Гражданский кодекс часть 1

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Аксененко Е.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по г. Чите и Краевого государственного унитарного предприятия «Автомобильные дороги Забайкалья» на решение Арбитражного суда Забайкальского края от 20 января 2017 года по делу №А78-10713/2016 по заявлению Краевого государственного унитарного предприятия «Автомобильные дороги Забайкалья к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по г. Чите и Управлению Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю (ОГРН 1047550033739, ИНН 7536057354, место нахождения: 672000, Забайкальский край, г.Чита, ул.Анохина, 63) о признании частично недействительными решений от 18.04.2016 № 14-08/25 и от 01.08.2016 № 2.14-20/230-ЮЛ/08771,

(суд первой инстанции – Минашкин Д.Е.),

при участии в судебном заседании:

от заявителя: Скляров Д. Н., представитель по доверенности от 13.03.2017 г., Сапожникова В. В., представитель по доверенности от 13.03.2017 г.,

от заинтересованных лиц:

от Межрайонной ИФНС России № 2 по г. Чите: Першикова Е. А., представитель по доверенности от 10.01.2017 г., Скрипкина М. Г., представитель по доверенности от 10.05.2016 г., Баранов Е. А., представитель по доверенности от 10.01.2017 г., Ефремова Е. В., представитель по доверенности от 07.02.2017 г.,

от УФНС: Баранов Е. А., представитель по доверенности от 12.01.217 г., Ефремова Е. В., представитель по доверенности от 07.02.2016 г., Першикова Е. А., представитель по доверенности от 10.01.2017 г., Скрипкина М. Г., представитель по доверенности от 30.03.2017 г.

установил:

Краевое государственное унитарное предприятие «Автомобильные дороги Забайкалья» (далее – КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья», предприятие, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по г. Чите (далее – инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 18.04.2016 № 14-08/25 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю от 01.08.2016 № 2.14-20/230-ЮЛ/08771 в части доначисления налога на добавленную стоимость за 2012-2013 годы, в т.ч.: за 2 квартал 2012 года в сумме 4389123 руб., за 3 квартал 2012 года в сумме 650603 руб., за 4 квартал 2012 года в сумме 354357 руб., за 1 квартал 2013 года в сумме 1008873 руб., за 2 квартал 2013 года в сумме 5575174 руб., за 3 квартал 2013 года в сумме 3304952 руб., за 4 квартал 2013 года в сумме 4440174 руб., начисления пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 5667400,31 руб., привлечения к ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 5731669 руб., пункта 3.2 резолютивной части решения инспекции в части предложения уменьшить убытки, исчисленные налогоплательщиком по налогу на прибыль организаций за 2008, 2009, 2010, 2011 годы, с внесением необходимых исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета, учитывая, что сумма неперенесенного убытка на 31.12.2013 составляет 75451613 руб.;

к Управлению Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю (далее – Управление, вышестоящий налоговый орган) о признании недействительным решения № 2.14-20/230-ЮЛ/08771 от 01.08.2016 в части предложения внести исправления в приложение № 4 к листу 02 «Расчет суммы убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу» налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2013 год в отношении убытков, исчисленных за 2008, 2009, 2010 годы, по состоянию на 31.12.2013 на сумму 31919159 руб.

Решением Арбитражного суда Забайкальского края от 20 января 2017 года заявленные КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» требования удовлетворены частично. Признаны недействительными, как несоответствующие Налоговому кодексу РФ:

- решение Межрайонной ИФНС России № 2 по г. Чите от 18 апреля 2016 г. № 14- 08/25 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в редакции решения УФНС России по Забайкальскому краю от 01.08.2016 № 2.14-20/230- ЮЛ/08771 в части: доначисления налога на добавленную стоимость за 2012-2013 гг. в общей сумме 13235843,44 руб., в т.ч.: за 2 квартал 2012 г. в сумме 1305610,44 руб., за 3 квартал 2012 г. в сумме 650603 руб., за 1 квартал 2013 г. в сумме 1008873 руб., за 2 квартал 2013 г. в сумме 4526769 руб., за 3 квартал 2013 г. в сумме 1734863 руб., за 4 квартал 2013 г. в сумме 4009125 руб.; начисления пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 3803268,13 руб.; привлечения к ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость в размере 5731669 руб.; пункта 3.2 резолютивной части, содержащего предложение уменьшить убытки, исчисленные налогоплательщиком по налогу на прибыль организаций за 2008, 2009, 2010, 2011 годы, с внесением необходимых исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета, учитывая, что сумма неперенесенного убытка на 31.12.2013 составляет 75451613 руб.;

- решение УФНС России по Забайкальскому краю № 2.14-20/230-ЮЛ/08771 от 01.08.2016 в части предложения внести исправления в приложение № 4 к листу 02 «Расчет суммы убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу» налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2013 год в отношении убытков, исчисленных за 2008, 2009, 2010 год, по состоянию на 31.12.2013 на сумму 31919159 руб.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Взысканы с Межрайонной ИФНС России № 2 по г. Чите в пользу КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» расходы по государственной пошлине в размере 1500 руб., уплаченной по платежному поручению № 2647 от 02.09.2016. Взысканы с УФНС России по Забайкальскому краю в пользу КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» расходы по государственной пошлине в размере 1500 руб., уплаченной по платежному поручению № 2647 от 02.09.2016. Возвращена КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» из федерального бюджета РФ государственная пошлина в размере 6000 руб., излишне уплаченная по платежным поручениям №№ 2640 и 2641 от 01.09.2016, выдана справка.

Суд первой инстанции по результатам оценки представленных в материалы дела доказательств пришел к выводу о нереальности совершения хозяйственных операций по выполнению субподрядных работ и приобретению товаров ООО «Строймонтаж», ООО «Партнер», ООО «Рисад», ООО «Строй-Сервис», ООО «Сервис Климатического Оборудования», при наличии которой представленные предприятием в соответствии с требованиями статей 169, 171, 172, 252 Налогового кодекса Российской Федерации первичные документы не подтверждают правомерность учета этих операций для целей налогообложения прибыли и применения налоговых вычетов по НДС.

Признавая правомерным отказ налогового органа в применении налогового вычета по НДС по взаимоотношениям с ООО ТК «Ага-Иркут» (за 2 квартал 2012 года), суд первой инстанции указал, что из представленных в материалы дела доказательств следует, что налогоплательщик фактически оплачивал стоимость приобретаемых у контрагента нефтепродуктов по оговоренной в спецификациях к договору и счетах на их оплату цене за единицу продукции без НДС.

В отношении расходов по налогу на прибыль и вычетов по НДС, не принятых налоговым органом по взаимоотношениям с ООО «Торговый дом Форвард», ООО ТК «Ага-Иркут» (за 1,2,3,4 кварталы 2013 года), ООО «ТД Аверс», суд первой инстанции указал на непредставление налоговым органом доказательств, безусловно и достоверно свидетельствующих о нереальности хозяйственных операций предприятия с данными контрагентами.

Суд пришел к выводу о недоказанности состава вмененного налогоплательщику налогового правонарушения (вина в форме умысла) и неправомерности в этой связи привлечения его к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Суд указал, что при выводе о недоказанности налоговым органом нереальности хозяйственных взаимоотношений предприятия с ООО «Торговый дом Форвард», ООО ТК «Ага-Иркут» и ООО «ТД Аверс» в части приобретения нефтепродуктов, перерасчете УФНС России по Забайкальскому краю налоговых обязательств путем восстановления расходов по налогу на прибыль, тем более в других налоговых периодах - не в тех, в которых они были заявлены налогоплательщиком, а также выводе о неправомерном отнесении предприятием в затраты по налогу на прибыль организаций расходов в части взаимоотношении с ООО «СтройМонтаж», ООО «Партнер», ООО «Рисад», ООО «Строй-Сервис», ООО «Сервис климатического оборудования», установить действительные налоговые обязательства предприятия представляется затруднительным, а переоценка судом налоговых баз по налогу и определение по существу финансового результата деятельности предприятия фактически приведет к возложению на него несвойственных ему функций по установлению и закреплению истинных налоговых обязательств налогоплательщика.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, инспекция обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение Арбитражного суда Забайкальского края от 20.01.2017 по делу №А78-10713/2016 в части признания недействительными: решения налогового органа от 18 апреля 2016 г. № 14-08/25 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в редакции решения УФНС России по Забайкальскому краю от 01.0^.2016 № 2.14-20/230-ЮЛ/08771 в части: доначисления налога на добавленную стоимость за 2013 гг. в общей сумме 8671783 руб., в том числе: за 1 квартал 2013 года - 1008873 руб., за 2 квартал 2013 года - 3418093 руб., за 3 квартал 2013 года- 1549738 руб. и за 4 квартал 2013 года- 2695079 руб.; начисления пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 2491803,27 руб.; привлечения к ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость в размере 9200382 руб. (5731669 руб. + 3468713 руб.); пункта 3.2 резолютивной части, содержащего предложение уменьшить убытки, исчисленные налогоплательщиком по налогу на прибыль организаций за 2008, 2009, 2010, 2011 годы, с внесением необходимых исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета, учитывая, что сумма неперенесенного убытка на 31.12.2013 составляет 75451613 руб.; решение УФНС России по Забайкальскому краю № 2.14-20/230-ЮЛ/08771 от 01.08.2016 в части предложения внести исправления в приложение № 4 к листу 02 «Расчет суммы убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу» налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2013 год в отнршении убытков, исчисленных за 2008, 2009, 2010 год, по состоянию на 31.12.2013 на сумму 31919159 руб. Принять по делу новый судебный акт, которым в удовлетворении заявленных требований в обжалуемой части отказать.

Инспекция обосновывает несогласие с выводами суда следующим:

относительно привлечения по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса РФ: в акте проверки и в решении инспекции содержится детальное описание налогового правонарушения, свидетельствующего об умышленных действиях предприятия, выразившихся в создании формального документооборота, следствием которых явилась неуплата налога на прибыль и НДС; судом не учтены изложенные на станицах 90, 91, 94, 100, 101 акта и решения выводы налогового органа, которые подтверждают совершение предприятием вменяемого ему правонарушения сознательно, с умыслом, а также то, что действия налогоплательщика и контрагентов носили согласованный характер (зафиксировано на страницах 16, 39, 186-197, 214, 227, 261, 354 решения); подлежит установлению вина организации, а не должностных лиц; материалы проверки подтверждают то, что предприятие в лице его работников при выборе спорных контрагентов осознавало, что они не могут осуществлять реальную хозяйственную деятельность, предусмотренную условиями договора, а также было осведомлено о «несуществующих» операциях по выполнению работ контрагентами; об умышленных действиях предприятия в лице его работников свидетельствует также заключение договора с ООО «Рисад» до момента его государственной регистрации; предприятие, создавая формальный документооборот с контрагентами, не связанный с реальными финансово-хозяйственными операциями, не могло не осознавать противоправность своих действий, в связи с чем квалификация совершенного им правонарушения по п.3 ст.122 Налогового кодекса РФ правомерна;

относительно отказа в вычете по НДС по контрагенту ООО «Ага-Иркут» в 2013 году: счета-фактуры, товарные накладные подписаны не уполномоченным лицом, т.к. в проверяемом периоде руководителем контрагента являлся Вихрев С.Г.; проведение почерковедческой экспертизы не требовалось; у контрагента не имеется имущества, лицензий, транспортных средств, персонала, филиалов и обособленных подразделений, расположенных в г.Чите или в Забайкальском крае; предприятие не проявило должную осмотрительность при выборе данного контрагента;

относительно предложения предприятию уменьшить убытки, исчисленные по налогу на прибыль: 2012 год: по декларации прибыль составляет 34 640 319 руб., отраженный убыток - 121 179 447 руб., по решению инспекции (в редакции решения Управления) остаток неперенесенного убытка на конец налогового периода составил 91 305 590 руб. (155 819 766 - 64 514 176), где 64 514 176 слагается из 34 640 319 (прибыль, отраженная в налоговой декларации за 2012 год) и 18 112 093 (прибыль, приходящаяся на ООО «Строй-Монтаж» (1 968 649), ООО «Строй Сервис» (11 365 210) и ООО «СКО» (4 778 234) и 11 761 764 (прибыль, приходящаяся на реконструкцию 2012 года): по решению суда реконструкция налоговых обязательств была признана недействительной, а потому остаток неперенесенного убытка на конец налогового периода должен составить 103 067 354 руб. (155 819 766 - 52 752 412), где 52 752 412 слагается из 34 640 319 (прибыль, отраженная в налоговой декларации за 2012 год) и 18 112 093 (прибыль, приходящаяся на ООО «Строй-Монтаж» (1 968 649), ООО «Строй Сервис» (11 365 210) и ООО «СКО» (4 778 234); 2013 год: в декларации прибыль отражена в сумме 13 808 675 руб., остаток неперенесенного убытка - 107 370 772 руб., согласно решению (в редакции решения Управления) остаток неперенесенного убытка на конец налогового периода составил 75 451 613 руб. (91 305 590 - 15 853 977), где 15 853 977 слагается из 13 808 675 (прибыль, отраженная в налоговой декларации за 2013 год) и 19 009 802 (прибыль, приходящаяся на ООО «Строй-Монтаж» (13 982 779), ООО «Партнер» (1 588 162) и ООО «Рисад» (3 438 861) и уменьшается на 16 964 500 (расходы, приходящиеся на реконструкцию 2013 года); суд признал реконструкцию налоговых обязательств недействительной, а потому остаток неперенесенного убытка на конец налогового периода должен составить 70 248 877 руб. (103 067 354 - 32 818 477), где 32 818 477 слагается из 13 808,675 (прибыль, отраженная в налоговой декларации за 2013 год) и 19 009 802 (прибыль, приходящаяся на ООО «Строй-Монтаж» (13 982 779), ООО «Партнер» (1 588 162) и ООО «Рисад» (3 438 861); таким образом, судом принято решение, согласно которому сумма неперенесенного убытка на 31.12.2013 у предприятия составила 107 370 772 руб. вместо 75 451 613 руб., при наличии факта неподтверждения хозяйственных операций с ООО «СтройМонтаж», ООО «Сервис климатического оборудования», ООО «Партнере, ООО «Строй-Сервис», ООО «Рисад», что повлекло нарушение баланса частных и публичных интересов;

относительно распределения судебных расходов: поскольку налогоплательщик представил часть документов (товарно-транспортные накладные по контрагенту ООО «Форвард», копии паспортов сделок, счета, спецификации и т.д.) только в суд первой инстанции, судом должны были быть учтены положения абзаца 4 п.67 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 №57 и отнесены судебные расходы независимо от результатов рассмотрения дела на налогоплательщика.

На апелляционную жалобу поступил отзыв предприятия, в котором он просит оставить решение суда первой инстанции в обжалуемой налоговой инспекцией части без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Предприятие, не согласившись с принятым судом первой инстанции решением, обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Забайкальского края по делу №А78-10713/2016 от 20 января 2017 года отменить в части отказа в признании недействительным решения № 14-08/25 от 18 апреля 2016 г., вынесенного Межрайонной ИФНС России №2 по г. Чите, в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы России по Забайкальскому краю №2.14-20/230-Ю Л/08771 от 01.08.2013 г., в части доначисления налога на добавленную стоимость за 2 квартал 2012 г. в сумме 3083512,56 руб., за 4 квартал 2012 г. в сумме 354357 руб., за 2 квартал 2013 г. в сумме 1048405 руб., за 3 квартал 2013 г. в сумме 1570089 руб., за 4 квартал 2013 в сумме 431049 руб., начисления пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 1864132,18 руб. и принять судебный акт о признании недействительным решения №14-08/25 от 18 апреля 2016 г. Межрайонной ИФНС России №2 по г. Чите, в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы России по Забайкальскому краю №2.14-20/230-ЮЛ/08771 от 01.08.2013 г., в обжалуемой части.

В обоснование несогласия с выводами суда предприятие указывает следующее: инспекция, не оспорив правильность формирования налогоплательщиком налоговой базы по налогу на прибыль и НДС, тем самым подтвердила наличие хозяйственных правоотношений с ООО «Строй-Сервис», ООО «Строй-Монтаж», ООО «СКО», ООО «Партнер», ООО «Рисад»; по взаимоотношениям со спорными контрагентами исчислен НДС не только по так называемым услугам генерального подряда, но и произведены операции по реализации асфальтобетонной смеси, чернощебеночной смеси, дизельного топлива, оказаны услуги автогрейдера, т.е. те операции, без которых невозможно выполнение работ в рамках государственных контрактов; в судебном акте по делу №А78-4294/2015 отражено оказание КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» услуг ООО «Сервис Климатического оборудования» по перевозке экскаватора по маршруту Нерчинск-Агинск; инспекция, производя переквалификацию отношений со спорными контрагентами, обязана была определять финансовый результат за вычетом указанных сумм, что полностью согласуется с практикой ВАС РФ (Постановления Президиума ВАС РФ от 06.07.2010 №17152/09 по делу №А29-5718/2008, от 19.07.2011 №1621/11 по делу № А55-5418/2010); налоговый орган, указывая на самостоятельное выполнение спорных работ налогоплательщиком, не учел следующее: лица, получившие доход от предприятия, выполняли работы по всему перечню государственных и муниципальных контрактов; работники обособленных подразделений были задействованы в части исполнения трудовых функций непосредственно по выполнению работ, осуществляемых только предприятием; проверкой не установлены факты невыплаты или незаконной выплаты по указанным работам; в состав работников инспекцией включена также численность самого предприятия, к примеру, экономический отдел, руководство и т.д.;

по взаимоотношениям с ООО «Строй-Сервис»: инспекция ранее подтвердила операции по выполнению работ ООО «Строй-Сервис» (акт проверки №14-08-6 от 23.01.2013); ООО «Строй-Сервис» принимало участие в тендерах на право заключения государственных контрактов, являлось участником арбитражных дел; для выполнения работ по резке кустарников, уборке снега, распределению смесей против обледенения, ямочному ремонту асфальтового покрытия наличие высокой квалификации или образования инженера-строителя не требуется; контрагент использовал технику по договорам безвозмездного пользования, которые были представлены, но не оценены судом; согласно выписке с расчетного счета директором фирмы привлекались заемные средства на приобретение техники; проверкой не установлен возврат денежных средств от контрагента; инспекция, указывая на невозможность одновременного выполнения данным контрагентом работ на 6 объектах на протяжении года, не привела каких-либо обоснованных расчетов; привлечение работников из филиалов, которые выполняли работы в рамках государственных контрактов в своих районах, для выполнения таких работ, которые выполняло ООО «Строй-Сервис» по договорам субподряда, являлось экономически и юридически невозможным; работники филиалов Читинский ДЭУч, Нерчинский ДЭУч, Карымский ДЭУЧ, Кыринский ДЭУч, Сретенский ДЭУч выполняли работы в районах, за которыми они закреплены, при этом выполняемые ими работы имеют отличие от работ, которые выполнило ООО «Строй-Сервис»; филиалы выполняли работы в районах, за которыми они закреплены, о чем свидетельствуют акты по форме №КС-2 и сведения о штатных и временных сотрудниках филиалов в 2012, 2013гг.; отсутствие журнала производства работ (форма КС-6) не являлось основанием для отказа в принятии расходов, при этом он находится у ГКУ «Службы единого заказчика», о чем был уведомлен налоговый орган;

по взаимоотношениям с ООО «Партнер»: инспекция подтвердила по данному контрагенту расходы за 2012 год; поскольку отбор котировок и протокол рассмотрения котировок проведены 17.07.2013, то у предприятия имелись законные основания для заключения договора субподряда в эту дату; не учтены обстоятельства заключения данного договора – повреждение участка дороги и моста в результате чрезвычайной ситуации, что обусловило необходимость привлечения данного контрагента; работы по госконтракту № 15-ТрЧС/13 от 18.07.2013 не требовали наличия у ООО «Партнер» допуска СРО на выполнение работ по капитальному ремонту объектов капитального строительства; инспекцией не учтено, что снятие денежных средств с расчетного счета для проведения расчетов с контрагентами в отдаленных районах Забайкальского края, возможно было обусловлено отдаленностью объектов, на которых выполняло работы ООО «Партнер», от крупных населенных пунктов, имеющих банковские учреждения и развитую экономическую инфраструктуру; привлечение работников из филиалов, в том числе из филиалов, которые выполняли работы в рамках того же государственного контракта, для выполнения таких работ, которые выполняло ООО «Партнер» по договору субподряда, являлось экономически и юридически невозможным ввиду выполнения работ закрепленными работниками по месту деятельности ДЭУч;

по взаимоотношениям с ООО «Рисад»: выполняемые данным контрагентом работы не относятся к работам по капитальному ремонту, не требуют наличия допуска СРО и иной разрешительной документации; при указании даты договора допущена опечатка, что подтверждается тем, что в договоре отражены реквизиты контрагента, которые не могли быть получены ранее государственной регистрации (ИНН, номер счета); привлечение работников из других филиалов, в том числе из филиалов, которые выполняли работы в рамках того же государственного контракта, для выполнения работ, которые выполнял данный контрагент, являлось экономически и юридически невозможным;

по взаимоотношениям с ООО «Сервис Климатического Оборудования»: топливо поставлялось частями, и в связи с отсутствием емкостей для хранения ГСМ объем поставки дизельного топлива не превышал дневного расхода специальной техники и транспортных средств, и не достигал 1000 л.; факт выполнения работ и привлечения транспорта подтвержден объяснениями, полученными в рамках налоговой проверки; налогоплательщик по причине ограниченных сроков сдачи объекта строительства, загруженности собственной техники и работников предприятия на других объектах Забайкальского края на территории в 7645,70 км. дорог. вынужден был привлекать субподрядные организации;

по взаимоотношениям с ООО «СтройМонтаж»: не учтено, что контрагент в 2011 году принял участие в 12 тендерах, в 8 из которых выиграл, провел работы и исполнил государственные контракты; является участником арбитражных дел; инспекция ставит возможность поставки щебня в зависимость от наличия у контрагента оборудования для его добычи и производства; налоговым органом не устанавливалась организация, у которой щебень контрагентом был приобретен; налоговый орган отрицает возможность использование наемного персонала сторонних организаций, привлечение сторонних организаций для перевозки из других субъектов РФ; вывод о том, что доставка товара из п. Билитуй в п. Цасучей не оговорена в дополнительных соглашениях к договору не обоснован, так как существенное значение в договоре поставки имеет сам товар и его технические характеристики; инспекцией не доказан факт того, что предприятие могло получить товар щебень с фракцией 40-70 с необходимыми характеристиками по ГОСТу в Агинском или Ононском районах; суд, не принимая договор аренды от 01.06.2012, заключенный между ООО «Спутник» и ООО «СтройМонтаж», акт приема-передачи дробильно-сортировочного комплекса РР-900 от 01.06.2012 с приказом № 99 от 18.04.2012 на предоставление ООО «Спутник» права пользования участком недр с целью добычи магматических пород (андезито-базальтов) на участке № 9 Билитуйского месторождения Забайкальского района» в качестве доказательств, восстанавливающих цепочку взаимоотношений предприятия и ООО «СтройМонтаж» по исследуемым сделкам, необоснованно поставил существование щебня и песчано-щебеночной смеси в зависимость от наличия у контрагента оборудования для его добычи и персонала; не проведен весь исчерпывающий комплекс мероприятий, направленный на установление собственников автомашин, ссылка на которые содержится в транспортных накладных; не представлен в материалы дела оригинал запроса налогового органа в ГИБДД по Забайкальскому краю; в материалах дела содержаться документальные сведения о том, откуда поступала песчано-гравийная смесь, в каком объеме, куда поставлена, как списана в производство и кем, а также имеются данные по работе автотранспорта не только в виде путевых листов, но и по расходу ГСМ, оплаты труда водителей автотранспорта, проведена амортизация использованного имущества; инспекция, не приняв данные расходы и отказав в вычетах, вместе с тем учла расходы, которые понесло предприятие по доставке данного товара от карьера к месту работ, а именно расходы по ГСМ и заработной плате работников (водителей);

относительно отказа в предоставлении налогового вычета по НДС за 2012 год по взаимоотношениям с ООО ТД «Ага-Иркут»: общая сумма перечисленного платежа включала, в том числе налог на добавленную стоимость, алгоритм расчета: сумма операции без НДС+ НДС = общая сумма платежа; лица, не являющиеся плательщиками НДС, обязано перечислить в бюджет налог, размер которого определяется исходя из суммы, отраженной в соответствующем счете-фактуре;

предприятие поддерживает доводы в части оценки контрольных мероприятий налогового органа, а именно недействительность протоколов осмотра, свидетельских показаний, отсутствие информации по проведенным контрольным мероприятиям.

На апелляционную жалобу поступил совместный отзыв налоговой инспекции и Управления, в котором они просят оставить принятое судом решение в обжалуемой предприятием части без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.

О месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционной жалобе размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети «Интернет» 01.03.2017, 25.03.2017.

На основании статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлялся перерыв до 14 час. 05. мин. 06.04.2017, о чем размещена информация на официальном сайте суда в сети "Интернет" 31.03.2017.

Представители предприятия в судебном заседании дали пояснения согласно доводам апелляционной жалобы. Просили принятое судом первой инстанции решение в обжалуемой части отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить. Не согласились с апелляционной жалобой инспекции по мотивам, изложенным в отзыве, просили в ее удовлетворении отказать.

Представители инспекции в судебном заседании дали пояснения согласно доводам апелляционной жалобы. Просили решение суда первой инстанции в обжалуемой части отменить, апелляционную жалобу – удовлетворить. Не согласились с апелляционной жалобой предприятия по доводам, изложенным в отзыве, просили в ее удовлетворении отказать.

Представители Управления поддержали позицию налогового органа, просили решение суда первой инстанции в обжалуемой инспекцией части отменить. Полагали апелляционную жалобу предприятия необоснованной, просили в ее удовлетворении отказать.

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Изучив материалы дела, проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, на основании решения от 24.09.2014 №14-08-64 (с учетом решений о внесении изменений) налоговым органом проведена выездная налоговая проверка КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» по вопросам правильности исчисления, своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов: налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, налога на имущество организаций, транспортного налога, водного налога, налога на добычу полезных ископаемых за период с 01.09.2012 по 31.12.2013, налога на доходы физических лиц за период с 01.09.2012 по 31.08.2014, по результатам которой составлен акт выездной налоговой проверки от 22.07.2015 №14-08-36.

По результатам рассмотрения акта налоговой проверки, возражений на него, иных материалов выездной проверки, при участии представителя налогоплательщика, заместителем начальника инспекции 18.04.2016 принято решение №14-08/25 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 400 руб.; по статье 123 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 1638491 руб.; по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса РФ по налогу на прибыль организаций в виде штрафа в размере 4733842 руб., по налогу на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 6284105 руб.; по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ по транспортному налогу в виде штрафа в размере 3434 руб.; доначислены налоги в общей сумме 27572228 руб., начислены пени по налогам в общей сумме 8389662,45 руб.; предложено уменьшить убытки, исчисленные налогоплательщиком по налогу на прибыль организаций, за 2008г.. 2009г., 2010г., 2011г., и внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета, остаток неперенесенного убытка на 31.12.2013 составляет 0 руб. (т.2, л.д.1-356).

Налогоплательщик обжаловал решение инспекции в вышестоящий налоговый орган.

Решением УФНС России по Забайкальскому краю от 01.08.2016 № 2.14-20/230-ЮЛ/08771 решение инспекции отменено в части: доначисления налога на прибыль за 2013 год в сумме 5917303 руб.; привлечения в налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса РФ, в виде штрафа в размере 2366921 руб. за неуплату налога на прибыль организаций за 2013 год, в т.ч. в федеральный бюджет – 236692 руб., в бюджет субъекта РФ – 2130229 руб.; начисления пени по налогу на прибыль организаций в сумме 1870752,46 руб.; доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 52956 руб.; привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса РФ, в виде штрафа в размере 1455054 руб.; начисления пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 137824,27 руб.; доначисления налога на добавленную стоимость за IV квартал 2013 года в сумме 1381089 руб.; начисления пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 489216,47 руб.; привлечения в налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неполную уплату налога на добавленную стоимость за IV квартал 2013 года в виде штрафа в размере 552436 руб.; пункт 3.2 резолютивной части решения изложен в следующей редакции: «внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета, учитывая, что сумма неперенесенного убытка на 31.12.2013 составляет 75451613 руб.». Предложено налогоплательщику внести исправления в приложение №4 к листу 02 «Расчет сумма убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу» налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2013 год в отношении убытков, исчисленных за 2008 год, 2009 год, 2010 год, по состоянию на 31.12.2013 на сумму 31919159 руб. (т.4, л.д.1-112).

Предприятие, полагая, что решение налогового органа (в редакции решения Управления) не соответствует законодательству о налогах и сборах, обжаловало его в части в судебном порядке.

Решением Арбитражного суда Забайкальского края требования удовлетворены частично.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, предприятие и налоговый орган обратились в суд апелляционной инстанции.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, доводы апелляционных жалоб и отзывов на них, заслушав в судебном заседании пояснения представителей участвующих в деле лиц, приходит к выводу об отсутствии оснований для изменения или отмены решения суда первой инстанции в обжалуемой части по следующим мотивам.

Пунктом 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Пределы судебного разбирательства при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, в том числе судебных приставов-исполнителей, установлены частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, согласно которой арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными (часть 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

В силу части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Существенных нарушений процедуры проведения проверки и рассмотрения ее материалов инспекцией не допущено. Досудебный порядок урегулирования спора соблюден.

Судом первой инстанции из содержания мотивировочной части оспоренного решения инспекции установлено, что налогоплательщиком в состав налоговых вычетов по НДС и расходов для целей налогообложения прибыли необоснованно включены суммы по взаимоотношениям с:

- ООО «Торговый дом Форвард» (вычеты по НДС: за 2 квартал 2012 года – 1305610,44 руб., затраты по прибыли: за 2012 год – 7253391 руб.);

- ООО Торговая компания «Ага-Иркут» (вычеты по НДС: за 2 квартал 2012 года – 3083512 руб., за 1 квартал 2013 года – 1339629,02 руб., за 2 квартал 2013 года – 3418093 руб., за 3 квартал 2013 года – 2127428,51 руб., за 4 квартал 2013 года – 2695079 руб., затраты по прибыли: за 2012 год – 20214137 руб., за 2013 год – 53223499 руб.);

- ООО «ТД Аверс» (вычеты по НДС: за 3 квартал 2012 года – 650603 руб., за 2 квартал 2013 года – 1108676 руб., за 4 квартал 2013 года – 1314046 руб., затраты по прибыли: за 2012 год – 3614459,26 руб., за 2013 год – 13459566,27 руб.);

- ООО «Строймонтаж» (вычеты по НДС: за 4 квартал 2012 года – 354357 руб., за 2 квартал 2013 года – 1048404 руб., за 3 квартал 2013 года – 1468496 руб., затраты по прибыли: за 2012 год – 1968648,63 руб., за 2013 год – 13982779 руб.);

- ООО «Партнёр» (вычеты по НДС: за 3 квартал 2013 года – 98772 руб., затраты по прибыли: за 2013 год – 1588161,92 руб.);

- ООО «Рисад» (вычеты по НДС: за 3 квартал 2013 года – 187946 руб., за 4 квартал 2013 года – 431049 руб., затраты по прибыли: за 2013 год – 3438861 руб.);

- ООО «Строй-Сервис» (затраты по прибыли за 2012 год – 11365210 руб.); - ООО «Сервис климатического оборудования» (затраты по прибыли за 2012 год – 4778234 руб.);

- ООО «Магнат» (затраты по прибыли за 2012 год – 2070339 руб.).

Соответственно, по тексту решения инспекции отражено, что предприятием необоснованно в состав вычетов по НДС отнесено всего: за 2 квартал 2012 года - 4389123 руб., за 3 квартал 2012 года - 650603 руб. (791552 руб. - 140949 руб. (приходится на ООО «Магнат», не оспоренных заявителем), за 4 квартал 2012 года - 354357 руб. (586069 руб. - 231712 руб. (приходится на ООО «Магнат», не оспоренных заявителем), за 1 квартал 2013 года - 1339629 руб., за 2 квартал 2013 года - 5575174 руб., за 3 квартал 2013 года - 3882642,51 руб., за 4 квартал 2013 года - 4440174 руб.

Согласно резолютивной части решения инспекцией из состава спорных вычетов по НДС было исключено всего: за 2 квартал 2012 года - 4389123 руб., за 3 квартал 2012 года - 650603 руб. (791552 руб. - 140949 руб. (приходится на ООО «Магнат», не оспоренных заявителем), за 4 квартал 2012 года - 354357 руб. (586069 руб. - 231712 руб. (приходится на ООО «Магнат», не оспоренных заявителем), за 1 квартал 2013 года - 1008873 руб. (вместо 1339629 руб., указанных в мотивировочной части), за 2 квартал 2013 года - 5575174 руб., за 3 квартал 2013 года - 3304952 руб. (вместо 3882642,51 руб., указанных в мотивировочной части), за 4 квартал 2013 года - 5821263 руб. (вместо 4440174 руб., указанных в мотивировочной части).

С учетом выводов краевого налогового управления (т.4, л.д.31), сводящихся к необоснованному недоначислению инспекцией предприятию НДС за 1 квартал 2013 года в сумме 330756 руб. (1339629 руб. - 1008873 руб.), за 3 квартал 2013 года в сумме 577690 руб. (3882642,51 руб. - 3304952 руб.), к излишнему его исчислению в 4 квартале 2013 года в сумме 1381089 руб. (5821263 руб. - 4440174 руб.), и исходя из произведенной реконструкции налоговой обязанности предприятия в части налога на прибыль организаций, и корректировки финансового результата его деятельности в этой связи, решение налогового органа по сумме необоснованно доначисленного НДС за 4 квартал 2013 года в размере 1381089 руб., с приходящимися на него пени – 489216,47 руб. и штрафом по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса РФ - 552436 руб., а также по всем суммам доначисленного за 2013 год налога на прибыль организаций в размере 5917303 руб., пени по нему – 1870752, 46 руб. и штрафу по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса РФ – 2366921 руб. отменено, неперенесенный убыток предприятия определен по состоянию на 31.12.2013 в сумме 75451613 руб. (т. 4, л.д.48-49).

Указанные обстоятельства привели к доначислению предприятию НДС за 2, 3, 4 кварталы 2012 года и 1-4 кварталы 2013 года в общем размере 19723256 руб., с начислением соответствующих пени – 5667400,31 руб. и штрафов по нему по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса РФ – 5731669 руб., а также к выводам о необходимости уменьшения убытка по налогу на прибыль организаций за 2012-2013 годы на 31919159 руб., с указанием на то, что сумма неперенесенного убытка на 31.12.2013 составляет 75451613 руб., и к предложению внести исправления в приложение № 4 к листу 02 «Расчет суммы убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу» налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2013 год в отношении убытков, исчисленных за 2008, 2009, 2010 год, по состоянию на 31.12.2013 на сумму 31919159 руб., оспариваемых предприятием.

Суд апелляционной инстанции соглашается с правильным выводом суда первой инстанции о правомерности отказа инспекции в принятии налогового вычета по НДС за 2 квартал 2012 года в размере 3083512 руб. по взаимоотношениям с контрагентом ООО ТК «Ага-Иркут», основанным на следующем.

Из материалов дела следует, и не оспаривается сторонами, что ООО ТК «Ага-Иркут» в 2012 году находилось на упрощенной системе налогообложения (т. 2, л.д.77, 80, т.30, л.д.13,16).

Предприятие, заявляя спорный налоговый вычет и считая его правомерным, со ссылкой на положения статей 169, 171, 172, пункт 5 статьи 173 Налогового кодекса РФ указало, что в предъявленных ему ООО ТК «Ага-Иркут» счетах-фактурах №№ 64, 65, 66, 66, 68, 69, 70, 71, 72, 73, 74, 75 от 11.05.2012, №№ 76, 77, 78, 79, 80 от 14.05.2012, №№ 81, 82, 83 от 15.05.2012, №№ 84, 85, 86 от 23.05.2012, №№ 98, 99, 100, 101, 102, 103, 104 от 15.06.2012 НДС в спорном размере был выделен отдельной строкой по ставке 18% и оплачен в составе общей стоимости приобретенных нефтепродуктов.

Признавая позицию налогоплательщика несостоятельной, суд первой инстанции правильно руководствовался следующим.

Пунктом 5 статьи 173 Налогового кодекса РФ установлено, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется лицами, не являющимися налогоплательщиками, или налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 03 июня 2014 года № 17-П, из пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что обязанность продавца уплатить налог на добавленную стоимость в бюджет и право покупателя применить налоговый вычет связаны с одним и тем же юридическим фактом - выставлением счета-фактуры: право покупателя на такой вычет ставится в зависимость от предъявления ему продавцом сумм налога на добавленную стоимость в порядке, предусмотренном данным Кодексом, то есть посредством счета-фактуры (пункт 1 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации), а обязанность продавца перечислить сумму этого налога в бюджет обусловлена выставлением им счета-фактуры с выделением в нем соответствующей суммы отдельной строкой.

Обращаясь в своих решениях (постановления от 28 марта 2000 года №5-П и от 20 февраля 2001 года № 3-П, определения от 08 апреля 2004 года №169-О и от 04 ноября 2004 года №324-О) к вопросам, связанным с порядком исчисления налога на добавленную стоимость, Конституционный Суд Российской Федерации указывал, что данный налог, представляющий собой форму изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства и определяемой как разница между стоимостью реализованных товаров, работ и услуг и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения, является косвенным налогом (налогом на потребление): реализация товаров (работ, услуг) производится по ценам (тарифам), увеличенным на сумму этого налога; устанавливая в главе 21 Налогового кодекса Российской Федерации налог на добавленную стоимость и закрепляя - с учетом его экономической природы - правила исчисления данного налога, в том числе особенности механизма исчисления итоговой суммы налога, федеральный законодатель определил, что положительная разница между суммами, получаемыми налогоплательщиками от покупателей, и суммами налога, фактически уплачиваемыми налогоплательщиками поставщикам товаров (работ, услуг), подлежит уплате налогоплательщиком в бюджет по результатам налогового периода, а отрицательная - возврату (зачету) налогоплательщику из бюджета.

Налоговым кодексом РФ установлено, что суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию Российской Федерации, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случае если лицо не является налогоплательщиком налога на добавленную стоимость либо освобождено от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога (подпункт 3 пункта 2 статьи 170), в частности организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, по общему правилу, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (пункт 2 статьи 346.11).

По условиям заключенного предприятием с ООО ТК «Ага-Иркут» (поставщик) договора поставки нефтепродуктов СНП – 08/11 от 18.08.2011 цена за единицу товара устанавливается в рублях в приложениях к договору и включает в себя все налоги, которыми облагается товар (пункт 4.1 договора).

Спецификациями к договору определялось, что цена мазута М-100 составляет 15450 (15470) руб/тн, битума 90/130 – 13250 (14420, 14530) руб/тн, дизельного топлива – 33750 (33770) руб/тн (т.30, л.д.31-56).

В счетах на нефтепродукты, а также в товарных накладных, предъявленных ООО ТК «Ага-Иркут» предприятию, отражена цена мазута, битума и дизтоплива, соответствующая ее показателям, установленным в спецификациях (с пометкой «без НДС»), и она была оплачена налогоплательщиком без НДС по соответствующим платежным поручениям (т. 30, л.д.67-71, 95, 97-116, т. 31, л.д.29, 30, 37-46, 60-75, 81-129, т. 46, л.д.54-97).

Вместе с тем, в представленных в материалы дела счетах-фактурах №№ 64, 65, 66, 66, 68, 69, 70, 71, 72, 73, 74, 75 от 11.05.2012, №№ 76, 77, 78, 79, 80 от 14.05.2012, №№ 81, 82, 83 от 15.05.2012, №№ 84, 85, 86 от 23.05.2012, №№ 98, 99, 100, 101, 102, 103, 104 от 15.06.2012, с приложенными к ним товарными накладными, НДС выделен отдельной строкой по ставке 18%, и составляет всего 3083512 руб. (т. 47, л.д.4-105).

В названных счетах-фактурах и товарных накладных цена за единицу продукции уменьшена по отношению к ее показателю, утвержденному в поименованных ранее спецификациях к договору поставки нефтепродуктов и счетам на ее оплату, до предела, позволяющего учесть в общей составе стоимости продукции одновременно и сумму налога.

При установленных обстоятельствах, свидетельствующих о фактической оплате предприятием стоимости приобретаемых у ООО ТК «Ага-Иркут» нефтепродуктов по оговоренной в спецификациях к договору и счетах на их оплату цене за единицу продукции без НДС, суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции об отсутствии у налогоплательщика оснований для предъявлении к вычету спорных сумм налога на добавленную стоимость.

Суд первой инстанции по результатам сравнительного анализа спецификаций к договору, счетов-фактур и товарных накладных обоснованно отметил и то, что при оформлении спорных счетов-фактур допущена ситуация, при которой общая стоимость поставляемых нефтепродуктов не изменяется, а НДС предъявляется отдельно, и он возникает как результат ничем не оговоренного уменьшения цены за единицу поставляемой продукции, изначально согласованной сторонами сделки по договору поставки в большем размере, и содержащейся в спецификациях к договору поставки и предъявленной в счетах на оплату без НДС.

Так, в спецификациях к договору цена мазута М-100 составляет 15450 (15470) руб/тн, битума 90/130 – 13250 (14420, 14530) руб/тн, дизельного топлива – 33750 (33770) руб/тн., в то время как спорные счета-фактуры и товарные накладные к ним содержат указание на цену мазута М-100 – 13110,17 (13093,22) руб/тн, а не 15450 (15470) руб/тн; битума 90/130 – 11228,81 (11652,54) руб/тн, а не 13250 (14420, 14530) руб/тн; дизельного топлива 18 А78-10713/2016 – 28601,70 (28618,64) руб/тн, а не 33750 (33770) руб/тн.

В свою очередь, оставшаяся часть цены за единицу продукции в возникающей при сопоставлении разности приведенных показателей и составляет сумму отдельно предъявляемого НДС.

Алгоритм расчета: сумма операции без НДС + НДС = общая сумма платежа, ссылка на который имеется в апелляционной жалобе, не усматривается из материалов дела и фактических обстоятельств.

В рассматриваемом случае суд первой инстанции правильно исходил из того, что заявление налогового вычета пусть и на основании счетов-фактур, в которых отдельной строкой выделяется НДС лицом, находящимся на УСНО, но при одновременном наличии товарных накладных с тождественными реквизитами и отметками об отпуске продукции поставщиком и ее получении покупателем, но содержащих противоположные данные относительно включения НДС, в отсутствие доказательств внесения каких-либо исправлений в них, не может расцениваться как соблюдение налогоплательщиком положений статьи 9 Закона о бухгалтерском учете.

На основании вышеизложенного, суд первой инстанции обоснованно поддержал выводы налогового органа, отказавшего в принятии спорного налогового вычета.

По мнению суда апелляционной инстанции, суд первой инстанции обоснованно не согласился с выводом налогового органа о неправомерном предъявлении к вычету сумм налога на добавленную стоимость за 1,2,3,4 кварталы 2013 года по операциям с ООО ТК «Ага-Иркут».

Из оспариваемого решения следует, что инспекция, отказывая, в том числе в спорных вычетах за 2013 год (за 1 квартал 2013 года – 1008873 руб., за 2 квартал 2013 года – 3418093 руб., за 3 квартал 2013 года – 1549738 руб. и за 4 квартал 2013 года – 2695079 руб.), исходила из следующего.

В соответствии с договором поставки нефтепродуктов СНП –08/11 от 18.08.2011 ООО ТК «Ага-Иркут» (поставщик) обязуется поставить, а КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» (покупатель) обязуется принять и оплатить нефтепродукты в ассортименте. Поставщик по поручению покупателя организует перевозку товара, а покупатель выплачивает поставщику стоимость организации перевозки. Разделом 3 договора предусматривалось, что поставка товара осуществляется на условиях транзита ж/д транспортом и/или автотранспортом покупателя, и/или автотранспортом организацию перевозки которым обеспечивает поставщик. Возможна комбинированная доставка несколькими из перечисленных видов транспорта. В п. 3.4 договора указано, что поставка товара транзитом железнодорожным транспортом осуществляется на следующих основаниях. Отгрузка товара производится в арендованных цистернах, либо используемых на иных основаниях цистернах поставщика; либо в цистернах, принадлежащих ООО «Газпромтранс», а также в цистернах общего парка ОАО «РЖД». Товарно-транспортные документы оформляются поставщиком и предоставляются покупателю в соответствии с установленным порядком. Датой отгрузки считается дата штемпеля станции отправления в железнодорожной накладной. Поставка автотранспортом осуществляется на следующих условиях. Минимальной нормой отгрузки является одна автоцистерна. Днем поставки товара покупателю (днем отгрузки товара) и, соответственно, моментом перехода права собственности на товар к покупателю считается дата сдачи товара первому перевозчику, после чего риск гибели и случайной порчи переходит на покупателя. Датой отгрузки считается дата, указанная в товарно-транспортной накладной.

В ходе проверки инспекцией установлено, что ООО ТК «Ага-Иркут» состоит на учете в Межрайонной ИФНС России №19 по Иркутской области с 09.11.2010. Фирма находится в процессе реорганизации в форме присоединения к другому юридическому лицу. Уставный капитал 12000 руб. Зарегистрировано по адресу: 664024, г. Иркутск, ул. Трактовая, 18А, офис 07. С 09.11.2010 по 27.11.2012 зарегистрировано по адресу: 664014, г. Иркутск, Улица Полярная, 209а, 9. Учредителями являются: с 28.11.2012 по 08.01.2013 - Вахранёв Сергей Леонидович, с 09.11.2010 по 08.01.2013 - Доровской Александр Викторович, с 09.01.2013 по 19.06.2014 - Вахранёв Сергей Леонидович, с 20.06.2014 - Доровской Павел Александрович. Руководителями являлись: с 09.11.2010 по 27.11.2012 - Доровской Александр Викторович, с 28.11.2012 по 26.06.2014 - Вахранёв Сергей Леонидович, с 27.06.2014 - Доровская Марина Витальевна. Из данных федеральной базы Единого государственного реестра юридических лиц информации о регистрации прав на транспортные средства, имущества на ООО ТК «Ага-Иркут» не имеется. По сведениям о среднесписочной численности работников за 2012-2013 годы в обществе значился 1 человек. Основным видом деятельности организации является розничная торговля моторным топливом. Лицензий нет. Материально-техническая база, необходимая для осуществления хозяйственной деятельности, отсутствует. Отсутствуют основные и транспортные средства, управленческий и технический персонал. Филиалов, представительств, обособленных подразделений, рабочих мест в г.Чите и Забайкальском крае не имеется. ООО ТК «Ага-Иркут» с 2013 года применяет общий режим налогообложения, является плательщиком НДС. До 2013 года обществом применялась упрощенная система налогообложения. Согласно представленным в налоговый орган декларациям, ООО ТК «Ага-Иркут» отчитывается с минимальными суммами к уплате.

В счетах-фактурах, товарных накладных в качестве руководителя ООО ТК «Ага-Иркут» указан Доровской А.В., в то время как с 28.11.2012 по 26.06.2014 им являлся Вахранёв С.Л., и согласно имеющимся в инспекции документам, представленным по встречной проверке, сумма НДС не выделялась, так как данное общество находилось на упрощенной системе налогообложения.

В результате проведенного осмотра по адресу: г. Иркутск, ул. Полярная, 209 (протокол осмотра территорий, помещений, документов, предметов №10-44/171 от 20.04.2015) установлено, что по данному адресу находится производственная база, принадлежащая на правах собственности нескольким юридическим лицам, в том числе ООО «Азиявнешторг». Также выявлено, что ООО ТК «Ага- Иркут» по данному адресу деятельность не осуществляла и не осуществляет, в связи с чем, на дальнейшие вопросы отвечать отказались.

Согласно протоколу осмотра территорий, помещений, документов, предметов №10-44/171 от 20.04.2015 произведен осмотр по адресу г. Иркутск, ул. Трактовая, 18а, в результате которого установлено, что по данному адресу находится административное здание, принадлежащее на правах собственности Алымову С.В. ООО ТК «Ага-Иркут» действительно арендовало офис № 7 с 2013 года, но в конце 2014 года внезапно съехало с адреса, где данная организация сейчас находится никто не знает.

По результатам оценки ответов Забайкальского регионального общего центра обслуживания – СП Центра корпоративного учета и отчетности «Желдоручет» - филиала ОАО «РЖД» (вх. № 18913 от 10.06.2015, № 23284 от 09.07.2015) и соответствующих дорожных ведомостей налоговым органом сделан вывод, что по запрашиваемым номерам цистерн, указанных в первичных бухгалтерских документах, представленных ООО ТК «Ага-Иркут» (№№ 50338086, 55054530, 51870525, 50538867, 51350353, 50746643, 50341023, 51273795, 51306561, 51052728, 56901309, 51364727, 51757078, 50328301, 50780873, 57275273, 50617349, 51981488, 50119080, 57327769, 51860823, 50293984, 53879144, 50948041, 50982404, 50339258, 51292217, 57142986, 51302255, 50340314, 57144107, 51387777, 50630417, 50327345, 50295377, 50696095, 50332832, 51440980, 51361145, 50963628, 50965664), осуществлялась грузоперевозка товаров, в которых даты их отправок не соответствуют датам отпуска груза по счетам-фактурам и товарным накладным при реализации ООО ТК «Ага-Иркут».

Так, дорожная ведомость № ЭИ879748, цистерна №51350353 назначена на погрузку 12.04.2012, срок доставки - 19.04.2012. Календарные штемпеля с отметками: оформление приема груза к перевозке – 13.04.2012, прибытие на станцию - 18.04.2012 Нерчинская ЗабЖД, уведомление грузополучателя о прибытии груза - 18.04.2012. В товарной накладной №76 от 14.05.2012 грузоотправитель и поставщик указан ООО ТК «Ага-Иркут», цистерна №51350353. Отпуск груза произведен 14.05.2012.

Из представленных по требованию предприятием железнодорожных накладных за период с 01.01.2012 по 31.12.2013 инспекции не удалось установить факт доставки железнодорожным транспортом соответствующей продукции, поскольку в товарных накладных её грузоотправителем значится ООО ТК «Ага-Иркут» (г. Иркутск, ул. Полярная, 209, ул. Трактовая, 18а), и приведенные адреса являются юридическими адресами контрагента.

По итогам контрольных мероприятий налоговым органом установлено, что на поручение о допросе свидетелей Доровского П.А. (руководитель ООО ТК «Ага-Иркут») в Межрайонную ИФНС России № 18 по Иркутской области, Доровской М.А. (руководитель ООО ТК «Ага-Иркут») в ИФНС России по Октябрьскому округу г. Иркутска с целью установления реальности осуществления финансово – хозяйственной деятельности и обстоятельств финансово-хозяйственных взаимоотношений между ООО ТК «Ага-Иркут» и КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья», указанные лица в назначенное время на допросы для дачи пояснений не явились.

Инспекцией проведен анализ выписки расчетного счета ООО ТК «Ага-Иркут» и установлено, что на следующий день или через несколько дней, перечисленные на расчетный счет денежные средства обналичивались либо перечислялись на расчетные счета других организаций. Схема движения денежных средств на счете ООО ТК «Ага-Иркут» подтверждает, по мнению налогового органа, его транзитный характер.

На основании изложенных обстоятельств, налоговый орган пришел к выводу о получении предприятием необоснованной налоговой выгоды путем неправомерного предъявления к вычету налога на добавленную стоимость по формально оформленным сделкам с контрагентом ООО ТК «Ага-Иркут».

Суд первой инстанции, признавая выводы налогового органа не обоснованными, правильно руководствовался следующим.

В соответствии со статьей 143 Налогового кодекса РФ КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» в спорный период являлось плательщиком налога на добавленную стоимость.

Положениями статьи 146 Налогового кодекса РФ установлено, что объектом налогообложения признаются операции, в том числе реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно пунктам 1, 2, статьи 153 Налогового кодекса РФ налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с настоящей главой в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг). При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

В соответствии с пунктом 1 статьи 154 Налогового кодекса РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Положениями пунктов 1, 2 и 4 статьи 166 Налогового кодекса РФ установлено, что сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 настоящего Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз. Общая сумма налога при реализации товаров (работ, услуг) представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога, исчисленных в соответствии с порядком, установленным пунктом 1 настоящей статьи.

Общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 настоящего Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

В силу пунктов 1, 2 статьи 171 Налогового кодекса РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, либо приобретаемых для перепродажи.

На основании пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пункта 1 статьи 176 Налогового кодекса РФ, в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 2 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса, то полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями настоящей статьи.

Статьей 169 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В силу части 1 статьи 9 Федерального закона от 06 декабря 2011 года №402-ФЗ «О бухгалтерском учете» каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» дано разъяснение о том, что судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной:

- создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции;

- взаимозависимость участников сделок;

- неритмичный характер хозяйственных операций;

- нарушение налогового законодательства в прошлом;

- разовый характер операции;

- осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика;

- осуществление расчетов с использованием одного банка;

-осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций;

- использование посредников при осуществлении хозяйственных операций.

Вместе с тем эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 указанного выше постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды (пункт 6).

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано. Обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для осуществления экономической деятельности (использование собственных, заемных средств, эмиссия ценных бумаг, увеличение уставного капитала и т.п.) или от эффективности использования капитала (пункты 7, 8, 9).

Обязанность по доказыванию правомерности учета в составе расходов затрат применения налоговых вычетов законодателем возложена на налогоплательщика. При этом данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов.

Между тем налоговые органы не освобождаются от обязанности по доказыванию как факта наличия недостоверных сведений в представленных налогоплательщиком первичных документах, так и недобросовестности налогоплательщика при осуществлении соответствующих хозяйственных операций.

Как правильно указано судом первой инстанции, факт наличия товара, а именно битума БНД 9/130, мазута М-100, дизельного топлива, который являлся предметом заключенного с ООО ТК «Ага-Иркут» договора на поставку нефтепродуктов № СНП – 08/11 от 18.08.2011, и необходимого в соответствующих объемах для осуществления хозяйственной деятельности налогоплательщика, налоговым органом не оспаривается.

Из договора поставки №СНП – 08/11 от 18.08.2011 следует, что поставка товара осуществляется на условиях транзита ж/д транспортом и/или автотранспортом покупателя, и/или автотранспортом организацию перевозки которым обеспечивает поставщик. Возможна комбинированная доставка несколькими из перечисленных видов транспорта. При поставке товара транзитом железнодорожным транспортом его отгрузка производится в арендованных цистернах, либо используемых на иных основаниях цистернах поставщика; либо в цистернах, принадлежащих ООО «Газпромтранс», а также в цистернах общего парка ОАО «РЖД». Датой отгрузки считается дата штемпеля станции отправления в железнодорожной накладной. Поставка автотранспортом осуществляется минимально одной автоцистерной. Днем поставки товара покупателю (днем отгрузки товара) и, соответственно, моментом перехода права собственности на товар к покупателю считается дата сдачи товара первому перевозчику. Датой отгрузки считается дата, указанная в товарно-транспортной накладной.

В имеющихся в материалах дела спецификациях к договору поставки отражено, что поставка товара осуществляется транспортом поставщика до ст. Оловянная ЗабЖД (ст. Нерчинск ЗабЖД).

В соответствии с железнодорожными накладными и дорожными ведомостями грузополучателем дизельного топлива, битума БНД 90/130, мазута топочного значатся филиал КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» Оловяннинский ДЭУч, станция назначения – Оловянная ЗабЖД, адрес грузополучателя: 674500, Оловянная, ул. Кирпичная, 13, а также филиал КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» Нерчинский ДЭУч, станция назначения – Нерчинск ЗабЖД, адрес грузополучателя: 673403, Нерчинск, ул. Дорожная, 4.

В графе «Особые заявления и отметки отправителя» ряда железнодорожных накладных отражено, что отгрузка производится по договорам с ООО «Контур-М», ЗАО «Ульяновскнефтепродукт», ООО «Реализация нефтепродуктов – СПЕКТР», ООО «Модуль», ООО фирма Транссервис.

В отношении топочного мазута М-100, битума БНД 90/130, а также дизельного топлива налогоплательщиком представлены паспорта продукции, в соответствии с которыми их производителем является предприятие-изготовитель - ОАО «Ангарская нефтехимическая компания», а указанные нефтепродукты направляются филиалам КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» Оловяннинский ДЭУч и Нерчинский ДЭУч.

В части паспортов продукции в качестве информации для потребителя имеется ссылка на номера цистерн, которые совпадают с номерами вагонов, указанных в ряде железнодорожных накладных, сопутствующих им счетов-фактур, товарных накладных.

Суд первой инстанции, учитывая изложенное, а также приняв во внимание то обстоятельство, что налоговым органом не проведены контрольные мероприятия с целью установления цепочки взаимоотношений между названными организациями (в том числе производителя - ОАО «Ангарская нефтехимическая компания»), правильно указал, что возможным (по крайней мере, не опровергнутым инспекцией и в ходе апелляционного пересмотра дела) итогом таких отношений между производителем нефтепродуктов и последующими их приобретателями – перепродавцами (трейдерами) и могло явиться заключение договора ООО ТК «Ага-Иркут» с предприятием на его поставку.

При этом верно учтен судом первой инстанции и характер взаимоотношений, обусловленный спецификой нефтепродуктов, складывающийся между участниками рынка реализации нефтепродуктов. Так, поставщиками нефтепродуктов по отношению к трейдерам выступают нефтедобывающие либо производящие или перерабатывающие соответствующую продукцию организации, что не исключает возможности указания в счетах-фактурах, выставленных налогоплательщику, в качестве грузоотправителей именно трейдеров, заключивших договоры на дальнейшую поставку продукции с нефтедобывающими (перерабатывающими) организациями, и что могло исключать необходимость наличия рабочего персонала, каких-либо мощностей для погрузки, разгрузки, хранения битума непосредственно у ООО ТК «Ага-Иркут».

Апелляционный суд отмечает, что специфика рынка реализации нефтепродуктов с учетом особенностей их транспортировки не предполагает фактическое обладание ими на каждом этапе перепродажи каждым продавцом в цепи, и соответственно, не требует наличия никаких трудовых и материальных ресурсов у перепродавцов, которые лишь участвуют в цепочке перепродажи от производителя конечному потребителю.

В этой связи выводы налоговой инспекции, основанные на отсутствии у ООО ТК «Ага-Иркут» имущества, лицензий, транспортных средств, персонала, филиалов и обособленных подразделений, расположенных в г.Чите или в Забайкальском крае, подлежат отклонению, поскольку сделаны без учета специфики рынка нефтепродуктов, в силу которой отсутствие названных ресурсов не может являться основанием для признания его недобросовестным налогоплательщиком.

Относительно довода инспекции о невозможности проведения руководителей контрагента судом первой инстанции верно отмечено, что указанное обстоятельство само по себе не является основанием для признания сделки фиктивной, а контрагента – не осуществляющим реальной экономической деятельности. Кроме того, в материалах дела имеются письма, свидетельствующие о реагировании ООО ТК «Ага-Иркут» на требования о представлении документов, касающихся деятельности предприятия, одно из которых содержит отметку о его передаче в ИФНС России № 19 по Иркутской области 14.01.2015.

При таких обстоятельствах судом первой инстанции правомерно приняты во внимание свидетельские показания Доровской М.В., полученные инспекцией в порядке проведенных мероприятий налогового контроля с учетом положений статей 90 и 99 Налогового кодекса РФ, согласно которым: с 2014 года она является директором ООО ТК «Ага- Иркут», состоящем на налоговом учете в МИФНС № 19, и расположенном по адресу: ул.Трактовая, 18А; общество занимается оптовой торговлей моторными маслами; в периоды 2012-2013 гг. имелись хозяйственные отношения с КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» по поставке битума дорожного путем перепродажи; битум нигде не хранился, т.к. продажи были прямые; поставка товара осуществлялась сторонними организациями ж/д транспортом, оптом; перечисление средств производилось безналичным путем; свидетелю знакомы Доровской П.А., Доровской А.В., Гомбоев Ч.Л., Дамдинов Б.Д., Доровской С.А., но работниками ООО ТК «Ага-Иркут» они в период осуществления ею должностных полномочий руководителя не являлись (протокол допроса свидетеля от 12.01.2015 № 20-11/1, т.82, л.д.18,19-24).

При оценке такого основания для отказа в вычетах как указание в первичных документах в качестве руководителя ООО ТК «Ага-Иркут» Доровского А.В., а не действовавшего в спорный период Вахранёва С.Л., суд первой инстанции указал, что возможность их подписания последним не была исключена налоговым органом путем проведения почерковедческой экспертизы.

Суд апелляционной инстанции не может согласиться с позицией суда первой инстанции, поскольку проведение экспертизы не является обязательным действием в ходе выездной налоговой проверки и целесообразность ее проведения находится в исключительной компетенции налогового органа. Как следует из решения, инспекция ссылается именно на отсутствие у лица, подписавшего документы, полномочий, в связи с чем проведение почерковедческой экспертизы не требовалось.

Между тем, апелляционный суд, поддерживая суд первой инстанции в том, что рассматриваемое обстоятельство само по себе не может являться основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, исходит из того, что доказательств осведомленности предприятия о подписании счетов-фактур и товарных накладных со стороны контрагента неуполномоченным лицом налоговым органом не представлено. Следует также отметить, что указанный в документах Доровской А.В. в спорный период являлся учредителем ООО ТК «Ага-Иркут», а в предыдущем периоде – его руководителем, в связи с чем, по мнению апелляционного суда, достаточных оснований полагать, что он не имеет полномочий на подписание документов у налогоплательщика не имелось.

Налоговый орган, указывая на ненахождение ООО ТК «Ага-Иркут» по адресам: г. Иркутск, ул. Полярная, 209 и г. Иркутск, ул. Трактовая, 18А, сослался на протоколы осмотра территорий, помещений, документов, предметов №№10-44/171 от 20.04.2015.

По мнению апелляционного суда, судом первой инстанции правильно признаны недопустимыми доказательствами по делу названные протоколы осмотра территорий, помещений, документов, предметов от 20.04.2015, исходя из следующего.

Из части 2 статьи 50 Конституции Российской Федерации следует, что при осуществлении правосудия не допускается использование доказательств, полученных с нарушением федерального закона.

В соответствии с частью 3 статьи 64 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не допускается использование доказательств, полученных с нарушением федерального закона.

Пунктом 1 статьи 92 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что должностное лицо налогового органа, производящее выездную налоговую проверку либо камеральную налоговую проверку на основе налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, в случаях, предусмотренных пунктами 8 и 8.1 статьи 88 настоящего Кодекса, в целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты проверки, вправе производить осмотр территорий, помещений лица, в отношении которого проводится налоговая проверка, документов и предметов.

В силу пункта 3 статьи 92 Налогового кодекса Российской Федерации осмотр производится в присутствии понятых. Статьей 98 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что понятые вызываются в количестве не менее двух человек. Пунктом 3 статьи 99 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что протокол прочитывается всеми лицами, участвовавшими в производстве действия или присутствовавшими при его проведении. Указанные лица вправе делать замечания, подлежащие внесению в протокол или приобщению к делу.

Судом первой инстанции установлено, что осмотры проведены налоговым органом в отсутствии понятых (что не отрицалось им при апелляционном пересмотре дела).

На основании вышеизложенного, судом первой инстанции сделан правомерный вывод об исключении протоколов осмотра территорий, помещений, документов, предметов от 20.04.2015 из числа доказательств по делу как недопустимых доказательств, полученных с нарушением федерального закона (часть 3 статьи 64 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

При этом судом первой инстанции отмечено, что из содержания протоколов осмотра невозможно определить, каким образом при осмотре в 2015 году помещений контрагента налоговый орган пришел к выводу об отсутствии в них деятельности ООО ТК «Ага-Иркут» в спорных периодах, тем более что по адресу обследования: г.Иркутск, ул. Трактовая, 18А зафиксировано указание на аренду помещения этим лицом с 2013 до конца 2014 года.

Отклоняется апелляционным судом и довод налогового органа, основанный на представлении ООО ТК «Ага-Иркут» налоговой отчетности с исчисленными к уплате минимальными суммами налога, так как гражданское законодательство рассматривает предпринимательскую деятельность как самостоятельную, осуществляемую на свой риск деятельность, направленную на систематическое получение прибыли (статья 2 Гражданского кодекса Российской Федерации), в связи с чем отсутствие прибыли от деятельности организации в конкретном налоговом периоде не свидетельствует об отсутствии предпринимательской деятельности как таковой.

Надлежащая оценка дана судом первой инстанции и доводу налогового органа о несоответствии дат отправок цистерн по дорожным ведомостям и дат отпуска грузов по счетам-фактурам, товарным накладным, и правильно указано, что такое несоответствие носит объективный характер, поскольку изначально (что логично, как верно указал суд) производится доставка нефтепродуктов в вагонах (цистернах) до станций назначения, а в последующем – их передача конечному потребителю.

При этом судом учтено, что какого-либо обоснования анализа несоответствия нормам времени выгрузки, сверхнормативного простоя транспорта под разгрузкой налоговой проверкой не проводилось, а материалами налоговой проверки с учетом выводов краевого налогового управления подтверждено, что фактическое наличие нефтепродуктов (битума, мазута и дизельного топлива) у налогоплательщика и их использование в его производственной деятельности сомнений не вызывает.

Касательно транзитного, как считает инспекция, характера движения денежных средств по расчетным счетам ООО ТК «Ага-Иркут», судом обоснованно указано на не проведение инспекцией контрольных мероприятий по установлению дальнейшего использования средств третьими лицами, их связь с налогоплательщиком, а также на отсутствие фактов возврата уплаченных контрагенту средств предприятию, и (или) их обналичивания.

При изложенных обстоятельствах, суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции о недоказанности налоговым органом необоснованного применения предприятием налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость по операциям с контрагентом ООО ТК «Ага-Иркут» за 2013 год, и неправомерности в этой связи отказа в их принятии.

По результатам рассмотрения апелляционная инстанция соглашается с судом первой инстанции, признавшим правомерным отказ налогового органа в принятии к вычету сумм НДС за 4 квартал 2012 года, 2,3 кварталы 2013 года по операциям с контрагентом ООО «СтройМонтаж».

Как установлено судом первой инстанции по материалам дела, в соответствии с договором поставки от 20.05.2011 № 111/ДЧ, заключенным предприятием с ООО «СтройМонтаж» (продавец), последний обязуется подготовить и передать в собственность первого щебень фракционированный 10-20 мм (ГОСТ 8267-93) в количестве 300 куб.м, щебень фракционированный 40-70 мм (ГОСТ 8267-93) в количестве 1900 куб.м, (далее - товар) по цене 1300 руб. за 1 куб.м (погрузка щебня входит в стоимость товара), а покупатель обязуется принять и уплатить за него определенную договором денежную сумму. Сумма договора составляет 2860000 руб. с учетом НДС. Увеличение продавцом цены товара в одностороннем порядке в течение срока действия договора не допускается. Поставка осуществляется на условиях самовывоза товара покупателем со склада поставщика, расположенного по адресу: Забайкальский край, Оловяннинский район, с. Кулинда, в течение 120 дней с момента подписания договора. Обязанность по поставке считается исполненной с момента фактической передачи товара покупателю. До момента поставки товара продавец обязан предоставить протокол испытаний на щебень по ГОСТ 8267-93. Покупатель обязан осуществлять проверку при приемке товара его соответствия сведениям, указанным в сопроводительных документах (товарно-транспортной накладной, счете-фактуре).

На основании дополнительного соглашения от 03.09.2012 к договору поставки товара от 20.05.2011 № 111/ДЧ, стороны договорились о том, что продавец обязуется подготовить и передать в собственность покупателю песчано-щебеночную смесь в количестве 3846 куб.м по цене 500 руб. за 1 куб.м на сумму 1923005,38 руб., в т.ч. НДС 18%, на условиях самовывоза товара покупателем со склада поставщика, расположенного по адресу: Забайкальский край, Нерчинский район, с. Олекан. В связи с изменением места отгрузки товара и необходимостью транспортировки оборудования (дробильно-сортировочного комплекса, жилых вагончиков, дизельной электростанции), необходимого для изготовления товара, покупатель принимает на себя обязательство по уплате продавцу денежных средств в сумме 400000 руб. за транспортировку оборудования от с. Билитуй Забайкальского района до с. Олекан Нерчинского района и в обратном направлении.

05.09.2012 между сторонами договора заключено дополнительное соглашение №2, по условиям которого продавец поставляет покупателю для реконструкции объекта – на участок км 79-83 автомобильной дороги территориального значения «Агинское – Нижний Цасучей» щебень фракционный 40-70 мм (ГОСТ 8267-93) в количестве 5200 куб.м по цене 3038,40 руб., с учетом НДС за 1 куб.м (245 км х 1,6 насыпная плотность х 5,2 т/км + 1 000 руб. стоимость щебня). Всего на сумму 15799680 руб. Срок доставки до 31.08.2013. Поставляемый товар должен отвечать требованиям морозостойкости не менее 150, прочности не менее 1400.

С учетом заключенного дополнительного соглашения № 3 к договору поставки товара продавец обязался продать покупателю щебень фракционный 40-70 мм (ГОСТ 8267-93) в количестве 700 куб.м по цене 1000 руб., с учетом НДС за 1 куб.м. Всего на сумму 700000 руб. Поставка осуществляется путем самовывоза покупателем от поставщика. Местом получения товара является объект поставщика, расположенный по адресу: участок 145 карьер п. Газимурский Завод. Срок доставки - до 31.08.2013. Поставляемый товар должен соответствовать требованиям морозостойкости не менее 150, прочности не менее 1400.

ООО «СтройМонтаж» в адрес предприятия выставлены счета-фактуры: № 48 от 12.11.2012 на песчано-щебеночную смесь на сумму 1923005,38 руб. (в т.ч. НДС – 293339,80 руб.) и № 49 от 12.11.2012 на транспортировку оборудования от с. Билитуй Забайкальского района до с. Олекан Нерчинского района, и в обратном направлении в сумме 400000 руб. (в т.ч. НДС – 61016,95 руб.); № 1 от 02.04.2013 на щебень фракции 40-70 (в т.ч. перевозка п. Билитуй – п. Цасучей) в сумме 6872873,47 руб. (в т.ч. НДС – 1048404,43 руб.); №№ 2 от 08.07.2013 (на щебень фракции 40-77, в т.ч. перевозка п. Билитуй – п. Цасучей), 4 от 02.08.2013, 5 от 12.08.2013 и 7 от 30.08.2013 на щебень фракции 40-70 в общей сумме 9626806,53 руб. (в т.ч. НДС – 1468495,91 руб.), с сопутствующими им товарными и транспортными накладными, путевыми листами, актами, и с отражением операций в учете предприятия.

Суд первой инстанции обоснованно учел следующие установленные инспекцией в ходе проведенных проверок достоверности, комплектности и непротиворечивости представленных документов обстоятельства.

ООО «СтройМонтаж» имеет признаки мигрирующей организации, которая состояла на учете с 31.05.2007 по 04.08.2011 в Межрайонной ИФНС России № 2 по г.Чите, с 04.08.2011 по 20.09.2011 в ИФНС России по Железнодорожному району г.Красноярска, с 20.09.2011 по 09.12.2011 в Межрайонной ИФНС России № 16 по Иркутской области, с 09.12.2011 состоит на учете в ИФНС России по Октябрьскому округу г. Иркутска, относится к категории недобросовестных лиц.

Основным видом деятельности ООО «СтройМонтаж» является подготовка строительного участка. Между тем, материально-техническая база в 2012-2013 годах для осуществления заявленного вида деятельности, в том числе рабочий персонал, отсутствует.

ООО «СтройМонтаж» по требованию, направленному Инспекцией ФНС России по Октябрьскому округу г.Иркутска по поручению инспекции от 11.12.2015 № 14-08/41269, о предоставлении документов (информации) по взаимоотношениям с КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья», документы не представлены.

В отношении представленных предприятием в инспекцию уведомлений ООО «СтройМонтаж» налогоплательщика о передаче его задолженности ООО «СтройТех» и ООО «РемСтрой» проверкой установлено отсутствие оплаты от ООО «РемСтрой», ООО «СтройТех» в адрес ООО «СтройМонтаж» за переуступленную задолженность. По полученным от Отдела безопасности Читинского отделения №8600 ОАО «Сбербанк России» налоговым органом сведениям, в 2013 году выявлена схема обналичивания денежных средств с участием организаций и физических лиц, в том числе Цапалова А.А. – учредителя и директора ООО «РемСтрой». В рамках исполнения Федерального закона от 07.08.2011 №115-ФЗ «О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма», а также правил внутреннего контроля Сбербанка России схема обналичивания была пресечена.

Генеральный директор ООО «СтройМонтаж» Новокрещин В.Г. в течение 2006-2009гг. создал сеть подконтрольных ему юридических лиц: ООО «СПЛАТ», ООО «Дружба», ООО «РСУ», ООО «Стройсервис», используя расчетные счета которых и расчетные счета ООО «Сервис-Строй», ООО «Диалог-строй» – единоличным учредителем и директором которых он являлся, как транзитные счета, для перечисления на них с расчетных счетов ООО «СтройМонтаж» денежных средств, в том числе с учетом НДС, создал, таким образом, видимость понесенных ООО «СтройМонтаж» расходов, в том числе с учетом НДС. В результате совершенных умышленных противоправных действий генеральный директор ООО «СтройМонтаж» Новокрещин В.Г. в период с 01.01.2008 по 22.10.2010, путем внесения в налоговые декларации заведомо ложных сведений, уклонился от уплаты налогов на сумму свыше 30 000 000 руб., что составляет особо крупный размер. Центральным районным судом г. Читы по уголовному делу вынесен приговор, согласно которому Новокрещин В.Г. признан виновным в совершении преступления, предусмотренного п. «б» ч. 2 ст. 199 УК РФ.

Проверкой установлено, что на дату совершения сделок с предприятием у ООО «СтройМонтаж» отсутствовал предмет договора поставки: песчано-щебеночная смесь, щебень. Налоговый орган указал, что добыча контрагентом общераспространенных полезных ископаемых не подтверждена по причине отсутствия у ООО «СтройМонтаж» лицензии на пользование участками недр, содержащими полезные ископаемые. В свою очередь, закуп полезных ископаемых у иных лиц ООО «СтройМонтаж» не установлен, а производство им щебня, песчано-щебеночной смеси не подтверждено. Необходимого для производства щебня фракционированного (как требовалось по договору поставки, заключенному с налогоплательщиком) дизельной электростанции, жилых вагончиков, дробильно-сортировочный комплекса, по адресу: с. Билитуй Забайкальского района не установлено; факт их приобретения или наличия также не установлен.

Приведенные в апелляционной жалобе доводы предприятия о неустановлении налоговым органом источника возможного приобретения контрагентом щебня, а также привлечения персонала сторонних организаций апелляционным судом отклоняются, поскольку не опровергают установленные налоговым органом и вышеперечисленные обстоятельства.

Обращено внимание суда первой инстанции и на обстоятельство, что в счетах-фактурах № 1 от 02.04.2013 и № 2 от 08.07.2013, товарных накладных к ним в графе «Наименование товара» указано: «Щебень фракции 40-70 мм ГОСТ 8267-93 (в т.ч. перевозка п. Билитуй – п. Цасучей)», в то время как по условиям договора поставки товаров №111/ДЧ от 20.05.2011, с учетом дополнительных соглашений к нему, никаких оговорок об осуществлении перевозки товара из п. Билитуй до п. Цасучей, не было.

Ссылка апеллянта на то, что существенное значение для договора поставки имеет его предмет – товар и его технические характеристики, подлежит отклонению, так как в рассматриваемом случае под сомнение поставлена реальность исполнения сделки, а не факт заключенности договора.

Обоснованно не приняты судом первой инстанции представленные заявителем транспортные накладные от 10.09.2012, 13.09.2012, 17.09.2012, 01.11.2012, 02.11.2012, 03.11.2012 для подтверждения перевозки дробильно-строительного комплекса, жилого вагончика, дизельной электростанции, которые содержат сведения о транспортировке оборудования от с. Билитуй Забайкальского района до с. Олекан Нерчинского района и в обратном направлении, поскольку проверкой был установлен сам факт отсутствия данного оборудования у ООО «СтройМонтаж», которое соответствующим имуществом на момент совершения сделки с предприятием не располагало, и его приобретение (аренда у третьих лиц) проверкой не установлено.

Вопреки утверждениям апеллянта, суд первой инстанции правильно отклонил представленные ему договор аренды от 01.06.2012, заключенный между ООО «Спутник» и ООО «СтройМонтаж», акт приема-передачи дробильно-сортировочного комплекса РР-900 от 01.06.2012 с приказом № 99 от 18.04.2012 на предоставление ООО «Спутник» права пользования участком недр с целью добычи магматических пород (андезито-базальтов) на участке № 9 Билитуйского месторождения Забайкальского района, указав, что данные документы не могут являться доказательствами, безусловно восстанавливающими цепочку взаимоотношений предприятия с ООО «СтройМонтаж» по исследуемым сделкам, поскольку для перемещения такого комплекса от с. Билитуй Забайкальского района до с. Олекан Нерчинского района и в обратном направлении в любом случае требовалась спецтехника и персонал, обеспечивающий погрузо-разгрузочные работы, доказательств наличия (привлечения) которых у поставщика не имеется, и заявителем не представлено.

Таким образом, поскольку фактическое наличие щебня, песчано-щебеночной смеси, а также оборудования, необходимого для их добычи (переработки) и рабочего персонала у спорного контрагента не установлено, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что факт их дальнейшей транспортировки в адрес предприятия не может являться подтвержденным по транспортным накладным за 2012-2013 гг.

Учтено судом и то, что транспортные средства SHACMAN № Н380ПЕ, HOWO: Е193СО, К627КТ, К624КТ, Е297КА, К199НМ, К113СН, К114СН, К124КА, Е409СО, Е410СО, К549КТ, ссылка на которые содержится в транспортных накладных, в базе данных ГИБДД не значатся, а установить личности указанных в накладных водителей (Черкашин С.А., Самохвалов В.Р., Волгин Н.С., Губанов В.С., Салохин М.Н., Петров А.С., Казаку А.С.) не представляется возможным по причине отсутствия иных идентифицирующих признаков этих лиц.

Приведенный предприятием в апелляционной жалобе довод о не проведении инспекцией комплекса контрольных мероприятий с целью установления собственников транспортных средств несостоятелен, поскольку объективных возможностей для такой проверки не имелось, о чем свидетельствуют вышеизложенные обстоятельства.

Правильно отклонен судом первой инстанции и приведенный предприятиям довод о том, что работы по погрузке и поставке щебня осуществлены ИП Небеской Е.В. с участием водителя Черкашина С.А., за что предъявлялся счет-фактура № 28 от 08.08.2013 на сумму 369392 руб. с указанием на его не относимость к исследуемым сделкам.

По результатам исследования путевых листов, представленных заявителем для подтверждения факта перевозки от ООО «СтройМонтаж» по договору поставки на участки работ, судом установлено отсутствие в них обязательных в силу раздела II приказа Министерства транспорта РФ от 18.09.2008 №152 «Об утверждении обязательных реквизитов и порядка заполнения путевых листов», изданного во исполнение части 1 статьи 6 Федерального закона от 08.11.2007 №259-ФЗ «Устав автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта» реквизитов. Так, путевые листы не содержат номер путевого листа; показания одометра (полные км пробега) при выезде транспортного средства из гаража (депо) и его заезде в гараж (депо); дата (число, месяц, год) и время (часы, минуты) выезда транспортного средства с места постоянной стоянки транспортного средства и его заезда на указанную стоянку; в разделе "Результаты работы автомобиля" не отражены адреса пункта погрузки, разгрузки либо отражены без конкретного указания адреса (База-Карьер, Карьер-Трасса, Трасса- Карьер); данные о времени погрузки и разгрузки отсутствуют.

Учитывая вышеизложенное, суд первой инстанции обоснованно резюмировал невозможность установления необходимой для проверки заявленной схемы доставки товара информации (какой перевозился товар, откуда, куда и когда), и как следствие, невозможность исследования пунктов погрузки на предмет фактического наличия площадок для хранения, погрузки и разгрузки товара, определения физических характеристик площадок с целью установления возможности хранения товара, наличия погрузочно-разгрузочных средств, используемых для оказания услуг по погрузке или разгрузке товара, сведений о собственнике (арендодателе) площадок и установлению фактической цепочки поставщиков, по которой получался товар.

Совокупность вышеизложенных обстоятельств, достоверно не опровергнутых предприятием, позволяет согласиться с судом первой инстанции в том, что налоговым органом сделан обоснованный вывод о нереальности приобретения товара у ООО «Строймонтаж» и о формальности документооборота с ним с целью необоснованного уменьшения налогового бремени по уплате налога на добавленную стоимость на основании документов, не имеющих под собою реальных хозяйственных операций.

Таким образом, у суда первой инстанции не имелось оснований для признания отказа в принятии к вычету спорных вычетов по НДС за 2013 год неправомерным.

Относительно доводов апеллянта о том, что ООО «Строймонтаж» принимало участие в тендерах, выполняло работы по 8-ми государственным контрактам, а также являлось участником арбитражных дел, суд апелляционной инстанции отмечает, что факт участия спорного контрагента в иных сделках с иными лицами не свидетельствует о реальности выполнения им именно спорной сделки с налогоплательщиком, равным образом, как и его процессуальный статус истца или ответчика в арбитражном деле не влечет признание данной организации реальным исполнителем в исследуемых сделках.

Правильным признает суд апелляционной инстанции также вывод суда первой инстанции о неправомерности предъявления налогоплательщиком к вычету сумм НДС по взаимоотношениям с ООО «Партнер».

Согласно материалам дела, в соответствии с государственным контрактом № 15-ТрЧС/13 от 18.07.2013 ГКУ «Служба единого заказчика» Забайкальского края (заказчик) и КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» (подрядчик) договорились о том, что заказчик поручает, а подрядчик принимает на себя обязательства по выполнению работ по восстановлению отдельных элементов ж/б моста при ликвидации аварийной ситуации на км 1+300 автодороги подъезд с. Илим (мост через протоку реки Торга) в Нерчинском районе Забайкальского края.

Согласно пункту 3.1 контракта общая стоимость работ составляет 3758322 руб. (в т.ч. НДС). Оплата осуществляется заказчиком за фактически выполненные и принятые объемы работ (пункт 3.5. контракта). Оплата работ осуществляется на основании подписанной обеими сторонами справки по форме КС-3 о выполненных работах с расшифровкой объемов работ по акту формы КС-2 при поступлении денежных средств на расчетный счет заказчика от главного распределителя средств краевого бюджета (пункт 3.7. контракта). По условиям пункта 6.4 контракта для выполнения работ подрядчик принимает на себя обязательства поставить на рабочую площадку технику, оборудование и иное, используемое для исполнения контракта, имущество. Для выполнения работ подрядчик принимает на себя обязательства оформить за свой счет горно-разрешительную документацию на карьеры местных строительных материалов, необходимых для производства дорожных работ (пункт 6.5. контракта), а также обеспечить в ходе ремонта выполнение на рабочей площадке необходимых мероприятий по технике безопасности, соблюдению норм безопасности дорожного движения экологической безопасности, пожарной безопасности, рациональному использованию территории, охране окружающей среды, зеленых насаждений и земли, при необходимости, установить временное освещение, изготовить информационно-наглядные материалы по всем вопросам ремонта автомобильных дорог; содержать за свой счет подъездные и объездные дороги, и обеспечить охрану ремонтируемого объекта, материалов, оборудования, стоянки строительной техники и другого имущества и строящихся сооружений, необходимых для ремонта объекта на рабочей площадке, ограждения мест производства работ с момента начала ремонта до приемки его в эксплуатацию; возвести собственными силами и средствами на территории рабочей площадки все временные сооружения, необходимые для выполнения работ, в том числе осуществлять в установленном порядке временные подсоединения коммуникаций на период выполнения работ на строительной площадке (пункты 6.6, 6.7, 6.8 контракта). Согласно пункту 7.1 контракта начало выполнения работ – с момента заключения контракта, окончание работ – 15.10.2013.

В целях реализации названного государственного контракта предприятием как генподрядчиком заключен договор субподряда № 12/2013 от 17.07.2013 с ООО «Партнер» (субподрядчик), который принимает на себя обязательства по выполнению работ по ликвидации последствий размывов в Нерчинском районе Забайкальского края, с момента подписания договора по 25.07.2013. Общая стоимость работ по договору составляет 1011917 руб. (в т.ч. НДС – 154360,26 руб.).

В соответствии с пунктом 2.3 договора основанием для оплаты работ является оформленный в установленном порядке акт на выполнение работ (КС-2), справка о стоимости выполненных работ (КС-3) и счет-фактура. Пунктом 2.4 договора предусмотрено, что субподрядчик возмещает генподрядчику затраты за услуги генерального подряда в размере 4 % от стоимости выполненных работ по договору. Затраты за услуги генерального подряда учитываются при ежемесячном расчете за выполненные работы, и выплачиваются из суммы расчета при каждом платеже. Субподрядчик принимает на себя обязательства выполнить работы по ликвидации последствий размывов в Нерчинском районе Забайкальского края в объеме и в сроки, предусмотренные договором; сдать объект ремонта генподрядчику с качеством, позволяющим нормальную эксплуатацию объекта. Начало выполнения работ – с момента заключения договора, окончание – 25.07.2013 (пункты 5.1 и 6.1 договора). По локальному сметному расчету б/н от 17.07.2013 работы выполняются на стройке «ЧС Нерчинск» - мост Илим км 1-300.

Из дополнительного соглашения №1 от 22.07.2013 к договору субподряда следует, что его раздел 4 «Обязательства и права генподрядчика» дополняются пунктом 4.4, по которому генподрядчик обеспечивает субподрядчика горюче-смазочными материалами, а расходы на ГСМ, понесенные генподрядчиком, учитываются при окончательном расчете за выполненные работы по договору. Остальные условия договора № 12/2013 от 17.07.2013 остаются неизменными.

Из условий договора субподряда от 29.12.2011, заключенного предприятием как генподрядчиком с ООО «Партнер» (субподрядчик), следует, что первый поручает, а второй – принимает на себя обязательства по выполнению работ по скашиванию травы на обочинах, в канавах, на откосах, у оголков водопропускных труб, уборке различных предметом и мусора с элементов автомобильной дороги, валке деревьев, срезке кустарника и подлеска с погрузкой материалов в автотранспортные средства вручную и вывозкой на автомобильных дорогах территориального значения в Александрово-Заводском, Балейском, Карымском, Нерчинском, Нерчинско-Заводском районах Забайкальского края в срок с 01.01.2012 по 31.12.2013.

В пункте 2.1 договора указано, что стоимость работ по скашиванию травы вручную на обочинах и разделительной полосе (100 кв.м) – 106,53 руб., без НДС; по скашиванию травы вручную в канавах, на откосах, у оголков водопропускных труб (100 кв.м) – 159,75 руб., без НДС; по уборке различных предметов и мусора с элементов автомобильной дороги (1 км прохода) – 558,99 руб., без НДС; по валке деревьев (100 шт.) – 16 267,38, без НДС; по срезке кустарника и подлеска мотокусторезом (1 га) – 79 835,28 руб., без НДС; по погрузке материалов в автотранспортные средства вручную (несподручные грузы) (1 т) – 262,47 руб., без НДС; по вывозке мусора (т/км) – 5 руб., без НДС.

Во исполнение условий названных договоров в адрес налогоплательщика ООО «Партнер» выставлены: счета-фактуры №4 от 20.05.2013 на выполнение работ по объектам «Кыринский район» и «Александро-Заводский район» на сумму 803932 руб. (без НДС), № 7 от 21.07.2013 на сумму 445674 руб. (в т.ч. НДС – 67984 руб.) и № 9 от 20.08.2013 на сумму 201833 руб. (в т.ч. НДС – 30788,08 руб.) на ликвидацию ЧС а/д подъезд к с. Илим 1+300; сопутствующие им справки о стоимости выполненных работ и затрат; акты о приемке выполненных работ, справка о стоимости выполненных работ и затрат № 1 от 29.03.2013 с актом о приемке выполненных работ № 1 от 29.03.2013 по выполненным работам по скашиванию травы на обочинах, в канавах на объекте «Нерчинский район» на сумму 172000 руб. (без НДС); справка о стоимости выполненных работ и затрат № 3 от 20.04.2013 с актом о приемке выполненных работ №3 от 20.04.2013 по выполненным работам по скашиванию травы на обочинах, в канавах на объекте «Кыринский район» на сумму 63495 руб. Всего работ на сумму 1686934 руб. (в т.ч. НДС – 98772,08 руб.).

Суд первой инстанции, при оценке, в том числе приведенных и в апелляционной жалобе доводов заявителя, обоснованно исходя из того, что выполнение оговоренных договорами субподряда работ требует от исполнителя специальных навыков, техники, инструментов, оборудования, а также персонала, аттестованного и ознакомленного с техникой безопасности на объектах строительства, принял во внимание следующие установленные в ходе проверки обстоятельства.

ООО «Партнер» состоит на учете в Межрайонной ИФНС России № 2 по г. Чите с 04.02.2010, зарегистрировано по адресу: 672039, г Чита, ул. Верхоленская, 2А.

Руководителем является Выскубов Николай Вячеславович.

Согласно выписке из ЕГРЮЛ от 19.09.2016 основным видом деятельности ООО «Партнер» является неспециализированная оптовая торговля.

По данным федеральной базы Единого государственного реестра юридических лиц о регистрации контрагентов, сведений о регистрации прав на транспортные средства, имущество, технику, оборудование на правообладателя ООО «Партнер» не имеется, сведения о среднесписочной численности работников, сведения о работниках по гражданско-правовым договорам в налоговый орган за 2011-2013гг. ООО «Партнер» не представлялись.

При этом доказательств, свидетельствующих о том, что в собственности ООО «Партнер» имелась либо им привлечена специализированная техника для выполнения дорожных подрядных работ, перечисленных в актах о приемке, не представлено. Также отсутствуют сведения о наличии рабочего подрядного персонала, о выплате зарплаты сотрудникам.

Требование о представлении документов (информации) от 10.10.2014 №14-08/32597 ООО «Партнер» не исполнено, документы по требованию на дату составления акта, не представлены.

Уведомление о вызове Выскубова Н.В. от 11.11.2014 с целью установления реальности осуществления финансово–хозяйственной деятельности и обстоятельств финансово-хозяйственных взаимоотношений между ООО «Партнер» и предприятием оставлено без исполнения, руководитель ООО «Партнер» в назначенное время для дачи пояснений не явился.

Инспекцией проведен анализ движения денежных средств на расчетном счете ООО «Партнер» за период с 09.01.2013 по 31.12.2013 по выписке банка и установлено отсутствие закупа материалов, оборудования либо аренды техники и персонала.

За указанный период на расчетный счет ООО «Партнер» поступили денежные средства в общем размере 10596426,74 руб., из которых путем снятия денежных средств с расчетного счета обналичено 63,54 %. Также установлено, что поступающие на счет ООО «Партнер» в течение 2013 года денежные средства обналичивались Выскубовым Н.В. с назначением платежа «перечисление денежных средств под отчет». Из выписки расчетного счета установлено, что операции по оплате хозяйственных нужд организации не осуществлялись, основные денежные потоки имеют транзитный характер. Анализ расчетного счета ООО «Партнер» показал, что у данного контрагента отсутствует производственный характер движения денежных средств (не производилось списание денежных средств на расходы, свидетельствующие о фактическом ведении хозяйственной деятельности, связанной с проведением подрядных работ (получение денежных средств на выплату заработной платы работникам, на командировочные расходы, коммунальные расходы, арендную плату, услуги телефонной связи, на приобретение ТМЦ, товаров, работ, услуг, указывающих на ведение реальной финансово- хозяйственной деятельности в этой связи), денежные средства не аккумулируются на счете в целях дальнейшего перечисления их в адрес поставщиков.

Указанные обстоятельства в отношении контрагента заявителем документально не опровергнуты, подтверждены представленными в материалы дела доказательствами и обоснованно учтены судом первой инстанции в совокупности с отсутствием журнала производства работ (форма КС-6) за отчетный период, необходимость представления которого обусловлена содержанием пункта 5.5. договора субподряда от 29.12.2011 и абз. 2 пункта 7.1 договора субподряда от 17.07.2013 № 12/2013.

Как правильно указал суд, специальный журнал работ является обязательным для целей осуществления надзора за соответствием выполняемых строительных работ требованиям технических регламентов (норм и правил), иных нормативных правовых актов, проектной и рабочей документации учета выполнения работ при строительстве, реконструкции, капитальном ремонте объектов капитального строительства, и утвержден Приказом Ростехнадзора от 12.01.2007 № 7.

Судом верно отмечено и то, что договор субподряда № 12/2013 от 17.07.2013 на выполнение работ по ликвидации последствий размывов заключен с ООО «Партнер» до заключения предприятием государственного контракта № 15-ТрЧС/13 от 18.07.2013 с ГКУ «Служба единого заказчика» Забайкальского края на выполнение работ по восстановлению отдельных элементов ж/б моста при ликвидации аварийной ситуации на км 1+300 автодороги подъезд к с. Илим (мост через протоку реки Торга) в Нерчинском районе Забайкальского края.

Ссылка апеллянта на наличие правовых оснований для заключения договора субподряда 17.07.2013 до момента заключения государственного контракта по причине проведения отбора котировок и составления протокола рассмотрения котировок отклоняется апелляционной инстанцией как противоречащая нормам действовавшего в спорный период Федерального закона от 21.07.2005 №94-ФЗ.

Довод апеллянта о том, что предусмотренные договорами подряда работы не требовали наличия у контрагента СРО на выполнение работ по капитальному ремонту объектов капитального строительства несостоятелен, поскольку данное обстоятельство не положено судом первой инстанции (не указывалось им) в обоснование правильного вывода о нереальности выполнения подрядных работ ООО «Партнер».

Отклонен судом и приведенный в апелляционной жалобе довод предприятия о принятии налоговым органом заявленных им за 2012 год расходов и вычетов по ООО «Партнер» как не относимого к спорному периоду обстоятельства. Следует отметить, что при апелляционном пересмотре дела налоговым органом выражено несогласие с данным утверждением налогоплательщика, а из содержания решения инспекции не следует.

Относительно изложенного в апелляционной жалобе подробного указания на выполняемые работниками предприятия на различных участках строительства работы, объем которых, по утверждениям заявителя, обусловил необходимость привлечения субподрядных организаций, в том числе ООО «Партнер», апелляционный суд отмечает, что вопросы экономической целесообразности привлечения сторонних организаций не являлись предметом исследования суда первой инстанции.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции об обоснованности отказа инспекции в применении налоговых вычетов по НДС по операциям с ООО «Партнер».

По мнению суда апелляционной инстанции, судом первой инстанции правильно поддержан вывод налогового органа о неправомерности предъявления к вычету сумм НДС по взаимоотношениям с ООО «Рисад».

Согласно материалам дела, в целях исполнения государственных контрактов №2012.174430 от 21.12.2012 и № 2012.172926, предприятие как генподрядчик заключило с ООО «Рисад» договор субподряда № 22/2013 от 29.07.2013, по условиям которого ООО «Рисад» (субподрядчик) принимает на себя обязательства по выполнению ямочного ремонта асфальтобетонного покрытия на автомобильных дорогах в Читинском, Приаргунском районах Забайкальского края в срок с момента подписания договора по 30.10.2013.

Пунктом 2.1 договора предусмотрено, что стоимость ямочного ремонта 100 кв.м асфальтобетонного покрытия составляет за ямочный ремонт асфальтобетонных покрытий, укатываемой асфальтобетонной смесью, с разломкой старого покрытия, толщина слоя до 50 мм, площадь ремонта в одном месте до 1 кв.м – 120468,17 руб. в Приаргунском районе и 128726,39 руб., укатываемой чернощебеночной смесью в Читинском районе; ямочный ремонт асфальтобетонных покрытий, укатываемой асфальтобетонной смесью, с разломкой старого покрытия, толщина слоя до 70 мм, площадь ремонта в одном месте до 3 кв.м – 124277,92 руб. в Приаргунском районе и 135853,52 руб., укатываемой чернощебеночной смесью в Читинском районе; ямочный ремонт асфальтобетонных покрытий, укатываемой асфальтобетонной смесью, с разломкой старого покрытия, толщина слоя до 70 мм, площадь ремонта в одном месте более 3 кв.м – 99735,39 руб. в Приаргунском районе и 111310,96 руб., укатываемой чернощебеночной смесью в Читинском районе. Цены указаны с учетом НДС и со стоимостью асфальтобетонной и чернощебеночной смеси, производимой генподрядчиком. При необходимости генподрядчик может доставлять к месту выполнения работы субподрядчиком смесь, стоимость транспортировки асфальтобетонной и чернощебеночной смеси 5,90 руб. за 1 т/км, с учетом НДС. Согласно пункту 6.1 договора начало выполнения работ – с момента заключения договора, окончание – 30.10.2013.

В исполнение данного договора оформлены: счета-фактуры №1 от 04.09.2013 на ямочный ремонт асфальтобетонных покрытий в Читинском районе на сумму 528917 руб. (в т.ч. НДС 80682 руб.); № 3 от 04.10.2013 на ямочный ремонт асфальтобетонных покрытий в Читинском и Приаргунском районах на сумму 703176 руб. (в т.ч. НДС 107264 руб.); № 4 от 25.10.2013 на ямочный ремонт асфальтобетонных покрытий в Читинском и Приаргунском районах на сумму 2114959 руб. (в т.ч. НДС 322621 руб.); № 5 от 18.11.2013 на ямочный ремонт асфальтобетонных покрытий в Читинском и Приаргунском районах на сумму 710804 руб. (в т.ч. НДС 108428 руб.), сопутствующие им справки о стоимости выполненных работ и затрат, акты о приемке выполненных работ. Всего работ на сумму 4057856 руб. (в т.ч. НДС - 618995 руб.).

По мнению апелляционного суда, суд первой инстанции, соглашаясь с выводом налоговой инспекции о формальности документооборота с контрагентом ООО «Рисад», дал правильную оценку следующим установленным в отношении данной организации обстоятельствам.

ООО «Рисад» состоит на учете в Межрайонной ИФНС России № 2 по г. Чите с 02.08.2013, зарегистрировано по адресу: 672000, г Чита, ул.Журавлева, 72-140.

Руководителем является Колишевский Павел Владимирович.

По данным федеральной базы Единого государственного реестра юридических лиц о регистрации контрагентов, сведений о регистрации прав на транспортные средства, имущество, технику, оборудование на правообладателя ООО «Рисад» не имеется, сведения о среднесписочной численности работников, сведения о работниках по гражданско-правовым договорам в налоговый орган за 2011-2013гг. ООО «Рисад» не представлялись.

При этом доказательств, свидетельствующих о том, что в собственности ООО «Рисад» имелась либо была привлечена специализированная техника для выполнения дорожных подрядных работ, перечисленных в актах о приемке, не представлено. Также отсутствуют сведения о наличии рабочего подрядного персонала, о выплате зарплаты сотрудникам.

Между тем, несмотря на отсутствие рабочего персонала, имущества, техники, оборудования, по представленным документам ООО «Рисад» выполняло субподрядные работы одновременно на 2 объектах, которые территориально удалены друг от друга, а именно: ямочный ремонт асфальтобетонных покрытий осуществлялся в Читинском, Приаргунском районе подъезд от а/д Улан-Удэ-Романовка-Чита к с. Шишкино км 0-15 и на автодороге Молодежный-Досатуй.

Судом первой инстанции учтено и отсутствие журнала производства работ (форма КС-6) за отчетный период, который, в свою очередь, является обязательным для целей осуществления надзора за соответствием выполняемых строительных работ требованиям технических регламентов (норм и правил), иных нормативных правовых актов, проектной и рабочей документации учета выполнения работ при строительстве, реконструкции, капитальном ремонте объектов капитального строительства, и утвержден Приказом Ростехнадзора от 12.01.2007 № 7.

Обращено внимание суда первой инстанции и на то обстоятельство, что договор №22/2013 от 29.07.2013 заключен предприятием с ООО «Рисад» ранее государственной регистрации ООО «Рисад» в качестве юридического лица (02.08.2013), т.е. с несуществующим юридическим лицом, которое до момента государственной регистрации не имело правоспособности в силу пункта 3 статьи 49 Гражданского кодекса РФ и пункта 3 статьи 2 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью».

Предприятие, оспаривая данное утверждение, сослалось на допущенную ошибку в указании даты заключения договора и отражении в нем сведений о ИНН, расчетном счете, которые не могли быть известны до государственной регистрации. Вместе с тем, суд апелляционной инстанции, оценивая данный довод, принял во внимание тот факт, что в материалах дела имеется договор поставки, заключенный с ООО «Рисад» также 29.07.2013 (т.49, л.д.13-14), товарная накладная от 31.07.2013 №22 (т.49, л.д.26), где грузополучателем указано ООО «Рисад», и отражено получение груза генеральным директором Колишевским П.В. по доверенности, выданной 21.07.2013.

Приняты во внимание судом первой инстанции результаты анализа движения денежных средств, в ходе которого налоговым органом установлено, что в течение 2013 года на расчетный счет контрагента поступали денежные средства только от КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья», операции по оплате хозяйственных нужд организацией не осуществлялись, отсутствует производственный характер движения денежных средств (не производилось списание денежных средств на расходы, свидетельствующие о фактическом ведении хозяйственной деятельности, к примеру: на командировочные расходы, коммунальные расходы, арендную плату, услуги телефонной связи, на приобретение ТМЦ, товаров, работ, услуг), денежные средства не аккумулируются на счете в целях дальнейшего перечисления их в адрес поставщиков.

Суд первой инстанции, установив, что протокол осмотра № 14 от 06.05.2015, на основании которого налоговым органом утверждалось не нахождение по адресу: г.Чита, ул. Журавлева, 72-140 ООО «Рисад», составлен в нарушение требований пункта 3 статьи 92 Налогового кодекса РФ в отсутствие понятых, правильно исключил его из числа допустимых доказательств по делу на основании части 3 статьи 64 Арбитражного процессуального кодекса РФ.

Вместе с тем, судом первой инстанции высказана обоснованная позиция о том, что неподтверждение факта ненахождения контрагента по юридическому адресу не исключает вывод о неправомерности применения налоговых вычетов по формально оформленной сделке с ООО «Рисад» в отсутствие реального исполнения обязательств по ней, который основан на оценке всех установленных проверкой обстоятельств в своей совокупности и взаимосвязи.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции признает правильным вывод суда первой инстанции о правомерности отказа в принятии к вычету сумм НДС по взаимоотношениям с ООО Рисад».

Довод апеллянта, основывающийся на невозможности выполнения подрядных работ собственными силами, и в связи с этим доказанности, по его мнению, реальности спорных хозяйственных операций, отклоняется по ранее изложенным мотивам (по эпизоду с ООО «Партнер»), а также в связи с тем, что по итогам анализа материалов проверки и представленных сторонами в материалы дела доказательств судом первой инстанции сделан обоснованный и аргументированный вывод о недоказанности факта выполнения подрядных работ именно контрагентами по причине отсутствия у них как собственных, так и привлеченных трудовых и материальных ресурсов.

Апелляционная инстанция признает правильным вывод суда первой инстанции о неправомерности отнесения налогоплательщиком в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, затрат по взаимоотношениям с ООО «Строй-Сервис».

Как следует из материалов дела, предприятием (подрядчик) с ГКУ «Служба единого заказчика» Забайкальского края (заказчик) был заключен ряд государственных контрактов, в том числе:

- № 9-Тс/11 от 26.12.2011 на выполнение работ по содержанию территориальных автомобильных дорог и искусственных сооружений на них, расположенных в Агинском, Акшинском, Александрово-Заводском, Балейском, Газимуро-Заводском, Дульдургинском, Забайкальском, Калганском, Карымском, Краснокаменском, Кыринском, Могойтуйском, Нерчинском, Нерчинско-Заводском, Оловяннинском, Ононском, Приаргунском, Сретенском, Тунгокоченском, Чернышевском, Читинском, Шелопугинском районах Забайкальского края – зона VII. Согласно п. 1.1 контракта заказчик поручает, а подрядчик принимает на себя обязательства по выполнению всего комплекса работ и услуг по содержанию 6599,35 км автомобильных дорог и искусственных сооружений на них в период с 01.01.2012 по 31.12.2012. Согласно п. 3.1 контракта общая стоимость работ составляет 346071064,40 руб. В цену контракта включена стоимость всех затрат подрядчика, необходимых для выполнения комплекса работ по контракту, в том числе все пошлины, сборы, налоги и другие обязательные платежи. Согласно разделу 7 контракта для выполнения работ (услуг) подрядчик принимает на себя обязательства обеспечить бесперебойное и безопасное движение транспортных средств по закрепленным за ним участкам территориальных автомобильных дорог, а так же сохранность всего имущества входящего в состав автодорог за счет систематического и ежедневного ведения работ по устранению дефектов содержания. После подписания государственного контракта подрядчик в течении 10 дней комплектует моторизованные бригады для осуществления комплекса работ по содержанию из расчета 4 ед. машин / техники на 200 км обслуживаемой сети: 1 ед. – автогрейдер (средний/тяжелый), 1 ед. – трактора марки Т-150 (или эквивалент), 1 ед. – КМД (ДМК) (или эквивалент), 1 ед. – МТЗ-80 (с погрузочным оборудованием или эквивалент). Согласно п. 7.21 контракта для оперативного принятия мер по предупреждению или ликвидации последствий нештатных ситуаций в целях обеспечения нормального содержания автомобильных дорог подрядчик обязан организовать в весенне-летне-осенний период круглосуточное дежурство ремонтных бригад в выходные и праздничные дни; в зимний период – дежурство ремонтных бригад и необходимой техники с 20 часов до 08 часов утра в рабочие дни и круглосуточное дежурство в выходные, и праздничные дни;

- №2012.69424 от 29.06.2012 на выполнение дополнительных работ по содержанию территориальных дорог и искусственных сооружений на них, расположенных в Агинском, Акшинском, Александрово-Заводском, Балейском, Газимуро-Заводском, Дульдургинском, Забайкальском, Калганском, Карымском, Краснокаменском, Кыринском, Могойтуйском, Нерчинском, Нерчинско-Заводском, Оловяннинском, Ононском, Приаргунском, Сретенском, Тунгокоченском, Чернышевском, Читинском, Шелопугинском районах Забайкальского края. Согласно п. 1.1 контракта заказчик поручает, а подрядчик принимает на себя обязательства по выполнению всего комплекса дополнительных работ по содержанию 6599,35 км автомобильных дорог и искусственных сооружений на них в период с момента подписания контракта по 31.12.2012. Пунктом 3.1 контракта общая стоимость работ составляет 78555701 руб. В цену контракта включена стоимость всех затрат подрядчика, необходимых для выполнения комплекса работ по контракту, в том числе все пошлины, сборы, налоги и другие обязательные платежи. Согласно разделу 7 контракта для выполнения работ (услуг) подрядчик принимает на себя обязательства обеспечить бесперебойное и безопасное движение транспортных средств по закрепленным за ним участкам территориальных автомобильных дорог, а так же сохранность всего имущества входящего в состав автодорог за счет систематического и ежедневного ведения работ по устранению дефектов содержания. После подписания государственного контракта подрядчик в течении 10 дней комплектует моторизованные бригады для осуществления комплекса работ по содержанию из расчета 4 ед. машин / техники на 200 км обслуживаемой сети: 1 ед. – автогрейдер (средний/тяжелый), 1 ед. – трактора марки Т-150 (или эквивалент), 1 ед. – КМД (ДМК) (или эквивалент), 1 ед. – МТЗ-80 (с погрузочным оборудованием или эквивалент);

- № 2012.28419 от 23.04.2012 на выполнение работ по ремонту территориальных автомобильных дорог и искусственных сооружений на них на территории Забайкальского края: Агинский, Акшинский, Александрово-Заводский, Балейский, Газимуро-Заводский, Дульдургинский, Калганский, Карымский, Краснокаменский, Кыринский, Могойтуйский, Нерчинский, Нерчинско-Заводский, Оловяннинский, Ононский, Приаргунский, Сретенский, Тунгокоченский, Читинский, Шелопугинский районы. Согласно п. 3.1 контракта общая стоимость работ составляет 92454115 руб. Для выполнения работ подрядчик принимает на себя обязательства поставить на рабочую площадку технику, оборудование и иное, используемое для исполнения контракта имущество; оформить за свой счет горно-разрешительную документацию на карьеры местных строительных материалов, необходимых для производства дорожных работ; содержать за свой счет подъездные и объездные дороги, и обеспечить охрану ремонтируемого объекта, материалов, оборудования, стоянки строительной техники и другого имущества и строящихся сооружений, необходимых для ремонта объекта на рабочей площадке, ограждения мест производства работ с момента начала ремонта до приемки его в эксплуатацию; возвести собственными силами и средствами на территории рабочей площадки все временные сооружения, необходимые для выполнения работ, в том числе осуществить в установленном порядке временные подсоединения коммуникаций на период выполнения работ на строительной площадке. Согласно п. 7.1 контракта начало выполнения работ – с момента заключения контракта, окончание – 31.08.2012;

В соответствии с представленными предприятием на проверку документами, им в составе рассматриваемых затрат с целью исполнения приведенных государственных контрактов учтены выполненные работы:

- по договору подряда №123/ДЧ от 30.12.2011, в отношении которого оформлены: справка о стоимости выполненных работ и затрат № 10 от 30.11.2012, акт о приемке выполненных работ № 14 от 28.11.2012, акт о приемке выполненных работ № 15 от 28.11.2012, акт о приемке выполненных работ № 16 от 29.11.2012 за период 21.10.2012– 20.11.2012 по очистке дороги от снега средними автогрейдерами, распределению пескосоляной смеси, противогололедные материалы на а/д Новая Кука-Могзон-Хилок, по очистке дороги от снега средними автогрейдерами на д/д Беклемишево-Сохондо км 20-41, по рыхлению грунтов бульдозерами–рыхлителями, разработке грунта с погрузкой на самосвалы экскаваторами с ковшом, перевозке грузов самосвалами грузоподъемностью 10 тонн на (рыхление грунтов бульдозерами–рыхлителями, разработка грунта с погрузкой на самосвалы экскаваторами с ковшом, перевозка грузов самосвалами грузоподъемностью 10 тонн на а/д Новая Кука-Могзон-Хилок, по демонтажу конструкций деревянного моста, монтажу элементов моста, перевозке материалов, установке металлического барьерного ограждения (перевозка бетонных, железобетонных изделий, стеновых и перегородочных материалов (кирпич, блоки, камни, плиты, лесоматериалы) бортовым автомобилем грузоподъемностью 15 тонн и т.д., обратной засыпке пазух и котлованов, укреплению ряжей каменного устройства, подходов на сумму 928451 руб.; справка о стоимости выполненных работ и затрат № 9 от 31.10.2012, акт о приемке выполненных работ № 13 от 31.10.2012 за период 21.09.2012–20.10.2012 по очистке дороги от снега средними автогрейдерами, распределению пескосоляной смеси, противогололедных материалов на а/д Новая Кука-Могзон-Хилок, планировке проезжей части гравийных дорог автогрейдерами, распределению пескосоляной смеси, противогололедных материалов, их доставкой к месту распределения комбинированной дорожной машиной на а/д Беклемишево-Сохондо км 20-41 на сумму 356015 руб.; справка о стоимости выполненных работ и затрат № 8 от 20.08.2012, акт о приемке выполненных работ № 12 от 20.08.2012 за период 21.07.2012–20.08.2012 по разработке грунта с перемещением бульдозерами мощностью 130 л.с., разработке грунта с погрузкой на самосвалы экскаваторами с ковшом, перевозке грузов самосвалами грузоподъемностью до 10 тонн, перемещению мусора на а/д Дарасун-Солнцево км 82+309, подсыпке подходов к мосту на сумму 76653 руб.; справка о стоимости выполненных работ и затрат № 7 от 20.07.2012, акт о приемке выполненных работ № 9 от 20.07.2012, акт о приемке выполненных работ № 10 от 20.07.2012, акт о приемке выполненных работ № 11 от 20.07.2012 за период 21.06.2012–20.07.2012 по устранению размывов, восстановлению профиля с добавлением нового материала, планировке проезжей части гравийных дорог автогрейдером на а/д Новая Кука-Могзон-Хилок на сумму 325879 руб.; справка о стоимости выполненных работ и затрат № 6 от 25.06.2012, акт о приемке выполненных работ № 7 от 25.06.2012, акт о приемке выполненных работ № 8 от 25.06.2012 за период 21.05.2012-20.06.2012 по устранению размывов, планировке проезжей части автогрейдером на а/д Новая Кука-Могзон-Хилок, по планировке проезжей части автогрейдером на а/д Беклемишево – Сохондо на сумму 184683 руб.; справка о стоимости выполненных работ и затрат № 5 от 20.05.2012, акт о приемке выполненных работ № 5 от 20.05.2012, акт о приемке выполненных работ, по ямочному ремонту асфальтобетонных покрытий, укатываемых асфальтобетонной смесью с разломкой старого покрытия, перевозке грузов самосвалами, планировке проезжей части автогрейдерами, перевозке кустарников, ранее срезанных на а/д Новая Кука-Могзон- Хилок на сумму 475319 руб. ; справка о стоимости выполненных работ и затрат № 4 от 24.04.2012, акт о приемке выполненных работ № 4 от 24.04.2012 за период 21.03.2012–20.04.2012 по вырубке кустарников, валке деревьев, погрузке материалов, перевозке грузов самосвалами, противогололёдные материалы, очистке дороги от снега на а/д Новая Кука-Могзон-Хилок км 0-66+500 на сумму 208296 руб.; справка о стоимости выполненных работ и затрат № 1 от 20.01.2012, акт о приемке выполненных работ № 1 от 20.01.2012 за период 01.01.2012–20.01.2012 по очистке дороги от снега, распределению пескосоляной смеси, противогололедные материалы и их доставке, валке деревьев, их трелевке трактором, вырубке кустарника, перевозке грузов самосвалами 10 т на а/д Новая Кука-Могзон-Хилок 0-км 66+500, по очистке дороги от снега средними автогрейдерами на а/д Беклемишево–Сохондо км 21-41 на сумму 410111 руб. (представлены в дело 16.01.2017 вх. № А78-Д-4/2307). Итого по договору 2965407 руб.;

- по договору подряда №126/ДЧ от 15.05.2012, в отношении которого оформлены: справка о стоимости выполненных работ и затрат № 4 от 25.12.2012, акт о приемке выполненных работ от 20.12.2012 за период 21.11.2012–20.12.2012, на перевозку материалов, установку металлического барьерного ограждения на сумму 245621 руб.; справка о стоимости выполненных работ и затрат № 2 от 31.08.2012, акт о приемке выполненных работ № 2 от 29.08.2012 за период 21.07.2012– 20.08.2012, на монтаж элементов моста, перевозку материалов, установку металлического барьерного ограждения (перевозка бетонных, железобетонных изделий, стеновых и перегородочных материалов (кирпич, блоки, камни, плиты) лесоматериалы бортовым автомобилем грузоподъемностью 15 тонн и т.д.) на сумму 823771 руб.; справка о стоимости выполненных работ и затрат № 1 от 25.07.2012, акт о приемке выполненных работ № 1 от 25.07.2012 за период 21.06.2012–20.07.2012, на подготовительные работы, монтаж элементов моста, перевозку материалов, установку металлического барьерного ограждения на а/д Дарасун-Солнцево км 82+309 на сумму 734356 руб. Итого по договору - 1803748 руб.;

- по договору подряда №12/ДЧ от 20.05.2012, в отношении которого оформлены: справка о стоимости выполненных работ и затрат № 1 от 27.07.2012, акт о приемке выполненных работ № 1 от 25.07.2012 за период 21.06.2012–20.07.2012 по выборке пучинистого грунта, замене грунта на а/д Новая Кука-Могзон-Хилок км 62+000-63+000 на сумму 430235 руб.; справка о стоимости выполненных работ и затрат №2 от 28.02.2012 за период 21.01.2012–20.02.2012 на сумму 766034 руб.; справка о стоимости выполненных работ и затрат № 3 от 26.03.2012, акт о приемке выполненных работ № 3 от 26.03.2012 за период 21.02.2012– 20.03.2012 по очистке дороги от снега, вырубке кустарников, замене отдельных секций барьерного ограждения, погрузке и перевозке самосвалами 10 т на а/д Новая Кука- Могзон-Хилок км 0-км 66+500 на сумму 438868 руб. Итого по договору - 1635137 руб.;

- по договору подряда №130/ДЧ от 01.07.2012, в отношении которого оформлены: справка о стоимости выполненных работ и затрат № 1 от 25.07.2012, акт о приемке выполненных работ № 1 от 25.07.2012 за период 01.07.2012–20.07.2012 по устранению размывов (разработка грунта бульдозерами, разработка грунта с погрузкой на самосвалы, перевозка грузов самосвалами грузоподъемностью 10 т, планировка площадей механизированным способом) на а/д Дарасун-Солнцево км 61, 65, 66, 90, 86, 88, 92, по устранению размывов (перемещение мусора в бурты, мусора строительного с погрузкой экскаваторами, перевозка грузов самосвалами грузоподъемностью 10 т, очистка площадей от кустарника и мелколесья), по вывозке мусора и наносов на а/д Дарасун-Солнцево км 82+309 на сумму 125878 руб.;

- по договору подряда б/н от 18.07.2012, в отношении которого оформлены: справка о стоимости выполненных работ и затрат от 20.08.2012, акт о приемке выполненных работ № 1 от 20.08.2012 за период 21.07.2012–20.08.2012 по ямочному ремонту асфальтобетонных покрытий, перевозке грузов самосвалами грузоподъемностью 10 тонн на а/д Могойтуй-Сретенск-Олочи км 204+500-215+000 на сумму 1784228 руб.; справка о стоимости выполненных работ и затрат № 2 от 20.09.2012, акт о приемке выполненных работ № 2 от 26.09.2012, акт о приемке выполненных работ № 3 от 20.09.2012 за период 21.08.2012–20.09.201 по ямочному ремонту асфальтобетонных покрытий, перевозке грузов самосвалами грузоподъемностью 10 т на а/д Могойтуй-Сретенск-Олочи км 219-222, по ямочному ремонту асфальтобетонных покрытий, перевозке грузов самосвалами грузоподъемностью 10 тонн на а/д Могойтуй-Сретенск-Олочи км 171+000-194+100 на сумму 1525388 руб. Итого по договору - 3309616 руб.;

- по договору подряда №133/ДЧ от 21.07.2012, в отношении которого оформлены: справка о стоимости выполненных работ и затрат № 4 от 25.12.2012, акты о приемке выполненных работ от 20.12.2012 за период 21.11.2012–20.12.2012 по очистке дороги от снега средними автогрейдерами, распределение пескосоляной смеси, противогололедных материалов, устройству траншей бульдозерами на а/д Новая Кука- Могзон-Хилок; по очистке дороги от снега средними автогрейдерами, распределению пескосоляной смеси, противогололедных материалов, устройству траншей бульдозерами на а/д Беклемишево-Сохондо км 20-41; по валке деревьев, раскряжевке хлыстов, срезке кустарника, погрузке материалов в ТС вручную, перевозке грузов самосвалами грузоподъемностью 10 тонн на а/д Новая Кука-Могзон-Хилок; с монтажом элементов моста на сумму 503263 руб.; справка о стоимости выполненных работ и затрат № 3 от 30.11.2012 за период 21.10.2012–20.11.2012 по обратной засыпке пазух и котлованов, укреплению ряжей каменных набросков, устройству подходов (разработка вечномерзлых грунтов с разрыхлением грунта отбойными молотками, рыхление грунтов бульдозерами-рыхлителями, разработка грунта бульдозерами, перевозка грузов самосвалами), акт о приемке выполненных работ № 3 от 29.11.2012 за период 01.11.2012– 30.11.2012 на сумму 643094 руб.; справка о стоимости выполненных работ и затрат № 2 от 20.09.2012, акт о приемке выполненных работ № 2 от 20.09.2012 за период 21.08.2012–20.09.2012 по планировке проезжей части гравийных дорог на сумму 142206 руб.; справка о стоимости выполненных работ и затрат № 1 от 20.08.2012, акт о приемке выполненных работ № 1 от 20.08.2012 за период 21.07.2012– 20.08.2012 по планировке проезжей части гравийных дорог на а/д Новая Кука-Могзон-Хилок км 0-66+500, по планировке проезжей части гравийных дорог, перемещение средних автогрейдеров к месту производства работ на а/д Беклемишево-Сохондо км 20-41 на сумму 236861 руб. Итого по договору - 1525424 руб.

Всего по приведенным договорам на общую сумму 11365210 руб.

Согласно договору субподряда №123/ДЧ от 30.12.2011 КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» (генподрядчик) поручает, а ООО «Строй-Сервис» (субподрядчик) принимает на себя обязательства по выполнению всего комплекса работ и услуг по содержанию 87,8 км автомобильных дорог и искусственных сооружений на них Новая Кука–Могзон–Хилок на участке км 0+000-66+800, Беклемишево–Сохондо на участке км 20+000-41+000, расположенных в Читинском районе Забайкальского края в период с 01.01.2012 по 31.12.2012. Общая стоимость работ по содержанию 87,8 км автомобильных дорог и искусственных сооружений на них Новая Кука–Могзон–Хилок на участке км 0+000-66+800, Беклемишево–Сохондо на участке км 20+000-41+000, расположенных в Читинском районе Забайкальского края, составляет 4093654 руб., без НДС. Для выполнения работ (услуг) по договору субподрядчик в течении 10 дней комплектует моторизованные бригады для осуществления комплекса работ по содержанию из расчета 4 ед. машин / техники на 200 км обслуживаемой сети: 1 ед. – автогрейдер (средний/тяжелый), 1 ед. – трактора марки Т-150 (или эквивалент), 1 ед. – КМД (ДМК) (или эквивалент), 1 ед. – МТЗ-80 (с погрузочным оборудованием или эквивалент). Об укомплектации субподрядчик уведомляет генподрядчика в течении 15 дней с момента подписания договора. Дополнительное соглашение к договору субподряда № 123/ДЧ от 30.12.2011 содержало также, что «КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» (генподрядчик) поручает, а ООО «Строй-Сервис» (субподрядчик) принимает на себя обязательства по выполнению всего комплекса работ и услуг по содержанию 88,8 км автомобильных дорог и искусственных сооружений на них Новая Кука–Могзон–Хилок на участке км 0+000-66+800, Беклемишево–Сохондо на участке км 20+000-41+000, Дарасун–Солнцево на участке км 82+000-83+000, расположенных в Читинском и Крымском районах Забайкальского края в период с 01.01.2012 по 31.12.2012. Общая стоимость работ по их содержанию составляет 4170309 руб., без НДС. Другие условия договора, не затронутые дополнительным соглашением, остаются без изменений.

По договору субподряда №126/ДЧ от 15.05.2012 КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» (генподрядчик) поручает, а ООО «Строй-Сервис» (субподрядчик) принимает на себя обязательства по выполнению работ по замене отдельных элементов деревянного моста км 82+309 на автомобильной дороге Дарасун–Солнцево в Карымском районе Забайкальского края. Стоимость работ по договору составляет 1803748 руб., без учета НДС. Согласно разделу 5 договора «Обязательства и права субподрядчика» для выполнения работ субподрядчик принимает на себя обязательства выполнить все работы по ремонту дорог и искусственных сооружение на них в объеме и в сроки, предусмотренные договором; поставить на рабочую площадку технику, оборудование и иное, используемое для исполнения договора имущество; возвести собственными силами и средствами на территории рабочей площадки все временные сооружения, необходимые для выполнения работ по договору. Согласно п. 6.1 договора начало работ – с момента заключения договора, окончание – 20.07.2012. В силу п. 10.1, 10.3, 11.1 договора субподрядчик принимает на себя обязательство обеспечить выполнение ремонтных работ объекта строительными материалами, изделиями и конструкциями, инженерным (технологическим) оборудованием; обязан за свои средства с использованием своей лаборатории в ходе приемки поступающих на рабочую площадку материалов, конструкций и изделий, а также выполненных ремонтных работ, обеспечить все предусмотренные нормами испытания и измерения; должен содержать за свой счет освещение, охрану, ограждения, временные и инженерные коммуникации, связанные с ремонтом объекта, обеспечивать в соответствии с требованиями норм и технических условий установку ограждений, знаков и указателей в местах пересечений с существующими транспортными коммуникациями и не допускать за исключением согласованных случаев перерывов движения по ним, производить уборку строительной площадки и прилегающей к ней территории.

Договором субподряда № 12/ДЧ от 20.05.2012 КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» (генподрядчик) поручает, а ООО «Строй-Сервис» (субподрядчик) принимает на себя обязательства по выполнению работ по ремонту разрушенных участков автомобильных дорог вследствие пучинообразования на автодороге Новая Кука–Могзон– Хилок км 62+000-63+000 в Читинском районе Забайкальского края. Стоимость работ по договору составляет 430235 руб., без учета НДС. Согласно разделу 5 договора субподрядчик принимает на себя обязательства выполнить все работы по ремонту дорог и искусственных сооружение на них в объеме и в сроки, предусмотренные договором. Начало выполнения работ – с момента заключения договора, окончание – 26.06.2012. Пунктами 10.1 и 10.3 договора определено, что субподрядчик принимает на себя обязательство обеспечить выполнение ремонтных работ объекта строительными материалами, изделиями и конструкциями, инженерным (технологическим) оборудованием; обязан за свои средства с использованием своей лаборатории в ходе приемки поступающих на рабочую площадку материалов, конструкций и изделий, а также выполненных ремонтных работ, обеспечить все предусмотренные нормами испытания и измерения.

В соответствии с договором субподряда №130/ДЧ от 01.07.2012 КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» (генподрядчик) поручает, а ООО «Строй-Сервис» (субподрядчик) принимает на себя обязательства по выполнению работ по устранению размывов на участках км 61, 65, 66, 88, 89, 90, 92 автомобильной дороги Дарасун– Солнцево в Карымском районе Забайкальского края в срок с 01.07.2012 по 20.07.2012. Стоимость работ по устранению размывов составляет 125878 руб., без учета НДС, сроки исполнения работ – 20.07.2012. Разделом 5.4. договора предусматривалось, что субподрядчик своими силами осуществляет операционный контроль выполняемых им работ, отчитываясь перед генподрядчиком.

По условиям договора субподряда б/н от 18.07.2012 КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» (генподрядчик) поручает, а ООО «Строй-Сервис» (субподрядчик) принимает на себя обязательства по выполнению ямочного ремонта асфальтобетонного покрытия на автомобильных дорогах в Нерчинском и Балейском районах Забайкальского края в срок с 18.07.2012 по 30.08.2012. Стоимость ямочного ремонта 100 м2 асфальтобетонного покрытия составляет для покрытий, укатываемой чернощебёночной смесью с разломкой старого покрытия, толщина слоя до 50 мм, площадь ремонта в одном месте до 1 м2 – 89679,62 руб.; для покрытий, укатываемой чернощебёночной смесью с разломкой старого покрытия, толщина слоя до 70 мм, площадь ремонта в одном месте до 3 м2 – 94644,87 руб.; для покрытий, укатываемой чернощебёночной смесью с разломкой старого покрытия, толщина слоя до 70 мм, площадь ремонта в одном месте более 3 м2 – 77546,86 руб. Дополнительным соглашением от 30.07.2012 к договору субподряда б/н от 18.07.2012 предусматривалось, что КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» (генподрядчик) поручает, а ООО «Строй-Сервис» (субподрядчик) принимает на себя обязательства по выполнению ямочного ремонта асфальтобетонного покрытия на автомобильных дорогах в Нерчинском, Сретенском и Балейском районах Забайкальского края в срок с 18.07.2012 по 30.08.2012.

Условиями договора субподряда № 133/ДЧ от 21.07.2012 предусмотрено, что КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» (генподрядчик) поручает, а ООО «Строй-Сервис» (субподрядчик) принимает на себя обязательства по выполнению всего комплекса работ и услуг по дополнительному содержанию территориальных автомобильных дорог и искусственных сооружений на них общей протяженностью 87,8 км Новая Кука–Могзон– Хилок на участке км 0+000-66+800, Беклемишево–Сохондо на участке км 20+000-41+000, расположенных в Читинском районе Забайкальского края в период с 21.07.2012 по 31.12.2012. Общая стоимость работ составляет 1694915 руб., без НДС. Согласно разделу 7 договора для выполнения работ (услуг) субподрядчик комплектует моторизованные бригады для осуществления комплекса работ по содержанию из расчета 4 ед. машин / техники на 200 км обслуживаемой сети: 1 ед. – автогрейдер (средний/тяжелый), 1 ед. – трактора марки Т-150 (или эквивалент), 1 ед. – КМД (ДМК) (или эквивалент), 1 ед. – МТЗ- 80 (с погрузочным оборудованием или эквивалент). Об укомплектации субподрядчик уведомляет генподрядчика в течении 15 дней с момента подписания договора. Согласно п. 7.19 договора для оперативного принятия мер по предупреждению или ликвидации последствий нештатных ситуаций в целях обеспечения нормального содержания автомобильных дорог субподрядчик обязан организовать в весенне-летне-осенний период круглосуточное дежурство ремонтных бригад в выходные и праздничные дни; в зимний период – дежурство ремонтных бригад и необходимой техники с 20 часов до 08 часов утра в рабочие дни и круглосуточное дежурство в выходные, и праздничные дни.

Суд первой инстанции, проанализировав условия заключенных с ООО «Строй-Сервис» договоров субподряда, и учтя объем и характер оговоренных ими работ, вполне обоснованно указал на необходимость наличия у исполнителя специальных ресурсов, обученного персонала, аттестованного и ознакомленного с техникой безопасности на объектах строительства, и техники, инструментов, оборудования, достаточных для выполнения всего предусмотренного договорами перечня подрядных работ.

В этой связи судом первой инстанции дана надлежащая оценка следующих обстоятельств.

ООО «Строй-Сервис» состоит на учете в Межрайонной ИФНС России № 2 по Чите с 04.04.2007, зарегистрировано по адресу: 672038, г. Чита, ул. Красной Звезды, 12, 88. Уставный капитал 10000 руб. Учредителем и руководителем является Хазиахметов М.А., основной вид деятельности - строительство зданий и сооружений.

По сведениям федеральной базы ЕГРЮЛ о регистрации контрагентов, сведений о регистрации прав на транспортные средства, за период с 01.01.2012 по 31.12.2013 за ООО «Строй-Сервис» числилось 2 транспортных средства: с 10.02.2012 до 02.04.2013 - прочие самоходные транспортные средства, машины и механизмы на пневматическом и гусеничном ходу САSE SR200, с 03.08.2012 до 23.06.2015 - прочие самоходные транспортные средства, машины и механизмы на пневматическом и гусеничном ходу LW300F.

Вместе с тем, инспекцией установлено, что ООО «Строй-Сервис», несмотря на отсутствие имущества, техники, оборудования, в проверяемом периоде выполняло и сдавало субподрядные работы одновременно на 6 объектах, которые расположены при этом в разных районах Забайкальского края.

Наряду с этим, суд первой инстанции правильно указал, что для выполнения работ, оговоренных договорами субподряда, а также перечисленных в актах о приемке выполненных работ, подписанных предприятием и данным контрагентом, объективно требовалось наличие у последнего такой специализированной техники как самосвалы грузоподъёмностью 10 и 15 тонн, экскаваторы с ковшом, бортовые автомобили грузоподъемностью 15 тонн, катки, бульдозеры, бульдозеры-рыхлители, в связи с чем наличие у общества только двух самоходных машин нельзя признать достаточным.

Обоснованно учтено судом и то обстоятельство, что по договорам субподряда спорный контрагент также принимал на себя обязательства по организации комплекта моторизованной бригады для осуществления комплекса работ по содержанию из расчета 4 ед. машин/техники на 200 км обслуживаемой сети: автогрейдер (средний/тяжелый), трактора марки Т-150 (или эквивалент), КМД (ДМК) (или эквивалент), МТЗ-80 (с погрузочным оборудованием или эквивалент), в то в время как каких-либо доказательств наличия либо привлечения такой техники, не представлено.

Суд апелляционной инстанции относится критически к тому доводу апеллянта, что контрагентом использовалась техника по договорам безвозмездного пользования, которые были представлены суду первой инстанции, так как данные документы не представлялись им ни в ходе налоговой проверки, ни при рассмотрении апелляционной жалобы вышестоящим налоговым органом, а также об их наличии не заявлялось при обжаловании решения инспекции в административном порядке.

Отмечено судом первой инстанции и выявленное в ходе анализа актов о приемке выполненных работ по форме КС-2, справках по форме КС-3, подписанных между предприятием и ГКУ «Служба единого заказчика» Забайкальского края, обстоятельство того, что в отношении субподрядных работ, выполненных в счет исполнения работ по государственным контрактам, не указано, что работы выполнены именно ООО «Строй-Сервис».

В совокупности с изложенным дана оценка судом и тому, что из выписки банка о движении денежных средств по расчетному счету ООО «Строй-Сервис» за спорный период не установлены факты закупа асфальтобетонных смесей, труб, лес, прочих материалов, а также по счету отсутствуют данные о затратах на приобретение либо привлечение и обслуживание специализированной техники, приведенной в актах выполненных работ.

Налоговым органом установлено, что на расчетный счет ООО «Строй-Сервис» в течение 2012 года поступали денежные средства от КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья», ООО «Дортэк», ООО «Стройдорэко», которые в последующем обналичивались с назначением платежа «другие цели». Схема движения денежных средств на счете данной организации подтверждает его транзитный характер. При этом согласно данным по счету у контрагента отсутствует производственный характер движения денежных средств (не производилось списание денежных средств на расходы, свидетельствующие о фактическом ведении хозяйственной деятельности, к примеру: на командировочные расходы, коммунальные расходы, арендную плату, услуги телефонной связи, на приобретение ТМЦ, товаров, работ, услуг и т.д.).

Из материалов дела также следует, что с целью подтверждения финансово-хозяйственных взаимоотношений КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» с ООО «Строй-Сервис» инспекцией проведены мероприятия налогового контроля, в том числе по розыску руководителя контрагента с целью проведения его допроса по вопросам взаимоотношений с налогоплательщиком, но свидетель по повестке в инспекцию не явился, документы по требованию не представил.

Суд первой инстанции, не ограничившись констатацией данного факта, провел допрос руководителя ООО «Строй-Сервис» Хазиахметова М.А., который пояснил, что является директором и учредителем ООО «Строй-Сервис» с 2006 года, в силу чего источником его осведомленности в отношении представленных сведений выступает непосредственное осуществление им должностных обязанностей в спорном периоде. Так, свидетель показал, что ООО «Строй-Сервис» занимается ремонтом и содержанием автомобильных дорог; на сегодняшний день имеет специализированную технику для обеспечения деятельности; с предприятием в 2012 году имелись взаимоотношения по заключенным договорам субподрядов на содержание автодорог в Читинском районе, по ремонту моста в Карымском районе, а также работы в Нерчинском и Сретенском районах, результаты которых на основании актов и справок формы КС-2 и КС-3 сдавались генеральному заказчику – ГУ «Служба единого заказчика Забайкальского края», которое никаких претензий по результатам произведенных работ к ООО «Строй-Сервис» не имело; для выполнения работ по ямочному ремонту в Нерчинском ДЭУ обществом приобретался битум и асфальтобетонная смесь: работы по договорам субподряда с КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» выполнялись поэтапно - сначала в Карымском районе (июнь-июль 2012 года), затем – в Шилкинском районе, Нерчинском районе и Сретенском районе (закончены были ближе к октябрю 2012 года); позднее выполнялись работы по ремонту моста в Беклемишево, ближе к базе, где хранилась техника, материал; в 2012 году у общества имелся грейдер, бульдозер, трактор, УАЗ для перевозки людей, самосвал КАМАЗ, ЗИЛ, погрузчик; техника числилась на свидетеле и его близких родственниках, с которыми заключались договоры на безвозмездное её использование; брались кредиты для приобретения техники, так как росли объемы производства работ, и увеличивалась численность сотрудников; он вызывался в инспекцию и допрошен по существу взаимоотношений с КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья»; по требованию инспекции представлял пакет документов, однако в связи с указанием сотрудников налоговой службы о необходимости их заверения, документы приняты не были, повторно документы не представлялись; ООО «Строй-Сервис» в 2012 году находилось на упрощенной системе налогообложения (доходы минус расходы); акты выполненных работ по объемам подряда, которые ООО «Строй-Сервис» передавало КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья», оформлялись последним; сведения об объемах работ представлялись предприятию на основании журналов производства работ, которые вело ООО «Строй-Сервис» и затем передавало их в КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» для последующей их передачи на контроль Службе единого заказчика; на 2012 год в штате общества были работники Злыгостев (бригадир), Чудин, Бородин, Иванов, Мишкелеев, имеющие большой стаж в отрасли по обслуживанию автодорог; по мере необходимости производства подрядных работ и высвобождения рабочего персонала, он мог привлекаться и на другие участки работ; материалы для осуществления работ (около 30%) приобретались обществом у КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья», а остальная часть – у третьих лиц за безналичный, наличный расчеты либо по обмену услугами.

Суд апелляционной инстанции поддерживает суд первой инстанции в том, что одни лишь показания Хазиахметова М.А. в отсутствие иных допустимых и относимых доказательств не могут являться подтверждением реального выполнения подрядных работ, поскольку в силу статьи 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.

Аналогичным образом, как верно указано судом первой инстанции, не может подменять необходимости документального подтверждения хозяйственных операций, связанных с непосредственными хозяйственными взаимоотношениями между КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» и ООО «Строй-Сервис», по которым учтены спорные расходы, и то, что результаты произведенных контрагентом субподрядных работ приняты генеральным заказчиком по государственным контрактам.

Таким образом, при недоказанности наличия реальных хозяйственных операций по выполнению субподрядных работ спорным контрагентом оснований для признания экономически оправданными расходов по оплате услуг субподрядчика ООО «Строй-Сервис», а также признания обоснованной полученной заявителем налоговой выгоды в виде отнесения в состав расходов произведенных затрат по оплате субподрядных работ, не имеется.

Исходя из вышеизложенного, суд первой инстанции обоснованно не усмотрел оснований для признания вывода налоговой инспекции о неправомерности уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на затраты по взаимоотношениям с ООО «Строй-Сервис» неправомерным.

Ссылки апеллянта на экономическую невозможность привлечения заявителем к выполнению работ, которые, как отражено в документах, выполнены ООО «Строй-Сервис», собственных работников и техники не принимаются по ранее высказанным апелляционной инстанцией мотивам (по эпизодам с ООО «Рисад», ООО «Партнер»).

Суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции о необоснованности отнесения в состав расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, затрат на подрядные работы по договору с ООО «Сервис Климатического Оборудования», основанный на следующем.

В соответствии с контрактом на выполнение дорожных работ по строительству (реконструкции) от 29.09.2011 №20-Ст/11, заключенному предприятием (подрядчик) с ГКУ «Служба единого заказчика» (заказчик), последний в качестве генерального подрядчика принимает на себя обязательства по строительству автомобильной дороги подъезд к с. Олекан в Нерчинском районе Забайкальского края по проекту «Строительство автомобильной дороги подъезд к с. Олекан в Нерчинском районе Забайкальского края (корректировка)», а заказчик берет на себя обязательства принять работы и оплатить их в соответствии с условиями контракта.

Пунктом 8.18 контракта предусматривалось, что подрядчик при исполнении контракта может привлечь субподрядные организации, обладающие необходимым опытом, оборудованием и персоналом, а в случаях, предусмотренных действующим законодательством, свидетельством СРО о допуске на соответствующий вид работ, сертификатом, общий объем работ, передаваемый подрядчиком на субподряд не должен превышать 50 % от стоимости контракта.

Во исполнение данного государственного контракта предприятием заключен с ООО «Сервис Климатического Оборудования» (подрядчик) договор подряда от 05.05.2012, предметом которого являлось выполнение работ по разработке выемки ПК 127+00 – ПК 133+00, с отсыпкой аварийного съезда ПК 129+54 механизированным звеном (экскаваторы 2 ед., самосвалы 3 ед.) подрядчика в соответствии с приложением № 1 (локальный сметный расчет от 05.05.2012), являющимся неотъемлемой частью договора.

В соответствии с локальным сметным расчетом от 05.05.2012 на строительство автомобильной дороги подъезд к с. Олекан в Нерчинском районе Забайкальского района выполнены работы по разработке выемки ПК 127+00-ПК 133+00 с отсыпкой аварийного съезда ПК 129+54 (обычные грунты; замена слабого грунта рабочего слоя в выемках; разработка грунта для обеспечения видимости, с земляными работами, выполняемыми механизированным способом, с перевозкой грузов автомобильным транспортом).

Контрагентом в адрес заявителя выставлены счета-фактуры №№ 1 от 07.06.2012, 2 от 25.07.2012, 3 от 20.09.2012, 4 от 04.10.2012, 10 от 27.12.2012 с сопутствующими им актами о приемке выполненных работ (оказанных услуг) на общую сумму 5638316 руб. (в т.ч. НДС – 860082 руб.), учтенных предприятием.

ООО «Сервис Климатического Оборудования» состоит на учете в Межрайонной ИФНС России № 1 по Забайкальскому краю с 19.10.2012, зарегистрировано по адресу: 687000, Агинский р-н, пгт. Агинское, ул. 9 Мая, 4, 2.

Учредителем является Дельмуханов С-Э.Т., руководителем с 19.03.2012 по 10.07.2013 являлся Акинжили И.А., с 11.07.2013 - Володин А.А.

Допрошенный в качестве свидетеля Володин А.А. (протокол допроса свидетеля от 28.04.2015 № 32) сообщил, что выполнял обязанности генерального директора ООО «Сервис климатического оборудования» с декабря 2012 года, с 15.04.2014 является директором ОО «Забаквастрой», сведениями об отношениях между КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» и ООО «Сервис климатического оборудования» не располагает, имущества не было, офис был снят в аренду; в период с 01.01.2012 зданий, сооружений, транспортных средств и спецтехники у общества не имелось. В ходе повторного допроса свидетель Володин А.А. сообщил, что о деятельности ООО «Сервис климатического оборудования», а также о взаимоотношениях с КГУП «Автомобильные дороги» ему ничего не известно, хотя название общества ему знакомо (протокол допроса свидетеля от 24.12.2015 № 90).

Дельмуханов С-Э.Т. в ходе допроса (протокол допроса свидетеля от 24.12.2015 № 91) сообщил, что в 2011 году по 2014 год работал механиком в ООО «Сервис климатического оборудования», в данный момент работает механиком в ООО «Забаквастрой», является учредителем ООО «СКО» Агинское», ему также знакомо название организации ООО «Сервис климатического оборудования», в ней он является учредителем, общество располагается по адресу: п. Агинское, ул. 9 Мая, 4-2, а собственником адреса является Соколова Людмила. Свидетель также показал, что в 2012 году общество работало с КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья», осуществлялась выемка грунта и завоз грунта в с. Олекан с апреля по декабрь 2012 года. Работали 2 машины (самосвалы) ХОВО, 1 фронтальный погрузчик, 1 экскаватор (Хитачи). При этом на вопросы об объектах, на которых осуществлялись работы, чьими силами и материалами они производились, сколько человек участвовало в них, каким образом производилась оплата за товары (работы, услуги), кто был инициатором сделки с предприятием и как происходило подписание договора, свидетель пояснить не смог. Кроме того, в качестве замечаний на протокол свидетель отметил, что во многих вопросах не компетентен.

Указанные протоколы допросов свидетелей, составленные в порядке статьи 90 Налогового кодекса РФ, правильно признаны судом первой инстанции в качестве относимых и допустимых доказательств по делу.

Из акта обследования от 17.04.2015 следует, что в присутствии Пляскина П.П. проведен осмотр по юридическому адресу контрагента: 687000, Агинский р-н, пгт. Агинское, ул. 9 Мая, 4, 2, в результате которого установлено, что по данному адресу расположено жилое кирпичное помещение, принадлежащее Соколовой Л.И.; на данной территории имеется гараж из кирпичного строения, общей площадью 30 кв.м.; признаки наличия по данному адресу ООО «Сервис Климатического Оборудования» отсутствуют.

Из протокола опроса свидетеля Пляскина П.П. от 17.04.2015 следует, что Соколова Л.И. является его супругой, а он ранее работал водителем в ООО «Сервис Климатического Оборудования». По просьбе по этому адресу было зарегистрировано указанное общество, но деятельность по данному адресу ООО «Сервис Климатического Оборудования» не вело, так как по нему располагается жилой дом, договор аренды не заключался. Других организаций, зарегистрированных по данному адресу, нет.

Таким образом, взаимосвязь установленных по делу обстоятельств позволила суду первой инстанции прийти к правильному выводу о противоречивости сведений, отраженных в представленных налогоплательщиком в подтверждение правомерности отнесения спорных затрат в расходы документах, которые не подтверждают реальность спорных хозяйственных операций.

Обоснованно, как указывалось выше, судом первой инстанции отмечено, что тот факт, что результаты всех произведенных рассматриваемым контрагентом подрядных работ приняты генеральным заказчиком по государственному контракту, не может подменять необходимости документального подтверждения операций, связанных с непосредственными хозяйственными взаимоотношениями между предприятием и ООО «Сервис климатического оборудования», по которым учтены спорные расходы.

Апелляционная инстанции признает правильным подход суда первой инстанции, которому предприятием в ходе рассмотрения дела в подтверждение исполнения пункта 1.5. договора подряда от 05.05.2012 в части обеспечения техники подрядчика ГСМ в виде поставок дизельного топлива, а также произведения питания работников контрагента и оказания услуг по перевозке экскаватора по маршруту Нерчинск-Агинск были представлены счета-фактуры, товарные накладные, акты. Судом верно указано, что названные документы при установленном по делу отсутствии у ООО «Сервис климатического оборудования» собственной либо привлеченной специализированной техники и персонала, не могут подтверждать реальность выполнения подрядных работ по исследуемым сделкам.

При этом судом учтено и то, что товарно-транспортные накладные и путевые листы в отношении указанных операций между предприятием и спорным контрагентом не представлены, в то время как в целях обеспечения безопасности при перевозке опасных грузов автомобильным транспортом и исполнения Постановления Правительства Российской Федерации №372 от 23.04.1994, Приказом Минтранса России №73 от 08.08.1995 утверждены Правила перевозки опасных грузов автомобильным транспортом (далее – Правила), согласованные с Министерством внутренних дел Российской Федерации, Комитетом Российской Федерации по стандартизации, метрологии и сертификации, Министерством Российской Федерации по делам гражданской обороны, чрезвычайным ситуациям и ликвидации последствий стихийных бедствий и Министерством охраны окружающей среды и природных ресурсов Российской Федерации.

Правила перевозки опасных грузов автомобильным транспортом определяют основные условия перевозок опасных веществ автомобильным транспортом, общие требования по обеспечению безопасности при их транспортировке, регламентируют взаимоотношения, права и обязанности участников перевозки опасных грузов.

Пунктом 1.4. Правил закреплено, что к опасным грузам относятся любые вещества, материалы, изделия, отходы производственной и иной деятельности, которые в силу присущих им свойств и особенностей могут при их перевозке создавать угрозу для жизни и здоровья людей, нанести вред окружающей природной среде, привести к повреждению или уничтожению материальных ценностей.

Перечень опасных грузов, перевозимых автомобильным транспортом, приведен в приложении 7.3. к Правилам, и в нём содержится информация о том, что к перечню опасных грузов, допущенных к перевозкам автомобильным транспортом, относится дизельное топливо (3 класс опасного груза).

В пункте 2.4. Правил указано, что перевозка опасных грузов автомобильным транспортом осуществляется на основании договора перевозки, заключаемого в соответствии с действующим законодательством.

В силу пунктов 3.1.1., 3.1.2., 3.1.4 Правил грузоотправитель опасных грузов при наличии договора представляет в автотранспортную организацию заявку на перевозку, а при отсутствии договора - разовый заказ на перевозку. При принятии заявки автотранспортной организацией грузоотправитель должен представить товарно - транспортную накладную (4 экземпляра) и аварийную карточку системы информации об опасности, заполнение которой производится по данным изготовителя опасных веществ.

На каждое транспортное средство (колонну транспортных средств) грузоотправитель обязан представить паспорт безопасности вещества (материала) по ГОСТ Р 50587-93.

В соответствии с пунктами 4.1.1., 4.3.1., 5.1.6, 5.1.7., 5.1.9, 5.2.4. Правил опасные грузы должны перевозиться только специальными и (или) специально приспособленными для этих целей транспортными средствами, которые должны быть изготовлены в соответствии с действующими нормативными документами (тех. заданием, тех. условиями на изготовление, испытания и приемку) для полнокомплектных специальных транспортных средств и технической документацией на переоборудование (дооборудование) транспортных средств, используемых в народном хозяйстве. При этом упомянутые документы должны учитывать нижеследующие требования к транспортным средствам для перевозки опасных грузов.

Для выполнения погрузочно - разгрузочных операций с опасными грузами используется подъемно - транспортное оборудование, которое должно отвечать требованиям техники безопасности при выполнении этих работ.

Водители, временно занятые на перевозках опасных грузов, обязаны проходить медицинский осмотр при назначении их на данный вид перевозок и предрейсовый медицинский контроль перед каждым рейсом по перевозке опасных грузов, а в транспортных документах (Приложение 7.12) должна быть сделана отметка о прохождении водителем, назначаемым на перевозку опасных грузов, специальной подготовки или инструктажа и медицинского контроля.

Водитель, осуществляющий перевозку опасного груза, должен иметь при себе лицензионную карточку на транспортное средство с отметкой "Перевозка ОГ"; путевой лист с указанием маршрута перевозки в соответствии с требованиями раздела 2.6 и Приложения 7.11 настоящих Правил, с отметкой «Опасный груз», выполненной красным цветом, в верхнем левом углу и указанием в графе «Особые отметки» № опасного груза по списку ООН; свидетельство о допуске водителя к перевозке опасных грузов (Приложение 7.12); аварийную карточку системы информации об опасности (Приложение 7.5); товарно- транспортную накладную.

К проведению погрузочно-разгрузочных работ с опасными грузами допускаются операторы со стажем работы не менее 3 лет на применяемом подъемно - транспортном оборудовании.

Товарно-транспортная накладная оформляется как грузоотправителем и грузополучателем, так и представителем автотранспортной организации с обязательным наличием подписей всех заинтересованных сторон.

Договор перевозки опасных грузов является основанием для оплаты перевозок, а также осуществления расчетов за выполнение дополнительных услуг, определяемых спецификой перевозки конкретного вида опасного груза.

К группе транспортно-сопроводительных документов относятся: товарно-транспортная накладная; путевой лист; сертификат (о проведении подготовительных работ к перевозке опасных грузов); свидетельство о допуске водителя транспортного средства к перевозкам опасных грузов; свидетельство о допуске транспортного средства к перевозке опасных грузов (соответствие технического состояния требованиям Правил дорожного движения и Правил перевозок опасных грузов); аварийная и информационная карточки системы информации об опасности.

Товарно-транспортная накладная предназначена для учета движения товарно- материальных ценностей и расчетов за их перевозку автомобильным транспортом. Накладная состоит из двух разделов - товарного и транспортного. Перевозки опасных грузов предъявляют ряд требований к каждому из этих разделов при их заполнении у грузоотправителя.

Товарный раздел на опасный груз заполняют, указывая в графе 6 номера веществ по списку ООН и класс (подкласс) опасного груза, а на верхнем свободном поле делая отметку красным цветом "Опасный груз".

В транспортный раздел той же формы вносят следующие специальные пометки: в графе 1 повторяется запись товарного раздела (номер вещества ООН, его класс); в графе 2 записывают дату выдачи сертификата на опасный груз; в графе 12 раздела погрузочно- разгрузочных операций фиксируют дополнительные операции по обеспечению безопасности работ (применение специальных грузозахватных приспособлений, анализ груза на определение степени опасности, контроль за состоянием окружающей среды и т.д.); в строке "Транспортные услуги" указывают все дополнительные операции по перевозке опасных грузов, проводимые автотранспортной организацией в соответствии со статьей договора на перевозку (экспедирование, погрузка-разгрузка, выделение автомобиля прикрытия, охрана и т.д.).

Путевой лист является основным первичным учетным документом, который при выдаче его водителю транспортного средства, перевозящего опасные грузы, заполняется с учетом особенностей данного вида грузовых перевозок.

В графы 21 и 22 заносят маршрут перевозки в соответствии с требованиями обеспечения безопасности, а на верхнем свободном поле лицевой стороны делают отметку красным цветом "Опасный груз". В разделе "Особые отметки" фиксируют номер опасного вещества по списку ООН. Если нет возможности разместить маршрут перевозки опасного груза в отведенных для этой цели графах, его помещают на отдельном бланке как приложение к путевому листу (форма 3) и заверяют подписью диспетчера и печатью автотранспортной организации.

Сертификат, получаемый экспедитором клиента или по договоренности водителем транспортного средства у грузоотправителя, является дополнением к товарно- транспортной накладной и сдается грузополучателю после окончания перевозки. Сертификат определяет качественные характеристики опасного груза, подготовленного к перевозке грузоотправителем.

Одним из важнейших транспортно-сопроводительных документов является свидетельство о допуске водителя транспортного средства к перевозке опасных грузов. Свидетельство (форма 1) выдается водителю после прохождения инструктажа или обучения по специальной программе, учитывающих особенности конкретного вида или группы опасных веществ, предъявленных к перевозке в соответствии с положениями договора и планового задания автотранспортной организации. В свидетельстве фиксируется дата проведения медицинского осмотра водителей для определения состояния их здоровья, возможного осмотра водителей для определения состояния их здоровья, возможного участия в перевозке груза в зависимости от его опасных свойств.

Органами ГИБДД выдается свидетельство о допуске транспортного средства к перевозке опасных грузов (форма 2), удостоверяющее, что данный автомобиль оборудован и находится в техническом состоянии, отвечающем требованиям безопасности перевозок.

Кроме перечисленных документов, на транспортном средстве должна находиться (у экспедитора или водителя) аварийная карточка системы информации об опасности. Информационными карточками СИО, содержащими краткие предписания по ликвидации последствий инцидентов в зависимости от применяемого кода экстренных мер, снабжаются все сотрудники ГИБДД, контролирующие выполнение перевозок опасных грузов.

Все транспортно-сопроводительные документы, используемые на перевозках опасных грузов (кроме путевого листа и товарно-транспортной накладной), являются одной из отличительных черт организации этого перевозочного процесса.

Работа грузоподъемных машин и механизмов при перевозках опасных грузов происходит в условиях мест погрузки-разгрузки, оборудованных соответствующим образом.

Учитывая изложенного нормативное регулирование, а также специфику работы при осуществлении операций, связанных с погрузкой-разгрузкой, перевозкой и хранением опасных веществ, перевозимых автотранспортными средствами (в данном случае - дизельного топлива), суд первой инстанции верно указал на непредставление заявителем всех требуемых доказательств (в частности, разрешений на перевозку, свидетельств о допуске водителя к перевозке опасных грузов, путевых лисов в том числе с отметкой «Опасный груз»), подтверждающих его утверждение об обеспечении техники подрядчика дизельным топливом.

На основании изложенного суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что при проверке законности решения налогового органа в рассматриваемой части (по взаимоотношениям с ООО «СтройМонтаж», ООО «Партнер», ООО «Рисад», ООО «Строй-Сервис», ООО «Сервис климатического оборудования») суд первой инстанции должным образом исследовал и оценил все обстоятельства дела, по итогам чего сделал аргументированный и правильный вывод о наличии у налогового органа достаточных оснований для непринятия в составе расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, спорных затрат по оплате субподрядных работ и приобретению товара, а также отказа в применении налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.

Как верно указано судом, предприятие, избрав в качестве контрагентов такие организации, в отношении которых отсутствуют безусловные доказательства об обладании ими необходимыми ресурсами для исполнения условий сделок с заявителем, по которым последним сформированы спорные затраты по налогу на прибыль организаций и вычеты по НДС, вступая с ними в правоотношения, было свободно в выборе своих партнеров и должно было проявить такую степень осмотрительности, которая позволила бы ему рассчитывать на надлежащее поведение контрагентов в сфере налоговых правоотношений, с учетом того, что все негативные последствия от взаимоотношений с такими партнерами не могут быть переложены на бюджет.

Правильный вывод суда первой инстанции о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды путем формального оформления сделок с данными организациями с целью необоснованного увеличения затратной базы по налогу на прибыль организаций и налогу на добавленную стоимость на основании документов, не имеющих под собою реальных хозяйственных операций с ними, является правильным и подтверждается материалами дела.

Приведенные в апелляционной жалобе доводы предприятия в должной степени не опровергают выводы суда первой инстанции и подлежат отклонению. При этом многие утверждения апеллянта не соотносятся с содержащимися в решении выводами суда.

Суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции о недоказанности состава вмененного предприятию налогового правонарушения (вина в форме умысла) и неправомерности привлечения его к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, основанный на следующем.

В соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога.

В силу пункта 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Квалифицирующим признаком состава налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, является наличие умысла на неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы или иных неправомерных действий.

Согласно статье 106 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Налоговым кодексом РФ установлена ответственность.

Пунктом 6 статьи 108 Налогового кодекса Российской Федерации закреплено, что лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

В силу пункта 2 статьи 110 Налогового кодекса Российской Федерации налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

Вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения (пункт 4 статьи 110 Налогового кодекса Российской Федерации).

Согласно пункту 3 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 4 июня 2007 года №518-О-П, как следует из правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации, при производстве по делу о налоговом правонарушении налоговые органы осуществляют доказывание как самого факта совершения правонарушения, так и вины налогоплательщика; отсутствие вины при нарушении обязательств в публично-правовой сфере является одним из обстоятельств, исключающих применение санкций, поскольку свидетельствует об отсутствии самого состава правонарушения; иная трактовка состава правонарушения, в том числе налогового, как основания ответственности, противоречила бы природе правосудия; суд в связи с привлечением налогоплательщиков к ответственности за нарушение налоговых обязательств, исходя из принципов состязательности и равноправия сторон, не может ограничиться лишь формальной констатацией факта нарушения этих обязательств, не устанавливая иные связанные с ним обстоятельства, в том числе наличие или отсутствие вины соответствующих субъектов, в какой бы форме она ни проявлялась (Постановления от 17 декабря 1996 года №20-П и от 25 января 2001 года N1-П).

Конституционный Суд Российской Федерации исходит из необходимости установления вины при производстве по делу о налоговом правонарушении, поскольку по смыслу статьи 57 Конституции Российской Федерации налоговое обязательство состоит в обязанности налогоплательщика уплатить определенный налог, установленный законом. Неуплата налога в срок должна быть компенсирована погашением задолженности по налоговому обязательству, полным возмещением ущерба, понесенного государством в результате несвоевременного внесения налога. Поэтому к сумме собственно не внесенного в срок налога законодатель вправе добавить дополнительный платеж - пеню как компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок. Иного рода меры, а именно взыскание штрафов, по своему существу выходят за рамки налогового обязательства. Они носят не восстановительный, а карательный характер и являются наказанием за налоговое правонарушение, то есть за предусмотренное законом противоправное виновное деяние, совершенное умышленно либо по неосторожности. При производстве по делу о налоговом правонарушении подлежат доказыванию как сам факт совершения такого правонарушения, так и вина налогоплательщика.

Формы вины при совершении налогового правонарушения и обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, установлены статьями 110, 111 Налогового кодекса Российской Федерации. Виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности. Обстоятельствами, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения, признаются, в том числе и иные обстоятельства, которые могут быть признаны судом или налоговым органом, рассматривающим дело, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения.

Как установлено подпунктом 2 пункта 5 статьи 101, подпунктом 2 пункта 7 статьи 101.4 Налогового кодекса Российской Федерации, в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа обязан установить, образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения. Следовательно, при отсутствии состава лицо не может быть привлечено к налоговой ответственности (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 04 июня 2007 года №518-О-П).

Вменяя КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» умышленное совершение налогового правонарушения, налоговый орган в оспариваемом решении, в том числе указал: «… направлены на получение необоснованной налоговой выгоды посредством отражения в бухгалтерском и налоговом учете фактически не осуществляющихся хозяйственных операций..», «установленные в ходе проверки обстоятельства свидетельствуют о фиктивности сделок, наличии финансовой схемы, имитирующей увеличение затратной базы при отсутствии реальных взаимоотношений», «налоговым органом установлено, что Обществом при проведении выездной налоговой проверки представлены документы с учетом результатов проведенных налоговым органом проверок содержащие не достоверные, и противоречивые сведения», «вышеизложенное свидетельствует о недобросовестности организаций, фиктивности сделок, наличие финансовой схемы, имитирующей увеличение затратной базы при отсутствии реальных взаимоотношений и реального товародвижения, конечная цель, которой – минимизация налогов..», «…сознательно неправомерно включило в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, затраты..».

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции обоснованно указал, что в решении налогового органа отсутствует детальное описание факта установления умысла налогоплательщика в неполной уплате налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость. Правовая квалификация допущенного предприятием правонарушения, ответственность за которое предусмотрена пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, инспекцией не зафиксирована.

Налоговым органом не отражено то, каким образом, и какие должностные лица организации допустили умышленное совершение вмененного правонарушения, выразившегося в неполной уплате налога на добавленную стоимость.

Ссылки на документы и иные сведения, подтверждающие наличие умысла в действиях сотрудников КГУП «Автомобильные дороги Забайкалья» в решении налогового органа отсутствуют.

Следовательно, при привлечении предприятия к ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым органом не был установлен состав правонарушения.

Принимая во внимание вывод о недоказанности в действиях предприятия умысла в совершении налогового правонарушения, предусмотренного статьей 122 Налогового кодекса РФ, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что привлечение налогоплательщика к ответственности в размере 40 процентов от доначисленных сумм налога является неправомерным, в связи с чем, решение налогового органа признано недействительным в части привлечения к ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату НДС в виде штрафа в размере 5731669 руб.

Приведенные в апелляционной жалобе доводы налоговой инспекции о том, что в акте проверки и решении инспекции детально описано совершенное предприятием налоговое правонарушение, а именно об умышленных его действиях, выразившихся в создании формального документооборота, следствием которых явилась неуплата налога на прибыль и НДС; судом не учтены изложенные на станицах 90, 91, 94, 100, 101 акта и решения выводы налогового органа, которые подтверждают совершение предприятием вменяемого ему правонарушения сознательно, с умыслом, а также то, что действия налогоплательщика и контрагентов носили согласованный характер (зафиксировано на страницах 16, 39, 186-197, 214, 227, 261, 354 решения) подлежат отклонению, поскольку изложенные на указанных инспекцией страницах решения (при этом апелляционным судом исследовано решение инспекции в полном объеме) выводы налогового органа фактически констатируют получение предприятием необоснованной налоговой выгоды в виде минимизации налоговых обязательств посредством создания формального документооборота с контрагентами и имитации ими деятельности по выполнению субподрядных работ и приобретению товара, а значит, не устраняют установленное судом первой инстанции нарушение, выразившееся в не установлении формы вины налогоплательщика. Иными словами, налоговый орган установил и подробно описал объективную сторону правонарушения, а субъективная сторона правонарушения должным образом не зафиксирована.

При этом суд первой инстанции, делая вывод о неправомерности привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, правомерно исходил из того, что исследование им вопроса о форме вины налогоплательщика по собственной инициативе является недопустимым, поскольку тем самым суд подменяет собой налоговый орган и берет на себя его функции по установлению состава налогового правонарушения, тогда как подобные функции, как относящиеся к досудебным стадиям производства, не может выполнять суд (Постановление Конституционного Суда РФ от 14.07.05 N 9-П).

Поскольку признаков налогового правонарушения, предусмотренных пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса РФ, налоговым органом в оспариваемом решении не установлено, а в процессе правоприменительной практики недопустимо расширять сферу действия норм о налоговой ответственности, суд первой инстанции верно указал на отсутствие у него возможности переквалификации вмененного правонарушения с пункта 3 статьи 122 Налогового кодекса РФ на пункт 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ.

Апелляционный суд не установил оснований и для признания неправильными выводов суда первой инстанции в части начисления пени по налогу на добавленную стоимость.

В соответствии со статьей 75 Налогового кодекса РФ пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Поскольку материалами дела подтверждается наличие у налогоплательщика задолженности по налогу на добавленную стоимость, начисление пени в общей сумме 1864132,18 руб. (из 5667400,31 руб. оспоренных заявителем) суд первой инстанции правильно посчитал обоснованным.

Суд первой инстанции, установив ошибочность исключения налоговым органом из налоговых вычетов сумм налога (что подтверждено инспекцией при рассмотрении дела в суде первой инстанции), а также необоснованность отказа в принятии налоговых вычетов, верно признал неправомерным начисление пени в сумме 3803268,13 руб., из которых: по ООО «Торговый дом Форвард» - 375161,94 руб., по ООО ТК «Ага-Иркут» - 2491803,27 руб., по ООО «ТД Аверс» - 883107,94 руб., по ООО «СтройМонтаж» - 22373,09 руб., по ООО «Рисад» - 30821,89 руб.

Мотивированных возражений апелляционные жалобы инспекции и предприятия не содержат, суд апелляционной инстанции по результатам рассмотрения оснований для признания необоснованными указанных выводов суда не установил.

Апелляционная инстанция признает правильным вывод суда первой инстанции о неправомерности выводов налоговой инспекции и краевого налогового управления в части предложения уменьшить убытки, исчисленные налогоплательщиком по налогу на прибыль организаций за 2008, 2009, 2010, 2011гг., с внесением необходимых исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета, учитывая, что сумма неперенесенного убытка на 31.12.2013 составляет 75451613 руб., а также в части предложения внести исправления в приложение № 4 к листу 02 «Расчет суммы убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу» налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2013 год в отношении убытков, исчисленных за 2008, 2009, 2010 год, по состоянию на 31.12.2013 на сумму 31919159 руб., основанный на следующем.

В соответствии с пунктом 3 статьи 3 Налогового кодекса РФ налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными.

Из системного толкования положений пункта 1 статьи 30, пункта 1 статьи 82 Налогового кодекса РФ, статьи 6 Закона РФ от 21.03.1991 № 943-1 «О налоговых органах Российской Федерации» следует, что задачей налоговых органов является контроль за правильностью исчисления и своевременностью уплаты налогов.

Для реализации данной задачи налоговому органу предоставлен широкий круг полномочий, которые сводятся не только к определению обязанностей налогоплательщика, но и к определению его прав, и в конечном итоге к формированию действительного налогового обязательства налогоплательщика.

Пунктом 4 статьи 89 Налогового кодекса РФ установлено, что предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

Согласно пункту 8 статьи 101 Налогового кодекса РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей названного Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.

Положения пункта 4 статьи 89, пункта 8 статьи 101 и пункта 6 статьи 108 Налогового кодекса РФ, части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ возлагают на налоговый орган обязанность по доказыванию факта налогового правонарушения, что предполагает необходимость установления в ходе налоговой проверки конкретных обстоятельств, подтвержденных документально и свидетельствующих о совершении налогоплательщиком вменяемого ему налогового правонарушения.

Суд апелляционной инстанции согласен с судом первой инстанции в том, что с учетом вывода о недоказанности налоговым органом нереальности хозяйственных взаимоотношений налогоплательщика с ООО «Торговый дом Форвард», ООО ТК «Ага-Иркут» и ООО «ТД Аверс» в части приобретения нефтепродуктов, у инспекции не имелось оснований признавать необоснованными спорные затраты предприятия, а УФНС России по Забайкальскому краю не требовалось производить перерасчет налоговых обязательств путем восстановления расходов по налогу на прибыль, тем более в других налоговых периодах - не в тех, в которых они были заявлены налогоплательщиком, и такой подход в расчете обязательств налогоплательщика противоречит требованиям п. 3 ст. 3, ст.ст. 252, 272 и 274 Налогового кодекса РФ, и при наличии вывода о неправомерном отнесении предприятием в затраты по налогу на прибыль организаций расходов в части взаимоотношении с ООО «СтройМонтаж», ООО «Партнер», ООО «Рисад», ООО «Строй-Сервис», ООО «Сервис климатического оборудования», в рассматриваемой ситуации установить действительные налоговые обязательства предприятия представляется затруднительным.

В обозначенной ситуации судом первой инстанции высказана правильная позиция о том, что поскольку вышеназванные выводы о допущенных предприятием при исчислении налога на прибыль 2012-2013гг. нарушениях положены в основу решений инспекции и краевого налогового управления исходя из тех обстоятельств, которые существовали на момент их принятия, дальнейшая переоценка судом налоговых баз по налогу и определение по существу финансового результата деятельности предприятия фактически приведет к возложению на суд несвойственных ему функций по установлению и закреплению истинных налоговых обязательств налогоплательщика, в то время как суд не является ревизионным органом, и исчисление действительных налоговых обязательств вместо налоговых органов не входит в его компетенцию.

При таких обстоятельствах, у суда первой инстанции имелись основания для признания решений инспекции и Управления недействительными в рассматриваемой части.

Доводы инспекции, приведенные в апелляционной жалобе, не опровергают и данный правильный вывод суда первой инстанции, а нарушение баланса частных и публичных интересов, о котором указывает налоговый орган, апелляционным судом не установлено.

По результатам рассмотрения апелляционная инстанция признает выводы суда первой инстанции правильными, основанными на установленных по делу фактических обстоятельствах, получивших надлежащую оценку суда в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса РФ, подтверждены имеющимися в деле доказательствами.

Доводы предприятия и инспекции, приведенные ими в апелляционных жалобах, являлись предметом исследования суда первой инстанции, получили надлежащую оценку, и не опровергают правильные и обоснованные выводы суда первой инстанции.

Распределение судом первой инстанции расходов по уплате государственной пошлины произведено в полном соответствии с требованиями ст.110 Арбитражного процессуального кодекса РФ, и разъяснениями, содержащимися в постановлениях Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" и №46 от 11.07.2014 «О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах».

Ссылка инспекции на неприменение судом первой инстанции положений абзаца 4 пункта 67 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 №57 в силу представления заявителем части документов (товарно-транспортных накладных по контрагенту ООО «Форвард», копий паспортов сделок, счетов, спецификаций и т.д.) только в суд первой инстанции, подлежит отклонению как не относимая к рассматриваемой ситуации (в данном пункте речь идет об обязательном досудебном порядке обжалования), а условий для применения положений части 2 статьи 111 Арбитражного процессуального кодекса РФ и отнесения всех расходов по делу на лицо, злоупотребляющее своими процессуальными правами или не выполняющее своих процессуальных обязанностей, судом апелляционной инстанции не установлено.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционных жалоб, доводы которых проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность и обоснованность принятого по делу судебного акта.

Суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции в обжалуемой части и удовлетворения апелляционных жалоб.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

П О С Т А Н О В И Л:

Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 20 января 2017 года по делу № А78-10713/2016 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционные жалобы – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение двух месяцев с даты принятия через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий Е.О.Никифорюк

Судьи В.А.Сидоренко

Е.В.Желтоухов