Гражданский кодекс часть 1

при участии в судебном заседании представителей Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по городу Чите Свиридова В.В. (доверенность от 18.12.2015 года), Скрипкиной М.Г. (доверенность от 11.04.2016 года), Волошиной М.В. (доверенность от11.04.2016 года), Романенко Р.Н. (доверенность от 11.01.2016 года), Синицыной А.В. (доверенность от 11.01.2016 года), Закрытого акционерного общества «Мостдорстрой» Косинова Ю.В. (доверенность от05.09.2015 года), Курякиной Е.П. (доверенность от 05.04.2016 года), Кузнецовой Н.А. (доверенность от 05.04.2016 года), Заусаловой П.В. (доверенность от 10.02.2016 года), Рудик Н.Н. (доверенность от 05.04.2016 года), Козловского Ю.В. (генеральный директор общества),

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по городу Чите на решение Арбитражного суда Забайкальского края от 14 декабря 2015 года по делу №А78-9987/2015 (суд первой инстанции – Новиченко О.В.),

установил:

Закрытое акционерное общество «Мостдорстрой» (ИНН 7535001373, ОГРН 1027501149103, далее – налогоплательщик, общество) обратилось в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по г. Чите (ИНН 7536057435, ОГРН 1047550035400, далее – инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения № 15-08/1-3 дсп от 10.04.2015 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость в размере 4 6829 726 руб., начисления пени в размере 8 935 315 руб., привлечения к ответственности за неполную уплату налогов в размере 9 366 999 руб., предложении уплатить суммы налогов, пени, штрафов, внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Решением Арбитражного суда Забайкальского края от 14 декабря 2015 года по делу №А78-9987/2015 заявленные требования удовлетворены частично.

Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по городу Чите от 10.04.2015 № 15-08/1-3 дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения признано недействительным, как несоответствующее Налоговому кодексу РФ, в части привлечения закрытого акционерного общества «Мостдорстрой» к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ, за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 3934639,33 руб., неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 5404756 руб., статьей 123 Налогового кодекса РФ за неправомерное неполное перечисление в установленный Налоговым кодексом РФ срок сумм налога на доходы физических лиц, подлежащих перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в размере 1055 руб.; доначисления налога на прибыль организаций в размере 19673194,66 руб., налога на добавленную стоимость в размере 27023788 руб.; начисления пени по налогу на прибыль, зачисляемому в федеральный бюджет, в размере 138397,66 руб., в бюджет субъекта Российской Федерации, в размере 5030000,33 руб., по налогу на добавленную стоимость в размере 3729891 руб., налогу на доходы физических лиц в размере 102 руб.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Инспекция обратилась с апелляционной жалобой, в которой ставит вопрос об отмене обжалуемого судебного акта в полном объеме. В судебном заседании представители налогового органа доводы апелляционной жалобы поддержали.

В отзыве на апелляционную жалобу общество с доводами инспекции не согласилось. Представители общества в судебном заседании полагали обжалуемый судебный акт законным и обоснованным.

Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционной жалобе размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет 26.02.2016. Таким образом, о месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 АПК РФ.

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 АПК РФ.

Изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы, отзыв на жалобу, заслушав в судебном заседании пояснения представителей налогоплательщика и налогового органа, проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, на основании решения заместителя начальника Межрайонной ИФНС России № 2 по г. Чите от 28.04.2014 № 15-08/5400 налоговым органом проведена выездная налоговая проверка закрытого акционерного общества «Мостдорстрой» с одновременной проверкой всех его обособленных подразделений, по вопросам соблюдения налогового законодательства РФ, правильности исчисления и своевременности уплаты (удержаний, исчислений) в бюджет налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, налога на имущество организаций, транспортного налога, земельного налога, налога на добычу полезных ископаемых с 01.01.2012 по 31.12.2013, налога на доходы физических лиц за период с 01.06.2012 по 31.03.2014 (т. 3 л.д. 21). Копия решения получена Кузнецовой Н.А. по доверенности 28.04.2014.

Решением №15-08/5400/1 от 30.04.2014 года инспекция приостановила проведение налоговой проверки. (т.3 л.д. 16). Решением №15-08/5400-2 от 14.05.2014 года инспекция возобновила проведение налоговой проверки. (т.3 л.д. 15).

Решением №15-08/5400-3 от 14.05.2014 года инспекция внесла дополнения в решение о проведении налоговой проверки. (т.3 л.д. 14).

Решением №15-08/5400/4 от 23.05.2014 года инспекция приостановила проведение налоговой проверки. (т.3 л.д. 13). Решением №15-08/5400-5 от 25.06.2014 года инспекция возобновила проведение налоговой проверки. (т.3 л.д. 12).

Решением №15-08/5400-6 от 25.06.2014 года инспекция внесла дополнения в решение о проведении налоговой проверки. (т.3 л.д. 11).

Решением №15-08/5400-7 от 04.07.2014 года инспекция приостановила проведение налоговой проверки. (т.3 л.д. 10). Решением №15-08/5400-8 от 19.08.2014 года инспекция возобновила проведение налоговой проверки. (т.3 л.д. 8).

Решением №15-08/5400-9 от 29.08.2014 года инспекция приостановила проведение налоговой проверки. (т.3 л.д. 7). Решением №15-08/5400-10 от 24.11.2014 года инспекция возобновила проведение налоговой проверки. (т.3 л.д. 6).

Справка о проведенной налоговой проверке №15-08/10 от 19.12.2014 года вручена налогоплательщику в день ее составления ( т. 3 л.д. 5).

По результатам проверки составлен Акт выездной налоговой проверки № 15-08/1¬02 дсп от 19.02.2015, в котором отражены обстоятельства выявленных в результате выездной налоговой проверки нарушений (далее – акт проверки т. 3 л.д. 22-101).

Материалы выездной налоговой проверки были вручены в виде приложений к акту проверки представителю общества на основании доверенности 27.02.2015 (т.3 л.д. 92-101).

Рассмотрение материалов выездной налоговой проверки назначено на 09.04.2015 на 10 час. 00 мин., о чем налогоплательщик извещен уведомлением, врученным и.о. главного бухгалтера Кузнецовой Н.А. (т. 3 л.д. 104).

По результатам рассмотрения акта, материалов выездной проверки и возражений на акт проверки, при надлежащем извещении налогоплательщика о времени и месте рассмотрения, заместителем начальника налогового органа 10.04.2015 принято решение № 15-08/1-3 дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение о привлечении к ответственности) (т. 3 л.д. 105-199), согласно которому общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неполную уплату налога на прибыль организаций в федеральный бюджет в результате занижения налогооблагаемой базы за проверяемый период в виде штрафа в размере 396 119 руб.; за неполную уплату налога на прибыль организаций в бюджет субъекта РФ в результате занижения налогооблагаемой базы в виде штрафа в размере 3 565 069 руб.; за неполную уплату налога на добавленную стоимость в результате занижения налоговой базы штрафа в размере 5 404 756 руб.; к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст. 123 Налогового кодекса РФ, за неправомерное неполное перечисление в установленный Кодексом срок сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом в размере 1 055 руб.

Пунктом 3 указанного решения налоговым органом начислены пени по состоянию на 10.04.2015 за неуплату налога на прибыль организаций в федеральный бюджет в размере 139 387 руб., пени за неуплату налога на прибыль организаций в бюджет субъекта в размере 5 065 935 руб., пени за неуплату налога на добавленную стоимость в размере 3 729 891 руб., пени за неуплату налога на доходы физических лиц в размере 102 руб.

Пунктом 1 решения обществу доначислены суммы налогов, а именно: сумма налога на прибыль организаций за 2012 год в федеральный бюджет по сроку уплаты 28.03.2013 в размере 1 943 166 руб., сумма налога на прибыль организаций за 2012 год в бюджет субъекта по сроку уплаты 28.03.2013 в размере 17 488 497 руб., сумма налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2012 года в размере 1 312 174 руб., сумма налога на добавленную стоимость за 2 квартал 2012 года в размере 1 681 427 руб., сумма налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2012 года в размере 4 910 783 руб., сумма налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2013 года в размере 331 634 руб.

Пунктом 4 решения налогоплательщику предложено уплатить суммы налогов, указанных в пункте 1 настоящего решения, уплатить штрафы, указанные в пункте 2 настоящего решения; уплатить пени, указанные в пункте 3 настоящего решения.

Пунктом 5 решения предложено обществу внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Обществу доначислены налог на прибыль, налог на добавленную стоимость, соответствующие пени, общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 122 Налогового кодекса РФ за неуплату указанных налогов, поскольку обществом при исчислении налога на прибыль за 2012 год не включен в налоговую базу доход в сумме 97158314,2 руб., при исчислении налога на добавленную стоимость за 2, 3 кварталы 2012 г. - выручка от реализации работ в размере 97158314,20 руб. контрагенту общества ОАО «Строй-Трест» по договору подряда № 400 С от 26.05.2011. Налоговый орган, проанализировав представленные на проверку акты о приемке выполненных работ формы КС-2, пришел к выводу, что общество в них необоснованно уменьшило стоимость выполненных работ, подлежащих налогообложению в оспариваемый период, на сумму 97158314,2 руб.

Решением УФНС России по Забайкальскому краю по апелляционной жалобе от 13.07.2015 № 2.14-20/240-ЮЛ/07330 жалоба на решение №15-08/1-3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением инспекции, налогоплательщик обжаловал его в Арбитражный суд Забайкальского края.

Суд первой инстанции, оценив доводы и возражения сторон, а также доказательства, представленные сторонами в обоснование своих требований и возражений, в соответствии со статьёй 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации на предмет их относимости, допустимости, достоверности в отдельности, а также достаточности и взаимной связи в их совокупности, на основе правильного установления фактических обстоятельств по делу, верного применения норм материального и процессуального права сделал обоснованный вывод о наличии оснований для частичного удовлетворения заявленного налогоплательщиком требования.

В силу части 1 статьи 268 АПК РФ при рассмотрении дела в порядке апелляционного производства арбитражный суд по имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам повторно рассматривает дело.

Согласно части 1 статьи 198, части 4 статьи 200, частям 2 и 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствие оспариваемых ненормативного правового акта, решений и действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Суд апелляционной инстанции полагает, что существенных нарушений порядка проведения проверки и вынесения решения по ее результатам налоговым органом допущено не было. Досудебный порядок урегулирования спора заявителем соблюден.

На основании статьи 246 Налогового кодекса РФ общество является плательщиком налога на прибыль.

Согласно статье 247 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В силу пункта 1 статьи 248 Налогового кодекса РФ к доходам относятся, в частности, доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав.

В соответствии с п.1 статьи 249 Налогового кодекса РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273 настоящего Кодекса (пункт 2 статьи 249 Налогового кодекса РФ).

Согласно статье 271 Налогового кодекса РФ общество использует метод начисления при определении доходов и расходов по налогу на прибыль, в силу которого доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.

Согласно статье 143 Налогового кодекса РФ общество является плательщиком налога на добавленную стоимость.

Согласно пункту 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признается, в частности, реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В соответствии со статьей 39 Налогового кодекса РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Согласно пункту 2 статьи 153 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

В соответствии с пунктом 1 статьи 167 Налогового кодекса РФ моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 настоящей статьи, является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Таким образом, при увеличении налоговой базы по налогу на прибыль, налогу на добавленную стоимость налоговым органом должны быть установлены как обстоятельства совершения хозяйственной операции, влияющие на формирование налоговой базы, так и момент определения налоговой базы.

Бремя доказывания обоснованности доначисления налога на добавленную стоимость, налога на прибыль в связи с увеличением налоговой базы по указанным налогам в силу положений части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации лежит на налоговом органе в силу его обязанности доказывания законности принятия оспариваемого решения и наличия обстоятельств, послуживших основанием для его принятия. На налогоплательщика в силу статьи 198 АПК РФ возлагается обязанность по документальному подтверждению наличия обстоятельств, подтверждающих нарушение его прав и законных интересов.

Апелляционный суд считает обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что налоговый орган документально не подтвердил, что спорные суммы являются выручкой общества от реализации товаров, работ, услуг в спорные налоговые периоды. Налоговый орган, установив факт отражения спорных сумм со знаком «минус» в первичных документах общества, не установил правовой природы этих сумм и их относимость к спорным налоговым периодам.

Как установлено судом и следует из материалов дела, в спорный налоговый период между обществом и ОАО «Строй-Трест» действовал договор № 400С от 26.05.2011, согласно которому общество (субподрядчик) обязалось выполнить субподрядные работы по реконструкции Облученского тоннеля на 8193 км участка Облучье-Известковая Дальневосточной железной дороги. Работы выполнялись обществом в соответствии с условиями заключенного договора, дополнительными соглашениями к нему, календарным графиком, ведомостью договорной цены (т. 5 л.д. 90-109, т. 6 л.д. 58-61, т. 11 л.д. 130-132).

Отраженные в актах о приемке выполненных работ формы № КС-2 № 8 от 30.06.2012, № 4, 5, 6, 9, 10, 11 от 30.09.2012 (далее спорные акты о приемке выполненных работ) (т. 5 л.д. 183-184, т. 6 л.д. 12-40) суммы выполненных работ со знаком «минус» в размере 97158314,2 руб. являются реализацией, уже учтенной обществом в соответствующих налоговых периодах по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость на основании актов формы КС-2 в соответствии с вышеуказанными нормами Налогового кодекса РФ, что следует из следующих обстоятельств:

- общая стоимость работ по спорному договору составляет 513994669,89 руб., в том числе за 2011 год выручка составила 365111259,13 руб., с за 2012 г. - 148883410,76 руб. С указанных сумм обществом уплачен налог на прибыль и налог на добавленную стоимость. В ходе исполнения договора общий объем и цена выполняемых работ не изменялись;

- объемы выполненных работ субподрядчиком и отраженных им в налоговой отчетности в целях исчисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость соответствуют объемам работ, выполненных в рамках договора генерального подряда № 2009/Х от 26.05.2011, заключенного между ОАО «Строй-Трест» и ДКРС ОАО «РЖД»;

- из первичных документов усматривается, что первоначально выполнение работ принималось путем оформления актов по форме КС-2, КС-3 по ведомости договорной цены, которая была «привязана» к сметной документации на стадии «проект». В процессе выполнения работ в связи с уточнением по видам и объемам работ на основании порядка формирования договорной цены и промежуточных ежемесячных расчетов за выполненные строительно-монтажные работы по объектам с твердой (контрактной) ценой, определенной на конкурсных торгах, утвержденного Департаментом капитального строительства ОАО «РЖД» 23.08.2007 (т. 11 л.д. 116-129) необходимые изменения отражались в локальных сметах на стадии «Рабочая документация». Ведомость договорной цены была приведена в соответствие с выданными сметами по стадии «рабочая документация», что фиксировалось обществом путем оформления корректировочных форм КС-2, в которых произведен перерасчет выполненных обязательств путем внесения исправлений в первоначально отраженную некорректно формулу расчета выполненных частей объемов работы к общему объему работ. Например, налогоплательщиком в акте о приемке выполненных работ № 4 от 30.09.2012 отражено уменьшение итоговой суммы стоимости земляного полотна предпортальной выемки со стороны Восточного портала 4270819,08 руб. на 4093860 руб., учтенных налогоплательщиком в составе налоговой базы по налогу на прибыль, налогу на добавленную стоимость в 2011 году на основании акта о приемке выполненных работ № 5 от 31.07.2011 (т. 12 л.д. 12-16).

Аналогичные обстоятельства установлены судом при оценке содержания остальных спорных актов о приемке выполненных работ и корреспондирующих им первоначально оформленных актов в иных налоговых периодах, реестра учета выполненных работ по КС-2.

Указанные обстоятельства подтверждаются данными по выполненным строительно-монтажным работам и оплате по договору, реестром учетам выполненных работ, корреспондирующим им книгами продаж за 2011, 2012 гг., ведомостью договорной цены к договору, календарными планами выполнения работ на 2011, 2012 годы, актами по форме КС-2, актами сверки, письмами ОАО «Строй-Трест», актом приемки в эксплуатацию законченного строительством объекта приемочной комиссией от 05.11.2013, реестром выполнения для ввода в основные фонды за весь период строительства, ведомостью стоимости основных фондов по объекту, общими журналами работ, журналами учета выполненных работ за 2011-2012 годы, объектными, локальными сметами, актами освидетельствования скрытых работ, оборотно-сальдовыми ведомостями по счетам 90, 90.01.1, 20 (т. 5 л.д. 110-231, т. 6 л.д. 1-57, т. 12 л.д. 1-72, т. 12 л.д. 138-139, т. 10 л.д. 46-134, 136-137, т. 11 л.д. 1-115, т. 12 л.д. 141-142, т. 21 л.д. 138¬179, т. 22 л.д. 112-139, т. 23 л.д. 79-151, т. 24 л.д. 10-17, 63-134, т. 25-26).

Суд первой инстанции, поддерживая позицию налогоплательщика о возможности корректировки первичных документов по согласованию с участниками хозяйственных операций, исходил из того, что указанные исправления должны осуществляться в установленном порядке и заявляться в налоговых периодах, в которых происходила реализация выполняемых работ.

Согласно ч. 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», действовавшего в спорный период, все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

В спорный налоговый период для применения в целях бухгалтерского и налогового учета действовали унифицированные формы первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, утвержденные постановлением Госкомстата РФ от 11.11.1999 N 100, в частности, акты о приемке выполненных работ по форме КС-2 и справки о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3. Акт о приемке выполненных работ (форма N КС-2) применяется для приемки выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и других назначений. Акт составляется на основании данных Журнала учета выполненных работ (форма N КС-6а в необходимом количестве экземпляров. Акт подписывается уполномоченными представителями сторон, имеющих право подписи (производителя работ и заказчика (генподрядчика). На основании данных Акта о приемке выполненных работ заполняется Справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма N КС-3), которая применяется для расчетов с заказчиком за выполненные работы. Справка по форме N КС -3 составляется на выполненные в отчетном периоде строительные и монтажные работы, работы по капитальному ремонту зданий и сооружений, другие подрядные работы и представляется субподрядчиком генподрядчику, генподрядчиком заказчику (застройщику). В стоимость выполненных работ и затрат включается стоимость строительно-монтажных работ, предусмотренных сметой, а также прочие затраты, не включаемые в единичные расценки на строительные работы и в ценники на монтажные работы (рост стоимости материалов, заработной платы, тарифов, расходов на эксплуатацию машин и механизмов, дополнительные затраты при производстве работ в зимнее время, средства на выплату надбавок за подвижной и разъездной характер работы, надбавки за работу на Крайнем Севере и в приравненных к нему районах, изменение условий организации строительства и т.п.). В графе 4 стоимость работ и затрат указываются нарастающим итогом с начала выполнения работ, включая отчетный период. В графе 5 стоимость работ и затрат указываются нарастающим итогом с начала года, включая отчетный период. В графе 6 выделяются данные за отчетный период. По строке "Итого" отражается итоговая сумма работ и затрат без учета НДС. Отдельной строкой указывается сумма НДС. По строке "Всего" указывается стоимость выполненных работ и затрат с учетом НДС.

Установив, что налогоплательщик оформил корректировочные акты о приемке выполненных работ и справки о стоимости выполненных работ и затрат, нарушив вышеуказанный порядок их оформления, и в нарушение требований налогового законодательства произвел корректировку размеров реализации субподрядных работ в налоговом периоде, в котором указанная реализация отсутствовала, суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о том, что указанные обстоятельства не привели к неполной уплате налога на прибыль, налога на добавленную стоимость в спорные налоговые периоды. В свою очередь, налоговый орган в ходе выездной налоговой проверки не установил указанные обстоятельства, одновременно повторно вменив налогоплательщику выручку, «сминусованную» налогоплательщиком в актах, поскольку она уже была учтена ранее в налоговых периодах.

В соответствии с правовой позицией Пленума ВАС РФ, изложенной в пункте 78 постановления № 57 от 30.07.2013 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", в случае представления дополнительных доказательств суд по ходатайству лица, участвующего в деле, вправе в целях предоставления другой стороне возможности ознакомления с ними и представления опровергающих их доказательств объявить перерыв в судебном заседании или отложить судебное разбирательство.

Как следует из материалов дела, суд первой инстанции определениями от 08.09.2015, 15.10.2015, 29.10.2015 неоднократно предлагал налоговому органу оценить и представить в суд позицию по дополнительным документам, представленным заявителем в суд, в части подтверждения (неподтверждения) доводов, по которым оспаривается решение.

Вместе с тем, из материалов дела следует, что позиция налогоплательщика о вменении налоговым органом повторно выручки от реализации подрядных работ с учетом представленных в материалы дела доказательств налоговым органом не опровергнута.

По мнению налогового органа, налогоплательщик необоснованно такими действиями уменьшает налоговую базу 2012 года актами о приемке выполненных работ с итоговой суммой со знаком «минус», например, акт формы КС-2 № 8 от 30.06.2012 (т. 12 л.д. 50-51).

Вместе с тем, налоговым органом не учтено, что итоговые суммы корректировок стоимости выполненных объемов работ в иные налоговые периоды, отраженные в счетах-фактурах, составляют положительные величины.

Следовательно, суд первой инстанции правильно исходил из того, что указанные действия налогоплательщика не привели к неполной уплате налогов за спорные налоговые периоды. При этом судом учтено, что указанные выводы не являлись основанием для доначисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость за спорные налоговые периоды.

Согласно подпункта 12 пункта 3 статьи 100 Налогового кодекса РФ в акте налоговой проверки указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых.

В соответствии с пунктом 8 статьи 101 Налогового кодекса РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

Конституционный суд РФ в постановлении от 14.07.2005 № 9-П указал, что при рассмотрении материалов проверки в процессе производства по делу о налоговом правонарушении (статья 101 Налогового кодекса Российской Федерации) налоговый орган не вправе устанавливать новые (ранее не выявленные) правонарушения, начислять по ним налоги и привлекать налогоплательщика к налоговой ответственности. Право налогового органа на возможность проведения дополнительных мероприятий налогового контроля вместо вынесения итогового решения о привлечении или не привлечении к налоговой ответственности предполагает, что целью таких дополнительных мероприятий является уточнение обстоятельств, связанных с обнаруженными и указанными в акте проверки правонарушениями, а никак не выявление новых правонарушений.

При таких установленных обстоятельствах решение налогового органа в оспариваемой части нельзя признать соответствующим положениям статьи 101 Налогового кодекса РФ.

Как установлено судом и следует из материалов дела, налоговым органом не приняты в качестве подтвержденных внереализационные расходы по налогу на прибыль за 2013 год в размере 1871363,30 руб., поскольку общество неправомерно отнесло к расходам суммы безнадежной дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности по взаимоотношениям с обществом с ограниченной ответственностью «Интер Строй-М» (798563,58 руб.), обществом с ограниченной ответственностью «Ремстройтоннель» (996345,72 руб.), обществом с ограниченной ответственностью «Строительные технологии» (76464 руб.).

В соответствии с пунктом 2 статьи 265 Налогового кодекса РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов.

Пунктом 2 статьи 266 Налогового кодекса РФ определено, что безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) также признаются долги, невозможность взыскания которых подтверждена постановлением судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства, вынесенным в порядке, установленном Федеральным законом от 2 октября 2007 года N 229-ФЗ "Об исполнительном производстве", в случае возврата взыскателю исполнительного документа по следующим основаниям:

невозможно установить место нахождения должника, его имущества либо получить сведения о наличии принадлежащих ему денежных средств и иных ценностей, находящихся на счетах, во вкладах или на хранении в банках или иных кредитных организациях;

у должника отсутствует имущество, на которое может быть обращено взыскание, и все принятые судебным приставом-исполнителем допустимые законом меры по отысканию его имущества оказались безрезультатными.

Таким образом, истечение срока исковой давности является одним из оснований отнесения дебиторской задолженности в состав внереализационных расходов как долга, нереального к взысканию.

Порядок признания расходов при методе начисления предусматривает, что расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом периоде), к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты (пункт 1 статьи 272 Кодекса).

Следовательно, названная норма Налогового кодекса РФ не предоставляет налогоплательщику права на произвольный выбор налогового периода, в котором в состав внереализационных расходов включается безнадежная к взысканию задолженность.

Указанный вывод согласуется и с положениями законодательства о бухгалтерском учете. Так, в соответствии со статьями 8,12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", статьей 11 Федерального закона № 402-ФЗ от 06.12.2011 «О бухгалтерском учете», действовавших в спорные периоды, активы и обязательства подлежат инвентаризации. при инвентаризации выявляется фактическое наличие соответствующих объектов, которое сопоставляется с данными регистров бухгалтерского учета. Случаи, сроки и порядок проведения инвентаризации, а также перечень объектов, подлежащих инвентаризации, определяются экономическим субъектом, за исключением обязательного проведения инвентаризации. Обязательное проведение инвентаризации устанавливается законодательством Российской Федерации, федеральными и отраслевыми стандартами. Выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием объектов и данными регистров бухгалтерского учета подлежат регистрации в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому относится дата, по состоянию на которую проводилась инвентаризация.

Согласно пункту 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утв. приказом Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н) проведение инвентаризации обязательно, в частности, перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (кроме имущества, инвентаризация которого проводилась не ранее 1 октября отчетного года).

Таким образом, налогоплательщик, проводя по состоянию на последнюю дату отчетного (налогового) периода инвентаризацию, по ее итогам должен определить сумму дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные к взысканию, и произвести их списание.

Учитывая, что расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, носят заявительный характер, именно на налогоплательщика возложена обязанность доказать правомерность и обоснованность их уменьшения, в том числе путем представления документов, отвечающих критериям статьи 252 Налогового кодекса РФ.

Для уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль на сумму дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности необходимо документальное подтверждение возникновения задолженности, а также истечения срока исковой давности.

Определение налогового периода, в котором упомянутые расходы подлежат учету, должно производиться также с учетом обстоятельств, свидетельствующих о перерыве течения срока исковой давности (статья 203 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Как следует из материалов дела, суд первой инстанции определениями от 08.09.2015, 15.10.2015 неоднократно предлагал заявителю представить доказательства, подтверждающие правомерность включения в состав расходов по налогу на прибыль сумм безнадежных долгов.

Из материалов дела следует, что 13.07.2009 между заявителем и ООО «ИнтерСтрой-М» заключен договор на оказание услуг № 14/09, в соответствии с которым исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать выполнение погрузочных работ с грунтом, срок выполнения работ с 10.07.2009 до 31.12.2009, исполнитель вправе оказать услуги досрочно, заказчик обязан выплатить денежные средства за оказанные услуги в течение 10 дней (т. 4 л.д. 78-79, т. 13 л.д. 3-5).

Задолженность, непринятая налоговым органом в качестве внереализационных расходов в 2013 году, образовалась по счету-фактуре от 17.07.2009 № 676, акту от 17.07.2009, соответствующим наряд-заказам (т. 13 л.д. 6-17).

Исходя из буквального содержания договора, корреспондирующих ему первичных документов, возникшие гражданско-правовые отношения предусматривали оплату принятых услуг в рамках действующего договора по частям в течение 10 дней после их оказания, что не противоречит гражданскому законодательству.

Статьей 195 Гражданского кодекса РФ определено, что исковой давностью признается срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено.

В силу статьи 196 Гражданского кодекса РФ общий срок исковой давности для защиты нарушенного права (срок исковой давности) установлен в три года.

По обязательствам с определенным сроком исполнения течение срока исковой давности начинается по окончании срока исполнения (пункт 1 статьи 200 Гражданского кодекса РФ).

Как следует из пункта 24 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 29.09.2015 N 43 "О некоторых вопросах, связанных с применением норм Гражданского кодекса Российской Федерации об исковой давности", по смыслу пункта 1 статьи 200 ГК РФ течение срока давности по иску, вытекающему из нарушения одной стороной договора условия об оплате товара (работ, услуг) по частям, начинается в отношении каждой отдельной части.

Таким образом, налоговый орган пришел к обоснованному выводу об истечении срока исковой давности по дебиторской задолженности ООО «ИнтерСтрой-М» 27.07.2012.

Представленный акт сверки взаимных расчетов на 31.12.2010 (т. 13 л.д. 18) является ненадлежащим доказательством перерыва течения срока исковой давности, поскольку обществом не представлены доказательства подписания акта сверки уполномоченным лицом со стороны должника (т. 13 л.д. 18). Акт сверки по состоянию на 30.06.2013 (т. 4 л.д. 75) не подписан должником.

Кроме того, представленный акт сверки от 30.06.2013 не может являться надлежащим доказательством перерыва течения срока давности, поскольку перерыв течения срока исковой давности в связи с совершением действий, свидетельствующих о признании долга, может иметь место лишь в пределах срока давности, а не после его истечения (пункт 21 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 29.09.2015 N 43 "О некоторых вопросах, связанных с применением норм Гражданского кодекса Российской Федерации об исковой давности").

Доказательства признания должником признания долга в письменной форме (пункт 2 статьи 206 ГК РФ), которое является основанием для течения исковой давности заново по истечении срока исковой давности, в материалах дела отсутствуют.

Согласно договору аренды № 25 от 01.08.2006 и дополнительных соглашений к нему (т. 4 л.д. 119-126, т. 10 л.д. 31, т. 13 л.д. 47-54) арендодатель ООО «Мостодорстрой» представляет арендатору ООО «Ремстройтоннель» во временное владение и пользование для производственных целей технику, арендатор обязуется вносить арендную плату не позднее 10 дней с момента (дня) получения счета от арендатора.

Безнадежная задолженность по указанному контрагенту в размере 996345,72 руб., не принятая налоговым органом в качестве внереализационных расходов в 2013 году, образовалась на основании счетов-фактур, актов оказанных услуг за 2007-2009 г. (т. 4 л.д. 84-118, т. 12 л.д. 55-130).

Срок давности по актам за 2007 год истек в 2010 г., по актам за 2008 год - в 2011 г., по актам за 2009 г. - в 2012 г.

Как следует из пункта 24 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 29.09.2015 N 43 "О некоторых вопросах, связанных с применением норм Гражданского кодекса Российской Федерации об исковой давности" срок давности по искам о просроченных повременных платежах (проценты за пользование заемными средствами, арендная плата и т.п.) исчисляется отдельно по каждому просроченному платежу.

В силу статьи 203 Гражданского кодекса РФ течение срока исковой давности прерывается совершением обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга. После перерыва течение срока исковой давности начинается заново; время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок.

К действиям, свидетельствующим о признании долга в целях перерыва течения срока исковой давности, в частности, могут относиться: признание претензии; изменение договора уполномоченным лицом, из которого следует, что должник признает наличие долга, равно как и просьба должника о таком изменении договора (например, об отсрочке или о рассрочке платежа); акт сверки взаимных расчетов, подписанный уполномоченным лицом. Ответ на претензию, не содержащий указания на признание долга, сам по себе не свидетельствует о признании долга.

Признание части долга, в том числе путем уплаты его части, не свидетельствует о признании долга в целом, если иное не оговорено должником.

В тех случаях, когда обязательство предусматривало исполнение по частям или в виде периодических платежей и должник совершил действия, свидетельствующие о признании лишь части долга (периодического платежа), такие действия не могут являться основанием для перерыва течения срока исковой давности по другим частям (платежам) (пункт 20 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 29.09.2015 N 43 "О некоторых вопросах, связанных с применением норм Гражданского кодекса Российской Федерации об исковой давности").

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правильно исходил из того, что представленные акты сверки взаимных расчетов не могут быть приняты как доказательства перерыва течения сроков давности, поскольку:

по акту сверки на 30.06.2009 (т. 10 л.д. 41) не представлены доказательства подписания уполномоченным лицом со стороны должника;

акт сверки по состоянию на 30.06.2013 (т. 4 л.д. 82) не подписан должником;

акт сверки по состоянию на 31.12.2010 содержит показатели задолженности, возникшей только в 2010 г., по которой налоговым органом подтверждено ее списание в качестве безнадежных долгов (т. 10 л.д. 42).

Акт оказанных услуг № 557 от 31.12.2010 (т. 13 л.д. 154) также не подтверждает обстоятельства перерыва течения срока исковой давности по задолженности, возникшей в 2007-2009 годах и его окончание в 2013 году.

При непредставлении доказательств наделения соответствующими полномочиями подписанный главным бухгалтером акт сверки не прерывает срок исковой давности.

Согласно договорам купли-продажи от 26.06.2008 и 17.07.2008 ООО «Строительные технологии» должно было поставить налогоплательщику блоки из пенобетона, товар поставлен 28.08.2008 на сумму 193536 руб., следовательно, по мнению налогоплательщика, началом течения срока исковой давности для задолженности в размере 76464 руб. является 28.08.2008, по мнению налогового органа - 31.08.2008 с учетом содержания счета № 26 от 17.07.2008, акта сверки, в котором зафиксирован приход товара 21.07.2008 и 28.08.2008 (т. 4 л.д. 71-73, т. 13 л.д. 21-42).

По мнению налогового органа, налоговым периодом, в котором налогоплательщик имел право заявить указанный безнадежный долг в составе внереализационных расходов, является 2011 год.

Судом установлено, что налоговым органом не учтен факт перерыва течения срока исковой давности 30.06.2010 на основании акта сверки за январь 2008-июнь 2010 г. (т. 13 л.д. 43), поскольку указанный акт является надлежащим доказательством, имеющим ссылки на первичные документы, подписан уполномоченным представителем должника - директором общества, а также кредитора - представителя общества на основании доверенности (т. 27 л.д. 5). Содержащиеся в акте сверки суммы долга корреспондируют представленным первичным документам.

Поскольку срок давности по спорной задолженности истек в 2013 году, суд первой инстанции правильно исходил из необоснованности исключения налоговым органом из суммы внереализационных расходов за 2013 г. списанного в качестве безнадежного долга ООО «Строительные технологии» и признал неправомерным доначисление налога на прибыль, соответствующих пени, штрафа по статье 122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату налога на прибыль за 2013 год согласно расчета доначислений в разрезе контрагентов, согласованного сторонами (т. 24 л.д. 7).

Кроме того, в силу положений абзаца 3 пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса РФ налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Согласно налоговой декларации по налогу на прибыль за 2012 год, в котором могли быть заявлены расходы налогоплательщика по безнадежным долгам по контрагенту ООО «Интер Строй-М», ООО «Ремстройтоннель» в отношении задолженности, срок исковой давности по которой истек в 2012 году, налог к уплате составляет 100466658 руб. (т. 7 л.д. 7-26).

Судом установлено, что допущенные ошибки по невключению в состав налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в связи с неверным исчислением сроков давности по безнадежной задолженности привели к излишней уплате налога в 2012 г., следовательно, налогоплательщик имел право провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый период, в котором были выявлены ошибки на основании проведенной инвентаризации долгов, то есть в 2013 году.

Поскольку налоговый период 2012 года входит в период налоговой проверки, у налогового органа имелась возможность проверить спорные обстоятельства и скорректировать налоговые обязательства общества.

Таким образом, налоговым органом необоснованно доначислен налог на прибыль по безнадежным долгам ООО «Интер Строй-М» в размере 159815 руб., ООО «Ремстройтоннель», срок исковой давности по которым истек в 2012 г. в размере 66371,66 руб., соответствующие пени, штраф по статье 122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату налога на прибыль за 2013 год согласно расчета доначислений в разрезе контрагентов, согласованного сторонами (т. 24 л.д. 7).

Срок исковой давности по остальной фактически списанной в расходы по налогу на прибыль организаций за 2013 год безнадежной к взысканию задолженности истек до начала 2012 года, в связи с чем, обоснованно руководствуясь вышеизложенным толкованием положений статей 266, 272 Налогового кодекса Российской Федерации в совокупности, налоговый орган правомерно пришел к выводу о нарушении обществом порядка списания этой задолженности и, как следствие, необоснованном завышении при исчислении налога на прибыль организаций внереализационных расходов за 2013 год.

По эпизоду, связанному с доначислением налога на добавленную стоимость, соответствующих пени, штрафов в связи с непринятием налоговых вычетов, апелляционный суд приходит к следующему.

По смыслу норм Налогового кодекса РФ, регулирующих основания и порядок возмещения налога на добавленную стоимость, с учетом правовой позиции, изложенной Конституционным Судом Российской Федерации в Постановлении от 20.02.2001 N 3-П и в Определении от 25.07.2001 N 138-0, право на возмещение налога на добавленную стоимость из бюджета предоставлено добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат по уплате налога поставщикам товаров (работ, услуг).

Налогоплательщик, использующий вышеуказанное право в противоречии с его назначением, то есть злоупотребляющий им, не может рассчитывать на такую же судебную защиту этого права, как добросовестный налогоплательщик.

Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" дано разъяснение о том, что судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций.

Вместе с тем эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 указанного выше постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды (пункт 6).

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано. Обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для осуществления экономической деятельности (использование собственных, заемных средств, эмиссия ценных бумаг, увеличение уставного капитала и т.п.) или от эффективности использования капитала (пункты 7, 8, 9).

Обязанность по доказыванию правомерности применения вычетов по налогу на добавленную стоимость законодателем возложена на налогоплательщика. При этом данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов.

Между тем налоговые органы не освобождаются от обязанности по доказыванию как факта наличия недостоверных сведений в представленных налогоплательщиком первичных документах, так и недобросовестности налогоплательщика при осуществлении соответствующих хозяйственных операций.

Из материалов дела следует, что налоговый орган пришел к выводу, что обществом неправомерно произведены налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость за 1, 2 кварталы 2012 года по контрагентам ЗАО «Мостотоннельная компания» в размере 1178007,16 руб., ОАО «Строй-Трест» в размере 5046650,22 руб.

В книгах покупок за 1, 2 кварталы 2012 г. отражена сумма налога, исчисленная налогоплательщиком с сумм оплаты (частичной оплаты), полученной в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) по платежным поручениям, которая подлежит вычету после отгрузки соответствующих товаров (работ, услуг), в частности, по счетам-фактурам № А000000020 от 23.03.2012 в сумме 2722491,44 руб., в том числе НДС 415295,30 руб., № А000000069 от 07.06.2012 в сумме 5000000 руб., в том числе НДС 762711,86 руб. (контрагент ЗАО «Мостотоннельная компания»), по счетам-фактурам № А000000003 от 19.01.2012 в сумме 15000000 руб., в том числе НДС 2288135,59 руб., № А000000009 от 14.02.2012 в сумме 8083595,88 руб., в том числе НДС 1233090,90 руб., № А000000054 от 05.05.2012 в сумме 10000000 руб., в том числе НДС 1525423,73 руб. (контрагент ОАО «Строй-Трест»).

Поскольку налогоплательщиком не подтверждена реализация (отгрузка) в спорных периодах, следовательно, не подтверждена сумма налога, исчисленная с сумм оплаты, частичной оплаты, подлежащая вычету с даты отгрузки соответствующих товаров.

В соответствии с пунктом 8 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг).

Пунктом 6 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что вычеты сумм налога, указанных в пункте 8 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, производятся с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг). Согласно абзацу второму пункта 5 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории Российской Федерации, в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей.

Из пункта 4 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что вычеты сумм налога, указанных в пункте 5 статьи 171 Кодекса, производятся в полном объеме после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров или отказом от товаров (работ, услуг), но не позднее одного года с момента возврата или отказа.

Из приведенных норм следует, что суммы налога, ранее уплаченные с авансовых платежей в бюджет, подлежат вычету в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и после возврата авансовых платежей в периоде, когда произведены операции по корректировке.

Судом установлено, что из материалов дела не следует наличие обстоятельств, указанных в абзаце втором пункта 5 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации, позволяющих обществу предъявить к вычету налог на добавленную стоимость, исчисленный с полученных сумм частичной оплаты, в связи чем у налогоплательщика отсутствовали основания для предъявления к вычету налога на добавленную стоимость по контрагентам ЗАО «Мостотоннельная компания» в размере 1178007 руб., ОАО «Строй-Трест» в размере 5046650 руб.

Вместе с тем, как следует из материалов дела, письмами об изменении назначения платежа основное обязательство, по которому производились налоговые вычеты не прекращалось, а изменялось обязательство по внесению оплаты в счет исполнения конкретного договора, что не является основанием для заявления соответствующего налогового вычета в силу буквального толкования нормы абзаца 2 пункта 5 статьи 171 Налогового кодекса РФ.

В силу вышеуказанного, правовая позиция Пленума ВАС РФ о возможности налогового вычета при возврате авансовых платежей не в денежной форме, указанная в пункте 3 постановления от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость», применению в настоящем деле не подлежит.

Представленные налогоплательщиком письма об изменении назначения платежа, указанного в платежных поручениях, налоговым органом не приняты во внимание, поскольку представленные документы, по мнению налогового органа, содержат противоречивые и недостоверные сведения. Налоговый орган полагает, что организация, чтобы не исчислять налоговую базу при получении аванса, создала искусственную схему для ухода от налогообложения, при этом главный бухгалтер получает доход от проверяемой организации, а также от контрагента общества.

Признавая такие выводы инспекции необоснованными, суд первой инстанции правильно исходил из того, что в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом не устанавливались обстоятельства, на которые ссылалось общество в подтверждение своей позиции, в том числе не исследовались первичные документы, подтверждающие реальность правоотношений по изменению назначения поступивших платежей за реально выполненные, но не оплаченные работы по иным договорам. В свою очередь, из материалов дела следует несоответствие установленного налоговым органом размера налогового обязательства общества действительному обязательству общества на момент окончания налогового периода исходя из смысла гражданско-правовых операций общества, отраженных в налоговых декларациях общества за спорные налоговые периоды и подтвержденных первичными документами общества.

Поступившие денежные средства на счет налогоплательщика, изначально оформленные «авансовыми счетами-фактурами», с учетом состоявшихся в течение налогового периода сделок по изменению назначения поступивших платежей на момент окончания налогового периода предоплатой в понятии гражданского и налогового законодательства не являлись, следовательно, не подлежали включению налогоплательщиком в налоговую базу в спорные налоговые периоды, что следует из следующих обстоятельств:

1) 22.03.2012 платежным поручением № 673 обществу поступили денежные средства от ЗАО «Мостотоннельная компания» в размере 4000000 руб. с назначением платежа «за выполненные СМР по м/п через р. Бысса договор № 050811 от 01.08.11»;

на момент перечисления указанной суммы работы по договору обществом были выполнены до начала спорного налогового периода, их реализация включена в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость в соответствующий налоговый период, задолженность ЗАО «Мостотоннельная компания» составляла 1277508,56 руб., которая была погашена платежным поручением № 673 от 22.03.2012;

общество на оставшуюся сумму в размере 2772491,44 руб. выставило «авансовый счет-фактуру» и отразило его в книге продаж;

письмом б/н от 26.03.2012 ЗАО «Мостотоннельная компания» внесло изменение в назначение платежа в платежном поручении № 673 от 22.03.2012, которым, в частности, указало назначение 2772491,44 руб. по договору СМР реконструкции м/п через реку Осиновка № 02811 от 01.08.11;

на момент перечисления указанной суммы работы по договору обществом работы были выполнены до начала спорного налогового периода, их реализация включена в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость в соответствующий налоговый период, задолженность ЗАО «Мостотоннельная компания» составляла 8540970,41 руб., которая была частично погашена платежным поручением № 673 от 22.03.2012 с учетом изменения назначения платежа (т. 5 л.д. 4-34, 41, т. 9 л.д. 136, т. 12 л.д. 112-116);

2) 06.06.2012 платежным поручением № 1709 обществу поступили денежные средства от ЗАО «Мостотоннельная компания» в размере 5000000 руб. с назначением платежа «за выполненные СМР по м/п через р. Бысса договор № 050811 от 01.08.11»;

общество на сумму 5000000 руб. выставило «авансовый счет-фактуру» и отразило его в книге продаж;

письмом б/н от 25.06.2012 ЗАО «Мостотоннельная компания» внесло изменение в назначение платежа в платежном поручении № 1709 от 06.06.2012, которым указало назначение платежа - погашение задолженности по договору СМР реконструкции м/п через реку Осиновка № 02811 от 01.08.11;

на момент перечисления указанной суммы работы по договору обществом работы были выполнены до начала спорного налогового периода, их реализация включена в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость в соответствующий налоговый период, задолженность ЗАО «Мостотоннельная компания» составляла 5818478,97 руб., которая была частично погашена платежным поручением № 1709 от 06.06.2012 с учетом изменения назначения платежа (т. 5 л.д. 35, 40, т. 9 л.д. 134-136, т. 14 л.д. 3-32, 83-179, т. 22 л.д. 6-77).

3) 18.01.2012 платежным поручением № 822 обществу поступили денежные средства от ОАО «Строй-Трест» в размере 15000000 руб. с назначением платежа «оплата по договору № 242С от 16.06.2010 за выполненные работы»;

общество на сумму 15000000 руб. выставило «авансовый счет-фактуру» и отразило его в книге продаж;

письмом № 937-1 С-Т от 30.03.2012 ОАО «Строй-Трест» внесло изменение в назначение платежа в платежном поручении № 822 от 18.01.2012, которым указало назначение платежа - погашение задолженности по договору № 400С от 26.05.2011;

на момент перечисления указанной суммы работы ОАО «Строй-Трест» имело задолженность перед обществом за выполненные в 1 квартале 2012 г. строительно¬монтажные работы в размере 48963913,38 руб. по счетам-фактурам № 101 от 29.02.2012, № 103 от 31.03.2012 (т. 5 л.д. 73, 81, 90-109, т. 9 л.д. 74-75, 137, т. 16, 17, 18, т. 22 л.д. 101-111).

Таким образом, налогоплательщик применил неустановленный налоговым законодательством способ корректировки налогового обязательства путем заявления налоговых вычетов вместо корректировки налоговой базы путем ее уменьшения, в том числе путем подачи уточненной налоговой декларации либо корректировки книги продаж в течение спорного налогового периода.

Признавая, что указанное свидетельствует о неправильном заполнении налоговой декларации, вместе с тем, суд апелляционной инстанции соглашается с позицией суда первой инстанции о том, что данные обстоятельства не подтверждают занижение налога на добавленную стоимость в проверяемом периоде.

Следовательно, обществу неправомерно доначислен налог на добавленную стоимость, соответствующие пени, штраф по статье 122 Налогового кодекса РФ.

Несмотря на то обстоятельство, что действующее нормативное регулирование определяет самостоятельное определение налоговой базы по налогу на добавленную стоимость самим налогоплательщиком путем подачи соответствующей налоговой декларации на основании оформленной книги продаж, соответствующих счетов-фактур, налоговый орган, тем не менее, не освобожден от обязанности при исчислении подлежащего уплате в бюджет налога при проведении выездной налоговой проверки точно и в установленном законодательством о налогах и сборах порядке рассчитать действительную по размеру обязанность налогоплательщика перед бюджетом, то есть установить фактическую сумму недоимки по налогу, что заинтересованным лицом сделано не было.

В отличие от заявительного характера вычетов по налогу на добавленную стоимость, уменьшающих налог, исчисленный с определенной налогоплательщиком налоговой базы, налоговая база по налогу на добавленную стоимость является одним из обязательных элементов налога, правильность определения которой является обязанностью налогоплательщиков в соответствии со статьей 54 НК РФ. При этом налоговые органы в ходе проверки обязаны выявлять не только нарушения, приводящие к занижению налоговой базы, но и нарушения, в результате которых налог исчислен в завышенном размере.

В противном случае одни и те же операции реализации с учетом позиции налогового органа дважды обложены налогом на добавленную стоимость (в момент выполнения работ, а также при поступлении денежных средств, квалифицированных как предоплата), что противоречит принципу недопущения двойного налогообложения и сущности налога на добавленную стоимость.

Само по себе получение доходов главным бухгалтером от проверяемой организации, а также от контрагента общества в 2013 г. не противоречит законодательству и с учетом установленных обстоятельств не имеет правового значения для рассматриваемого спора.

Налогоплательщиком подтверждается, что Салтанова Н.П. работала в обществе главным бухгалтером с 17.03.2008 по 09.01.2013, а также с 10.01.2013 до 15.07.2013 находилась в отпуске по уходу за ребенком (т. 9 л.д. 139). Согласно справке ЗАО «Мостотоннельная компания» Салтанова Н.П. работала в указанной организации главным бухгалтером с 16.07.2013 по 01.09.2014 (т. 9 л.д. 140). Указанные обстоятельства соотносятся с содержанием справок о доходах физического лица за 2013 год (т. 27 л.д. 1-2).

Вместе с тем получение доходов Салтановой Н.В. от контрагентов общества в 2012 году, в котором имели место спорные правоотношения, налоговым органом не подтверждено, несмотря на неоднократные предложения суда первой инстанции представить материалы налоговой проверки в полном объеме.

Действия контрагентов общества по изменению назначения платежа в платежных поручениях последующими письмами не противоречат законодательству, поскольку в силу ч. 1, 2 статьи 209 Гражданского кодекса РФ собственнику принадлежат права владения, пользования и распоряжения своим имуществом. Собственник вправе по своему усмотрению совершать в отношении принадлежащего ему имущества любые действия, не противоречащие закону и иным правовым актам и не нарушающие права и охраняемые законом интересы других лиц. Для зачета достаточно заявления одной стороны (статья 410 Гражданского кодекса РФ).

Зачетные письма подписаны руководителями организаций, либо уполномоченными на то лицами, что подтверждается представленными в материалы дела доверенностями (т. 9 л.д. 137, т. 27 л.д. 3-5).

Основания для вывода о том, что такое изменение не связано с осуществлением участниками сделок реальной предпринимательской деятельности, не обусловлено разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), а спорные платежные операции учтены ими для целей налогообложения не в соответствии с ее действительным экономическим смыслом, не доказаны налоговым органом.

Учитывая значительные объемы выполнения обществом работ, их реальный характер, в том числе по нескольким договорам со спорными контрагентами, частота, характер и количество исправлений в назначении платежей не свидетельствует о создании обществом схемы получения необоснованной налоговой выгоды.

По сумме поступивших на счет налогоплательщика денежных средств на основании платежных поручений № 677 от 04.05.2012, № 51 от 13.02.2012 от ОАО «Строй-Трест» также отсутствуют основания для их квалификации как суммы предоплаты по договору № 604С от 12.10.2011, что следует из следующих обстоятельств:

1) 13.02.2012 платежным поручением № 51 обществу поступили денежные средства от ОАО «Строй-Трест» в размере 37800000 руб. с назначением платежа «оплата по договору № 604С от 12.10.2011 за выполненные работы»;

на момент перечисления указанной суммы работы по договору задолженность ОАО «Строй-Трест» составляла 29716404,12 руб., которая была погашена платежным поручением № 51 от 04.05.2012;

общество на оставшуюся сумму переплаты в размере 8083595,88 руб. выставило «авансовый счет-фактуру» и отразило его в книге продаж;

письмом № 937-1С-Т от 30.03.2012 ОАО «Строй-Трест» внесло изменение в назначение платежа в платежном поручении № 51 от 13.02.2012, которым указало назначение платежа - договор № 400С от 26.05.2011;

на момент перечисления указанной суммы работы ОАО «Строй-Трест» имело задолженность перед обществом за выполненные в 1 квартале 2012 г. строительно¬монтажные работы в размере 48963913,38 руб. по счетам-фактурам № 101 от 29.02.2012, № 103 от 31.03.2012 (т. 5 л.д. 48-72, 84, т. 9 л.д. 143, т. 12 л.д. 131-134, т. 15, 19, 20, т. 21 л.д. 1-56);

2) 04.05.2012 платежным поручением № 677 обществу поступили денежные средства от ОАО «Строй-Трест» в размере 10000000 руб. с назначением платежа «оплата по договору № 604С от 12.10.2011 за выполненные работы»;

общество на сумму 10000000 руб. выставило «авансовый счет-фактуру» и отразило его в книге продаж;

письмом № 19136/С-Т от 30.06.2012 ОАО «Строй-Трест» внесло изменение в назначение платежа в платежном поручении № 677 от 04.05.2012, которым указало назначение платежа - договор № 599С от 12.10.2011;

на момент перечисления указанной суммы работы ОАО «Строй-Трест» имело задолженность перед обществом за выполненные во 2 квартале 2012 г. строительно¬монтажные работы в размере 10994818,74 руб. по счету-фактуре № 263 от 30.06.2012 (т. 4 л.д. 85, т. 5 л.д. 74-75, т. 9 л.д. 144, т. 12 л.д. 131-135, т. 15, т. 21 л.д. 59-137, т. 22 л.д. 87-100).

Поскольку поступление сумм авансовых платежей по договорам № 400С от 26.05.2011, № 599С от 12.10.2011 с учетом изменения назначения платежа и даты выполнения работ, в счет которых получены авансы, имели место в одном налоговом периоде, суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о том, что налогоплательщик правомерно предъявил к вычету налог на добавленную стоимость в спорной сумме, исчисленный ранее с поступивших авансовых платежей , поскольку дважды исчислил его к уплате в бюджет. Заявителем соблюдены все необходимые условия для вычета по налогу на добавленную стоимость, предусмотренные положениями статей 171, 172 НК РФ, в связи с чем отказ налогового органа в их применении является незаконным.

В целях главы 21 Налогового кодекса РФ не может быть признан авансовым платеж, поступивший налогоплательщику в том же налоговом периоде, в котором произошла фактическая реализация товаров, поскольку согласно пункту 1 статьи 54 Кодекса налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных сведений об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Позиция налогового органа о противоречивости первичных документов и бухгалтерской документации общества о размерах гражданско-правовых обязательств общества перед контрагентами и контрагентов общества перед ним опровергается пояснениями, представленными налогоплательщиком, корреспондирующими им документами, имеющимися в материалах дела.

Доводы налогового органа о необходимости подачи уточненной декларации ошибочно приведены без учета положений статей 54 и 81 Налогового кодекса РФ, устанавливающих основание, при котором возникает обязанность по предоставлению уточненной налоговой декларации. В силу указанных норм эта обязанность возникает при обнаружении налогоплательщиком в поданной им декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате; перерасчет налога в этом случае производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

Такие основания в рассматриваемом деле судом не установлены.

Кроме того, необходимость подачи уточненной декларации не следует также и из положений пункта 8 статьи 171 и пункта 6 статьи 172 Кодекса, согласно которым налог на добавленную стоимость, исчисленный с суммы предварительной оплаты, полученной в счет предстоящей поставки товаров, подлежит вычету с даты отгрузки соответствующих товаров. Условия применения рассматриваемого налогового вычета (исчисление налога на добавленную стоимость с суммы предварительной оплаты и осуществление отгрузки товаров в счет данной оплаты) обществом соблюдены.

Согласно оспариваемому решению обществу отказано в принятии налоговых вычетов за 4 квартал 2013 г. в размере 3310633,57 руб. с сумм предварительной оплаты по контрагенту ООО «ДСК Мост». Налоговым органом установлено, что обществом произведен возврат авансовых платежей в размере 21073042,26 руб. по договору предоставления персонала для выполнения строительных работ от 29.12.2012 со сроком действия с 29.12.2012 по 31.12.2013, вместе с тем сведений или каких-либо подтверждающих документов об изменении или расторжении договора не представлено, следовательно, налогоплательщиком не выполнены условия для получения вычета по налогу на добавленную стоимость.

Указанные выводы опровергаются доказательствами, представленными обществом в подтверждение позиции о соблюдении условий для заявления налогового вычета по налогу на добавленную стоимость на основании пункта 5 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, а именно:

- исчисление обществом налога как исполнителем услуг и уплата им в бюджет с суммы оплаты, частичной оплаты, произведенной платежными поручениями № 741 от 16.10.2013 на сумму 14000000 руб., № 907 от 29.10.2013 на сумму 10000000 руб. по «авансовым» счетам-фактурам № 755 от 16.10.2013, № 759 от 29.10.2013 в счет предстоящего оказания услуг, реализуемых на территории Российской Федерации, по договору на предоставление персонала для выполнения строительных работ от 29.12.2012,

- прекращение договора в связи с выполнением работ по договору в полном объеме в октябре 2013 г., что подтверждается актами по форме КС-2 и справками о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3;

- предоставление персонала обществом ООО «ДСК МОСТ» осуществлялось для Строительства Совмещенной (автомобильной и железной дороги) Адлер - Горноклиматический курорт Альпико-Сервис со строительством сплошного второго железнодорожного пути на участк Сочи-Адлер - Веселое, которое, в свою очередь, по договору субподряда № 105С от 01.04.2009 выполнило работы в октябре 2013 г. (т. 10 л.д. 3-25);

- уведомление общества письмом ООО «ДСК Мост» от 10.12.2013 № 337 об отсутствии необходимости в привлечении персонала ЗАО «Мостодорстрой» на 2014 год дополнительно подтверждает прекращение договорных отношений по спорномудоговору (его расторжение);

- возврат соответствующих сумм авансовых платежей в размере 24000000 руб. платежными поручениями, что отражено в книге покупок за 4 квартал 2013 г. и не оспаривается налоговым органом (т. 6 л.д. 92-112, т. 9 л.д. 90, т. 22 л.д. 79-86).

Поскольку применение нормы п. 5 статьи 171 Налогового кодекса РФ направлено на восстановление имущественного положения налогоплательщика при возврате сумм авансов посредством вычета налога на добавленную стоимость, ранее исчисленного и уплаченного в связи с поступлением данных авансов, постольку налогоплательщик обоснованно в связи с возвратом аванса, полученного в счет предстоящего оказания услуг и не использованного для указанных целей, заявил вычет по налогу на добавленную стоимость на сумму 3310634 руб.

При таких обстоятельствах оспариваемое решение подлежит признанию недействительным в части привлечения закрытого акционерного общества «Мостдорстрой» к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ, за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 5404756 руб., доначисления налога на добавленную стоимость в размере 27023788 руб.; начисления пени по налогу на добавленную стоимость в размере 3729891 руб.

Как установлено судом и следует из материалов дела, обществу начислены пени за неуплату налога на доходы физических лиц, подлежащего перечислению, с доходов, выплаченных физическим лицам в размере 102 руб., общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 123 Налогового кодекса РФ, поскольку налог на доходы физических лиц был удержан и перечислен обществом, но только по ошибочным реквизитам кода ОКТМО (ОКАТО) (т. 22 л.д. 4, 5). Факт своевременной уплаты налога на доходы физических лиц в целом по организации не оспаривается налоговым органом и подтверждается данными по начислению и уплаченному налогу на доходы физических лиц в целом по предприятию, сводами начислений и удержаний по организации, реестрами перечислений налога на доходы физических лиц, карточками счетов 68.01, журналами проводок 70, 68, 70, 51, 70, 50, оборотно-сальдовыми ведомостями по счетам 68.01, 70 (т. 8, т. 9 л.д. 2-87, 108-121).

В соответствии с пунктом 4 статьи 226 Налогового кодекса РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

В силу положений пункта 4 статьи 24, подпункта 1 пункта 3 статьи 44, подпункта 1 пункта 3 статьи 45 Налогового кодекса РФ обязанность налогового агента по перечислению налога считается исполненной с момента предъявления в банк поручения на перечисление в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства денежных средств со счета в банке при наличии на нем достаточного денежного остатка на день платежа.

Пунктом 6 статьи 226 Налогового кодекса РФ установлено, что налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

В пункте 4 статьи 45 Налогового кодекса РФ перечислены случаи, когда обязанность по уплате налога не признается исполненной. Среди них неправильное указание кода ОКАТО, ОКТМО не предусмотрено в качестве одного из оснований для признания обязанности по уплате налога в бюджетную систему Российской Федерации не исполненной.

Пунктом 1 статьи 75 Налогового кодекса РФ установлено, что пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов и сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Из представленных в материалы дела расчетов начисления пени за несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц по месту нахождения головной организации и обособленным подразделениям, корреспондирующих им первичных документов общества следует, что недоимка, установленная налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки и отраженная в оспариваемой решении, у организации по обособленному подразделению, а также у головной организации в оспариваемый период не возникала во вменяемом налоговому агенту объеме с учетом перечисления в бюджетную систему Российской Федерации сумм налога с доходов, выплаченных сотрудникам головной организации и обособленных подразделений.

Поскольку пени могут быть начислены на неуплаченную сумму налога, размер штрафа по статье 123 Налогового кодекса РФ зависит от своевременно неуплаченной суммы налога, расчеты пени и штрафа, приведенные в оспариваемом решении по обособленному подразделению, не соответствуют обстоятельствам исполнения налогового обязательства налогового агента, оспариваемое решение подлежит признанию недействительным в части начисления сумм пеней за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц в размере 102 руб., привлечения общества к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса РФ, в виде штрафа в размере 1055 руб.

Налоговый орган, связывая правомерность начисления пеней с потерями бюджетов муниципальных образований, не учел, что пени начисляются при наличии недоимки по соответствующему налогу, которой у общества не возникло во вменяемых налоговому агенту объемах с учетом перечисления в бюджетную систему Российской Федерации сумм налога с доходов, выплаченных сотрудникам обособленных подразделений.

Аналогичная правовая позиция изложена в постановлении Президиума ВАС РФ от 23.07.2013 N 784/13, постановлении Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 26.04.2010 по делу № А19-13821/09.

Доводы налогового органа об иных обстоятельствах рассмотренного Президиумом ВАС РФ дела, поскольку в рассматриваемом деле налог поступил на счет казначейства иного субъекта Российской Федерации, правомерно отклонены судом первой инстанции, поскольку нахождение муниципальных образований в разных субъектах Российской Федерации не влияет на обстоятельства поступления налога в бюджетную систему Российской Федерации, следовательно, исходя из смысла статьи 45 Налогового кодекса РФ, правовой позиции Президиума ВАС РФ, налог считается уплаченным.

При таких установленных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но правильных выводов суда первой инстанции не опровергают и не могут быть учтены как не влияющие на законность принятого по делу судебного акта.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены обжалуемого судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

П О С Т А Н О В И Л:

Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 14 декабря 2015 года по делу №А78-9987/2015 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд первой инстанции в срок, не превышающий двух месяцев с даты принятия.

Председательствующий Д.В. Басаев

Судьи Е.О. Никифорюк

Д.Н. Рылов