Гражданский кодекс часть 1

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Щецко Ю.О., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Саха (Якутия) на решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 25 мая 2016 года по делу №А58-4636/2015 по заявлению Акционерного общества Холдинговая компания «Якутуголь» (ОГРН <***>, ИНН <***>) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Саха (Якутия) (ОГРН <***>, ИНН <***>) о признании недействительным в части решения от 31.03.2015 № 08-08/10-Р о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (с учетом изменений, внесенных решением Управления ФНС по Республике Саха (Якутия) от 16.07.2015 № 05-22/2034 по апелляционной жалобе на акт налогового органа ненормативного характера) (суд первой инстанции: Устинова А.Н.),

при участии в судебном заседании путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Республики Саха (Якутия):

от заявителя – ФИО1, представителя по доверенности от 01.11.2013;

от заинтересованного лица (налогового органа) – ФИО2, представителя по доверенности от 12.01.2016;

личность и полномочия которых установлены судьей Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) Андреевым В.А., при ведении протокола отдельного процессуального действия секретарем судебного заседания Ивановой Н.М.

установил:

Открытое акционерное общество Холдинговая компания «Якутуголь» (акционерное общество Холдинговая компания «Якутуголь») (далее также - Общество, ОАО ХК «Якутголь») обратилось в Арбитражный суд Республики Саха (Якутия) с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Саха (Якутия) (далее также – инспекция, налоговый орган) о признании недействительным частично решения от 31.03.2015 №08-08/10-Р о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (с учетом изменений, внесенных решением Управления ФНС по Республике Саха (Якутия) от 16.07.2015 № 05-22/2034 по апелляционной жалобе на акт налогового органа ненормативного характера).

Решением Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 25 мая 2016 года требования удовлетворены частично.

Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Саха (Якутия) от 31.03.2015 № 08-08/10-Р о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (с учетом изменений, внесенных решением Управления ФНС по Республике Саха (Якутия) от 16.07.2015 №05-22/2034 по апелляционной жалобе на акт налогового органа ненормативного характера), признано недействительным в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 4 962 514, 97 рублей (подпункт 1 пункта 1); привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде взыскания штрафа по налогу на прибыль организаций в размере 496 251, 60 рублей (подпункт 1 пункта 2); начисления пени по налогу на прибыль организаций в размере 508 082, 41 рублей (подпункты 1 и 2 пункта 3).

В удовлетворении остальной части требований отказано.

Основанием для частичного удовлетворения требований послужили выводы суда первой инстанции о недоказанности налоговым органом обстоятельств, послуживших основанием для доначисления налога на прибыль организаций за 2011 год, обусловленного выводом налоговой проверки о занижении налогооблагаемой базы в связи с занижением цены реализации угля марки К-9 на экспорт по контракту с компанией «MechelCarbon AG».

Суд пришел к выводу о том, что налоговый орган обязан был сопоставить данные о реализации угольного концентрата марки К-9 на внутреннем и внешнем ранках самого общества, тем самым законно использовать первый метод, предусмотренный статьей 40 Налогового кодекса РФ, - метод сопоставимых рыночных цен, а не метод цены последующей реализации.

Суд также посчитал, что и при применении второго метода определения рыночной цены инспекцией допущены нарушения пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса РФ, что является основанием для признания решения недействительным в указанной части на основании пункта 14статьи 101 Налогового кодекса РФ.

Судом первой инстанции не установлено оснований для признания необоснованными доначислений налога на добавленную стоимость и дополнительного снижения размера штрафа по налогу на прибыль организаций на основании статей 112, 114 Налогового кодекса РФ.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, инспекция обжаловала его в апелляционном порядке. Заявитель апелляционной жалобы ставит вопрос об отмене решения суда первой инстанции в части удовлетворения требований по эпизоду определения рыночной цены угля на основании статьи 40 Налогового кодекса РФ (налог на прибыль организаций в размере 2 909 855 руб. 97 коп., пени по налогу на прибыль организаций в размере 295 997 руб. 12 коп., штраф по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в размере 290 985 руб. 60 коп.) и принятии в данной части нового судебного акта об отказе в удовлетворении требований, указывая на следующее.

Оспаривая выводы суда первой инстанции относительно неправомерности доначисления налога на прибыль организаций, соответствующих пени и налоговых санкций, инспекция указывает, что по результатам анализа сделок общества установлено, что Общество в проверяемый период осуществляло реализацию угольного концентрата марки К-9 только в адрес взаимозависимых лиц.

В соответствии с пунктом 8 статьи 40 Налогового кодекса РФ при определении рыночных цен товаров сделки между взаимозависимыми лицами могут приниматься во внимание в исключительных случаях – когда взаимозависимость не повлияла на результаты сделок. В рассматриваемом случае спорная сделка и сделка на внутреннем рынке заключены обществом по одинаковой цене 175 долларов США за 1 ед. Сопоставление сделок с одинаковыми ценами между взаимозависимыми лицами не соответствует пункту 8 статьи 40 Налогового кодекса РФ.

Вывод суда первой инстанции о том, что в деле №А58-6876/2012 рассматривалась аналогичная ситуация, не соответствует обстоятельствам дела; обстоятельства дел имеют существенные различия, не учтенные судом первой инстанции.

Как установлено в деле №А58-6876/2012, в 2009 году Обществом реализация концентрата К-9 осуществлялась на внутреннем рынке только ООО «Мечел-Кокс», на экспорт – только «Мечел Трейдинг АГ». При этом, цены по сделкам с указанными лицами не были одинаковыми, а различались более чем на 20%, цена угля на экспорт были ниже цены угля, реализуемого на внутреннем рынке на 24,39%-24,61%. С учетом указанного обстоятельства инспекцией был сделан вывод, что сам по себе факт установления не заниженной цены в сделках между взаимозависимыми лицами подтверждает, что эти отношения не повлияли на их результаты.

В соответствии с пунктом 8 статьи 101 Налогового кодекса РФ в решении налогового органа излагаются не только обстоятельства нарушения так, как они установлены в акте, но и результаты проверки доводов налогоплательщика, приведенных в возражениях на акт. Установление показателя рентабельности продаж (обычной прибыли покупателя) обусловлено возражениями общества и явилось результатом проверки доводов налогоплательщика, приведенных им в свою защиту. Произведенный перерасчет направлен на установление обстоятельств, влекущих нарушение прав налогоплательщика, сделан в целях установления действительных налоговых обязательств общества и является корректировкой суммы заниженного дохода в меньшую сторону по обстоятельствам, описанным в акте, а не установлением в решении нового обстоятельства нарушения.

Кроме того, вывод суда первой инстанции о том, что Компания «Мечел Карбон АГ» признается крупнейшим мировым трейдером по реализации угольного концентрата, в связи с чем неправомерно сравнение ее рентабельности продаж с российскими организациями, основан на недоказанном обстоятельстве, что данная компания признается крупнейшим мировым трейдером. Общество в суде первой инстанции указывало организации, с которыми, по его мнению, необходимо сравнивать Компания «Мечел Карбон АГ», однако, не приводило данных о рентабельности продаж этих компаний. Общество, не соглашаясь с расчетом рыночных цен, определенных налоговым органом, не лишено возможности опровергнуть расчет, чего сделано не было.

Общество в возражениях на апелляционную жалобу указывает на законность и обоснованность принятого по делу судебного акта, необоснованность доводов апелляционной жалобы, просит оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

О месте и времени судебного заседания стороны извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Информация о времени и месте судебного заседания размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети «Интернет» 09.07.2016, 11.08.2016.

Определением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 20.09.2016 на основании пункта 2 части 3 статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса РФ по делу произведена замена судьи Басаева Д.В. на судью Желтоухова Е.В., в связи с чем рассмотрение дела произведено с самого начала.

Дело рассмотрено с участием представителей лиц, участвующих в деле.

Согласно части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

В пункте 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 36 от 28.05.2009 «О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции» разъяснено, что при применении части 5 статьи 268 АПК РФ необходимо иметь в виду, что если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции в судебном заседании выясняет мнение присутствующих в заседании лиц относительно того, имеются ли у них возражения по проверке только части судебного акта, о чем делается отметка в протоколе судебного заседания.

При непредставлении лицами, участвующими в деле, указанных возражений до начала судебного разбирательства суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 АПК РФ.

В связи с тем, что общество не настаивало на проверке решения суда первой инстанции в полном объеме, возражения в суд до начала судебного заседания и в его ходе не поступили, законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверена судом апелляционной инстанции только в обжалуемой инспекцией части.

В судебном заседании представитель инспекции доводы апелляционной жалобы поддержала, просила решение суда в обжалуемой части удовлетворения требований отменить, принять в данной части по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований общества.

Представитель общества в судебном заседании полагала решение суда первой инстанции в оспариваемой инспекцией части законным и обоснованным, апелляционную жалобу - необоснованной, не подлежащей удовлетворению по мотивам, приведенным в отзыве на апелляционную жалобу.

Рассмотрев дело по правилам главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее, заслушав представителей участвующих в деле лиц, проверив правильность соблюдения норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, инспекцией на основании решения начальника Инспекции от 25.12.2013 №08-08/10 проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) за период с 01.01.2011 по 31.12.2012: налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, налога на добычу полезных ископаемых, налога на имущество организаций, транспортного налога, земельного налога, водного налога; налога на доходы физических лиц с 02.06.2012 по 16.01.2015.

По результатам выездной налоговой проверки составлен акт №08-08/10-А от 13.02.2015, который вручен 18.02.2015 представителю Общества по доверенности от 20.05.2014 главному бухгалтеру Общества ФИО3

Обществом представлены письменные возражения от 18.03.2015 №12-06/4322 на акт выездной налоговой проверки от 13.02.2015 №08-08/10-А.

Общество надлежащим образом извещено о времени и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки извещением № 10/001319@ от 20.03.2015, полученным 24.03.2015, что подтверждается извещением о получении электронного документа.

Письмом от 24.03.2015 №12-06/4748 (вх. № 2762 от 25.03.2015) Общество сообщило о возможности присутствия руководителя или уполномоченного представителя на рассмотрении материалов выездной налоговой проверки 27.03.2015 или 31.03.2015.

Извещение о времени и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки от 20.03.2015 № 10/001319@ (на 27.03.2015 в 11 час. 00 мин.) направлено Обществу по телекоммуникационным каналам связи и получено им 24.03.2015, что подтверждается извещением о получении электронного документа.

Письмом от 24.03.2015 №12-06/4748-1 (вх. № 2763 от 25.03.2015) Общество вновь сообщило о возможности присутствия руководителя или уполномоченного представителя на рассмотрении материалов выездной налоговой проверки 31.03.2015.

Общество надлежащим образом извещено о времени и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки извещением № 10/001390@ от 25.03.2015, которое получено им 26.03.2015, что подтверждается извещением о получении электронного документа.

31.03.2015 начальникомИнспекции ФИО4в присутствии уполномоченных представителей Общества ФИО3 и ФИО5 рассмотрены материалы выездной налоговой проверки и возражения к акту проверки от 18.03.2015 №12-06/4322, о чем составлен протокол № 48.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки начальником Инспекции ФИО4 принято решение от 31.03.2015 № 08-08/10-Р о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым Обществу доначислены налоги в размере 54 960 513 рублей, в том числе: налог на прибыль организаций в размере 47 244 479 рублей, налог на добавленную стоимость в размере 7 703 742 рублей, транспортный налог в размере 12 282 рублей; Общество привлечено к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату суммы налогов в виде штрафа в размере 10 753 515 рублей; Обществу начислены пени в размере 7 421 494, 13 рублей.

Обществом подана в Управление ФНС по Республике Саха (Якутия) апелляционная жалоба на решение Инспекции № 08-08/10-Р от 31.03.2015 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Управления ФНС России по Республике Саха (Якутия) от 16.07.2015 №05-22/2034 апелляционная жалоба от 05.05.2015 № 12-06/6770 удовлетворена в части (в связи с наличием обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения размер штрафа снижен в два раза), решение Инспекции от 31.03.2015 №08-08/10-Р отменено в части пункта 2 резолютивной части решения в части начисления суммы штрафов по пункту 1 статьи 122 НК РФ по налогу на прибыль организаций в размере 4 724 448, 50 рублей, по налогу на добычу полезных ископаемых в размере 651 081 рублей, по транспортному налогу в размере 1 228 рублей, решение Инспекции вступило в законную силу со дня принятия решения УФНС по РС (Я).

Общество, считая, что решение инспекции, в редакции решения Управления, не соответствует законодательству о налогах и сборах и нарушает его права и законные интересы, обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его частично недействительным.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, досудебный порядок урегулирования спора соблюден.

Суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции в части удовлетворения требований по эпизоду определения рыночной цены угля на основании статьи 40 Налогового кодекса РФ подлежащим оставлению без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Судом первой инстанции правильно установлены фактические обстоятельства по делу, верно применены нормы материального и процессуального права.

Как следует из оспариваемого решения инспекции, в ходе выездной налоговой проверки Инспекцией установлено, что основными направлениями деятельности ОАО ХК «Якутуголь» является добыча и переработка угля, производство и реализация угольной продукции. ОАО ХК «Якутголь» входит в состав группы лиц ОАО «Мечел», которое объединяет угледобывающие и железнорудные активы группы. В структуре ОАО «Мечел» добычей и продажей углей занимается ОАО «Мечел-Майнинг», которое представляет собой компанию, имеющую дочерние и зависимые общества, занятые в добыче и переработке угля и железной руды, производстве и реализации угольной продукции, железнорудного концентрата, кокса и коксохимической продукции. В состав «Мечел-Майнинг» входит, в том числе, ОАО ХК «Якутголь». На международном рынке продукция угольных, коксовых и железнорудного предприятий ОАО «Мечел-Майнинг» реализуется через сбытовую компанию «Мечел Карбон АГ». ОАО ХК «Якутголь» является экспортно-ориентированной компанией, наибольший удельный вес выручки получен от реализации угольной продукции на экспорт. Единственным покупателем угольной продукции на экспорт является компания «Мечел-Карбон АГ». В соответствии с пунктом 1 статьи 20 Налогового кодекса РФ ОАО ХК «Якутуголь» и ОАО «Мечел-Майнинг» являются взаимозависимыми лицами. Компания «Мечел Карбон АГ» входит в структуру группы ОАО «Мечел-Майнинг» и в целях налогообложения также признается взаимозависимым лицом ОАО ХК «Якутуголь» и ОАО «Мечел-Майнинг».

По результатам налоговой проверки установлено, что стоимость реализации угольной продукции по контракту с компанией «MechelCarbon AG» отклоняется от цены реализации до конечного покупателя свыше 34 процентов. В результате применения метода цены последующей реализации в соответствии с пунктом 10 статьи 40 Налогового кодекса РФ дополнительно начислен налог на прибыль организаций, с учетом представленных возражений Инспекцией в решении осуществлен перерасчет. При определении рыночной цены указанным методом Инспекцией использованы цены реализации угольной продукции компанией «Мечел Карбон АГ», а так же расходы данной компании при перепродаже угольной продукции. По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и письменных возражений доводы Общества в данной части признаны обоснованными и удовлетворены частично.

Исходя из статьи 41 Налогового кодекса РФ, доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами «Налог на доходы физических лиц», «Налог на прибыль организаций» настоящего Кодекса.

Согласно статьям 247-249 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций понимаются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, в частности, доходы от реализации товаров (работ, услуг).

Налоговым кодексом РФ налоговой базой по данному налогу признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 Кодекса, подлежащей налогообложению; доходы, полученные в результате реализации товаров (работ, услуг), учитываются, если иное не предусмотрено Кодексом, исходя из цены сделки с учетом положений статьи 40 Кодекса; рыночные цены определяются в порядке, аналогичном порядку определения рыночных цен, установленному абзацем 2 пункта 3, а также пунктами 4-11 статьи 40 Кодекса, на момент реализации (без включения в них налога на добавленную стоимость, акциза).

Согласно пункту 1 статьи 40 Налогового кодекса РФ (положения статьи 40 Кодекса применимы к рассматриваемым правоотношениям), если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

В соответствии с подпунктами 1, 3 пункта 2 статьи 40 Налогового кодекса РФ налоговые органы при осуществлении контроля з полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами, а также при совершении внешнеторговых сделок.

В пункте 3 статьи 40 Налогового кодекса РФ закреплено, что в случаях, предусмотренных пунктом 2 данной статьи, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги. При этом налоговый орган должен определить их рыночную стоимость с учетом положений, предусмотренных пунктами 4-11 настоящей статьи, а также обычных при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавок к цене или скидок.

В соответствии с пунктами 4-7 статьи 40 Налогового кодекса РФ рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях. Рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации. Идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки (при определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель; незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться). Однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми (при определении однородности товаров учитываются, в частности, их качество, наличие товарного знака, репутация на рынке, страна происхождения).

Согласно пунктам 8, 9 названной статьи при определении рыночных цен товаров, работ или услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми (сделки между взаимозависимыми лицами могут приниматься во внимание только в тех случаях, когда взаимозависимость этих лиц не повлияла на результаты таких сделок). При определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены. При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.

При определении и признании рыночной цены товара (работы или услуги) используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках (пункт 11 статьи 40 Кодекса).

При этом в силу пункта 12 этой статьи при рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в пунктах 4-11 статьи 40 Кодекса.

Статьей 40 Налогового кодекса РФ предусмотрены и другие методы определения рыночной цены для целей налогообложения (помимо определения рыночной цены путем учета сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии – однородных) товаров, такие как метод цены последующей реализации и затратный метод, которые подлежат применению последовательно в случае невозможности определения рыночной цены предыдущим методом.

Так, в соответствии с пунктом 10 статьи 40 Налогового кодекса РФ при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.

При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.

Исходя из смысла пункта 1 статьи 40 Налогового кодекса РФ бремя доказывания несоответствия цены реализации уровню рыночных цен возлагается на налоговые органы.

Из акта выездной налоговой проверки и оспариваемого решения инспекции следует, и подтверждено представителем инспекции в суде, что основанием для проверки правильности применения цен по сделке послужили обстоятельства взаимозависимости лиц, совершение внешнеторговых сделок (страница 5 решения).

Налоговым органом в ходе проверки установлено, что угольная продукция не представлена на товарных биржах и не имеет биржевых котировок. Официальные источники информации, такие как статистические издания, сайты по угольной деятельности дают усредненную цену реализации на основе сопоставления уровня цен различных производителей.

Таким образом, инспекцией установлено отсутствие официальных источников информации о рыночных ценах и биржевых котировках.

В соответствии с пунктом 8 статьи 40 Налогового кодекса РФ при определении рыночных цен товаров, работ или услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми. Сделки между взаимозависимыми лицами могут приниматься во внимание только в тех случаях, когда взаимозависимость этих лиц не повлияла на результаты таких сделок.

Следовательно, данная норма не запрещает учитывать цены по сделкам между взаимозависимыми лицами при определении рыночной цены при условии, если взаимозависимость не повлияла на результаты сделок.

Между тем, как следует из акта налоговой проверки и оспариваемого решения, инспекция не привела обстоятельства, свидетельствующие о влиянии взаимозависимости на результаты сделок на внутреннем рынке.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, в ноябре 2011 года, за который Инспекция предъявляет Обществу претензии по «нерыночности цен» на уголь марки К-9, реализуемый на экспорт, помимо экспортных продаж, Общество реализовало абсолютно идентичный уголь марки К-9 российской компании ООО «Мечел-Кокс».

Реализованный концентрат К(К-9) 0-30 на внутренний и на внешний рынки абсолютно идентичен, так как добывается на разрезе «Нерюнгринский», входящий на правах структурной единицы в состав Общества, расположенном в южной части Республики Саха Якутия) на Нерюнгринском каменноугольном месторождении в районе города Нерюнгри, обогащается на обогатительной фабрике «Нерюнгринская», страна производитель - Россия.

Согласно Техническим условиям концентрата угольного марки К(К-9), класс 0-30, филиала Общества Обогатительной фабрики «Нерюнгринская» (для экспорта и на внутренний рынок) концентрат угольный марки К(К-9), класс 0-30, филиала Общества Обогатительной фабрики «Нерюнгринская» должен соответствовать требованиям настоящих технических условий и ГОСТ Р 51591. По генетическим и технологическим параметрам рядовой уголь относится к марке К (коксовый), группе 3К. Код 16 1 18 09-7. Классификация по размеру кусков определяется по ГОСТ 19242. Размер кусков угля 0-30 мм, наименование класса - МСШ (Мелкий, Семечко и Штыб).

Согласно пункту 1.4 Технических условий концентрата К(К-9) 0-30 браковочными показателями являются зольность, влага и толщина пластического слоя.

По пункту 3 Технических условий поставка угля потребителям производится в соответствии с требованиями заключенных контрактов.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что, исходя из технологии процесса, основанного на Техническом проекте Общества, для применения статьи 40 Налогового кодекса РФ концентрат К(К-9) 0-30, реализуемый на внешний и на внутренний рынок абсолютно идентичен, имеет одинаковые физические и химические характеристики.

Как следует из оспариваемого решения, Инспекцией оспаривается цена по сделкам реализации угля марки К9 в адрес MechelCarbonAG ГТД 10701020/310112/0000130, цена по инвойсу за 1 ед. 175 долларов США.

Одновременно Общество производило абсолютно идентичные отгрузки угля марки К-9 в адрес российской компании ООО «Мечел-Кокс» по договору № 3041 от 02.11.2011 по счетам-фактурам № 01/1244 от 07.11.2011 (товарная накладная № 01/1244 от 07.11.2011) и № 01/1249 от 08.11.2011 (товарная накладная № 01/1249 от 08.11.2011), цена за 1 ед. 175 долларов США.

В целях применения положений статьи 40 Налогового кодекса РФ в соответствии с пунктом 6 статьи 40 Налогового кодекса РФ идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки. При определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель. При определении идентичности товаров незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться.

Как следует из положений статьи 40 Налогового кодекса РФ, указанная статья не содержит запрета на признание рыночной ценой цены идентичного товара, проданного по сделкам самого налогоплательщика при сопоставимых экономических условиях.

Данный правовой подход подтверждается определением Высшего Арбитражного Суда РФ от 04.03.2011 N ВАС-2087/11, которым отказано в передаче дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, постановлением Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 23.09.2013 по делу № А58-6876/2012 (спор между Обществом и Инспекцией по итогам ранее проведенной выездной налоговой проверки).

Суд первой инстанции учел, что в вышеуказанном деле рассмотрена аналогичная ситуация, где реализация концентрата на внутреннем рынке осуществлялась одному покупателю - ООО «Торговый Дом Мечел», на экспорт - также только одному контрагенту «Мечел Трейдинг АГ».

Судами при рассмотрении дела №А58-6876/2012 установлено, что налоговым органом сопоставлялись данные о реализации концентрата на внутреннем и внешнем рынках. При определении идентичности товаров налоговым органом учитывались их физические характеристики (влажность), качество, производитель, объем доставляемой партии концентрата на внутренний рынок и на экспорт, условия поставки товара, условия платежей по договору и контракту, поэтому суды пришли к выводу о том, что концентрат, отгружаемый на внутренний и внешний рынки, обоснованно признан идентичным.

По мнению суда апелляционной инстанции, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что инспекция должна была сопоставить данные о реализации угольного концентрата марки К-9 на внутреннем и внешнем рынках самого Общества, тем самым применить метод сопоставимых рыночных цен, предусмотренный статьей 40 Налогового кодекса РФ.

В соответствии с пунктом 5 статьи 40 Налогового кодекса РФ рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации.

Суд первой инстанции правильно указал на то, что Налоговый кодекс РФ условия сделок не ставит в зависимость от реализации товара внутри Российской Федерации или за ее пределами.

Объектом изучения при вынесении мотивированного решения о доначислении налога и пени являются условия поставки товаров (работ, услуг).

Судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждается, что в данном случае условия поставки, как на внутренний рынок, так и на экспорт не отличаются.

Следовательно, у суда первой инстанции имелись основания для признания не основанным на фактических обстоятельствах дела вывода инспекции о том, что отсутствует реализация идентичных и однородных марок угля К (К-9) на территории Республики Саха (Якутия), так и за ее пределами.

Инспекцией неправомерно не применен первый метод определения рыночных цен – метод сопоставимых рыночных цен, Инспекция необоснованно применила второй метод – метод цены последующей реализации.

Суд апелляционной инстанции, отклоняя доводы апелляционной жалобы инспекции, учитывает, что то обстоятельство, что в рассматриваемом случае спорная сделка и сделка на внутреннем рынке заключены обществом по одинаковой цене 175 долларов США за 1 ед., исходя из подхода инспекции, должно было повлечь постановку вопроса о соответствии цены по сделке на внутреннем рынке уровню рыночных цен. Между тем, претензий к цене сделки на внутреннем рынке у инспекции не имелось.

Суд апелляционной инстанции по результатам исследования представленных в материалы дела доказательств по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации приходит к выводу, что инспекцией в нарушение требований части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не доказано несоответствие цены реализованного обществом угольного концентрата марки К-9 по спорной сделке уровню рыночных цен, а также наличие оснований для изменения цены по соответствующей сделке.

При таких обстоятельствах у суда первой инстанции имелись основания для вывода о необоснованном вменении обществу дохода от реализации угольного концентрата марки К-9 и признания неправомерным доначисления налога на прибыль организаций за 2011 год, соответствующих пени и налоговых санкций.

Доводы инспекции, приведенные по данному эпизоду в апелляционной жалобе, не опровергают вышеприведенные выводы суда первой инстанции, в связи с чем подлежат отклонению.

Суд апелляционной инстанции также считает возможным согласиться и с выводом суда первой инстанции относительно несоответствия решения инспекции пункту 8 статьи 101 Налогового кодекса РФ, исходя из следующего.

Пунктом 6 статьи 100 Налогового кодекса РФ установлено право лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителя), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих на представление письменных возражений по указанному акту. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.

Согласно пунктам 1, 2 статьи 101 Налогового кодекса РФ акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 Налогового кодекса РФ. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.

В соответствии с пунктом 4 статьи 101 Налогового кодекса РФ при рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка.

В силу абзаца 2 пункта 4 статьи 101 Налогового кодекса РФ при рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, в том числе ранее истребованные у лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, документы и иные документы, имеющиеся у налогового органа.

Таким образом, не только полное отражение в акте налоговой проверки выявленных нарушений, но и последующее изучение и составление налогоплательщиком возражений на него, являются обязательным условием осуществления налоговым органом дальнейшей процедуры привлечения налогоплательщика к ответственности.

Согласно пункту 8 статьи 101 Налогового кодекса РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

Из системного толкования изложенных норм Налогового кодекса РФ следует, что Кодекс устанавливает четкую процедуру оформления результатов проверки и принятия решения по результатам налоговой проверки, которая включает в себя системное изложение в акте проверки документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах; предоставление права проверяемому лицу заявлять письменные возражения по установленным в акте проверки фактам нарушения законодательства о налогах и сборах; рассмотрение руководителем налогового органа акта проверки и возражений налогоплательщика на акт проверки.

Как установлено судом и следует из материалов дела, в ходе проверки при определении рыночной цены налоговым органом применялся метод цены последующей реализации, что отражено в акте проверки.

Общество в возражениях на акт проверки оспаривало подход налогового органа по следующим основаниям – «из пункта 10 статьи 40 НК РФ следует, что при использовании метода цены последующей реализации рыночная цена определяется как разность цены реализации покупателем при последующей реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя. В расчете рыночной цены угольной продукции Инспекцией учтены только обычные затраты для покупателя, компании «Мечел Карбон АГ», а именно, тариф железной дороги по перевозке угольной продукции в размере 1475,23 рублей за 1 тонну. В процессе выездной проверки Инспекцией не определена и не учтена в расчете прибыль, являющаяся обычной для сферы деятельности покупателя. В связи с отсутствием в расчете обычной прибыли покупателя, использованный Инспекцией способ определения рыночной цены не соответствует статье 40 НК РФ, поэтому является неправомерным расчет суммы занижения дохода от реализации, представленный в акте».

Из оспариваемого решения следует, что Инспекция, рассмотрев указанные возражения Общества, удовлетворила их частично, указав, что уменьшение доначислений произведено налоговым органом на том основании, что инспекция после получения возражений дополнительно рассчитала уровень обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя, как того требует пункт 10 статьи 40 Налогового кодекса РФ.

Как отмечает налоговый орган, обычной прибылью покупателя является средний уровень рентабельности продаж для данной сферы деятельности. Вид деятельности компании «Мечел - Карбон АГ» - Оптовая торговля твердым топливом ОКВЭД 51.51.1, на этом основании Инспекция с помощью системы СПАРК отобрала ряд предприятий, рентабельность которых по ее мнению может быть применена для расчета. С учетом такого отбора налоговым органом был установлен средний показатель рентабельности продаж - 7, 68 %.

Суд апелляционной инстанции соглашается с судом первой инстанции в том, что расчет рентабельности продаж неприменим в целях пункта 10 статьи 40 Налогового кодекса РФ, т.к. компания MechelCarbonAG, являясь резидентом Швейцарии, признается крупнейшим мировым трейдером по реализации угольного концентрата, в связи с чем является необоснованным установление Инспекцией рентабельности такого предприятия по рентабельности внутрироссийских компаний, являющихся субъектами малого и среднего бизнеса, возможность установления обычной для данной сферы (мировая торговля углем) деятельности прибыли покупателя у налогового органа не имелась (Инспекция неправомерно исключила из расчета компании, рентабельность которых, в действительности, сопоставима с рентабельностью компании MechelCarbonAG).

В нарушение пункта 10 статьи 40 Налогового кодекса РФ в расчете при определении рыночной цены налоговыми органами не была учтена прибыль, являющаяся обычной для сферы деятельности покупателя, т.е. проверкой не был установлен средний показатель рентабельности, соответственно, расчет данного показателя не нашел отражения в акте налоговой проверки.

Следовательно, инспекция, отражая факты в решении, ранее не отраженные в акте проверки, по которым обществу не была предоставлена возможность представить свои пояснения и возражения, вышла за пределы обстоятельств, установленных актом налоговой проверки.

Согласно пункту 14 статьи 101 Налогового кодекса РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, в том числе необеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и необеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения, является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

По мнению суда апелляционной инстанции, суд первой инстанции, оценив характер допущенных инспекцией нарушений требований Налогового кодекса РФ и их влияние на законность и обоснованность вынесенного налоговым органом решения по рассматриваемому эпизоду, пришел к обоснованному выводу, что они являются существенными нарушениями. В данном случае, несоблюдение инспекцией требований Налогового кодекса РФ повлияло на возможность объективного рассмотрения материалов проверки и лишило налогоплательщика возможности реализовать право на защиту своих интересов.

Данные выводы суда являются дополнительным основанием для признания решения инспекции в рассматриваемой части недействительным, поскольку вывод суда о недоказанности инспекцией несоответствия цены реализованного обществом угольного концентрата марки К-9 по спорной сделке уровню рыночных цен является достаточным для признания решения инспекции неправомерным. С учетом этого, иные доводы заявителя апелляционной жалобы судом отклоняются как не влияющие на правильные выводы суда по существу спора.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает правильными выводы суда первой инстанции о наличии оснований для удовлетворения требований общества в рассматриваемой части. Доводы апелляционной жалобы выводы суда первой инстанции не опровергают.

Оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции, предусмотренных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в обжалуемой части не имеется.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 25 мая 2016 года по делу №А58-4636/2015 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение 2-х месяцев с даты принятия.

Кассационная жалоба подается через Арбитражный суд Республики Саха (Якутия).

Председательствующий: Э.В. Ткаченко

Судьи: Е.О. Никифорюк

Е.В. Желтоухов