1. При уступке налогоплательщиком - продавцом товаров (работ, услуг), осуществляющим исчисление доходов (расходов) по методу начисления, права требования долга третьему лицу до наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованных товаров (работ, услуг) признается убытком налогоплательщика.
При этом размер убытка для целей налогообложения не может превышать сумму процентов, которую налогоплательщик уплатил бы исходя из максимальной ставки процента, установленной для соответствующего вида валюты пунктом 1.2 статьи
269 настоящего Кодекса, либо по выбору налогоплательщика исходя из ставки процента, подтвержденной в соответствии с методами, установленными разделом
V.1 настоящего Кодекса по долговому обязательству, равному доходу от уступки права требования, за период от даты уступки до даты платежа, предусмотренного договором на реализацию товаров (работ, услуг). Положения настоящего пункта и абзаца первого пункта 4 настоящей статьи также применяются к налогоплательщику-кредитору по долговому обязательству. Порядок учета убытка в соответствии с настоящим пунктом должен быть закреплен в учетной политике налогоплательщика.
Положения абзаца второго настоящего пункта в части ограничения размера убытка не применяются при уступке налогоплательщиком-банком прав (требований) в случае, если такая уступка прав (требований) осуществляется в рамках реализации мероприятий, предусмотренных планом участия Банка России в осуществлении мер по предупреждению банкротства банка, либо если уступка прав (требований), перечень которых определен актом Правительства Российской Федерации, принятым на основании части 1 статьи 5 Федерального закона от 29 июля 2018 года N 263-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации", осуществляется в соответствии с порядком, определенным частью 1 статьи 5 указанного Федерального закона.
2. При уступке налогоплательщиком - продавцом товара (работ, услуг), осуществляющим исчисление доходов (расходов) по методу начисления, права требования долга третьему лицу после наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг) признается убытком по сделке уступки права требования на дату уступки права требования.
абзацы второй - третий утратили силу. - Федеральный закон от 20.04.2014 N 81-ФЗ.
Положения настоящего пункта также применяются к налогоплательщику-кредитору по долговому обязательству.
3. При дальнейшей реализации права требования долга налогоплательщиком, купившим это право требования или получившим такое право требования в результате ликвидации иностранной организации (прекращения (ликвидации) иностранной структуры без образования юридического лица) при выполнении условий, установленных пунктами 2.2 и 2.3 статьи
277 настоящего Кодекса, указанная операция рассматривается как реализация финансовых услуг. Доход (выручка) от реализации финансовых услуг определяется как стоимость имущества, причитающегося этому налогоплательщику при последующей уступке права требования или прекращении соответствующего обязательства. При этом при определении налоговой базы налогоплательщик вправе уменьшить доход, полученный от реализации права требования, на сумму расходов по приобретению указанного права требования долга, если иное не предусмотрено пунктом 10 статьи
309.1 или пунктом 2.2 статьи
277 настоящего Кодекса.
4. При уступке права требования долга до наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа в случае, если сделка по уступке признается контролируемой согласно разделу
V.1 настоящего Кодекса, фактическая цена такой сделки признается рыночной с учетом положений пункта 1 настоящей статьи.
Если предусмотренная пунктом 2 или 3 настоящей статьи сделка по уступке права требования долга признается контролируемой согласно разделу
V.1 настоящего Кодекса, цена такой сделки определяется с учетом положений раздела
V.1 настоящего Кодекса.
Комментарий к статье 279
В соответствии с ГК РФ существуют два различных вида гражданско-правовых договоров: договор факторинга - договор финансирования под уступку денежного требования (глава 43 ГК РФ) и договор уступки (переуступки) права требования (глава 24 ГК РФ).
Положения статьи 279 НК РФ, устанавливающей порядок налогообложения прибыли при уступке (переуступке) права требования, к отношениям по договору финансирования под уступку денежного требования не применяются.
Аналогичной позиции по данному вопросу придерживается и Минфин России (см., например, письмо Минфина России от 17.04.2008 N 03-03-06/1/284).
Расходы по оплате услуг финансового агента по осуществлению факторинговых операций могут быть учтены в составе прочих расходов, если они связаны с производством и реализацией товаров (работ, услуг) (статья 264 НК РФ), или в составе внереализационных расходов, непосредственно не связанных с производством и реализацией (статья 265 НК РФ), при условии, что эти расходы экономически обоснованны и документально подтверждены.
При этом расходы, связанные с договором факторинга, в том числе комиссионные вознаграждения по договору факторинга, выраженные в процентах, для целей налогообложения прибыли приравниваются к расходам в виде процентов по долговым обязательствам и учитываются с учетом положений статьи 269 НК РФ.
В соответствии с порядком, предусмотренным статьей 279 НК РФ, налогоплательщик уменьшает доход от реализации права требования на стоимость товаров (работ, услуг). При этом возможности уменьшить доход от реализации права требования на сумму задолженности в виде штрафных санкций, причитающихся к получению с должника на основании решения суда и учтенных в составе доходов для целей налогообложения прибыли, уступаемую по договору цессии вместе с задолженностью по оплате товаров (работ, услуг), указанной статьей не предусмотрено.
Передача права требования уплаты суммы штрафных санкций на возмездной основе, по мнению Минфина России, изложенному в письме от 24.07.2009 N 03-03-06/2/143, может рассматриваться как реализация имущественного права. В соответствии с подпунктом 2.1 пункта 1 статьи 268 НК РФ налогоплательщик вправе уменьшить доход от реализации имущественных прав на цену приобретения данных имущественных прав и на сумму расходов, связанных с их приобретением и реализацией. В рассматриваемом случае расходы по приобретению права требования оплаты штрафных санкций у организации-поставщика отсутствуют.
В связи с этим оснований для уменьшения дохода от реализации права требования на сумму задолженности по оплате штрафных санкций на основании статей 268 и 279 НК РФ не имеется.
Как указано в письме от 16.09.2008 N 03-03-06/1/123, срок платежа по договору, являющийся критерием для определения порядка учета убытков от уступки права требования для целей налогообложения прибыли, по нашему мнению, должен определяться на основании условий соответствующего договора, действующего на дату уступки права требования.
В случае если такой срок был изменен до даты уступки права требования в соответствии с положениями главы 29 "Изменение и расторжение договора" ГК РФ (в том числе в одностороннем порядке), срок платежа определяется в соответствии с условиями договора с учетом внесенных в него изменений до даты уступки права требования.