Гражданский кодекс часть 1

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Савиной Л.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы индивидуального предпринимателя Прудецкого Андрея Егоровича и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №8 по Республике Саха (Якутия) на решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 3 февраля 2017 года, дополнительное решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 23 мая 2017 года по делу №А58-2640/2016 по заявлению индивидуального предпринимателя Прудецкого Андрея Егоровича (ОГРН 304140936000222, ИНН 140900099470, место нахождения: Верхоянский район) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №8 по Республике Саха (Якутия) (ОГРН 1051402036289, ИНН 1435124927, место нахождения: 677007, г.Якутск, ул.Дзержинского, 22/7) об отмене решения от 29.12.2015 №08-39/25 о привлечении к налоговой ответственности (суд первой инстанции: Андреев В.А.)

при участии в судебном заседании путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Республики Саха (Якутии):

от заявителя – Марковой Л.И., представителя по доверенности от 13.10.2015,

от инспекции – Заболоцкой М.Н., представителя по доверенности от 02.03.2107,

личность и полномочия которых установлены судьей Арбитражного суда Саха (Якутия) Эверстовой Р.И., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Васильевой Л.Э.,

установил:

Индивидуальный предприниматель Прудецкий Андрей Егорович (далее также – заявитель, предприниматель, ИП Прудецкий А.Е.) обратился в Арбитражный суд Республики Саха (Якутия) с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (т.16, л.д. 79-80), к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №8 по Республике Саха (Якутия) (далее также - налоговый орган, Инспекция) об отмене решения от 29.12.2015 №08-39/25 о привлечении к налоговой ответственности в части:

- единого налога на вмененный доход в размере 114 314 рублей, в том числе:

2012 год: за 1 квартал 2012 года - 2 219 рублей, за 2 квартал 2012 года - 2219 рублей, за 3 квартал 2012 года - 2219 рублей, за 4 квартал 2012 года - 2 958 рублей.

2013 год: за 1 квартал 2013 года - 6 119 рублей, за 2 квартал 2013 года - 6 990 рублей, за 3 квартал 2013 года - 6990 рублей, за 4 квартал 2013 года - 8 563 рублей.

2014 год: за 1 квартал 2014 года - 18734 рублей, за 2 квартал 2014 года - 19863 рублей, за 3 квартал 2014 года - 17577 рублей, за 4 квартал 2014 года - 19863 рублей.

и соответствующих пени и штрафов начисленных на указанные суммы налога.

- налога на доходы физических лиц в размере 4 213 1902, в том числе:

2012 год: в размере 77 121 рублей;

2013 год: в размере 555 603 рублей;

2014 год: в размере 3 580 466 рублей;

и соответствующих пени и штрафов начисленных на указанные суммы налога.

- налога на добавленную стоимость в размере 6 651 9333 рублей, том числе:

- 2013 год: за 2 квартал 2013 г. - 586 067 рублей, за 4 квартал 2013 г. - 351 161 рублей;

- 2014 год: за 1 квартал 2014 г. - 841 561 рублей, за 2 квартал 2014 г. - 638031 рублей, за 3 квартал 2014 г. - 2 744 666 рублей, за 4 квартал 2014 г. - 1 490 447 рублей и соответствующих пени и штрафов начисленные на указанные суммы налога.

Решением Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 3 февраля 2017 года признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №8 по Республике Саха (Якутия) от 29.12.2015 №08-39/25 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, проверенное на соответствие Налоговому Кодексу Российской Федерации, в части установления недоимки единого налога на вмененный доход в размере 114 314,0 рублей, пени в размере 19 946,60 рублей и штрафа по статье 122 Налогового Кодекса РФ в размере 2 152,0 рублей.

Суд первой инстанции обязал Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы №8 по Республике Саха (Якутия) устранить допущенные нарушения прав и законных интересов индивидуального предпринимателя Прудецкого Андрея Егоровича.

Судом первой инстанции взысканы с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 8 по Республике Саха (Якутия) в пользу индивидуального предпринимателя Прудецкого Андрея Егоровича расходы по уплате государственной пошлины в размере 300 рублей.

Дополнительным решением Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 23 мая 2017 года отказано в удовлетворении части требования предпринимателя по налогу на доходы физических лиц на сумму в размере 5 159 360 руб., по налогу на добавленную стоимость на сумму в размере 7 756 8867 руб.

Суд первой инстанции, признавая обоснованным доначисление налоговым органом предпринимателю налогов по общей системе налогообложения, исходил из того, что совокупность установленных в ходе мероприятий налогового контроля обстоятельств свидетельствует об оказании предпринимателем Прудецким А.Е. не собственно автотранспортных услуг по перевозке грузов, а услуг по обеспечению перевозок грузов, в связи с чем применение предпринимателем в отношении указанных услуг специального налогового режима в виде уплаты единого налога на вмененный доход в отношении вида деятельности как перевозка грузов неправомерно. Суд указал на отсутствие фактических агентских правоотношений, несоблюдение простой письменной формы агентского договора и невозможности применения статьи 425 Гражданского кодекса РФ в связи с прекращением обязательств сторон по договорам перевозки их исполнением.

В отношении налога на добавленную стоимость суд первой инстанции пришел к выводу, что обязанность по его уплате у предпринимателя имелась, вместе с тем, исходил из того, что объектом налогообложения в рассматриваемом случае должна была быть реализация услуг предпринимателя по перевозке, исходя из его обязательств перед ГУП ЖКХ РС (Я), а не разница в тарифах между ценой услуг по перевозке, оплаченной ГУП ЖКХ РС (Я) заявителю и ценой услуг по перевозке, оплаченной заявителем по договорам с другими индивидуальными предпринимателями. Установив, что налог на добавленную стоимость по решению инспекции доначислен в меньшем размере, чем подлежал уплате, суд пришел к выводу, что в данной части решение инспекции не нарушает прав и законных интересов налогоплательщика.

Признавая доначисления по единому налогу на вмененный доход неправомерными, суд первой инстанции пришел к выводу, что налоговым органом допущено процессуальное нарушение вынесения решения в части установления ответственности налогоплательщика с выводами о нарушении закона, которые не были предметом исследования ни при проведении проверки, ни при проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. Вместе с тем, поскольку представленные заявителем документы были направлены на уточнение налоговых обязательств в части НДС и НДФЛ, принятие этих документов для установления действительного объема налоговых обязательств по данным видам налога не противоречит закону и не нарушает прав заявителя.

Предприниматель и налоговый орган, не согласившись с решением суда первой инстанции и дополнительным решением суда, обжаловали их в апелляционном порядке.

По мнению предпринимателя, суд первой инстанции сделал необоснованный вывод о наличии заключенных между предпринимателем Прудецким А.Е. и другими предпринимателями договоров перевозки. Договор перевозки является заключенным только при наличии транспортной накладной, заказа или заявки отправителя. Договоры перевозки, заключенные заявителем с ГУП ЖКХ РС (Я), ТТН, акты сверки между предпринимателем и ГУП ЖКХ РС (Я), не содержат в себе сведения о заключении таких договоров. В договорах перевозки, заключенных с иными предпринимателями, заказчик (ИП Прудецкий А.Е.) поручает перевозчику (ИП) осуществить перевозку груза специально оборудованным автотранспортом, перевозчик обязуется доставить вверенный груз в пункт назначения. Судом не учтено, что во всех случаях в транспортных накладных, товарно-транспортных накладных указано, что заказчик (Грузоотправитель) – ГУП ЖКХ, грузополучатель: филиалы ГУП «ЖКХ», перевозчик: ИП Прудецкий А.Е., водитель: другие предприниматели. Иные предпринимателями не выступали перевозчиками и в документах в качестве таковых не указаны, предприниматель Прудецкий А.Е. в качестве отправителя груза не выступал, груз не передавал, товарно-транспортная накладная между ИП Прудецким А.Е. и иными предпринимателями не составлялась. Соответственно, договоры перевозки, подписанные между ИП Прудецким А.Е. и иными предпринимателями, являются незаключенными.

Фактически за проверяемый период налогоплательщиком выполнялись функции агента, а именно, производился поиск клиента, заключался с ним договор, а также, в случае необходимости, заключались соответствующие договоры с предпринимателями. Данные доводы подтверждаются, в том числе, движением денежных средств на расчетном счете предпринимателя (транзитный характер), свидетельскими показаниями, письменными пояснениями, накладными (отчетами). Поступающие денежные средства от ГУП ЖКХ РЯ (Я) предпринимателем Прудецким А.Е. перечислялись предпринимателям. Тот факт, что в ходе допросов предприниматели не указали на наличие агентских отношений, не может являться доказательством их отсутствия, поскольку налоговый орган не задавал вопросов о наличии каких-либо еще договоров, не интересовался в связи с чем денежные средства фактически являются транзитными.

Из анализа положений статьи 1005 Гражданского кодекса РФ следует, что письменная форма для агентского договора не обязательна. Вместе с тем, в 2015 году были заключены агентские договоры, распространяющие свое действие на предыдущие периоды, целью которых была регламентация всех прав и обязанностей участников сделки. Стороны сделки также договорились, что отчетом является фактически составленная транспортная накладная, подписанная клиентом, агентом и принципалом. Вывод суда первой инстанции о невозможности применения статьи 425 Гражданского кодекса РФ в рассматриваемом случае неверен, поскольку агентские договоры распространяют своего действие на ранее возникшие правоотношения ИП Прудецкого А.Е., как агента, и предпринимателем, как принципалов, а не на правоотношения, связанные с перевозкой.

Признавая правомерными доначисления налога на добавленную стоимость, суд первой инстанции вышел за пределы полномочий, поскольку осуществление налогового контроля отнесено к полномочиям налогового контроля. Расчет налогового органа, произведенный в суде, не был предметом досудебного рассмотрения, в связи с чем предприниматель лишен был возможности с ним ознакомиться и представить возражения.

В обоснование позиции заявитель привел судебную практику.

Оспаривая дополнительное решение суда, заявитель апелляционной жалобы указал на несоответствие сумм, отраженных в мотивировочной части решения суда, суммам, отраженным в резолютивной части, отказанных в удовлетворении.

Инспекция доводы апелляционных жалоб предпринимателя, с учетом дополнений, оспорила по мотивам, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу, полагает решение суда первой инстанции в обжалуемой предпринимателем части законным и обоснованным, подлежащим оставлению без изменения, а апелляционные жалобы – без удовлетворения. В письменных пояснениях налоговый орган указал на законность и обоснованность дополнительного решения суда, поскольку в резолютивной части решения суда не содержится выводов об удовлетворении (отказе в удовлетворении) требований.

Налоговый орган, не согласившись с решением суда первой инстанции в части, обжаловал его в апелляционном порядке, поставив вопрос об отмене решения суда первой инстанции в части удовлетворения требований предпринимателя, ссылаясь на нарушение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, а также несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела.

Инспекция указывает на то, что в рассматриваемом случае, доначислив единый налог на вменный доход для отдельных видов деятельности (далее также – ЕНВД), на основании представленных самим предпринимателем документов после составления акта выездной налоговой проверки, инспекция не нарушила положений статьи 346.29 Налогового кодекса РФ, определив действительный объем налоговых обязательств. Предприниматель самостоятельно обнаружил в поданной им налоговой декларации факт неотражения сведений по количеству транспортных средств, и заявил об этом путем представления возражений по акту. Представленные документы были учтены при вынесении оспариваемого решения, произведен перерасчет ЕНВД за 2012-2014 годы, при этом, новые нарушения инспекция не устанавливала. Начисленный инспекцией в ходе проверки ЕНВД не требует дополнительного подтверждения и декларирования налогоплательщиком; предприниматель не оспаривает наличие объектов налогообложения по ЕНВД, при этом, уточненные налоговые декларации за указанные периоды не представил.

Предпринимателем отзыв на апелляционную жалобу инспекции не представлен.

О месте и времени судебного заседания стороны извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Информация о времени и месте судебного заседания размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети «Интернет» 01.06.2017.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Определением Четвёртого арбитражного апелляционного суда от 28 июня 2017 года произведена замена судьи Никифорюк Е.О. в составе суда, рассматривающего дело, в связи с нахождением в отпуске, на судью Каминского В.Л., в связи с чем рассмотрение дела произведено с самого сначала.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель предпринимателя поддержала доводы, изложенные в апелляционных жалобах, просила решение суда первой инстанции отменить в части отказа в удовлетворении требований, дополнительное решение суда в полном объеме, и принять в данной части новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

Представитель инспекции полагала доводы апелляционных жалоб предпринимателя необоснованными, просила оставить решение суда и дополнительное решение в обжалуемой предпринимателем части без изменения, а апелляционные жалобы – без удовлетворения. Поддержала апелляционную жалобу инспекции, просила решение в части удовлетворения требований отменить и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев дело в порядке главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, проанализировав доводы апелляционных жалоб, дополнений к апелляционной жалобе, отзыва на апелляционную жалобу, письменных пояснений, изучив материалы дела, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, на основании решения начальника Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №8 по Республике Саха (Якутия) от 30.06.2015 №08-37/16 (с изменениями от 13.07.2015) с 30.06.2015 по 24.08.2015 проведена выездная налоговая проверка предпринимателя Прудецкого Андрея Егоровича по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на добавленную стоимость (НДС), налога на доходы физических лиц (НДФЛ) и единого налога на вменный доход (ЕНВД) за период с 01.01.2012 по 31.12.2014.

По итогам проверки инспекцией был составлен акт выездной налоговой проверки от 14.09.2015 №08-38/18, в котором отражены обстоятельства выявленных в результате налоговой проверки нарушений. Акт проверки вручен 14.09.2015 представителю заявителя.

О времени и месте рассмотрения материалов проверки, назначенного на 19.10.2015 в 11 час. 00 мин., заявитель был уведомлен 14.09.2015.

14.10.2015 Заявителем представлены письменные возражения от 13.10.2015 с дополнениями от 22.10.2015 и от 01.12.2015) а также ходатайство об отложении времени рассмотрения материалов проверки.

19.10.2015 Инспекцией принято решение об отложении срока рассмотрения материалов налоговой проверки на 28.10.2015.

О времени и месте рассмотрения материалов проверки, назначенного на 28.10.2015 в 11 час. 00 мин., заявитель был уведомлен 21.10.2015.

28.10.2015 Инспекцией приняты решение №08-37/39 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, решение №08-37/38/1 о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки, решение №08-37/38 об отложении срока рассмотрения материалов налоговой проверки которые 03.11.2015были вручены заявителю.

20.11.2015 Инспекцией была составлена Справка №08-38/23 о дополнительных мероприятиях налогового контроля, врученная 27.11.2015 уполномоченному представителю заявителя.

О времени и месте рассмотрения материалов проверки, назначенного на 29.12.2015 в 11 час. 00 мин., заявитель уведомлен 27.11.2015 извещением №455.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, письменных возражений на Акт проверки и материалов дополнительных мероприятий налогового контроля начальником Инспекции вынесено решение от 29.12.2015 №08-39/25 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения».

Данным решением Инспекцией была установлена неуплата налогов в общей сумме 11 224 042 рублей, в том числе НДФЛ в сумме 4 249 428 рублей, НДС в сумме 6 805 037 рублей, ЕНВД в сумме 169 577 рублей.

Заявитель также был привлечен к налоговой ответственности в виде штрафа (с учетом уменьшения в 10 раз по смягчающим обстоятельствам) в общей сумме 554 741 рублей, в том числе, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ за неуплату НДФЛ, НДС и ЕНВД; предусмотренной статьей 119 Налогового кодекса РФ за непредставление в установленный срок деклараций по НДФЛ, НДС и ЕНВД; предусмотренной статьей 126 Налогового кодекса РФ за несвоевременное представление документов.

Заявителю начислены пени по состоянию на 29.12.2015 в общей сумме 1 913 348 рублей, в том числе по НДФЛ в сумме 872 705,32 рублей, по НДС в сумме 1 017 464,70 рублей, по ЕНВД в сумме 23 178,46 рублей. Решение от 29.12.2015 №08-39/25 вручено 14.01.2016 Заявителю.

Заявитель не согласился с данным решением налогового органа в полном объеме и обратился с жалобой на данное решение Инспекции в вышестоящий орган.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) № 05-16/1262 от 18.04.2016 апелляционная жалоба заявителя была оставлена без удовлетворения, а оспариваемые решения Инспекции без изменений.

Не согласившись с решением инспекции в части, предприниматель оспорил его в судебном порядке.

Суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции и дополнительное решение суда первой инстанции подлежащим оставлению без изменения, а апелляционные жалобы - без удовлетворения, исходя из следующего.

Судом первой инстанции правильно установлены фактические обстоятельства по делу, верно применены нормы материального права.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, досудебный порядок урегулирования спора соблюден.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о неправомерности применения предпринимателем Прудецким А.Е. специального режима налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в отношении деятельности по спорным сделкам и необходимости применения к ним общего режима налогообложения, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, установлено судом и не оспаривается сторонами, заявитель в проверяемом периоде фактически осуществлял следующие виды деятельности: заключал договоры грузовых перевозок с ГУП «ЖКХ РС (Я)», ООО «Арктика», исполнение которых осуществлялись с привлечением транспортных средств других индивидуальных предпринимателей, эксплуатацию которых налогоплательщик не осуществлял; поставка продуктов питания, поставка картин и спортивных костюмов для призов легкоатлетической эстафеты, поставка якутских сувениров для призов песенного конкурса, поставка календарей, купли-продажи костюмов и бейсболок.

Предприниматель в проверяемый период, в связи с утратой права применения упрощенной системы налогообложения на основе патента в связи с несвоевременной оплатой части стоимости патента по виду деятельности: оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов автомобильным транспортом, применял специальный режим налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности по виду деятельности – оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, применяемый на территории муниципального образования Верхоянский улус на основании решения №19-7 от 19.10.2005 Верхоянского районного Совета депутатов (с изменениями, внесенными решением №78 от 09.11.2007).

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения (далее в настоящей главе - общий режим налогообложения) и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Объектом налогообложения для применения единого налога на вменённый доход является вмененный доход налогоплательщика (статья 346.29 Налогового кодекса РФ).

В силу пункта 2 указанной статьи налоговой базой для исчисления суммы единого налога на вмененный доход признается величина вменённого дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определённому виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.

В силу пункта 3 указанной статьи при оказании автотранспортных услуг по перевозке грузов расчет единого налога производится исходя из физического показателя «количество автотранспортных средств, используемых для перевозки грузов» и базовой доходности в месяц.

В соответствии с подпунктом 5 пункта 2 статьи 346.26 указанного Кодекса деятельность по оказанию автотранспортных услуг по перевозке грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг подлежит обложению ЕНВД для отдельных видов деятельности.

Из буквального содержания указанной нормы следует, что основанием возникновения права применения специального налогового режима и уплату единого налога, является факт осуществления предпринимательской деятельности в установленной законом сфере и при определённых условиях.

Как следует из материалов дела и установлено судом, заявитель в период 2012-2014 годы осуществлял предпринимательскую деятельность по перевозке котельного топлива для обеспечения нужд ГУП «Жилищно-коммунальное хозяйство Республики Саха (Якутия)» (далее - ГУП «ЖКХ РС (Я)»). В частности, им были заключены следующие договоры (т.д. 11):

- договор №12399/09/2013 от 02.11.2012 на перевозку котельного топлива для нужд ГУП «ЖКХ РС(Я)» от с. Сайды до п. Батагай Верхоянского р-на РС(Я);

- договор №12931/09/2013 от 13.02.2012 на перевозку котельного топлива для нужд ГУП «ЖКХ РС(Я)» от с. Нижнеянск Усть - Янского р-на до п. Батагай Верхоянского р-на РС(Я);

- договор №15388 от 11.12.2012 на перевозку котельного топлива для нужд ГУП «ЖКХ РС(Я)» от с. Нижнеянск Усть - Янского р-на до п. Батагай Верхоянского р-на РС(Я), от с.Сайды до п. Батагай Верхоянского р-на РС(Я) (с внесенными изменениями согласно дополнительного соглашения №1 от 16.12.2013, Дополнительного соглашения №2 от 02.07.2014);

-договор №15390 от 16.12.2012 на перевозку котельного топлива для нужд ГУП «ЖКХ РС(Я)» от с. Нижнеянск Усть - Янского р-на до п. Абый Абыйского р-на РС(Я) (с внесенными изменениями согласно Дополнительного соглашения №1 от 16.12.2013г.);

- договор №18539 от 18.11.2014 на перевозку котельного топлива для нужд ГУП «ЖКХ РС(Я)» от с. Сайды до п. Батагай Верхоянского р-на РС(Я), от с. Нижнеянск Усть – Янского р-на до п. Батагай Верхоянского р-на РС(Я), от с. Усть - Куйга Усть - Янского р-на до п. Батагай Верхоянского р-на РС(Я).

Согласно условиям данных договоров ГУП ЖКХ (Заказчик) поручил предпринимателю (перевозчик) осуществить перевозку котельного топлива. При этом, ответственность за сохранность и своевременность доставки груза несет непосредственно предприниматель (п.3.1.1 договора).

Стороны договора не имеют права на уступку прав требований по обязательствам, вытекающим из договора без согласия другой стороны (п.5.3 договора).

В целях исполнения условий указанных договоров, заявитель заключил с другими индивидуальными предпринимателями договоры на перевозку котельного топлива для обеспечения нужд ГУП ЖКХ на основании которых заявитель поручил им (перевозчикам) доставить груз в пункт назначения и произвести соответствующую оплату данных услуг (т.д.4-6). Названные договоры содержат идентичные существенные условия, в соответствии с которыми Заказчик (ИП Прудецкий А.Е.) поручает перевозчику (иному предпринимателю) осуществить перевозку котельного топлива специально оборудованным автотранспортом, предназначенным для перевозки данного вида груза, при этом, перевозчик обязуется своевременно и в сохранности доставить вверенный ему груз в пункт назначения с соблюдением условий его перевозки, а заказчик обязуется принять перевезенный груз и произвести оплату его перевозки.

Согласно представленным в дело транспортным накладным заказчиком выступает (Грузоотправитель) – ГУП ЖКХ, грузополучатель: филиалы ГУП «ЖКХ», перевозчик: ИП Прудецкий А.Е., водитель: другие предприниматели. Следовательно, фактически перевозку груза осуществляли водители, перечень которых приведен в решении инспекции, с которыми предпринимателем Прудецким А.Е. были заключены договоры на перевозку котельного топлива.

В ходе проверки инспекцией установлено, что вышеназванные физические лица в проверяемом периоде состояли на налоговом учете в качестве индивидуальных лиц, самостоятельно сдавали налоговые декларации по единому налогу на вмененный доход по виду деятельности «оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов».

Налоговым органом в ходе анализа договоров на перевозку твердого котельного топлива установлено получение налогоплательщиком дохода не от перевозки грузов, а от организации обеспечения перевозок грузов, что подтверждается установлением им тарифов за перевозку грузов, отличных от тарифов, предусмотренных договорами, заключенными с ГУП «Жилищно-коммунальное хозяйство Республики Саха (Якутия)».

Таким образом, налоговой проверкой установлено, что ИП Прудецкий А.Е. фактически не в полном объеме самостоятельно осуществлял перевозку груза, а использовал других лиц, которые осуществляли фактическую перевозку указанного груза, транспортом, не принадлежащим предпринимателю на праве собственности или ином праве (пользовании, владении и (или) распоряжении).

В данном случае деятельность ИП Прудецкого А.Е. сводилась к управлению процессом перевозок, а не к самостоятельному оказанию услуг по перевозке, следовательно, доход (выручка) от этих услуг должна облагаться налогами по общей системе налогообложения.

Исходя из вышеизложенного, при оказании перечисленных видов услуг заявитель был обязан самостоятельно исчислять и уплачивать налог на доходы физических лиц и налог на добавленную стоимость.

Согласно подпункту 10 пункта 1 статьи 208, статье 209 НК РФ объектом обложения НДФЛ - налоговых резидентов Российской Федерации являются, в частности, доходы, получаемые в результате осуществления ими деятельности в Российской Федерации.

Исходя из статьи 41 НК РФ, доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами «Налог на доходы физических лиц», «Налог на прибыль организаций» НК РФ.

В силу статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ. Для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 НК РФ, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218-221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных главой 23 НК РФ.

Согласно пункту 3 статьи 225 НК РФ общая сумма НДФЛ исчисляется по итогам налогового периода (исходя из статьи 216 НК РФ им признается календарный год) применительно ко всем доходам налогоплательщика, дата получения которых относится к соответствующему налоговому периоду.

Дата фактического получения дохода в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме.

Налоговым органом установлено получение предпринимателем в проверяемом периоде денежного дохода от перевозки котельного топлива посредством зачисления денежных средств по вышеуказанным договорам с ГУП ЖКХ. Размер средств, полученных по данным договорам и установленных налоговым органом, заявителем не оспаривается.

При таких обстоятельствах является правильным вывод суда о том, что Инспекция обоснованно признала предпринимателя виновным в неуплате НДФЛ, применив также к нему меры ответственности в виде пени и штрафа за несвоевременную уплату данного налога.

Суд апелляционной инстанции, отклоняя доводы заявителя апелляционной жалобы, считает, что, исходя из буквального содержания подпункта 5 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ и установленных по настоящему делу обстоятельств, судом сделан обоснованный вывод о неправомерности применения предпринимателем ЕНВД в отношении деятельности по спорным сделкам и необходимости применения к ним общего режима налогообложения.

Применительно к ситуации по настоящему делу само по себе наименование и содержание условий заключенных налогоплательщиком однотипных договоров как перевозка грузов при установленных судами фактических обстоятельствах и взаимоотношений не может свидетельствовать об оказании индивидуальным предпринимателем Прудецким А.Е. именно услуг, подпадающих под действие подпункта 5 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ.

Доводы предпринимателя о незаключенности договоров перевозки с иными предпринимателями, наличии между ними агентских отношений, по мнению суда апелляционной инстанции, не опровергают установленные по делу обстоятельства осуществления предпринимателем Прудецким А.Е. деятельности по управлению процессом перевозок, а не по самостоятельному оказанию услуг по перевозке, следовательно, доход (выручка) от этих услуг должна облагаться налогами по общей системе налогообложения.

Доводы заявителя о том, что договоры по перевозке котельного топлива для обеспечения нужд ГУП «ЖКХ РС(Я), заключенные с ГУП «ЖКХ РС(Я)», а также договоры на перевозку котельного топлива для обеспечения нужд ГУП ЖКХ заключенные между заявителем и индивидуальными предпринимателями были заключены во исполнение агентских договоров, которые были оформлены в 2015 году, обосновано отклонены судом первой инстанции.

Суд первой инстанции, оценив имеющиеся в деле доказательства (договора перевозки заявителя с ГУП ЖКХ РС(Я), ТТН, акты сверки между заявителем и ЖКХ, условия договоров перевозки с предпринимателями, содержание условий агентских договоров), в их совокупности и взаимосвязи в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации также приходит к выводу о том, что осуществление перевозки котельного топлива в 2012-2014 годах производилось им на основании исключительно договоров перевозки, а не на основании агентских договоров.

Судом первой инстанции отклонен довод заявителя о том, что заявитель при заключении сделок с ГУП ЖКХ РС(Я) фактически действовал как агент (без заключения договора), поскольку в силу требований закона данный договор должен быть в письменной форме.

Суд апелляционной инстанции исходит из того, что приведенные заявителем доводы о наличии агентских отношений между ИП Прудецким А.Е. (агент) и иными предпринимателями, при наличии заключенных договоров на перевозку котельного топлива с ГУП ЖКХ РС (Я), не опровергают установленные по делу обстоятельства, которые не подтверждают самостоятельное оказание ИП Прудецким А.Е. автотранспортных услуг по перевозке грузов транспортными средствами, находящимися у него на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) по договорам, заключенным с ГУП ЖКХ РС(Я).

Суд апелляционной инстанции соглашается с судом первой инстанции, отклонившим утверждение заявителя о том, что заключенные в 2015 году агентские договора распространяют свое действие на договора перевозки с ГУП ЖКХ 2012-2014 годов, поскольку на момент их заключения обязательства сторон по договорам перевозки котельного топлива уже были прекращены их исполнением.

Апелляционным судом не установлено неправильного применения судом первой инстанции статей 425 и 1008 Гражданского кодекса РФ.

Суд апелляционной инстанции, отклоняя доводы заявителя, также учитывает, что предприниматель сам перечислял денежные средства индивидуальным предпринимателям по факту оказания ими услуг по перевозке груза после подписания актов приема-сдачи выполненных работ, перечисление в проверяемые периоды от предпринимателей в адрес ИП Прудецкого А.Е. денежных средств в виде вознаграждения по агентскому договору не подтверждено; отчеты агента не представлены. Между тем, в рамках взаимоотношений по договорам на перевозку котельного топлива для обеспечения нужд ГУП ЖКХ РС(Я) между предпринимателями составлялись и подписывались акты приема-передачи выполненных работ, товарно-транспортные накладные, в которых заказчиком выступает ИП Прудецкий А.Е. Из материалов дела не усматривается наличие в спорных периодах агентских правоотношений между ИП Прудецким А.Е. и предпринимателями.

Свидетельские показания Дьячковского В.В., полученные в судебном заседании от 14.11.2016, а также представленные заявителем копии нотариально удостоверенных заявлений 15 индивидуальных предпринимателей (т.16 л.д.15-34), подтверждающие фактически сложившиеся отношения между ними и заявителем по агентскому договору, также не устанавливают наличие агентских правоотношений по данной категории договора в проверяемый налоговым органом период, поскольку в соответствии пунктом 1 статьи 162 ГК РФ несоблюдение простой письменной формы сделки лишает стороны права в случае спора ссылаться в подтверждение сделки и ее условий на свидетельские показания.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о правомерности доначисления заявителю НДФЛ и применения мер ответственности правильными, а доводы предпринимателя по указанным основаниям подлежащими отклонению. Ссылки предпринимателя на судебную практику не могут быть приняты судом во внимание, поскольку обстоятельства приведенных им дел не аналогичны обстоятельствам по рассматриваемому делу.

Судом апелляционной инстанции не установлено оснований для признания обоснованными доводов заявителя относительно выводов суда первой инстанции в части налога на добавленную стоимость, с учетом следующего.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения по НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 167 НК РФ установлено, что моментом определения налоговой базы по НДС, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 данной статьи, является наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Согласно абзацу 1 пункта 1 статьи 154 НК РФ налоговая база по НДС при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено данной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Пунктом 1 статьи 166 НК РФ предусмотрен порядок исчисления НДС, исходя из которого сумма налога при определении налоговой базы на основании статей 154 - 159 и 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

В соответствии с положениями подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем, в случаях и порядке установленных НК РФ.

Согласно пункту 7 статьи 166 НК РФ в случае отсутствия у налогоплательщика бухгалтерского учета или учета объектов налогообложения налоговые органы имеют право исчислять суммы НДС, подлежащие уплате, расчетным путем на основании данных по иным аналогичным налогоплательщикам.

Основанием к доначислению НДС послужило необоснованное применение налогоплательщиком режима налогообложения в виде уплаты ЕНВД по осуществляемому виду предпринимательской деятельности – транспортным перевозкам, поскольку последние осуществлялись с использованием привлеченных транспортных средств других предпринимателей, эксплуатацию которых налогоплательщик не осуществлял (в 2012-2014 годах), а также с использованием транспортных средств, не принадлежащих налогоплательщику на праве собственности или ином праве (пользовании, владении и (или) распоряжении).

В связи с этим, налоговый орган сделал вывод об осуществлении предпринимателем деятельности, подпадающей под общий режим налогообложения, на основании чего начислил налогоплательщику налоги, в том числе НДС.

Суд апелляционной инстанции считает правильными выводы суда первой инстанции о том, что обязанность по уплате налога на добавленную стоимость у предпринимателя имелась.

Судом первой инстанции установлено, что инспекция при исчисления размере НДС пришла к выводу о том, что налог должен быть исчислен с суммы разницы между ценой реализации полученной заявителем по обязательствам договора перевозки котельного топлива с ГУП ЖКХ РС(Я), и ценой реализации перевозки данного топлива для нужд ГУП ЖКХ, которую осуществили индивидуальные предприниматели по обязательствам заключенных ими договоров перевозки с заявителем.

Суд апелляционной инстанции считает правильными выводы суда первой инстанции о том, что в рассматриваемом случае объектом налогообложения должна была быть признана реализация услуг предпринимателя по перевозке, исходя из его обязательств перед ГУП ЖКХ РС (Я), а не разница в тарифах между ценой услуг по перевозке, оплаченной ГУП ЖКХ РС (Я) заявителю и ценой услуг по перевозке, оплаченной заявителем по договорам с другими индивидуальными предпринимателями.

По расчету налогового органа, произведенному в ходе рассмотрения дела в суде, исчисление НДС для заявителя за проверяемый период должно было составить 13 258 484 рублей, а не 6 805 027 рублей.

Вместе с тем, поскольку заявителем оспаривается начисление налога в размере 6 651 9333 рублей, а сумма налога, подлежащая уплате, исходя из верного расчета налога, превышает оспариваемую сумму, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что оснований для признания недействительным решения Инспекции в данной части доначисления налога и применения мер налоговой ответственности не имеется, поскольку размер недоимки, установленный оспариваемым решением, не нарушает прав и законных интересов налогоплательщика.

Судом апелляционной инстанции оснований для признания данного вывода суда первой инстанции необоснованным не установлено, с учетом следующего.

На основании части 1 статьи 13 Гражданского кодекса РФ ненормативные акты государственного органа или органа местного самоуправления, не соответствующие закону или иным правовым актам и нарушающие гражданские права и охраняемые законом интересы гражданина или юридического лица, могут быть признаны судом недействительными.

Согласно пункту 2 статьи 29 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражные суды рассматривают в порядке административного судопроизводства возникающие из административных и иных публичных правоотношений экономические споры и иные дела, связанные с осуществлением организациями и гражданами предпринимательской и иной экономической деятельности, в том числе, об оспаривании ненормативных правовых актов органов местного самоуправления, решений и действий (бездействия) органов местного самоуправления, иных органов и должностных лиц, затрагивающих права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В Определениях Конституционного Суда РФ от 20 ноября 2003 года № 449-О и от 4 декабря 2003 года № 418-О также указано, что граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд, а арбитражный суд обязан рассмотреть исковые требования о признании ненормативных правовых актов недействительными, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц - незаконными, если заявители полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение или действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления этой деятельности.

В пункте 6 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 1 июля 1996 года № 6/8 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского законодательства Российской Федерации» разъяснено, что основанием для принятия решения суда о признании ненормативного акта государственного органа или органа местного самоуправления недействительным являются одновременно как его несоответствие закону или иному правовому акту, так и нарушение указанным актом гражданских прав и охраняемых законом интересов гражданина или юридического лица, обратившихся в суд с соответствующим требованием.

С учетом изложенного суд апелляционной инстанции полагает, что требования заявителя могут быть удовлетворены только в том случае, если будут установлены следующие обстоятельства:

-несоответствие оспариваемого им акта закону или иному нормативному правовому акту;

-нарушение прав и законных интересов Общества при принятии оспариваемого ненормативного правового акта.

При отсутствии хотя бы одного из данных обстоятельств требования заявителя удовлетворению не подлежат.

Поскольку в рассматриваемом случае решение инспекции в части доначисления налога на добавленную стоимость в меньшем размере прав и законных интересов предпринимателя не нарушает, оснований для удовлетворения требований о признании такого решения инспекции недействительным не имеется. Доводы заявителя о нарушении его прав в связи с отсутствием возможности ознакомиться с расчетом налога и представить свои возражения материалами дела не подтверждены, более того, мотивированных возражений относительно расчета налогового органа при апелляционном обжаловании не приведено.

Как следует из материалов дела, дополнительным решением Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 23 мая 2017 года отказано в удовлетворении части требования предпринимателя по налогу на доходы физических лиц на сумму в размере 5 159 360 руб., по налогу на добавленную стоимость на сумму в размере 7 756 8867 руб.

Основанием для принятия дополнительного решения послужило то обстоятельство, что при принятии решения суда первой инстанции от 03.02.2017 судом в резолютивной части не разрешен вопрос в отношении требований заявителя об оспаривании решения инспекции в части налогу на доходы физических лиц на сумму в размере 5 159 360 руб., по налогу на добавленную стоимость на сумму в размере 7 756 8867 руб., при том, что в соответствии с мотивировочной частью решения суда суд пришел к выводу о правомерности данных доначислений.

Судом апелляционной инстанции установлено, что дополнительное решение принято судом в соответствии с частью 1 статьи 178 Арбитражного процессуального кодекса РФ, поскольку по части требований заявителя судом не было принято решение.

Доводы заявителя апелляционной жалобы относительно несоответствия сумм, отраженных в мотивировочной части решения суда от 03.02.2017, суммам, указанным в качестве отказанных в удовлетворении в дополнительном решении суда, не нашли своего подтверждения, поскольку приведенные в дополнительном решении судом первой инстанции суммы включают в себя, помимо суммы доначисленного налога на доходы физических лиц и налога на добавленную стоимость, также суммы пени и налоговых санкций.

Суд апелляционной инстанции по результатам рассмотрения приходит к выводу, что апелляционные жалобы предпринимателя на решение суда первой инстанции и дополнительное решение суда первой инстанции об отказе в удовлетворении требований заявителя удовлетворению не подлежат.

Судом апелляционной инстанции также не установлено оснований для признания обоснованной апелляционной жалобы на решение суда первой инстанции налогового органа, с учетом следующего.

Как установлено судом первой инстанции, по итогам налоговой проверки Инспекцией был составлен акт выездной налоговой проверки от 14.09.2015 №08-38/18.

14.10.2015 заявителем представлены письменные возражения от 13.10.2015, согласно которым заявитель указал, что не согласен с доначислением сумм налога, штрафов и пени и представил дополнительные документы, подтверждающие произведенные расходы, которые будут им представлены позднее в связи с семейными обстоятельствами (т.5 л.д.103).

22.10.2015 заявителем были представлены дополнения к возражениям от 13.10.2015 (т.5 л.д.107-109) в соответствии с которыми предприниматель указал, договоров оказания услуг с физическими лицами он не заключал, а им были заключены договора аренды транспортного средства с экипажем (копии договоров (9л) и платежных документов (344 л) представлены с дополнением), что должно было привести к изменению льгот по ЕНВД. Также заявителем указано, что осуществление перевозки на его транспорте в 2013-2014 годах было осуществлено в большем объеме, чем установил налоговый орган, доказательства которому будут представлены позднее.

20.11.2015 Инспекцией была составлена Справка №08-38/23 о дополнительных мероприятиях налогового контроля, врученная 27.11.2015 уполномоченному представителю Заявителя.

01.12.2015 заявителем в Инспекцию представлены дополнения к ранее представленным возражениям от 13.10.2015 с дополнениями от 22.10.2015 и к справке о дополнительных мероприятиях № 08-38/23 от 20.11.2015 (т.5.л.д.110-116.) в которых предприниматель представив дополнительно договоры аренды, агентские договоры, аналитические регистры и иные документы указал, что фактически сумма налоговых обязательств но НДФЛ должна составлять 3 252 186,53 рублей, а по НДС в размере 5 328 648,94 рублей. Также заявителем заявлено ходатайство о снижении налоговой ответственности в 90 раз.

К дополнениям от 01.12.2015 заявителем были представлены дополнительно следующие документы: копии договоров аренды транспортных средств, актов приема -передачи транспортных средств, расходно - кассовых ордеров, паспортов физических лиц, паспортов транспортных средств по следующим физическим лицам: Данилов A.M., Соловьев Р.П., Соловьев Ю.А.. Слепцов М.Н., Слепцов А.С, Новгородов А.А., Юмшанов Н.Р. на 138 листах; договоров субаренды транспортных средств, актов приема - передачи транспортных средств, расходно - кассовых ордеров, паспортов физических лиц, паспортов транспортных средств по следующим физическим лицам: Васильев Г.Н.. Новгородов.А.И., Новгородов И.А., Чириков П.М., Чириков Д.Г. на 199 листах; договоров возмездного оказания услуг, актов приема - передачи транспортных средств, актов приема - передачи оказанных услуг, расходно - кассовых ордеров, паспортов физических лиц, транспортных накладных и товарно -транспортных накладных по следующим физическим лицам: Попов В.Д., Потапов Е.Г., Юмшанов В.К. на 40 листах.

Инспекция рассмотрела данные дополнения и согласилась в рассматриваемой части с предпринимателем, отнеся доходы по указанным транспортным средствам на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

При этом, по мнению Инспекции, исчислив ЕНВД на основании представленных самим налогоплательщиком документов, инспекция не нарушила положения статьи 346.29 НК РФ, поскольку при исчислении ЕНВД в отношении предпринимательской деятельности по перевозке грузов должен применяться физический показатель «количество автотранспортных средств, используемых для перевозки грузов».

Заявитель считая, что он не заявлял возражений по поводу объема доначисленного ЕНВД, и представлял дополнительные документы в целях уменьшения размера налоговых обязательств по НДС и НДФЛ, доказывая свое право на применение упрощенного режима налогообложения, доначисление недоимки единого налога на вмененный доход в размере 114 314,0 рублей, пени в размере 19 946,60 рублей и штрафа по статье 122 НК РФ в размере 2 152,0 рублей является незаконным в связи с нарушением процедуры принятия решения в данной части.

Заявитель также посчитал неправомерным дополнительное по сравнению с содержанием акта 14.09.2015 №08-38/18 доначисление НДФЛ в размере 737 635 рублей, в том числе 62 300 за 2013 год и 675 335 рублей за 2014 год, исходя из того, что данное налоговое правонарушение было установлено не в акте и не в результате дополнительных мероприятий, а посредством оценки представленных возражений заявителя.

Суд апелляционной инстанции считает возможным согласиться с судом первой инстанции, исходя из следующего.

Статьями 22, 31, 32 НК РФ налогоплательщику гарантирована защита от неправомерных действий (бездействия) налоговых органов и установлена обязанность налоговых органов соблюдать нормы законодательства о налогах и сборах при осуществлении налогового контроля.

Гарантии прав налогоплательщика обеспечиваются соответствующими обязанностями налоговых органов. К числу таких гарантий относится регламентированная НК РФ процедура привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности.

В соответствии с правовой позицией, содержащейся в пункте 2.2 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 22.03.2011 № 380-О-О, статья 101 НК РФ регламентирует порядок производства по делу о налоговом правонарушении, в том числе устанавливает процедуру вынесения решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, включающую в себя ряд требований к должностным лицам налоговых органов и условий осуществления ими отдельных процессуальных действий.

В связи с тем, что целью такого правового регулирования является создание системы гарантий прав налогоплательщиков, федеральный законодатель предусмотрел в качестве возможного правового последствия несоблюдения должностными лицами налоговых органов требований, установленных НК РФ, отмену решения налогового органа (пункт 14 статьи 101 НК РФ).

В силу положений пункта 1 статьи 100 НК РФ по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.

В акте налоговой проверки указываются, в том числе, документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или записьоб отсутствии таковых; выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи Кодекса, в случае если Кодексом предусмотрена ответственность заданные нарушения законодательства о налогах и сборах (пункт 3 статьи 100 НК РФ).

Форма и требования к составлению акта налоговой проверки устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов (пункт 4 статьи 100 Кодекса).

Требования к составлению акта налоговой проверки утверждены приказом Федеральной налоговой службы от 25.12.2006 № САЭ-3-06/892@, и предусматривают, что описательная часть акта выездной налоговой проверки содержит систематизированное изложение документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленных в ходе проверки, или указание на отсутствие таковых и связанных с этими фактами обстоятельств, имеющих значение для принятия обоснованного решения по результатам проверки, оценку количественного и суммового расхождения между заявленными в налоговых декларациях расчетах) данными, связанными с исчислением и уплатой (удержанием, перечислением) налогов (сборов), и фактическими данными, установленными в ходе проверки.

Соответствующие расчеты должны быть включены в акт выездной (повторной выездной) налоговой проверки или приведены в составе приложений к нему.

Каждый установленный в ходе проверки факт нарушения законодательства о налогах и сборах должен быть проверен полно и всесторонне. Изложение в акте обстоятельств допущенного проверяемым лицом нарушения должно основываться на результатах проверки всех документов, которые могут иметь отношение к излагаемому факту, а также на результатах проведения всех иных необходимых действий по осуществлению налогового контроля.

Итоговая часть акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки должна содержать в частности, сведения об общих суммах, выявленных при проведении проверки неуплаченных (не полностью уплаченных (неудержанных и неперечисленных) налогов (сборов)); об исчисленных в завышенных размерах налогах (сборах) с разбивкой по налогам (сборам) и налоговым периодам, сведения о других установленных проверкой фактах нарушений (об исчисленных для целей налогообложения в завышенных размерах суммах убытков; о завышенных суммах налога на добавленную стоимость, заявленных к возмещению из бюджета (при наличии); о неудержании и неперечислении налогов и т.д.), предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений.

В силу правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации, выраженных в Постановлении от 14.07.2005 № 9-П, Определении от 12.07.2006 № 267-0, при выездной налоговой проверке итоговым актом налогового контроля и одновременно правоприменительным актом, которым возбуждается преследование за совершение налогового правонарушения, выступает акт проверки, который вручается проверяемому лицу и на который проверяемое лицо может представить свои возражения.

Как нормативно закреплено в пункте 8 статьи 101 НК РФ, в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

Таким образом, из приведенных норм Кодекса, правовых позицией Конституционного Суда Российской Федерации и ВАС РФ следует, что факты совершения нарушений законодательства о налогах и сборах, в том числе размер налоговых обязательств, фиксируются в соответствии с пунктами 1, 3 статьи 100 НК РФ в акте проверки, с учетом выводов по дополнительным мероприятиям налогового контроля, возражений налогоплательщика, направленных на исследование дополнительных доказательств по уже выявленным налоговым органом в ходе проверки нарушениям, в том числе размеру налоговых последствий установленных нарушений.

Судом установлено, что предприниматель в представленных дополнительно документах (после составления акта проверки и справки о дополнительных мероприятиях) не оспаривал размер налоговых обязательств в части ЕНВД, и представленные к возражениям документы могли быть использованы налоговым органом только для установления действительного объема налоговых обязательств предпринимателя оспариваемых сумм налогов.

Вывод вышестоящего налогового органа при рассмотрении апелляционной жалобы о том, что в результате принятых возражений налогоплательщика уменьшились налоговые обязательства по сравнению с обязательствами, определенными в акте проверки, как основания для признания обжалуемого решения в части доначисления ЕНВД, обоснованно признан судом первой инстанции несостоятельным, поскольку в данном случае налоговым органом было допущено процессуальное нарушение вынесения решения в части установления ответственности налогоплательщика с выводами о нарушении закона, которые не были предметом исследования ни при проведении проверки, ни при проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

Ссылки инспекции в апелляционной жалобе на самостоятельное обнаружение предпринимателем в представленной ранее налоговой декларации факта не отражения сведений по количеству транспортных средств и заявление об этом путем представления возражений на акт, не подтверждают его позицию о том, что предпринимателем дополнительные документы представлены в подтверждение налоговых обязательств по ЕНВД, а не в опровержение доначислений по общей системе налогообложения.

Выводы суда о неправомерности решения инспекции в оспариваемой части доначислений ЕНВД основаны на процедурных нарушениях выявления налогового правонарушения и его фиксации, вследствие чего не могут быть опровергнуты доводами инспекции о том, что доначисления налога произведены в целях установления действительной налоговой обязанности предпринимателя по уплате ЕНВД.

Вместе с тем, поскольку представленные заявителем документы были направлены на уточнение налоговых обязательств в части НДС и НДФЛ, принятие этих документов для установления действительного объема налоговых обязательств по данным видам налога не противоречит закону и не нарушает прав заявителя. В отношении данного вывода суда сторонами возражений не приведено.

При таких обстоятельствах у суда первой инстанции имелись правовые основания для частичного удовлетворения требований заявителя.

Доводы, приведенные в апелляционной жалобе инспекции, не опровергают выводы суда и не подтверждают правомерность доначисления спорных сумм.

Суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционных жалоб, доводы которых проверены, но не могут быть учтены как не влияющие на законность принятого по делу судебного акта и дополнительного решения.

Основания, предусмотренные статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса РФ, для отмены или изменения решения суда первой инстанции, дополнительного решения суда первой инстанции отсутствуют.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 3 февраля 2017 года и дополнительное решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 23 мая 2017 года по делу №А58-2640/2016 оставить без изменения, апелляционные жалобы – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение 2-х месяцев с даты принятия.

Кассационная жалоба подается через Арбитражный суд Республики Саха (Якутия).

Председательствующий: Э.В. Ткаченко

Судьи: В.Л. Каминский

Д.В. Басаев