ВТОРОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
610007, г. Киров, ул. Хлыновская, 3,http://2aas.arbitr.ru
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
арбитражного суда апелляционной инстанции
г. Киров
16 августа 2013 года
Дело № А29-1008/2013
Резолютивная часть постановления объявлена 09 августа 2013 года.
Полный текст постановления изготовлен 16 августа 2013 года.
Второй арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Хоровой Т.В.,
судей Немчаниновой М.В., Черных Л.И.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Федоровой Я.В.,
при участии в судебном заседании:
представителя заявителя: ФИО1, действующего на основании доверенности от 13.02.2013,
представителей ответчика: ФИО2, действующего на основании доверенности от 13.05.2013 №02-17/1, ФИО3, действующего на основании доверенности от 18.06.2013,
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Коми
на решение Арбитражного суда Республики Коми от 15.05.2013 по делу
№А29-1008/2013, принятое судом в составе судьи Макаровой Л.Ф.,
по заявлению индивидуального предпринимателя ФИО4 (ИНН: <***>, ОГРНИП: <***>)
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №1 по Республике Коми (ИНН: <***>, ОГРН: <***>),
о признании частично недействительным решения 26.10.2012 №10-07/25,
установил:
индивидуальный предприниматель ФИО4 (далее – ИП ФИО4, Предприниматель, налогоплательщик) обратилась с заявлением в Арбитражный суд Республики Коми к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №1 по Республике Коми (далее – Инспекция, налоговый орган) о признании частично недействительным решения 26.10.2012 №10-07/25.
Решением Арбитражного суда Республики Коми от 15.05.2013 требования налогоплательщика удовлетворены частично. Решение Инспекции признано недействительным в части:
- начисления штрафа на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 35 560,68 руб.,
- начисления пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 124570,58 руб.,
- наличия обязанности уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 889 017 руб.
В удовлетворении остальной части заявленных требований ИП ФИО4 отказано.
Инспекция с принятым решением суда в части удовлетворения требований налогоплательщика не согласилась и обратилась во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда в соответствующей части отменить и принять по делу новый судебный акт.
По мнению заявителя жалобы, судом первой инстанции сделан неверный вывод о необоснованном применении Инспекцией затратного метода. Как указал суд первой инстанции, налоговым органом не представлено доказательств принятия исчерпывающих мер к получению достоверной информации, касающейся спорных сделок в отношении деятельности ИП ФИО4
Налоговый орган обращает внимание апелляционного суда на то, что им была последовательно исследована возможность применения всех трех методов определения рыночной цены АЗС, что соответствует требованиям статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации.
Только при отсутствии возможности использовать метод определения рыночной цены путем получения информации от компетентных источников, а также метод цены последующей реализации, Инспекция применила затратный метод, приняв для этой цели отчет оценщика. При этом налоговый орган настаивает, что в отношении данного документа судом первой инстанции был сделан неверный вывод о невозможности его использования для целей налогообложения.
Как полагает Инспекция, поскольку при определении рыночной цены стоимости АЗС ею были соблюдены положения статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, имеются основания для отмены решения от 15.05.2013, так как при его принятии судом первой инстанции нарушены нормы материального права, а сделанные в обжалуемом решении выводы не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.
ИП ФИО4 представила отзыв на жалобу, в котором против доводов налогового органа возражает, просит решение суда оставить без изменения.
Подробно позиции сторон изложены в жалобе и в отзыве на жалобу
В судебном заседании апелляционного суда представители сторон поддержали свои позиции по делу.
Законность решения Арбитражного суда Республики Коми проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Инспекцией в отношении Предпринимателя проведена выездная налоговая проверка за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, по результатам которой составлен акт №10-07/25.
26.10.2011 Инспекцией принято решение о привлечении Предпринимателя к ответственности в виде штрафов в сумме 38 794,20 руб.
В указанном решении Предпринимателю предлагалось также уплатить налоги в сумме 943 699 руб. и пени за несвоевременную уплату налогов в сумме 132 966,84 руб. (по состоянию на 26.10.2012)
Налогоплательщик с решением Инспекции не согласился и обжаловал его в УФНС России по Республике Коми.
Решением вышестоящего налогового органа №9-А от 22.01.2013 решение Инспекции оставлено без изменения.
ИП ФИО4 с решением Инспекции не согласилась и обратилась с заявлением в суд.
Арбитражный суд Республики Коми, руководствуясь статьями 20, 40, 146, 154 Налогового кодекса Российской Федерации, положениями Федерального закона №135-ФЗ от 29.07.1998 «Об оценочной деятельности в Российской Федерации», Федеральными стандартами оценки, утвержденными приказами Министерства экономического развития и торговли Российской Федерации от 20.07.2007 №№ 254, 255, 256, Информационным письмом Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 30.05.2005 № 92 «О рассмотрении арбитражными судами дел об оспаривании оценки имущества, произведенной независимым оценщиком», пришел к выводу об обоснованности требований налогоплательщика в части налога на добавленную стоимость. При этом суд первой инстанции указал на непредставление Инспекцией доказательств принятия всех исчерпывающих мер к получению достоверной информации о невозможности определения рыночных цен на единые (однородные) услуги в сопоставимых экономических условиях, как этого требует статья 40 НК РФ.
Второй арбитражный апелляционный суд, изучив доводы жалобы, отзыва на жалобу, заслушав представителей сторон, исследовав материалы дела, не нашел оснований для отмены или изменения решения суда исходя из нижеследующего.
В силу пункта 1 статьи 143 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) предприниматели признаются плательщиками налога на добавленную стоимость (далее – НДС).
Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав признаются объектом обложения налогом на добавленную стоимость.
В целях настоящей главы передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг).
Пунктом 2 статьи 154 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2011 году) при реализации товаров (работ, услуг) по товарообменным (бартерным) операциям, реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе, передаче права собственности на предмет залога залогодержателю при неисполнении обеспеченного залогом обязательства, передаче товаров (результатов выполненных работ, оказании услуг) при оплате труда в натуральной форме налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.
В соответствии с пунктом 1 статьи 40 НК РФ, если иное не предусмотрено настоящей статьей, то для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.
Пунктом 2 статьи 40 НК РФ предусмотрено право налоговых органов при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях:
1) между взаимозависимыми лицами;
2) по товарообменным (бартерным) операциям;
3) при совершении внешнеторговых сделок;
4) при отклонении более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.
В случаях, предусмотренных в пункте 2 статьи 40 НК РФ, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20% от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были бы оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги (пункт 3 статьи 40 НК РФ).
Согласно пункту 3 статьи 40 НК РФ в случаях, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.
Принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения определены в статье 40 НК РФ, в пунктах 4-10 которой указано, что для определения рыночной цены могут быть использованы три метода: метод идентичных (однородных) товаров; метод цены последующей реализации; затратный метод.
В соответствии с пунктом 4 статьи 40 НК РФ рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.
Пунктом 9 статьи 40 НК РФ установлено, что при определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены. При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями, либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.
Согласно пункту 11 статьи 40 НК РФ при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках.
На основании пункта 10 статьи 40 НК РФ при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.
При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.
Метод цены последующей реализации и затратный метод могут применяться последовательно при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам (работам или услугам) и при отсутствии других условий, делающих невозможным определение рыночной цены в порядке, предусмотренном пунктами 4-11 статьи 40 НК РФ.
В силу пункта 12 статьи 40 НК РФ при рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в пунктах 4-11 настоящей статьи.
Понятие взаимозависимых лиц для целей налогообложения и основания, по которым лица могут быть признаны взаимозависимыми, дано в статье 20 НК РФ.
В соответствии с пунктом 1 статьи 20 НК РФ, взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц.
Также в пункте 1 статьи 20 НК РФ установлены конкретные основания, по которым лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения: одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов; одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению; лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.
По смыслу статьи 40 НК РФ методы определения рыночной цены товаров (работ, услуг) должны применяться последовательно, и, соответственно, затратный метод может быть использован только при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам.
Согласно статье 3 Федерального закона №135-ФЗ от 29.07.1998 «Об оценочной деятельности в Российской Федерации» для целей настоящего Федерального закона под рыночной стоимостью объекта оценки понимается наиболее вероятная цена, по которой данный объект оценки может быть отчужден на открытом рынке в условиях конкуренции, когда стороны сделки действуют разумно, располагая всей необходимой информацией, а на величине цены сделки не отражаются какие-либо чрезвычайные обстоятельства, то есть когда:
- одна из сторон сделки не обязана отчуждать объект оценки, а другая сторона не обязана принимать исполнение;
- стороны сделки хорошо осведомлены о предмете сделки и действуют в своих интересах;
- объект оценки представлен на открытом рынке посредством публичной оферты, типичной для аналогичных объектов оценки;
- цена сделки представляет собой разумное вознаграждение за объект оценки и принуждения к совершению сделки в отношении сторон сделки с чьей-либо стороны не было;
- платеж за объект оценки выражен в денежной форме.
Как разъяснено в пункте 1 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации №92 от 30.05.2005 "О рассмотрении арбитражными судами дел об оспаривании оценки имущества, произведенной независимым оценщиком" в силу статьи 12 Закона об оценочной деятельности отчет независимого оценщика, составленный по основаниям и в порядке, которые предусмотрены названным Законом, признается документом, содержащим сведения доказательственного значения, а итоговая величина рыночной или иной стоимости объекта оценки, указанная в таком отчете, - достоверной и рекомендуемой для целей совершения сделки с объектом оценки, если законодательством Российской Федерации не определено или в судебном порядке не установлено иное.
При этом следует учитывать, что оспаривание достоверности величины стоимости объекта оценки, определенной независимым оценщиком, путем предъявления самостоятельного иска возможно только в том случае, когда законом или иным нормативным актом предусмотрена обязательность такой величины для сторон сделки, государственного органа, должностного лица, органов управления юридического лица. Кроме того, в этом случае оспаривание достоверности величины стоимости объекта оценки возможно только до момента заключения договора (издания акта государственным органом либо принятия решения должностным лицом или органом управления юридического лица).
Если самостоятельное оспаривание величины стоимости объекта оценки, определенной независимым оценщиком, путем предъявления отдельного иска невозможно, вопрос о достоверности этой величины может рассматриваться в рамках рассмотрения конкретного спора по поводу сделки, изданного акта или принятого решения (в том числе дела о признании сделки недействительной, об оспаривании ненормативного акта или решения должностного лица, о признании недействительным решения органа управления юридического лица и др.).
Таким образом, при представлении в качестве доказательства обоснованности определения рыночной цены отчета независимого оценщика о рыночной стоимости объекта сделки, который не является документом, однозначно определяющим рыночную цену в целях налогообложения и обязательным для применения налоговым органом, указанный документ должен оцениваться наряду с другими доказательствами и с учетом положений статьи 40 НК РФ.
В силу положений Федерального закона №135-ФЗ от 29.07.1998 оценщик при осуществлении оценочной деятельности обязан соблюдать федеральные стандарты оценки.
Федеральным стандартом оценки "Общие понятия оценки, подходы и требования к проведению оценки (ФСО №1)", утвержденным приказом Министерства экономического развития и торговли Российской Федерации №256 от 20.07.2007, установлено, что оценщик при проведении оценки обязан использовать затратный, сравнительный и доходный подходы к оценке или обосновать отказ от использования того или иного подхода.
Доходный подход - совокупность методов оценки стоимости объекта оценки, основанных на определении ожидаемых доходов от использования объекта оценки.
Сравнительный (рыночный) подход - совокупность методов оценки стоимости объекта оценки, основанных на сравнении объекта оценки с объектами - аналогами объекта оценки, в отношении которых имеется информация о ценах. Объектом - аналогом объекта оценки для целей оценки признается объект, сходный объекту оценки по основным экономическим, материальным, техническим и другим характеристикам, определяющим его стоимость.
Затратный подход - совокупность методов оценки стоимости объекта оценки, основанных на определении затрат, необходимых для воспроизводства либо замещения объекта оценки с учетом износа и устаревания. Затратами на воспроизводство объекта оценки являются затраты, необходимые для создания точной копии объекта оценки с использованием применявшихся при создании объекта оценки материалов и технологий. Затратами на замещение объекта оценки являются затраты, необходимые для создания аналогичного объекта с использованием материалов и технологий, применяющихся на дату оценки.
Таким образом, результаты оценки, проведенной с применением доходного подхода, предусмотренного Федеральным стандартом оценки №1, в силу положений статьи 40 НК РФ не могут применяться для целей налогообложения.
Сравнительный метод предполагает оценку стоимости объекта путем сравнения с аналогичными объектами, в отношении которых имеется информация о ценах сделок с ними. Поскольку сравнительный метод предполагает использование информации о заключенных на момент реализации товара сделках с идентичными (однородными) товарами и учитывает взаимодействие спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, использование данного метода соответствует положениям статьи 40 НК РФ.
Возможность применения затратного метода в случае невозможности определения рыночной цены товара на основании информации о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях прямо предусмотрена статьей 40 НК РФ.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, по результатам выездной налоговой проверки Инспекция пришла к выводу о том, что ИП ФИО4 как плательщик НДС, безвозмездно передав право собственности на автозаправочную станцию, не исчислила и не уплатила с указанной операции НДС. Инспекция пришла к выводу, что неуплаченная сумма НДС составила 889 017 руб.
Материалами дела подтверждается, что 26.05.1999 ФИО4 была зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя Администрацией муниципального образования «Койгородский район».
С 2001 в собственности Предпринимателя находилась автозаправочная станция площадью 17,7 кв. м, расположенная в п. Подзь Койгородского района Республики Коми на 55-м километре автодороги Визинга – Койгородок (свидетельство о государственной регистрации права 11 АА № 074380, выданное Управлением юстиции по государственной регистрации права на недвижимое имущество и сделок с ним в Республике Коми 02.08.2001), которая в 2009, 2010 использовалась ею при осуществлении предпринимательской деятельности по реализации горюче-смазочных материалов.
19.11.2010 между ИП ФИО4 (даритель) и ФИО5 (одаряемый) был заключен договор дарения №1-10Н, по условиям которого даритель обязуется передать, а одаряемый принять в дар вышеуказанную автозаправочную станцию.
Согласно акту приемки-передачи автозаправочная станция была передана одаряемому 01.01.2011; право собственности ФИО5 на объект недвижимого имущества зарегистрировано Управлением Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии по Республике Коми 28.03.2011 (свидетельство о государственной регистрации права 11 АА №782713).
Поскольку Инспекция пришла к выводу об отсутствии официальных источников информации о рыночных ценах и о невозможности использования метода цены последующей реализации (до принятия решения по результатам проверки налогоплательщик не представлял сведения о состоявшейся 24.08.2012 сделке со спорным объектом недвижимости), для определения рыночной цены при исчислении налоговых обязательств Предпринимателя налоговый орган воспользовался отчетом оценщиков ЗАО «Оценочно-Риэлторский Дом» №207-02/10 от 09.11.2010 (на основании договора, заключенного между ЗАО «Оценочно-Риэлторский Дом» и Предпринимателем была произведена оценка рыночной стоимости спорной автозаправочной станции, которая определена в размере 5 828 000 руб. (с НДС), включая 136 000 руб. – стоимость права аренды земельного участка.
Между тем, оценивая правомерность применения Инспекцией для целей налогообложения данного документа, судом первой инстанции обоснованно было учтено, что нормами налогового законодательства применение конкретного метода определения рыночной цены не является произвольным, а производится налоговым органом последовательно, исходя из определенных условий, и должно быть обосновано.
Как следует из отчета №207-02/10 от 09.11.2010, рыночная цена определялась оценщиками в соответствии с Федеральным законом №135-ФЗ от 29.07.1998 «Об оценочной деятельности в Российской Федерации» и Федеральными стандартами оценки, утвержденными приказами Министерства экономического развития и торговли Российской Федерации №№ 254, 255, 256 от 20.07.2007.
Однако, из анализа приведенных выше норм налогового законодательства (с учетом положений Федерального закона №135-ФЗ от 29.07.1998) следует, что понятие «рыночная цена» для целей налогообложения и в рамках оценочной деятельности не являются тождественными.
Как указано в отчете, в процессе оценки недвижимости используются три основных подхода: затратный, доходный и сравнительный.
При этом возможность применения доходного метода определения рыночной стоимости налоговым законодательством не предусмотрена, в связи с чем данные, полученные в результате применения указанного метода, не могут учитываться для целей налогообложения.
От определения рыночной стоимости объекта с использованием сравнительного и доходного подходов оценщик отказался, и вывод о рыночной стоимости автозаправочной станции сделал по результатам применения затратного метода, возможность использования которого предусмотрена статьей 40 НК РФ.
Однако статья 40 НК РФ предусматривает три метода определения рыночной цены: метод определения цены по сделкам с идентичным (однородным) товаром (работами, услугами); метод цены последующей реализации; затратный метод, которые подлежат последовательному применению.
Таким образом, затратный метод может быть применен в последнюю очередь только при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам (работам или услугам) и при невозможности использования метода цены последующей реализации.
Материалами дела подтверждается, что в 2010 и 2011 годах Управлением Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии по Республике Коми было зарегистрировано право собственности более чем на 40 автозаправочных станций, в том числе расположенных в с. Визинга (Сысольский район), с.Корткерос (Кортскеросский район), с. Ношуль и с.Спаспоруб (Прилузский район), городах Ухта, Сосногорск и т.д.
Соответственно, при наличии такой информации вывод о невозможности применения метода определения цены по сделкам с идентичным (однородным) товаром был сделан Инспекцией с учетом полученных от регистрирующего органа сведений о правоустанавливающих документах, на основании которых было зарегистрировано право собственности только на 9 объектов недвижимого имущества, расположенных в г.Сыктывкаре.
Согласно представленным в Инспекцию от Управления Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии по Республике Коми справкам о содержании правоустанавливающих документов от 12.10.2012 и от 15.10.2012, в 6 случаях право собственности было зарегистрировано на основании договоров, заключенных между взаимозависимыми лицами (цена каждой сделки составляла 10 000 руб.), в 1 случае право собственности было зарегистрировано на вновь построенный объект, в 2 случаях основанием возникновения права собственности явились возмездные сделки, а именно:
- 27.12.2010 зарегистрировано право собственности ООО Фирма «Северные регионы» на здание операторской автозаправочной станции №1, расположенное по адресу: <...>, площадью 28,8 кв. м, приобретенное у ООО «Сократ» на основании договора купли-продажи недвижимого имущества от 26.10.2005 (с учетом дополнительного соглашения от 27.10.2005), стоимость объекта составляла 4 450 000 руб.,
- 29.12.2010 зарегистрировано право собственности ООО «ИНТЕРАКТИВ» на автозаправочную станцию, в том числе операторную площадью 41.3 кв. м, ТРК, канализационные и кабельные сети АЗС, расположенную по адресу: г.Сыктывкар, м. Лемью, 72, приобретенную у ИП ФИО6 на основании договора купли-продажи недвижимого имущества №15/07 от 16.11.2007; цена сделки составила 1 500 000 руб.
После принятия решения по результатам проверки от отделов Управления Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии по Республике Коми в налоговый орган поступили:
- справки о содержании правоустанавливающих документов №03/005/2012-724, №03/005/2012-725 от 19.10.2012, согласно которым ФИО7 приобрела право собственности на автозаправочные станции №34 общей полезной площадью 65,6 кв. м (с.Ношуль Прилузского района Республики Коми, здание операторской с сооружениями, резервуарным парком и инженерными сетями) и №15 общей полезной площадью 36 кв. м (с.Спаспоруб Прилузского района Республики Коми, здание операторской, здание слесарной, инженерные коммуникации) на основании договора дарения недвижимого имущества от 05.03.2010,
- договор купли-продажи движимого и недвижимого имущества №0408-1АЗС от 22.04.2008, по условиям которого продавец (ООО «Спутник-2003») передал в собственность покупателя (ООО «Топливно-заправочный комплекс») находящееся в стадии незавершенного строительства здание операторской автозаправочной станции общей площадью 72 кв. м, расположенное по адресу: Республика Коми, Усть-Куломский район, п. Кебанъель, м. Сосновый бор и движимое имущество (сооружение, оборудование). Цена договора составила 2400 000 руб. (без НДС), в том числе: цена объектов недвижимого имущества – 1305 074 руб., цена движимого имущества – 1 094 926 руб.,
- договор купли-продажи недвижимого имущества №14/07 от 16.11.2007, согласно которому продавец (ИП ФИО6) передал в собственность покупателя (ООО «ИНТЕРАКТИВ») автозаправочную станцию, включающую в себя операторную площадью 65,8 кв. м, три горизонтальные емкости, навес над площадкой ТРК, пять топливораздаточных колонок с технологическими продуктопроводами, канализационными и кабельными сетями, расположенную по адресу: Республика Коми, <...>; согласованная сторонами стоимость объекта составила 1 500 000 руб.,
- договор купли-продажи недвижимого имущества от 30.06.2011, по условиям которого продавец (ООО «ТК-Сфера») передал в собственность покупателя (ООО «Нефтепродуктсервис») автозаправочную станцию (в составе: операторная общей площадью 65,8 кв. м, три горизонтальные емкости, пять топливораздаточных колонок с технологическими продуктопроводами, навес над площадкой ТРК, канализационные и кабельные сети) и земельный участок общей площадью 3992 кв. м, расположенные по адресу: Республика Коми, <...>. Цена договора составила 1230 000 руб., в том числе: цена автозаправочной станции – 1 200 000 руб., цена земельного участка – 30 000 руб.
Следует отметить, что право собственности ООО «ТК-Сфера» на вышеуказанный объект возникло на основании договора аренды недвижимого имущества с правом выкупа от 11.01.2010 и было зарегистрировано Управлением Федеральной регистрационной службы по Республике Коми 02.06.2011; информация о цене данной сделки, позволяющая судить об изменении стоимости объекта, в материалы дела не представлена.
Несмотря на то, что данная информация поступила налоговому органу после принятия решения по результатам проверки, апелляционный суд считает, что полученный и проанализированный налоговым органом при принятии оспариваемого решения объем информации (о правоустанавливающих документах, на основании которых было зарегистрировано право собственности только на 9 объектов недвижимого имущества, расположенных в г. Сыктывкаре) не может быть признан достаточным для вывода о невозможности применения метода определения цены по сделкам с идентичным (однородным) товаром, поскольку указанная выше информация на момент проведения проверки Предпринимателя имелась в соответствующих организациях, но не была использована налоговым органом при определении рыночной стоимости спорного объекта.
Таким образом, судом первой инстанции был сделан обоснованный вывод о недоказанности налоговым органом невозможности применения метода определения цены по сделкам с идентичным (однородным) товаром, что соответственно, опровергает довод налогового органа о соблюдении им установленной статьей 40 НК РФ последовательности применения методов при определении рыночной стоимости спорного объекта.
Как уже было указано выше, при определении рыночной цены после метода определения по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) подлежит применению метод цены последующей реализации.
В материалах дела имеется договор купли-продажи от 24.08.2012, согласно которому ФИО5 реализовал принадлежащую ему автозаправочную станцию, расположенную в п. Подзь Койгородского района Республики Коми на 55-м кило-метре автодороги Визинга – Койгородок; согласованная сторонами сделки цена объекта недвижимого имущества составила 500 000 руб. Акт приемки-передачи автозаправочной станции был подписан 17.09.2012, право собственности покупателей (ФИО8 и ФИО9) на объект недвижимого имущества было зарегистрировано 03.10.2012.
ФИО8 и ФИО9, допрошенные в качестве свидетелей, подтвердили факт приобретения автозаправочной станции по цене 500 000 руб. Доказательств того, что указанная цена была сформирована не в результате взаимодействия спроса и предложения, а под влиянием иных обстоятельств, налоговым органом в материалы дела не представлено.
Кроме того, апелляционный суд учитывает, что согласно отчету оценщиков №207-02/10 от 09.11.2010 рыночная стоимость объекта составила 5 828 000 руб., физический износ в год составляет 2,5%. Доказательств того, что после 2010 условия эксплуатации автозаправочной станции изменились настолько, что стоимость объекта снизилась столь значительно и составила на дату заключения договора купли-продажи (17.09.2012) всего 500 000 руб., Инспекцией в материалы дела не представлено.
При определение рыночной цены объекта недвижимого имущества оценщики при описании объекта оценки указали на отсутствие сервитутов и ограничений (тогда как наличие обременения не может не повлиять на стоимость объекта).
Между тем, согласно договору дарения автозаправочной станции №1-10Н от 19.11.2010 автозаправочная станция и право аренды земельного участка дарителя состоят в залоге в филиале КБ «РОСПРОМБАНК» (ООО) в г.Сыктывкаре по до-говору о залоге недвижимого имущества, все права и обязанности залогодателя по которому переходят к одаряемому.
Таким образом, данный факт также свидетельствует о невозможности применения для целей налогообложения рыночной стоимости, указанной в отчете №207-02/10 от 09.11.2010 без корректировки стоимости с учетом существующего обременения.
О недостоверности рыночной цены, указанной в отчете оценщика, свидетельствует и заключение эксперта ООО «Автогарант», составленное по результатам рассмотрения отчета №207-02/10 на предмет соответствия требованиям законодательства и принятым методикам оценки.
Согласно экспертному заключению отчет об оценке №207-02/10 не соответствует нормам действующего законодательства, регулирующего оценочную деятельность.
Применительно к рассматриваемому спору экспертом были отмечены нарушения, которые могли повлиять на результаты оценки (несоблюдение пункта 18 Федерального стандарта оценки №1 и пунктов 10-12 Федерального стандарта оценки №3).
В соответствии с пунктом 18 Федерального стандарта оценки «Общие понятия оценки, подходы к оценке и требования к проведению оценки (ФСО №1)» оценщик осуществляет сбор и анализ информации, необходимой для проведения оценки объекта оценки. Оценщик изучает количественные и качественные характеристики объекта оценки, собирает информацию, существенную для определения стоимости объекта оценки теми подходами и методами, которые на основании суждения оценщика должны быть применены при проведении оценки, в том числе:
а) информацию о политических, экономических, социальных и экологических и прочих факторах, оказывающих влияние на стоимость объекта оценки;
б) информацию о спросе и предложении на рынке, к которому относится объект оценки, включая информацию о факторах, влияющих на спрос и предложение, количественных и качественных характеристиках данных факторов;
в) информацию об объекте оценки, включая правоустанавливающие доку-менты, сведения об обременениях, связанных с объектом оценки, информацию о физических свойствах объекта оценки, его технических и эксплуатационных характеристиках, износе и устареваниях, прошлых и ожидаемых доходах и затратах, данные бухгалтерского учета и отчетности, относящиеся к объекту оценки, а также иную информацию, существенную для определения стоимости объекта оценки.
Согласно пунктам 10, 12 Федерального стандарта оценки «Требования к отчету об оценке (ФСО № 3)» в тексте отчета об оценке должны присутствовать ссылки на источники информации, используемой в отчете, позволяющие делать выводы об авторстве соответствующей информации и дате ее подготовки, либо приложены копии материалов и распечаток. В случае если информация при опубликовании на сайте в сети Интернет не обеспечена свободным и необременительным доступом на дату проведения оценки и после даты проведения оценки или в будущем возможно изменение адреса страницы, на которой опубликована используемая в отчете информация, или используется информация, опубликованная не в периодическом печатном издании, распространяемом на территории Российской Федерации, то к отчету об оценке должны быть приложены копии соответствующих материалов.
В случае если в качестве информации, существенной для величины определяемой стоимости, используется экспертное мнение, в отчете об оценке должен быть проведен анализ данного значения на соответствие рыночным условиям, описанным в разделе анализа рынка.
В данном случае при определении рыночной стоимости объекта недвижимого имущества была взята восстановительная стоимость объекта в размере 52 014 руб., определенная на основании сборника №23 «Здания и сооружения автомобильного транспорта и автомобильных дорог. Отдел П. Здания и сооружения автомобильного транспорта» укрупненных показателей восстановительной стоимости зданий и сооружений для переоценки основных фондов.
Согласно вышеуказанному сборнику 52 014 руб. составляет восстановительная стоимость автозаправочной станции на 500 заправок автомобилей в сутки, расположенной в 4 территориальном поясе 2 климатического района; при этом восстановительная стоимость расположенных в этом же территориальном поясе этого же климатического района автозаправочной станции на 750 заправок в сутки составляет 64 334 руб., на 1000 заправок в сутки – 75 284 руб.
Таким образом, основной характеристикой автозаправочной станции, влияющей на ее рыночную стоимость, является пропускная способность.
Как следует из отчета №207-02/10, оценщики исходили из того, что пропускная способность автозаправочной станции, расположенной в п. Подзь Койгородского района Республики Коми на 55-м километре автодороги Визинга – Койгородок, составляет 250 заправок в сутки.
Несмотря на то, что пропускная способность автозаправочной станции является основной характеристикой, которая при примененном в данном случае оценщиками затратном методе существенно влияет на рыночную стоимость, какое-либо обоснование для применения к оцениваемой автозаправочной станции восстановительной стоимости, установленной для автозаправочной станции на 500 заправок автомобилей в сутки, оценщиками не приведено; корректировка соответствующего значения с учетом меньшей пропускной способности оцениваемой автозаправочной станции не произведена.
Отчет не соответствует установленному в Федеральном стандарте оценки №3 принципу проверяемости в части информации о переходе цен на 01.01.1991 к текущим ценам: не являющееся общедоступным письмо ГУП РК «Коми республиканский центр по информации и индексации цен в строительстве» №02-0025 от 14.01.2010, на которое ссылается оценщик, к отчету не приложено.
Внешний (экономический) износ, под которым понимается снижение функциональной пригодности объекта вследствие влияния внешней среды (общий упадок региона, местоположение объекта, состояние рынка), оценщики, основываясь на экспертном мнении, приняли равным 10%, без проведения анализа данного значения на соответствие рыночным условиям.
Поскольку при проведении оценки в проверочных целях использовался сравнительный подход (с использованием сравнительного подхода рыночная стоимость автозаправочной станции оценщиками не определялась), суд первой инстанции принял во внимание, что оценщиками использовалась информация об объектах, которые о своему месту положения и характеристикам не могут быть признаны идентичными спорному объекту (расположены на находящихся в собственности земельных участках большей площади в Ульяновской области и на федеральной трассе ФИО10, имеют большую пропускную способность и большую площадь операторной, помимо продажи горюче-смазочных материалов осуществляется реализация сопутствующих товаров и т.д.). Кроме того, оценщиками анализировались предложения (при отсутствии сведений о заключенных сделках), в то время как пункт 9 статьи 40 НК РФ предполагает определение рыночной цены на основании информации о заключенных с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами сделках.
Таким образом, следует признать правомерным вывод суда первой инстанции о том, что Инспекцией не представлено доказательств, свидетельствующих о принятии всех возможных мер для определения рыночной цены спорного объекта недвижимого имущества, в связи с чем суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что примененные налоговым органом методы не позволили ему определить рыночную цену объекта недвижимости, что, в свою очередь, свидетельствует о неверном определении Инспекцией по результатам проверки налоговых обязательств ИП ФИО4
Судом апелляционной инстанции не принимается ссылка Инспекции на пояснительную записку ФИО5, поскольку уже при применении первого метода определения рыночной цены (метод идентичных (однородных) товаров) Инспекция допустила нарушение требований статьи 40 НК РФ, поэтому у нее не имелось оснований для перехода ко второму методу (метод цены последующей реализации), при котором следовало бы изучить вопрос о состоявшейся реализации (либо о её отсутствии) спорного объекта.
При таких обстоятельствах Второй арбитражный апелляционный суд признает решение Арбитражного суда Республики Коми от 15.05.2013 в обжалуемой налоговым органом части законным и обоснованным, принятым на основании всестороннего, полного и объективного исследования имеющихся в материалах дела доказательств, при правильном применении норм материального и процессуального права, а также с учетом фактических обстоятельств, установленных в ходе рассмотрения дела. Оснований для удовлетворения жалобы Инспекции по изложенным в ней доводам у суда апелляционной инстанции не имеется.
Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.
На основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ налоговые органы освобождены от уплаты государственной пошлины, в связи с чем госпошлина по апелляционной жалобе взысканию не подлежит.
Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд
П О С Т А Н О В И Л:
решение Арбитражного суда Республики Коми от 15.05.2013 по делу №А29-1008/2013 в обжалуемой налоговым органом части оставить без изменения, а апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Коми (ИНН: <***>, ОГРН: <***>) в указанной части – без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в установленном порядке.
Председательствующий
Т.В. Хорова
Судьи
М.В. Немчанинова
Л.И. Черных