Гражданский кодекс часть 1

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Е.В. Желтоухова, судей Г.Г. Ячменёва, Д.Н. Рылова при ведении протокола судебного заседания судьей Желтоуховым Е.В., рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Иркутской области, на решение арбитражного суда Иркутской области от 25 июля 2008 года по делу №А19-7871/08-30, принятое судьей Верзаковым Е.И.,

при участии:

от заявителя: не было;

от заинтересованного лица: не было;

и установил:

Заявитель, индивидуальный предприниматель Васильева Наталья Леонидовна, обратился с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Иркутской области № 01-04/1/18 от 28.03.2008 г. в части:

- по подпункту 1.1 пункта 1 Решения в части привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 2 статьи 119 Налогового кодекса РФ, в сумме 69 075 руб.

- по подпункту 1.2 пункта 1 Решения в части привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, в сумме 18 144 руб.

- по пункту 2 Решения в части начисления пени в сумме 11 070, 41 руб.

- по подпункту 3.1 пункта 3 Решения в части предложения уплатить недоимку в сумме 90 716 руб.

- по подпункту 3.2 пункта 3 Решения в части предложения уплатить штрафы.

- по подпункту 3.3 пункта 3 Решения в части предложения уплатить пени.

Решением суда первой инстанции от 25 июля 2008 года требования заявителя удовлетворены полностью.

Принимая указанное решение, суд первой инстанции исходил из следующего.

Как усматривается из материалов дела, предприниматель в проверяемом периоде осуществлял деятельность по реализации карт экспресс-оплаты услуг связи.

Основанием для доначисления налоговым органом сумм налогов, пени и штрафов явилось следующее обстоятельство. По мнению налоговой инспекции, реализация карт экспресс-оплаты и сим-карт по договору комиссии от 16 января 2006 года № 5Р-13, заключенному с ЗАО «Корпорация Северная Корона», не является розничной торговлей, поскольку карточки экспресс-оплаты не могут выступать в качестве имущества, используемого в целях перепродажи в рамках заключаемых договоров в сфере розничной торговли (глава 30 ГК РФ), и не подпадает под налогообложение в виде единого налога на вмененный доход (ЕНВД).

Тем не менее, факт реализации карт экспресс-оплаты и сим-карт налоговым органом не оспаривается. По мнению налогового органа, такая реализация должна облагаться налогами по общей системе налогообложения.

Суд отклонил доводы налогового органа по следующим основаниям.

Согласно пункту 3 статьи 38 НК РФ товаром для целей налогообложения признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. Имущество - это виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с ГК РФ.

Материалами дела подтверждается, что 16 января 2006 года ИП Васильевой Н.Л. был заключен договор комиссии № 5Р-13 с ЗАО «Корпорация Северная Корона».

В соответствии со статьей 990 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.

Учитывая изложенное, ссылка налоговой инспекции на письмо Минфина РФ от 25.08.2006 № 03-11-02/189 является необоснованной, поскольку в нем идет речь об агентском договоре, при заключении которого применяется понятие «принципал».

Согласно статье 346.28 Налогового кодекса РФ налогоплательщиками единого налога на вмененный доход признаются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории муниципального района, городского округа, городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга, в которых введен единый налог на вмененный доход, предпринимательскую деятельность, облагаемую данным налогом.

Из статьи 990 ГК РФ следует, что комитент фактически не осуществляет розничную торговлю и, следовательно, не может быть признан налогоплательщиком единого налога на вмененный доход.

В свою очередь, деятельность комиссионера по осуществлению розничной торговли подлежит обложению единым налогом на вмененный доход, поскольку комиссионер реализует товар от своего имени через объект торговли, который принадлежит ему (используется им) на праве собственности или аренды. Такая позиция изложена в письме Министерством Финансов Российской Федерации № 03-11-04/3/512 от 24.12.07 г.

Кроме того, из пункта 3.2 договора комиссии № 5Р-13 от 16.01.06 г., заключенного между заявителем и ЗАО «Корпорация Северная корона», следует, что комиссионер (ИП Васильева Н.Л.) обязан произвести 100% предоплату карт согласно заявке на основании счета, выставленного комитентом. Следовательно, карты экспресс-оплаты приобретены предпринимателем в собственность, а не взяты под реализацию за вознаграждение.

Согласно статье 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) к розничной торговле относились торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт.

Товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации, а под имуществом понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации (статья 38 Налогового кодекса Российской Федерации).

Статья 128 Гражданского кодекса Российской Федерации к объектам гражданских прав относит вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права; работы и услуги; информацию; результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них (интеллектуальная собственность); нематериальные блага.

Таким образом, предпринимательская деятельность по реализации карт экспресс-оплаты, приобретенных в собственность для дальнейшей перепродажи (реализации), относится к розничной торговле и может быть переведена на уплату единого налога на вмененный доход, в связи с чем суд пришел к выводу о том, что у инспекции не было правовых оснований для доначисления предпринимателю налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц, единого социального налога, начисления соответствующих этим налогам пеней, привлечения к налоговой ответственности за непредставление деклараций по указанным налогам и неуплату их.

Реализация предпринимателем карт экспресс-оплаты признается розничной торговлей для целей исчисления единого налога на вмененный доход.

При таких обстоятельствах, суд пришел к выводу о том, что требования заявителя законны, обоснованны, документально подтверждены, поэтому подлежат удовлетворению.

Налоговый орган, не согласившись с выводами суда первой инстанции, заявил апелляционную жалобу, в которой просит решение отменить, в удовлетворении требований заявителю отказать.

Представитель налогового органа в судебное заседание не явился, о месте и времени судебного заседания извещен надлежащим образом, представленным ходатайством, налоговый орган просил рассмотреть дело в отсутствие его представителя.

Из апелляционной жалобы налогового органа следует, что судом первой инстанции в основу решения положены доводы касающиеся переоценки характера договорных отношений заключенных между ИП Васильевой Н.Л. и ЗАО «Корпорация Северная Корона».

В решении суда первой инстанции указано, что из пункта 3.2 договора комиссии №5Р-13 от 16.01.2006г. заключенного между ИП Васильевой Н.Л. и ЗАО «Корпорация Северная Корона», следует что комиссионер (ИП Васильева Н.Л.) обязан произвести 100% предоплату карт согласно заявке на основании счета, выставленного комитентом. Следовательно, делает вывод суд первой инстанции, что карты экспресс-оплаты приобретены предпринимателем в собственность, а не взяты под реализацию за вознаграждение.

Согласно статье 990 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.

По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.

В соответствии с пунктом 1 статьи 991 ГК РФ комитент обязан уплатить комиссионеру вознаграждение, а в случае, когда комиссионер принял на себя ручательство за исполнение сделки третьим лицом (делькредере), также дополнительное вознаграждение в размере и в порядке, установленных в договоре комиссии.

Статьей 999 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что по исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать, ему все полученное по договору комиссии. Комитент, имеющий возражения по отчету, должен сообщить о них комиссионеру в течение тридцати дней со дня получения отчета, если соглашением сторон не установлен иной срок, в противном случае отчет при отсутствии иного соглашения считается принятым.

Следовательно, существенным условием договора комиссии является его предмет -оказание посреднических услуг в сфере торгового оборота, то есть предметом договора комиссии является оказание посредником услуг по совершению сделок в интересах и по поручению комитента.

Наличие в договоре комиссии условия относительно предоплаты, в том числе и относительно 100% предоплаты, не может повлиять на переквалификацию договора комиссии в договор купли-продажи. Ключевым отличием договора купли-продажи, предметом которого является реализация товаров, от договора комиссии является условие о переходе права собственности к контрагенту (п. 1 ст. 454 ГК РФ). Договор комиссии предполагает, что комиссионер лишь оказывает продавцу услуги по заключению договора с покупателями.

В силу ст. 346.27 НК РФ розничной торговлей для целей исчисления и уплаты ЕНВД являются торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет.

Розничная торговля как подвид предпринимательской деятельности в сфере торговли предполагает заключение между продавцами и покупателями договоров розничной купли-продажи, предметом которых являются выполнение работ и оказание услуг, связанных с передачей покупателям на платной основе любых вещей, относящихся в соответствии с правилами ст. 129 Гражданского кодекса Российской Федерации к товарам, за исключением тех вещей, нахождение которых в обороте законом не допускается либо ограничено, а также вещей и имущества, обращение которых регулируется федеральным законодательством.

В соответствии с Правилами оказания услуг телефонной связи, утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации от 26.09.1997 N 1235. оказание услуг телефонной связи (в первую очередь услуг по предоставлению доступа к телефонной сети) осуществляется операторами связи на основании заключенных ими с абонентами договоров возмездного оказания услуг. Разделом X Правил определено, что все расчеты за услуги телефонной связи могут производиться абонентами с операторами связи или уполномоченными ими лицами как наличными денежными средствами, так и в безналичной форме, в том числе с использованием любых пластиковых карточек, включая предварительно оплаченные телефонные карточки (карточки экспресс-оплаты), кредитные карточки и другие.

Продаваемые карты экспресс-оплаты, sim-карты не могут выступать в качестве имущества, используемого в целях перепродажи в рамках заключаемых договоров купли-продажи в сфере розничной торговли, поскольку они не отвечают признакам товара, определенным ст. 38 НК РФ, и в соответствии с гл. 7 Федерального закона от 07.07.2003 N 126-ФЗ "О связи" по своей правовой природе являются лишь средством предварительной оплаты услуг телефонной связи, обеспечивающим доступ к услугам связи. Из имеющегося в материалах дела договора видно, что предприниматель предоставлял услуги не абонентам, а оператору' сотовой связи, при этом получал вознаграждение в размере 5% от стоимости реализованных карт.

Таким образом, в соответствии с положениями статей 38, 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 129 Гражданского кодекса Российской Федерации, Федерального закона от 07.07.2003 N 126-ФЗ "О связи", Правилами оказания услуг телефонной связи, утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации от 26.09.1997 N 1235, деятельность предпринимателя по реализации SlM-карт и карт экспресс-оплаты не подпадает под налогообложение единым налогом на вмененный доход, поскольку в соответствии с условиями договора предприниматель оказывал услуги операторам сотовой связи, а SIM-карты и карты экспресс-оплаты не отвечают признакам товара, по своей правовой природе являются лишь средством предварительной оплаты услуг телефонной связи, на это в частности указано в Определении ВАС РФ от 14.11.2007г. №14135/07, в Постановление ФАС Уральского округа от 30.07.2007 № Ф09-5933/07-СЗ.

Следовательно, ИП Васильева Н.Л. должна была применять общую систему налогообложения по указанным видам деятельности и уплатить:

- налог на добавленную стоимость,

- налог на доходы физических лиц, облагаемый по налоговой ставке, установленной п.1 ст.224 НК РФ,

- единый социальный налог, зачисляемый в федеральный бюджет,

- единый социальный налог, зачисляемый в федеральный фонд обязательного медицинского страхования,

- единый социальный налог, зачисляемый в территориальный фонд обязательного медицинского страхования, которые были доначислены предпринимателю по результатам выездной налоговой проверки.

Представитель налогоплательщика в судебное заседание не явился, о месте и времени судебного заседания извещен надлежащим образом, уведомление №6651724.

Представленным ходатайством, налогоплательщик просил рассмотреть дело в его отсутствие.

Из представленного отзыва следует, что налогоплательщик согласен с решением суда первой инстанции и просит отказать налоговому органу в удовлетворении апелляционной жалобы.

О месте и времени судебного заседания стороны извещены надлежащим образом в порядке ст.ст. 122, 123 АПК РФ.

Согласно п. 2 ст. 200 АПК РФ неявка лиц, участвующих в деле, надлежащим образом извещенных о месте и времени судебного заседания, не является препятствием для рассмотрения дела по существу.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев дело в порядке главы 34 АПК РФ, изучив представленные материалы, пришел к следующим выводам.

Согласно материалам дела налогоплательщик в период с 2005 по 2006 год осуществлял деятельность, подлежащую обложению единым налогом на вмененный доход, связанную с розничной торговлей прочими пищевыми продуктами и оптовую торговлю прочими пищевыми продуктами, подлежащую обложению по общей системе налогообложения.

Согласно материалам дела, налогоплательщик в указанном периоде осуществлял реализацию карт оплаты услуг сотовой связи на основании договора комиссии №5-Р-13 от 16.01.2006г. с ЗАО «Корпорация Северная Корона».

На основании указанного договора ЗАО «Корпорация Северная Корона» выплатила налогоплательщику денежное вознаграждение за 2006 год в размере 282 250 руб.

Согласно материалам проверки, налогоплательщик указанную суммы выручки отнес на доходы, как полученные от деятельности подлежащей обложением единым налогом на вмененный доход, розничной торговли.

Согласно ст. 346.27 НК РФ, розничная торговля это предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

Оценивая сложившиеся отношения налогоплательщика с ЗАО «Корпорация Северная Корона», суд апелляционной инстанции считает, что данные отношения не подпадают под понятие розничной торговли, в связи с чем доходы, полученные налогоплательщиком по даным правоотношениям подлежат обложению по общей системе налогообложения.

Так, согласно договору комиссии №5Р-13 от 16.01.2006г. налогоплательщик получает от ЗАО «Корпорация Северная Корона» подлежащий реализации товар внеся комитенту 100 % стоимости полученного товара.

Согласно пункта 3.5 договора, вознаграждение комиссионеру уплачивается комитентом при соблюдении условий договора, в течении 5-ти рабочих дней с момента подписания сторонами акта выполненных работ, после получения комитентом счета-фактуры, в том числе и путем проведения актов зачета взаимных требований.

Как следует из материалов дела (т.2, л/д.62) налогоплательщик в 2006 году по протоколам взаимозачетов получил от ЗАО «Корпорация Северная Корона» по указанному договору вознаграждение в размере 282 250 руб., включая 43 043 руб.

Из указанного следует, что выручка в размере 282 250 руб. получена налогоплательщиком не в результате осуществления им розничной торговли, подлежащей обложением по системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, а по иному виду детальности, облагаемым по общей системе налогообложения.

По договору комиссии согласно статье 990 Гражданского кодекса Российской Федерации комиссионер обязуется за вознаграждение по поручению комитента совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.

С учетом предмета договора комиссии его исполнение комиссионером является видом деятельности, отличным от розничной торговли, и такой вид деятельности согласно пункту 2 статьи 346.26 Кодекса не подлежит налогообложению единым налогом на вмененный доход.

Таким образом, суд апелляционной инстанции считает, что налоговый орган надлежаще установив фактические обстоятельства, пришел к обоснованному выводу о том, что доходы, полученные налогоплательщиком по договору комиссии №5-Р-13 от 16.01.2006г. с ЗАО «Корпорация Северная Корона» получены им не в связи с осуществлением им розничной торговли, а иного вида деятельности, в связи с чем данная сумма подлежит включению в налогооблагаемую базу по налогам подлежащим исчислению по общей системе налогообложения.

Согласно п. 7 ст. 346.26 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными Кодексом.

Ссылка налогоплательщика и выводы суда первой инстанции о том, что фактические отношения между налогоплательщиком и ЗАО «Корпорация Северная Корона» по договору комиссии №5-Р-13 от 16.01.2006г. представляют собой отношения купли-продажи, не подтверждаются материалами дела, поскольку налогоплательщик получал доход не от покупателей продукции, а от ЗАО «Корпорация Северная Корона» в виде комиссионного вознаграждения, что подтверждается актами сверки сторон по договору комиссии.

Факт внесения комиссионером комитенту полной стоимости полученного товара, не свидетельствует о переходе права на данный товар, как это указал суд первой инстанции.

Согласно п. 2 ст. 218 ГК РФ право собственности на имущество, которое имеет собственника, может быть приобретено другим лицом на основании договора купли-продажи, мены, дарения или иной сделки об отчуждении этого имущества.

Между тем, из договора комиссии от 16.01.2006г. не указывается, о переходе права собственности на товар при внесении комиссионером 100% стоимости полученного товара.

Согласно ст. 996 ГК РФ вещи, поступившие к комиссионеру от комитента либо приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью последнего.

Поскольку оцениваемый договор не содержит иного, сделать вывод о том, что комиссионер при внесении комитенту 100 % стоимости полученной продукции, приобрел право собственности на нее, не представляется возможным, учитывая принцип буквального толкования содержания договора.

Кроме того, данное обстоятельство не имеет значения, поскольку доход, в размере 282 250 руб. получен налогоплательщиком не от розничной продажи товара, а от комитента по договору комиссии.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к ошибочным выводам об удовлетворении требований заявителя, поскольку в оспариваемой части решение налогового органа соответствует требованиям Налогового кодекса РФ.

Согласно п. 1 ст. 270 АПК РФ, основаниями для изменения или отмены решения арбитражного суда первой инстанции являются: неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела и несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела.

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции считает, что апелляционная жалоба налогового органа подлежит удовлетворению, решение суда первой инстанции - отмене.

В удовлетворении заявления налогоплательщику надлежит отказать.

Суд апелляционной инстанции также считает, что суд первой инстанции в нарушение требований п. 4 ст. 201 АПК РФ, не указал, название закона или иного нормативного правового акта, на соответствие которому было проверено оспариваемое решение налогового органа, что указывает на несоответствие резолютивной части решения суда требованиям закона.

Взыскать с индивидуального предпринимателя Васильевой Натальи Леонидовны в пользу налогового органа 1000 руб. расходов по государственной пошлине, уплаченной инспекцией платежным поручением №687 от 20.08.2008г.

Суд, руководствуясь статьями 258, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации

П О С Т А Н О В И Л:

Решение арбитражного суда Иркутской области от «25» июля 2008 года по делу №А19-7871/08-30 отменить, апелляционную жалобу – удовлетворить.

Принять новое решение.

В удовлетворении требований индивидуальному предпринимателю Васильевой Наталье Леонидовне в удовлетворении требований отказать.

Взыскать с индивидуального предпринимателя Васильевой Натальи Леонидовны (ОГРНИП 304384736500490, г. Железногорск-Илимский, Иркутской области, квартал 1, дом 114, кв. 18) в пользу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Иркутской области в размере 1000 руб. расходы по государственной пошлине.

Постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в арбитражный суд кассационной инстанции, в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления его в законную силу.

Председательствующий судья Е.В. Желтоухов

Судьи Г.Г. Ячменёв

Д.Н. Рылов