Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №7 по Забайкальскому краю на решение Арбитражного суда Забайкальского края от 27 февраля 2010 года по делу № А78-9160/2009 по заявлению Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №7 по Забайкальскому краю к Муниципальному образовательному учреждению Первомайский межшкольный учебный комбинат о взыскании 405583,32 руб. налогов, пени, налоговых санкций, (суд первой инстанции: Минашкин Д.Е.)

при участии в судебном заседании:

от заявителя: ФИО1, по доверенности от 11.01.2010 года,

от учреждения: ФИО2, директора,

установил:

Заявитель - Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы №7 по Забайкальскому краю - обратился в суд с требованием о взыскании с Муниципального образовательного учреждения Первомайский межшкольный учебный комбинат 405583,32 руб. налогов, пени, налоговых санкций, в том числе 154655 руб. налога на прибыль за 2008 год, 23776,07 руб. пени по налогу на прибыль, 10310,33 руб. штрафа по п.1 ст.122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль; 81907,05 руб. налога на добавленную стоимость за 2007-2008 годы, 12339,42 руб. пени по налогу на добавленную стоимость, 5460,42 руб. штрафа по п.1 ст.122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость; 80953 руб. налога на доходы физических лиц, 29351,84 руб. пени по налогу на доходы физических лиц, 5396,86 руб. штрафа по ст.123 НК РФ за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом; 1433,33 руб. штрафа по п.1 ст.126 НК РФ за непредставление по требованию налогового органа документов.

Суд первой инстанции решением от 27 февраля 2010 года заявленные требования удовлетворил частично. С Муниципального образовательного учреждения Первомайский межшкольный учебный комбинат взыскано 80953 руб. налога на доходы физических лиц, 29351,84 руб. пени по налогу на доходы физических лиц, 5396,86 руб. штрафа по ст.123 НК РФ за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога на доходы физических лиц, с зачислением указанных сумм в соответствующие бюджеты, и в доход федерального бюджета РФ 3814,03 госпошлины. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано. Как следует из судебного акта, основанием для частичного отказа в удовлетворении заявленных требований послужил вывод суда об отсутствии надлежащих доказательств, подтверждающих указанные в решении налогового органа обстоятельства налогового правонарушения.

Не согласившись с решением суда в части отказа в удовлетворении заявленных требований, инспекция обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, указывая на то, что факт получения денежной выручки в указанных в акте размерах комбинатом не оспаривается. Кроме этого в акте проверки имеется указание на реестр приходных ордеров. Таким образом, инспекцией в ходе судебного разбирательства доказан размер вмененного налогоплательщику дохода, не учтенного комбинатом при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль и налога на добавленную стоимость.

С указанием суда на непредставление налоговой инспекцией налоговых деклараций инспекция не согласна, поскольку налогоплательщиком не сдавались налоговые декларации по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость, соответственно, при проверке данные налоговых деклараций приняты как нулевые.

Деятельность бюджетного учреждения, связанная с использованием имущества, находящегося в муниципальной собственности, результаты которой относятся к неналоговым доходам соответствующего бюджета, является предпринимательской и регламентируется Бюджетным кодексом РФ.

Как разъяснил Конституционный Суд РФ в Постановлении №10-П от 22.06.2009 года, бюджетные учреждения по доходам, полученным от коммерческой деятельности, в том числе от использования имущества, находящегося в государственной и муниципальной собственности, признаются плательщиками налога на прибыль организаций.

В ст.149 НК РФ приведен исчерпывающий перечень операций, не подлежащих налогообложению НДС. В данной статье не имеется указания на операции, которые осуществлялись налогоплательщиком в проверяемом периоде.

Представитель инспекции в заседании апелляционного суда доводы заявленной апелляционной жалобы поддержал, уточнив которую, просит отменить решение суда в части отказа во взыскании 154655 руб. налога на прибыль за 2008 год, 23776,07 руб. пени по налогу на прибыль, 10310,33 руб. штрафа по п.1 ст.122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль, 81907,05 руб. налога на добавленную стоимость за 2007-2008 годы, 12339,42 руб. пени по налогу на добавленную стоимость, 5460,42 руб. штрафа по п.1 ст.122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость, принять новое решение о взыскании. С решением суда в части отказа во взыскании штрафа по п.1 ст.126 НК РФ инспекция согласна.

Учреждение доводы заявителя в судебном заседании оспорило по мотивам, изложенным в отзыве; в частности, указывает на то, что средства, полученные от дополнительных платных образовательных и прочих услуг, реинвестированы комбинатом на образовательный процесс.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке статьи 266 АПК РФ.

Законность и обоснованность решения суда первой инстанции поверяются апелляционным судом только в обжалуемой части.

Изучив материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы, проверив правильность применения норм материального права и соблюдение норм процессуального права, апелляционный суд приходит к следующим выводам.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка учреждения по вопросам соблюдения налогового законодательства, в том числе по налогу на прибыль, налогу на добавленную стоимость, налогу на доходы физических лиц (налоговый агент) за период с 01.01.2006 года по 31.12.2008 года, по результатам которой 05.06.2009 года составлен акт №13-32/18 и 30.06.209 года принято решение № 700 о привлечении учреждения к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ за неуплату налога на прибыль за 2008 год в виде взыскания штрафа в размере 10310,33 руб., налога на добавленную стоимость за 2007-2008 годы в виде штрафа в размере 5460,42 руб., предусмотренной ст.123 НК РФ за неперечисление налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 5396,86 руб., предусмотренной ст.126 НК РФ за непредставление налоговых карточек по форме 1-НДФЛ за 2006-2007 годы в виде штрафа в размере 1433,33 руб. с предложением уплаты недоимки по налогу прибыль в сумме 154655 руб., НДС - 81907,05 руб., налогу на доходы физических лиц - 80953 руб. и пени в размере 23776,07 руб., 12339,42 руб., 29351,84 руб. соответственно.

Требованием № 3417 по состоянию на 15.07.2009 года учреждению было предложено в срок до 03.08.2009 года уплатить суммы недоимок, пени и штрафов.

Указывая, что названное требование не исполнено в установленный срок налогоплательщиком в добровольном порядке, налоговый орган обратился в суд с заявлением о взыскании суммы задолженности в общем размере 405583,32 руб.

Решение суда первой инстанции в обжалуемой в апелляционном суде части является правильным и не подлежит отмене, исходя из следующего.

Согласно ст.246 НК РФ учреждение является плательщиком налога на прибыль с доходов от коммерческой деятельности, согласно ст.143 НК РФ - плательщиком налога на добавленную стоимость.

Статьями 247, 274, 284, 285, 286 НК РФ определены объект налогообложения, налоговая база, налоговые ставки, налоговый и отчетный периоды, общий порядок исчисления налога и авансовых платежей.

Как следует из материалов выездной налоговой проверки, основанием для начисления налоговым органом налога на прибыль за 2008 год, налога на добавленную стоимость за 2007-2008 годы послужил выявленный инспекцией факт оказания учреждением платных услуг (аренда столовой, курсы парикмахеров, водителей, ПВМ, 1-с Бухгалтерия, продажа металлолома, автомобиля), выручка от которых не отражена на счетах бухгалтерского учета. Размер выручки определен на основании представленных приходных кассовых ордеров. Составлены приложения №№8 и 9 (реестр документов). По налогу на прибыль за 2008 год налоговым органом при определении налоговой базы учтены расходы в сумме 683086руб.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований, указал на нарушение требований к составлению акта налоговой проверки, утвержденных приказом Федеральной налоговой службы № САЭ-3-06/892@ от 25.12.2006 года, на непредставление инспекцией налоговых деклараций, в связи с чем суд пришел к выводу о невозможности установить истинный состав и размер доходов и расходов налогоплательщика за спорный период, а так же оценить выводы налоговой проверки о правомерности дополнительного вмененного дохода за 2008 год на сумму 644390,00 руб., о правильности принятия (непринятия) в состав затрат тех или иных расходов учреждения. Судом также указано на то, что согласно пункта 2.3. акта занижение прибыли, подлежащей налогообложению за 2007, 2008 годы составило 1807646 руб. в результате нарушений, описанных в пункте 2.1., 2.1.1. настоящего акта, тогда как из содержания пункта 2.1.1. акта следует, что проверкой правильности определения расходов для целей налогообложения в соответствии с главой 25 Налогового кодекса РФ нарушений не установлено.

Решение суда первой инстанции в обжалуемой в апелляционном суде части следует оставить без изменения, апелляционную жалобу инспекции – без удовлетворения, исходя из следующего.

Согласно статье 247 Кодекса объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 248 Кодекса к доходам в целях главы 25 относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационные доходы.

В силу пункта 4 части второй статьи 250 Кодекса доходы от сдачи имущества в аренду признаются внереализационными доходами.

Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль, определены в статье 251 НК РФ, и их перечень является исчерпывающим. Следовательно, все иные доходы организаций, не поименованные в указанной статье, включаются в налоговую базу по налогу на прибыль.

Бюджетные учреждения являются плательщиками налога на прибыль и определяют налоговую базу по налогу на прибыль в порядке, установленном главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

При этом нормами главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации не предусмотрено исключение из налоговой базы по налогу на прибыль средств, полученных бюджетными учреждениями от оказания ими платных услуг на договорной основе, доходов от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности (включая суммы арендной платы), а также доходов от продажи имущества, находящегося в государственной и муниципальной собственности.

Указанное согласуется с нормами Бюджетного кодекса РФ. В соответствии со статьей 6 кодекса доходами бюджета признаются денежные средства, поступающие в безвозмездном и безвозвратном порядке в соответствии с законодательством Российской Федерации в распоряжение органов государственной власти Российской Федерации, органов государственной власти субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления.

Пунктом 1 статьи 41 Бюджетного кодекса РФ установлено, что доходы бюджетов образуются за счет налоговых и неналоговых видов доходов, а также за счет безвозмездных и безвозвратных перечислений.

К неналоговым доходам бюджетов относятся доходы от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, доходы от продажи имущества, доходы от платных услуг, оказываемых бюджетными учреждениями, после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах (п.3 ст.41 БК РФ).

На основании пункта 1 статьи 321.1 Кодекса налоговая база бюджетных учреждений определяется как разница между полученной суммой доходов от реализации товаров, выполненных работ, оказанных услуг, суммой внереализационных доходов (без учета налога на добавленную стоимость, акцизов по подакцизным товарам) и суммой фактически осуществленных расходов, связанных с ведением коммерческой деятельности. При этом налогоплательщики - бюджетные учреждения, финансируемые за счет средств бюджетов всех уровней и получающие доходы от иных источников, в целях налогообложения обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и за счет иных источников.

Конституционный Суд Российской Федерации постановлением от 22.06.2009 года №10-П признал положения пункта 4 части второй статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации и абзаца второго пункта 3 статьи 41 Бюджетного кодекса Российской Федерации в той части, в какой они предполагают включение в налоговую базу по налогу на прибыль организаций доходов государственных образовательных учреждений высшего профессионального образования от сдачи в аренду переданного им в оперативное управление федерального имущества и возникновение для этих учреждений обязанности по уплате налога на прибыль организаций с указанных доходов, не противоречащими Конституции Российской Федерации.

По мнению апелляционного суда, изложенная правовая позиция Конституционного Суда Российской Федерации применима и к случаям, когда в аренду имущество сдается иными государственными учреждениями, а не только государственными образовательными учреждениями высшего профессионального образования, а также и к случаям оказания образовательными учреждениями платных услуг и продажи имущества.

Вместе с тем Конституционный Суд Российской Федерации постановлением от 22. 06.2009 года №10-П признал положения статьи 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации и абзаца второго пункта 3 статьи 41 Бюджетного кодекса Российской Федерации в той мере, в какой они в системе действующего правового регулирования не отвечают требованиям определенности законно установленного порядка исполнения государственными образовательными учреждениями высшего профессионального образования обязанности по уплате налога на прибыль организаций с доходов от сдачи в аренду переданного им в оперативное управление федерального имущества, не соответствующими Конституции Российской Федерации, ее статьям 19 (часть 1) и 57.

Таким образом, с учетом правовой позиции, изложенной в названном постановлении Конституционного Суда Российской Федерации, следует признать, что отсутствие законно установленного порядка исполнения государственными учреждениями обязанности по уплате налога на прибыль с доходов от оказания платных услуг, продажи имущества, сдачи в аренду имущества препятствовало учреждению самостоятельно уплатить этот налог в бюджет.

Поэтому инспекция без достаточных оснований начислила пени за просрочку его уплаты и привлекла учреждение к ответственности по пункту 1 статьи 122 Кодекса, что является самостоятельным основанием для отказа в иске в данной части.

Вывод суда первой инстанции о нарушении требований, предъявляемых к составлению акта проверки, является верным.

В составе доходов и расходов бюджетных учреждений, включаемых в налоговую базу, не учитываются доходы, полученные в виде средств целевого финансирования и целевых поступлений на содержание бюджетных учреждений и ведение уставной деятельности, финансируемой за счет указанных источников, и расходы, производимые за счет этих средств (абзац первый пункта 2 статьи 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации).

Актом проверки не установлены источники финансирования учреждения, (наличие) отсутствие раздельного учета доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и от коммерческой деятельности; отражение (неотражение) на лицевых счетах учреждения и в смете доходов и расходов доходов от оказания платных услуг, сдачи имущества в аренду, продажи имущества.

В ходе проверки при исчислении налога на прибыль за 2008 год налоговым органом учтены расходы комбината в размере 683086 руб. Вместе с тем в возражениях к акту проверки (т.2, л.д.16-18) учреждение указывало на наличие расходов в размере 1147996, 77 руб. При этом реестры принятых либо непринятых расходов к акту проверки не составлялись, причины непринятия расходов в сумме 464910,77 руб. неизвестны, вследствие чего апелляционный суд, равно как и суд первой инстанции, лишен возможности проверить доводы учреждения в данной части, выводы инспекции о размере расходов, а также требование налогового законодательства об отнесении в состав расходов затрат, непосредственно связанных с получением спорного дохода, и произведенных не в рамках целевого финансирования. Относительно расходов в акте проверки (п.2.1.1.) указано на отсутствие нарушений, в то время как из доводов апелляционной жалобы следует, что учреждение декларации по налогу на прибыль не сдавало, следовательно, расходы не отражало, соответственно, указание инспекцией в акте проверки на отсутствие нарушений не соответствует фактическим обстоятельствам дела.

Кроме того, налоговым органом не оспорен довод учреждения, изложенный им в отзыве (т.1, л.д.50-51), о том, что инспекцией, в нарушение принятого решения о зачете от 21.12.2009 года №18665 переплаты по единому социальному налогу в счет недоимки по налогу на прибыль и НДС, не уменьшена сумма задолженности и не скорректированы исковые требования.

Сумма НДС в размере 26687,32 руб. за 2007 год и в размере 55219,73 руб. за 2008 год определена инспекцией расчетным путем (536946 руб. :118*18), в то время как из реестра документов следует, что продажа металлолома произведена юридическому лицу, следовательно, в отличие от реализации физическим лицам, когда согласно пунктам 6 и 7 статьи 168 НК РФ сумма налога включается в цену товара, при реализации металлолома НДС предъявляется сверх цены товара и подлежит исчислению от стоимости (цены) реализуемого товара. Апелляционный суд полагает верной ссылку суда первой инстанции на отсутствие счета-фактуры по данной операции, а также принимает во внимание отсутствие товарной накладной установленной формы ТОРГ-12, поскольку наличие только приходного кассового ордера не свидетельствует о совершении облагаемой НДС операции.

В части операций по реализации платных услуг (курсы парикмахеров, водителей, ПВМ, 1-с Бухгалтерия) апелляционный суд полагает выводы акта проверки недостаточно обоснованными, поскольку оказание услуг не подтверждено документально, а приходные кассовые ордера свидетельствуют лишь о приеме наличных денежных средств за подлежащую оказанию услугу. Фактическое оказание данных услуг перечисленным в реестре документов физическим лицам налоговым органом в ходе проверки не установлено, соответствующие документы (исходя из особенностей оказания образовательных услуг) не представлены. Налоговым органом, как это установлено Положением учреждения (т.7, л.д.145), не проверены обстоятельства заключения договоров с физическими лицами, наличие приказов «О начале работы группы».

При указанных обстоятельствах апелляционный суд полагает правильным отказ суда первой инстанции во взыскании налога на прибыль, налога на добавленную стоимость и пени по ним.

Суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность принятого по делу судебного акта. Оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции не имеется.

Рассмотрев апелляционную жалобу на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Забайкальского края от 27 февраля 2010 года по делу № А78-9160/2009, арбитражный суд апелляционной инстанции на основании статей 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 27 февраля 2010 года по делу № А78-9160/2009 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление апелляционного суда вступает в силу со дня его принятия.

Данное постановление может быть обжаловано в двухмесячный срок в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа.

Председательствующий Т.О. Лешукова

Судьи Е.О. Никифорюк

Э.В. Ткаченко