Гражданский кодекс часть 1

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Аксененко Е.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №3 по Иркутской области на решение Арбитражного суда Иркутской области от 05 апреля 2016 года по делу №А19-21005/2015 по заявлению АКЦИОНЕРНОГО ОБЩЕСТВА «ПЕРВЕНЕЦ» (ОГРН 1023800732889, ИНН 3802008546, место нахождения: 666904, г.Бодайбо, ул.Мира,2) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №3 по Иркутской области (ОГРН 1043800734450, ИНН 380200941, место нахождения: 666901, г.Бодайбо, ул.Лесная,64) о признании незаконными решений от 06.07.2015г. №№399, 3652 в части,

(суд первой инстанции – Н.В.Деревягина).

при участии в судебном заседании:

от заявителя: Москвитина В. А., представитель по доверенности от 01.01.2016 г. №29/Д, Пальчик А. Н., представитель по доверенности от 01.01.2016 г. №26/Д,

от заинтересованного лица: Упоров И. В., представитель по доверенности от 09.07.2015 г. №НЗ-07-98, Еремеев Е. В., представитель по доверенности от 09.07.2015 №НЗ-07-99.

установил:

АКЦИОНЕРНОЕ ОБЩЕСТВО «ПЕРВЕНЕЦ» (далее – общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №3 по Иркутской области (далее – налоговый орган, инспекция) о признании незаконными решений от 06.07.2015г. №№399, 3652, в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы Иркутской области от 30.09.2015г. №26-13/016468.

Решением Арбитражного суда Иркутской области заявленные требования удовлетворены. Признаны незаконными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №3 по Иркутской области от 06.07.2015г., в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы Иркутской области от 30.09.2015г. №26-13/016468:

№3652 «об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части уменьшения суммы налога на добавленную стоимость, излишне заявленного к возмещению, в размере 6469521 руб. 40 коп.;

№399 «об отказе возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению» в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2014 года в сумме 6469521 руб. 40 коп., как несоответствующие положениям Налогового кодекса Российской Федерации.

Суд первой инстанции обязал Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы №3 по Иркутской области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов АКЦИОНЕРНОГО ОБЩЕСТВА «ПЕРВЕНЕЦ».

В обосновании суд первой инстанции указал, что, учитывая положения Методики раздельного учета налога на добавленную стоимость, а также вывод апелляционной и кассационной инстанций о том, что примененный порядок заявления налогового вычета соответствует нормам Налогового кодекса Российской Федерации, суд приходит к выводу, что обществом правомерно определен налоговый вычет по операции по реализации драгоценных металлов, облагаемой по ставке 0 процентов.

Общество, действуя в соответствии с разработанной Методикой раздельного учета налога на добавленную стоимость, самостоятельно осуществляло ограничение по заявлению налогового вычета по «входному» налогу на добавленную стоимость по счетам 19.12, 19.11, исходя из правила «даты последней отгрузки драгоценных металлов».

Не согласившись с решением суда первой инстанции, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Иркутской области от 05.04.2016 по делу № А19-21005/2015 отменить.

Считает, что имеющиеся в налоговом органе документы, однозначно свидетельствуют о том, что налогоплательщиком 4 квартале 2014 года не реализовано золото, полученное в результате плавок №47 и 46 полностью и 45 частично. Поэтому организация не вправе в 4 квартале 2014 года заявлять вычеты на основании счетов-фактур, поставщиков тех ТМЦ, которые использованы при производстве данной продукции, в том числе по плавкам 46 полностью и 45 частично, которые осуществлены до даты последней реализации.

Полагает, что в ходе камеральной налоговой проверки налоговым органом установлено, что разработанная и применяемая в 2014 году Методика раздельного учета налога на добавленную стоимость не соответствует нормам Налогового кодекса Российской Федерации и направлена на преждевременное возмещение сумм налога из бюджета, поскольку до отгрузки драгоценных металлов у налогоплательщика отсутствует право на налоговые вычеты по товарам (работам, услугам) использованным для их производства, и соответственно Обществом неправомерно заявлены налоговые вычеты за 4 квартал 2014 года в сумме 6 469 521,40 рублей.

На апелляционную жалобу налогового органа поступил отзыв общества, в котором оно соглашается с выводами суда первой инстанции и просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.

О месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, что подтверждается уведомлениями вручении. Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционной жалобе размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети «Интернет» 24.05.2016.

Представители налогового органа в судебном заседании дали пояснения согласно доводам апелляционной жалобы. Просили решение суда первой инстанции отменить, апелляционную жалобу – удовлетворить.

Представители общества дали пояснения согласно отзыву на апелляционную жалобу. Просили решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Изучив материалы дела, проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы №3 по Иркутской области проведена камеральная проверка декларации по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2014 года, составлен акт проверки от 14.05.2015г. №8888.

По результатам рассмотрения материалов проверки налоговым органом приняты решения от 06.07.2015г.:

№3652 «об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения», которым уменьшена сумма налога, излишне заявленного к возмещению, в сумме 13333911 руб. 00 коп.;

№399 «об отказе возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению», согласно которому обществу отказано в возмещении налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2014 года в сумме 13333911 руб. 00 коп.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области от 30.09.2015г. №26-130016468 решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №3 по Иркутской области от 06.07.2015г. №№399, 3652 отменены в части: отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 6864389 руб. 60 коп., в части уменьшения суммы налога, излишне заявленного к возмещению из бюджета, в сумме 6864389 руб. 60 коп., соответственно.

Основанием для принятия оспариваемых решений, с учетом решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области, послужили выводы налогового органа о неправомерном предъявлении к вычету налога на добавленную стоимость по разделу 4 налоговой декларации (по операциям, облагаемым по ставке 0 процентов) в сумме 6469521 руб. 40 коп.

По мнению налогового органа, общество вправе заявить налоговый вычет по приобретенным товарам (работам, услугам), использованным для производства драгоценных металлов, лишь в доле реализованного драгоценного металла в общем объеме произведенных им драгоценных металлов, в связи с чем инспекцией был исчислен размер налогового вычета путем применения коэффициента реализации химически чистого золота – 0,898658668, исчисленного расчетным путем.

Налоговый орган полагает, что разработанная и применяемая в 2014 году методика раздельного учета налога на добавленную стоимость направлена на преждевременное, противоречащее налоговому законодательству возмещение сумм налога из бюджета, поскольку до отгрузки драгоценных металлов у налогоплательщика отсутствует право на налоговые вычеты по товарам (работам, услугам), использованным для их производства.

Общество не согласилось с принятыми решениями в обжалуемой части, в связи с чем обратилось в суд с вышеуказанными требованиями. В обоснование своих доводов заявитель сослался на то, что примененный налогоплательщиком порядок определения суммы налога на добавленную стоимость, подлежащих вычету, соответствует нормам Налогового кодекса Российской Федерации.

Решением Арбитражного суда Иркутской области заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, налоговый орган обратился в суд апелляционной инстанции.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы и отзыва, заслушав пояснения сторон в судебном заседании, приходит к выводу об отсутствии оснований для изменения или отмены решения суда первой инстанции по следующим мотивам.

В соответствии с ч.4 ст.200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Согласно части 5 ст.200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Рассматривая дело, суд первой инстанции правильно исходил из следующих положений.

В силу ст.143 Налогового кодекса Российской Федерации АКЦИОНЕРНОЕ ОБЩЕСТВО «ПЕРВЕНЕЦ» является плательщиком налога на добавленную стоимость.

В соответствии с пп.6 п.1 ст.164 Налогового кодекса Российской Федерации операции по реализации драгоценных металлов налогоплательщиками, осуществляющими их добычу или производство из лома и отходов, содержащих драгоценные металлы, Государственному фонду драгоценных металлов и драгоценных камней Российской Федерации, фондам драгоценных металлов и драгоценных камней субъектов Российской Федерации, Центральному банку Российской Федерации, банкам облагаются налогом на добавленную стоимость по ставке 0 процентов.

Пунктом 8 ст.165 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что при реализации товаров, предусмотренных пп.6 п.1 ст.164 данного кодекса, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов в налоговые органы представляются следующие документы: контракт (копия контракта) на реализацию драгоценных металлов или драгоценных камней; документы (их копии), подтверждающие передачу драгоценных металлов или драгоценных камней Государственному фонду драгоценных металлов и драгоценных камней Российской Федерации, Центральному банку Российской Федерации, банкам.

Указанные документы представляются налогоплательщиками для обоснования применения налоговой ставки 0 процентов одновременно с представлением налоговой декларации (п.10 ст.165 Налогового кодекса Российской Федерации).

Согласно п.2 ст.171 и п.1 ст.172 Налогового кодекса Российской Федерации суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, подлежат вычетам в случае использования этих товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения налогом на добавленную стоимость, после их принятия на учет на основании счетов-фактур, выставленных продавцами.

Налоговым кодексом Российской Федерации установлен особый порядок применения налоговых вычетов в отношении операций, облагаемых по ставке 0 процентов, согласно которому вычет налога по приобретенным товарам (работам, услугам) производится на момент определения налоговой базы, установленный ст.167 Налогового кодекса Российской Федерации (п.3 ст.172 Налогового кодекса Российской Федерации).

Согласно п.1 ст.167 Налогового кодекса Российской Федерации моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав либо день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Таким образом, налогоплательщик при реализации драгоценных металлов, указанных в пп.6 п.1 ст.164 Налогового кодекса Российской Федерации, имеет право на налоговые вычеты по товарам (работам, услугам), использованным для их производства, при представлении документов, предусмотренных п.8 ст.165 Налогового кодекса Российской Федерации. Право налогоплательщика на налоговый вычет по товарам (работам, услугам), использованным при производстве драгоценных металлов, связано с моментом реализации драгоценных металлов.

При таких обстоятельствах, налогоплательщик при производстве товаров (работ, услуг), облагаемых по ставке 0 процентов, имеет право заявить к вычету суммы налога на добавленную стоимость только в части товарно-материальных ценностей, которые использовались при производстве и реализации данных товаров (работ, услуг).

Вместе с тем, п.10 ст.165 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что порядок определения суммы налога, относящейся к товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для производства (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются по ставке 0 процентов, устанавливаются принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

При этом глава 21 Налогового кодекса Российской Федерации не содержит законодательно определенной методики ведения раздельного учета по налогу на добавленную стоимость, поэтому налогоплательщик вправе использовать любую самостоятельно разработанную и обоснованную методику распределения налога на добавленную стоимость.

Как правильно указывает суд первой инстанции, АО «ПЕРВЕНЕЦ» приказом от 31.12.2013г. №3562-П утверждена на 2014 год Методика раздельного учета налога на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам), приобретаемым для осуществления операций, облагаемых налогом по разным ставкам, и операций, не облагаемых налогом (далее – Методика раздельного учета налога на добавленную стоимость).

В ходе проверки налоговый орган пришел к выводу, что разработанная и применяемая в 2014 году Методика раздельного учета налога на добавленную стоимость не соответствует нормам Налогового кодекса Российской Федерации и направлена на преждевременное возмещение сумм налога из бюджета, поскольку до отгрузки драгоценных металлов у налогоплательщика отсутствует право на налоговые вычеты по товарам (работам, услугам) использованным для их производства.

В соответствии с ч.2 ст.69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица.

В постановлениях Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 28.01.2016г. по делу №А19-7484/2015, Четвертого Арбитражного апелляционного суда от 14.10.2015г. по указанному делу дана оценка Методики раздельного учета налога на добавленную стоимость по товарам, утвержденной приказом АО «ПЕРВЕНЕЦ» от 31.12.2013г. №3562-П, и сделан вывод о ее соответствии положениям Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно п.3.1 Методики раздельного учета налога на добавленную стоимость распределение «входного» налога на добавленную стоимость, относящегося к МПЗ, работам, услугам, основным средствам, НМА и имущественным правам, приобретенным для производства продукции, операции по реализации которой облагаются по ставке 0 процентов, производится на основании признака налогообложения структурного подразделения, для деятельности которого предназначены приобретенные товары (работы, услуги), имущественные права. Для этого, каждому структурному подразделению, на затраты которого будут относиться (или относятся) приобретенные товары (работы, услуги), имущественные права, присваивается признак налогообложения деятельности подразделения: «0 %»или «18 %».

Признак налогообложения структурного подразделения «0%» или «18%» устанавливается при условии, что вся, либо существенная деятельность подразделения (произведенная продукция, выполненные работы (услуги) за текущий налоговый период, направлена на производство продукции (работ, услуг), реализация которых облагается налогом по ставке 0 процентов или 18 процентов (к признаку 18 процентов условно относятся также подразделения, продукция которых облагается по ставке 10 процентов).

В пункте 3.1.3.1 Методики раздельного учета налога на добавленную стоимость суммы «входного» налога на добавленную стоимость по группе МПЗ – «материалы для технологических целей», предназначенным для основной производственной деятельности (производство и реализация драгоценных металлов) облагаемой налогом по ставке 0 процентов, в бухгалтерском учете отражаются обособленно по дебету счета 19.12 «НДС по технологическим материалам».

Суммы «входного» налога на добавленную стоимость по группе МПЗ – «материалы для технологически целей» относятся непосредственно к операциям, облагаемым налогом по ставке 0 процентов.

Суммы «входного» налога на добавленную стоимость по группе МПЗ «материалы для технологических целей» принимаются к вычету в полном объеме, на основании счетов-фактур и/или документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе МПЗ на таможенную территорию Российской Федерации, регистрируемых в книге покупок за тот налоговый период, в котором МПЗ приняты к бухгалтерскому учету, с учетом ограничений.

В книге покупок за текущий налоговый период (квартал) регистрируются только те счета-фактуры и/или документы, подтверждающие фактическую уплату сумм налога на добавленную стоимость при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, дата которых предшествует дате «последней отгрузки» за налоговый период, облагаемой налогом по ставке 0 процентов.

Суммы «входного» налога на добавленную стоимость по группе МПЗ – «материалы для технологических целей», принятым на учет после даты «последней отгрузки» за текущий квартал, облагаемой налогом по ставке 0 процентов, к вычету за текущий налоговый период не заявляются. В бухгалтерском учете суммы указанного «входного» налога на добавленную стоимость формируют по дебету счета 19.12 «НДС по технологическим материалам» на конец отчетного периода.

Согласно п.3.1.4.4 Методики раздельного учета налога на добавленную стоимость по дебету счета 19.11 «НДС по ТЗР» отражаются суммы «входного» налога на добавленную стоимость, предъявленного сторонними организациями за оказанные услуги, связанные с транспортировкой и приобретением МПЗ, стоимость которых отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 10.93 «Транспортно-заготовительные расходы».

В целях определения налоговых вычетов «входного» налога на добавленную стоимость по ТЗР, принятым к учету, суммы «входного» налога на добавленную стоимость распределяются по двум признакам налогообложения: «ТЗР по ставке 0 процентов», «ТЗР по ставке 18 процентов».

Распределение «входного» налога на добавленную стоимость по ТЗР, производится на основании показателя удельного веса затрат на производство реализованной продукции, облагаемой по ставке 0 процентов, от общей суммы затрат на производство реализованной продукции (работ, услуг) и стоимости материалов, списанных на затраты по строительству, без учета стоимости ТЗР.

Удельный вес затрат на производство реализованной продукции определяется по данным бухгалтерского учета за квартал (месяц), предшествующий кварталу (месяцу), за который производится распределение «входного» налога на добавленную стоимость.

Удельный вес затрат определяется как: отношение затрат на производство реализованного аффинированного металла, отраженных по дебету счета 90.02 к общей сумме затрат на производство реализованных продукции (работ, услуг), отраженных по дебету счетов: 90.02, 91.02 и стоимости материалов, списанных на затраты по строительству в дебет счета 08.03 (без учета стоимости списанных ТЗР).

На основании произведенного расчета удельного веса, суммы «входного» налога на добавленную стоимость, отраженные по дебету счета 19.11 за текущий налоговой период, автоматически распределяются по признакам налогообложения 0 процентов и 18 процентов.

Сумма «входного» налога на добавленную стоимость по ТЗР, распределённого по операции по реализации драгоценных металлов на внутреннем рынке, заявляется к вычету в том налоговом периоде, в котором имеют место соответствующие отгрузки по ставке 0 процентов на внутренний рынок, дата которых, следует за датами отражения ТЗР в учете.

Распределение «входного» НДС по ТЗР с признаком налогообложения 0 процентов производится в порядке, приведенном в п.3.1.5 данной методики (для распределения «входного» НДС принимаются счета-фактуры, датированные ранее даты последней отгрузки драгоценных металлов в отчетном налоговом периоде).

Сальдо по дебету счета 19.11 «НДС по ТЗР» на конец отчетного периода формируется из суммы налога на добавленную стоимость с признаком налогообложения 0 процентов по тем счетам-фактурам, которые датированы или отражены в учете на дату, позднее даты последней отгрузки драгоценных металлов, имевших место в текущем налоговом периоде.

В соответствии с п.3.1.3.2 Методики раздельного учета налога на добавленную стоимость суммы «входного» налога на добавленную стоимость по другим видам МПЗ, кроме «материалов для технологических целей» и «строительных материалов», приобретенных непосредственно для выполнения СМР (строительно-монтажных работ), таким как, «вспомогательные материалы», «топливо», «запасные части», «прочие материальные ценности», прямое назначение которых в налогооблагаемой деятельности общества на момент принятия к учету однозначно не определяется, в бухгалтерском учете отражаются обособленно по дебету счета 19.03.01 «НДС по приобретенным материально-производственным запасам».

Сумма «входного» налога на добавленную стоимость по данной группе МПЗ (материально-производственные запасы) на момент принятия к учету относится к операциям, облагаемым налогом по ставке 18 процентов.

Суммы «входного» налога на добавленную стоимость по данной группе МПЗ, отраженные в учет по дебету счета 19.03.01 «НДС по приобретенным материально-производственным запасам», принимаются к вычету на основании счетов-фактур и\или документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе МПЗ на таможенную территорию Российской Федерации, регистрируемых в книге покупок за тот налоговый период, в котором МПЗ приняты на учет.

В случае дальнейшего использования приобретенных МПЗ в деятельности, облагаемой налогом по ставке 0 процентов, сумма ранее возмещенного налога на добавленную стоимость подлежит восстановлению к уплате в бюджет в том налоговом периоде, в котором осуществлялась отгрузка продукции, облагаемой налогом по ставке 0 процентов.

Восстановление налога на добавленную стоимость по приобретенным МПЗ, использованным для производства и реализации драгоценных металлов, производится при соблюдении двух условий: МПЗ фактически списаны на подразделение с признаком налогообложения 0 процентов, то есть использовались для производства драгоценных металлов; произошла отгрузка драгоценных металлов покупателю, облагаемая налогом по славке 0 процентов, первая после даты списания МПЗ на подразделение с признаком налогообложения 0 процентов.

При списании МПЗ со счета 10 «Материалы» (соответствующий субсчет), автоматически отслеживается налоговый признак подразделения (0 процентов или 18 процентов) на затраты которого отнесены списанные МПЗ. В том случае, если при классификации структурного подразделения ему был присвоен признак налогообложения 0 процентов, то суммы налога на добавленную стоимость, ранее принятые к вычету, подлежат восстановлению к уплате в бюджет по строке 100 раздела 3 налоговой декларации. Восстановление суммы налога на добавленную стоимость производится в том налоговом периоде, к которому относится дата «первой отгрузки» драгоценных металлов, облагаемой налогом по ставке 0 процентов, следующая за датой списания МПЗ со счета 10 «Материалы» на затраты подразделения.

Если дата списания МПЗ на затраты подразделения с признаком налогообложения 0 процентов и дата «первой отгрузки», следующей за датой списания МПЗ, относится к разным налоговым периодам, то восстановление «входного» налога на добавленную стоимость по указанным МПЗ производится в том налоговом периоде, на который приходится дата «первой отгрузки».

Информация о суммах налога на добавленную стоимость, подлежащих восстановлению, отражается в регистре учета сумм возмещенного налога на добавленную стоимость подлежащих восстановлению, при дальнейшем использовании товаров (работ, услуг) для осуществления операций по реализации продукции, облагаемых налогом по ставке 0 процентов (строка 100 раздела 3 налоговой декларации).

Восстановленные суммы «входного» налога на добавленную стоимость по МПЗ использованным для производства драгоценных металлов, подлежат вычету в том налоговом периоде, на который приходится момент определения налоговой базы, облагаемой налогом по ставке 0 процентов (абз.4 пп.5 п.3 ст.170 Налогового кодекса Российской Федерации), то есть: в отношении операций но реализации драгоценных металлов на внутреннем рынке - дата «первой отгрузки» продукции, следующая за датой списания МПЗ со счета 10 «Материалы»; в отношении операций по реализации драгоценных металлов на экспорт - последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных п.п.1 и 2 ст.165 Налогового кодекса Российской Федерации (п. 9 ст.167 Налогового кодекса Российской Федерации).

В бухгалтерском учете восстановленные суммы налога на добавленную стоимость отражаются проводкой: Дебет счета 19.03.02 «НДС по МПЗ, использованным для деятельности, облагаемой налогом по ставке процентов» - Кредит счета 68.02 «Налог на добавленную стоимость».

Суммы восстановленного налога на добавленную стоимость, подлежащего вычету, отражаются проводкой: Дебет счета 68.02 «Налог на добавленную стоимость» - Кредит счета 19.03.02 «НДС по МПЗ, использованным для деятельности, облагаемой налогом по ставке 0%».

В отношении «восстановленного» налога на добавленную стоимость, распределенного на операции по реализации драгоценных металлов на внутреннем рынке (сумма по субсчету 19.03.02), указанная проводка на вычет налога на добавленную стоимость отражается одновременно с проводкой по восстановлению налога на добавленную стоимость.

Одновременно сумма восстановленного «входного» налога на добавленную стоимость по данной группе МПЗ, подлежащего вычету за отчетный налоговый период, отражается в Приложении № 2 к настоящей Методике по строке счета 19.03.02 в графах 4 и 5 или 6 в зависимости от признака отгрузки драгоценных металлов (внутренний рынок или экспорт).

Как правильно указано судом первой инстанции, в ходе камеральной проверки налоговым органом установлено и не оспаривается обществом, что дата последней отгрузки драгоценного металла является 24.12.2014г.

Из оспариваемых решений налогового органа, с учетом решения управления, следует, что обществом неправомерно заявлен вычет по счету 19.12 «НДС по технологическим материалам» в сумме 2564536 руб. 38 коп., по счету 19.11 «НДС по ТЗР» в сумме 19281 руб. 06 коп., по счету 19.03.02 «НДС по МПЗ, используемым для деятельности по ставке 0 процентов» в сумме 3885703 руб. 96 коп., в связи с тем, что общество вправе принять к вычету сумму предъявленного поставщиками налога на добавленную стоимость лишь в доле реализованных драгоценных металлов в общем объеме произведенных им драгоценных металлов. При этом налоговым органом исчислен размер налогового вычета путем применения коэффициента реализации химически чистого золота – 0,898658668, исчисленного расчетным путем.

Из оборотно-сальдовых ведомостей по счету 19.12 «НДС по технологическим материалам», по счету 19.11 «НДС по ТЗР» следует, что сумма налога на добавленную стоимость по счетам-фактурам, отнесенным на подразделение по ставке 0 процентов и датированным с 24.12.2014г. по 31.12.2014г. в общем размере 5406281 руб. 70 коп. и 1526 руб. 95 коп, соответственно, отложена до первой отгрузки в 1 квартале 2015 года, в связи с чем сумма налога на добавленную стоимость по указанным счетам за 4 квартал 2014 года, с учетом даты последней отгрузки, составила 25305927 руб. 33 коп. и 190258 руб. 64 коп., соответственно.

Согласно оборотно-сальдовым ведомостям по счетам 19, 19.03, регистру учета «входного» НДС, подлежащего вычету по товарам (работам, услугам), приобретенным для производства и реализации товаров (работ, услуг), облагаемых налогом по ставкам 18 процентов, 10 процентов и 0 процентов за 4 квартал 2014 года (Приложение №2 к Методике раздельного учета налога на добавленную стоимость), регистру учета сумм возмещенного НДС, подлежащих восстановлению, при дальнейшем использовании товаров (работ, услуг) для осуществления операций по реализации продукции, облагаемых налогом по ставке 0 процентов за 4 квартал 2014 года (приложение №3 к Методике раздельного учета налога на добавленную стоимость) сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая вычету, по МПЗ прямое назначение которых в налогооблагаемой деятельности на момент принятия к учету однозначно не определяется, составила 38342736 руб. 21 коп.

Апелляционный суд соглашается с судом первой инстанции в том, что общество, действуя в соответствии с разработанной Методикой раздельного учета налога на добавленную стоимость, самостоятельно осуществляло ограничение по заявлению налогового вычета по «входному» налогу на добавленную стоимость по счетам 19.12, 19.11, исходя из правила «даты последней отгрузки драгоценных металлов».

Налоговый орган в ходе проверки, уменьшая размер налогового вычета по ставке 0 процентов по разделу 4 декларации (по счету 19.03.02) на 3885703 руб. 96 коп., одновременно, не уменьшил сумму восстановленного налога на добавленную стоимость по разделу 3 декларации, сославшись на то, что налогоплательщик не вправе был изначально заявлять налоговый вычет по товарам (работам, услугам), предназначенным для использования при золотодобыче по ставке 18 процентов.

Данный довод правильно не принят судом первой инстанции во внимание, поскольку из оспариваемых решений не усматривается, что инспекцией в ходе проверки установлены обстоятельства, свидетельствующие о необоснованном исчислении налога по разделу 3 декларации (по ставке 18 процентов). Более того, налоговый орган в оспариваемых решениях указал на то, что при проверке правильности исчисления налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2014 года (раздел 3 декларации), инспекцией нарушений не установлено (решение от 06.07.2015г. №399 лист 8, решение от 06.07.2015г. №3652 лист 5).

Кроме того, из регистра учета сумм возмещенного НДС, подлежащего восстановлению, при дальнейшем использовании товаров (работ, услуг) для осуществления операций по реализации продукции, облагаемых налогом по ставке 0 процентов за 4 квартал 2014 года (приложение №3 к Методике раздельного учета налога на добавленную стоимость) следует, что обществом не заявлялся налоговый вычет по счетам-фактурам после даты последней отгрузки.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что применение коэффициента реализации химически чистого золота – 0,898658668, исчисленного налоговым органом расчетным путем, является необоснованным.

Ссылку налогового органа, приведенную и апелляционному суду, на то, что налогоплательщиком в 4 квартале 2014 года не реализовано золото, полученное в результате плавок №№47, 46 (полностью) и 45 (частично), в связи с чем организация не вправе заявлять вычеты на основании счетов-фактур поставщиков тех ТМЦ, которые были использованы при производстве драгоценных металлов в результате данных плавок, суд первой инстанции также правильно отклонил, поскольку данные обстоятельства в ходе проверки не устанавливались.

Как правильно указано судом первой инстанции, сумма налога на добавленную стоимость, отказанного в возмещении, определена расчетным путем, а не на основании исследования первичных документов, позволяющих достоверно определить сумму налога на добавленную стоимость, уплаченного при приобретении товаров (работ, услуг), использованных при производстве и реализации драгоценного металла, облагаемого по ставке 0 процентов, с учетом установленной обществом учетной политикой и фактического использования приобретенного товара (работ, услуг) при производстве и реализации драгоценного металла. Таким образом, из приведенного налоговым органом расчета суммы налога на добавленную стоимость невозможно установить по каким счетам-фактурам суммы налога на добавленную стоимость не приняты инспекцией к вычету и на каком основании.

Довод налогового органа о том, что общество в нарушение п.3.1.1 Методики раздельного учета налога на добавленную стоимость не представило полного пакета документов, предусмотренных п.п.1, 2 ст.165 Налогового кодекса Российской Федерации, тоже правильно отклонен судом первой инстанции, поскольку положения п.3.1.1 Методики раздельного учета налога на добавленную стоимость применяются к порядку учета, распределения и применения вычетов сумм «входного» налога на добавленную стоимость по счету 19.01.01, в то время как в рассматриваемом деле инспекция по данному счету не отказывала в возмещении налога. Кроме того, указание на не представление полного пакета документов, предусмотренных п.п.1, 2 ст.165 Налогового кодекса Российской Федерации, относится к экспортным операция, однако обществом применена ставка 0 процентов по операциям по реализации драгоценных металлов на внутреннем рынке (реализация драгоценных металлов банкам).

Оценив представленные доказательства в совокупности, заслушав представителей сторон, учитывая положения Методики раздельного учета налога на добавленную стоимость, а также вывод апелляционной и кассационной инстанций о том, что примененный порядок заявления налогового вычета соответствует нормам Налогового кодекса Российской Федерации, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что обществом правомерно определен налоговый вычет по операции по реализации драгоценных металлов, облагаемой по ставке 0 процентов.

Апелляционный суд, изучив материалы дела, приходит к таким же выводам, что и суд первой инстанции, и отклоняет доводы налогового органа по тем же мотивам. Апелляционный суд приходит к выводу, что применяемая обществом учетная политика позволяет произвести раздельный учет входного НДС. Доводы налогового органа, приведенные в апелляционной жалобе, приводились суду первой инстанции и получили с его стороны надлежащую оценку.

Апелляционный суд поддерживает выводы суда первой инстанции о том, что требования общества о признании незаконными решений Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №3 по Иркутской области от 06.07.2015г. №№399, 3652, в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы Иркутской области от 30.09.2015г. №26-13/016468, следует признать обоснованными и подлежащими удовлетворению.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность и обоснованность принятого по делу судебного акта.

Суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

П О С Т А Н О В И Л:

Решение Арбитражного суда Иркутской области от 05 апреля 2016 года по делу № А19-21005/2015 оставить без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение двух месяцев с даты принятия через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий Е.О.Никифорюк

Судьи Д.Н.Рылов

В.А.Сидоренко