Гражданский кодекс часть 1

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Малановой А.А., рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Закрытого акционерного общества «Светлый» на решение Арбитражного суда Иркутской области от 25 сентября 2008 года по делу № А19-8013/08-24 по заявлению Закрытого акционерного общества «Светлый» к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Иркутской области о признании недействительным (частично) решения от 28 апреля 2008 года № 04-22/966-8179 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения

с участием третьего лица – Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области

(суд первой инстанции: Зволейко О.Л.)

при участии в судебном заседании:

от ЗАО «Светлый»: Сегеневич Н.Г., паспорт серии 25 01 № 646960, доверенность от 15 января 2008 года № 41; Гурьянова М.Н., паспорт серии 25 03 № 751870, доверенность от 8 декабря 2008 года;

от инспекции: не явились (извещен);

от Управления: Маковеева А.А., специалист 1 разряда юридического отдела, доверенность от 9 июля 2008 года № 08-10/013609.

и установил:

Закрытое акционерное общество «Светлый» (далее - Общество, ЗАО «Светлый») обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Иркутской области (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 28 апреля 2008 года № 04-22/966-8179 в части привлечения к ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за умышленную неуплату налога на прибыль в размере 653 763,2 руб., начисления недоимки по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость в общей сумме 6 295 120 руб. и пени по налогу на прибыль в сумме 1 279 169 руб.

Решением Арбитражного суда Иркутской области от 25 сентября 2008 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, Общество обжаловало его в апелляционном порядке. Заявитель апелляционной жалобы ставит вопрос об отмене решения суда первой инстанции, ссылаясь на то, что: инспекцией не доказан состав вмененного Обществу налогового правонарушения (а именно вина в форме умысла); налоговым органом не опровергнута обоснованность произведенных Обществом расходов, поскольку нарушение его контрагентами (ООО «Диаль», ООО «Полистер», ООО «Мистерия», ООО «Нирагран», ООО «Технохим», ООО «УМ-ТМ») налоговых обязанностей не может являться основанием для отказа в признании произведенных по сделкам с такими контрагентами расходов обоснованными; Обществом правомерно учтены расходы на рекламу в сумме 700 000 рублей; в решении налогового органа при исчислении недоимки по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость имеются арифметические ошибки.

16 и 29 декабря 2008 года в Четвертый арбитражный апелляционный суд поступили дополнения к апелляционной жалобе, в которых ЗАО «Светлый» более подробно изложены доводы, связанные с позицией Общества относительно расходов по сделкам с упомянутыми контрагентами и имевших место арифметических ошибок. Кроме того, Обществом заявлено ходатайство о приобщении к материалам дела письменных доказательств, подтверждающих, по его мнению, обоснованность расходов на рекламу.

В отзывах от 11 декабря 2008 года № 03-23/3008-23623 и от 11 января 2009 года № 03-23/5-54 налоговый орган выражает согласие с решением суда первой инстанции, просит оставить его без изменения.

Управлением Федеральной налоговой службы по Иркутской области в материалы дела представлено письменное объяснение по делу, в котором оно также считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, а доводы апелляционной жалобы несостоятельными.

Инспекция в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, надлежащим образом извещена о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, однако своих представителей в судебное заседание не направила. Факт получения определения Четвертого арбитражного апелляционного суда от 17 декабря 2008 года об отложении судебного разбирательства подтверждается, в том числе, пояснениями инспекции от 11 января 2009 года № 03-23/5-54 на дополнение к апелляционной жалобе (страница 3). В отзыве от 11 декабря 2008 года № 03-23/3008-23623 на апелляционную жалобу налоговый орган просил рассмотреть дело в отсутствие его представителей. На основании части 2 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации неявка лиц, участвующих в деле, извещенных надлежащим образом о времени и месте судебного заседания, не является препятствием для рассмотрения дела.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Рассмотрев материалы дела, в том числе дополнительно представленные доказательства, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе и дополнениях к ней, а также отзывах на нее, выслушав представителей Общества и Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

По результатам проведенной выездной налоговой проверки Общества инспекцией составлен акт выездной налоговой проверки от 24 марта 2008 года № 04-22/7-7 (т. 1, л.д. 1-32) и вынесено решение от 28 апреля 2008 года № 04-22/966-8179 (т. 1, л.д. 118-157, т. 5, л.д. 9-48), в соответствии с которым Общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 653 763,20 руб. Кроме того, Обществу доначислены пени по налогу на прибыль в сумме 1 279 169 рублей и недоимка по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость в сумме 6 295 120 рублей.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области от 7 июля 2008 года № 26-16/13857-484 (т. 5, л.д. 1-8) описательная часть решения инспекции изменена (дополнена новыми доводами).

Основанием для доначисления недоимки и пени по названным налогам, а также привлечения к налоговой ответственности, послужил факт завышения расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, а также неправомерное отнесение расходов, уменьшающих сумму полученных доходов, не подтвержденных документально, поскольку представленные документы не содержат достоверных данных и не подтверждают факт реальных хозяйственных операций, установлена недобросовестность действий контрагентов Общества (ООО «Полистер», ООО «Диаль», ООО «Нирагран», ООО «Технохим», ООО «Мистерия», ООО «УМ-ТМ»).

Отказывая в удовлетворении заявления Общества, суд первой инстанции руководствовался тем, что налоговым органом доказаны упомянутые обстоятельства.

Соглашаясь с выводами суда первой инстанции в этой части, суд апелляционной инстанции отмечает следующее.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций в соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Налогового кодекса Российской Федерации, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Пунктом 49) статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что расходы, не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, не учитываются в целях налогообложения прибыли.

Согласно пункту 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации для применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость правовое значение имеет наличие соответствующих первичных документов.

В пункте 3 мотивировочной части Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15 февраля 2005 года № 93-О указано, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Приведенные нормы глав 21 и 25 Налогового кодекса Российской Федерации обязывают налогоплательщика документально подтверждать понесенные расходы, а также право на применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.

В силу статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» и пунктов 12 и 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н, все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты:

а) наименование документа;

б) дату составления документа;

в) наименование организации, от имени которой составлен документ;

г) содержание хозяйственной операции;

д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

ж) личные подписи указанных лиц.

Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, подписываются руководителем организации и главным бухгалтером или уполномоченными ими на то лицами.

Первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания.

Своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.

Из толкования указанных норм следует, что обязанность по подтверждению правомерности уменьшения доходов на произведенные расходы возложена на налогоплательщика. При этом документы, представленные налогоплательщиком, должны отвечать установленным требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые последствия.

При этом в соответствии с пунктами 1 и 2 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета. Представление в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Таким образом, основанием для отнесения сумм затрат в состав расходов при исчислении налога на прибыль организаций является представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В пунктах 3 и 4 названного Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации закреплено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

О необоснованности налоговой выгоды в соответствии с пунктом 5 упомянутого Постановления могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных
операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных
ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ
или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей
экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического
персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений,
транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением (пункт 11 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года № 53).

В соответствии с пунктом 6 данного Постановления перечисленные в нем обстоятельства (создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций) сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Пунктом 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года № 53 закреплено, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Суд первой инстанции, исследовав в соответствии с требованиями статей 71 и 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации имеющиеся в материалах дела доказательства, пришел к обоснованному выводу, что первичные бухгалтерские документы, представленные Обществом в подтверждение обоснованности уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль на величину произведенных расходов по сделкам с названными выше поставщиками, содержат недостоверные и противоречивые сведения.

В частности, судом первой инстанции установлено, что ООО «Нирагран», ООО «Технохим», ООО «Диаль», ООО «Мистерия» и ООО «Полистер» по адресам, указанным в первичных документах и счетах-фактурах, не значатся, среднесписочная численность организаций 1 человек, отчетность по единому социальному налогу и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование представляется с нулевыми показателями, а налог к уплате в бюджет не исчислен. Кроме того, отчетность данных организаций свидетельствует об отсутствии возможности осуществления ими деятельности по поставке товарно-материальных ценностей по причине отсутствия необходимых материальных ресурсов (складских помещений, грузоподъемных механизмов и т.п.) и работников соответствующей квалификации, перечисление по расчетным счетам носят транзитный характер (денежные средства зачисляются ООО «Нирагран» либо ООО «Полистер»).

При этом транзитное перечисление денежных средств с одного расчетного счета на другой проходит по договорам без определенного предмета - о взаимном сотрудничестве. С расчетных счетов не производятся перечисления денежных средств в счет оплаты расходов, связанных с осуществлением какой-либо хозяйственной деятельности. Так, из анализа представленной КБ «ТрастКомБанк» выписки по расчетному счету ООО «Технохим» выявлено, что средства, перечисленные на счет этой организации в этот же день и в той же сумме перечисляются на счета ООО «Нирагран» и ООО «Полистер».

Руководителем ООО «Технохим» является Г.Ю. Шмотов, одновременно являющийся должностным лицом ООО «Нирагран» с правом подписи банковских документов. Анализ движения средств по расчетному счету ООО «Технохим» свидетельствует, что поступающие на него денежные средства в значительном размере перечисляются на расчетный счет ООО «Нирагран», а с расчетного счета последнего денежные средства поступают, в том числе, Г.Ю. Шмотову.

Из опроса Шмотова Г.Ю. следует, что с момента регистрации ООО «Технохим» он был генеральным директором этой организации, одновременно с этим являясь финансовым директором ООО «Нирагран» (с 2004 года по январь 2006 года). Руководителем ООО «Нирагран» является Косов А.И. В период отсутствия Косова А.И. Шмотов Г.Ю. подписывал первичные документы ООО «Нирагран». Денежными средствами ООО «Нирагран» не распоряжался. Указания на расходования денежных средств давал Косов А.И. Расчетный счет ООО «Технохим» открывался лично Шмотовым, расчетный счет ООО «Нирагран» открывал Косов А.И.

Таким образом, денежные средства, полученные от ЗАО «Светлый», в том числе транзитом от ООО «Диаль», ООО «Полистер», ООО «Мистерия», ООО «Технохим», обналичиваются через кассу ООО «Нирагран». Кроме того, согласно выписок по расчетным счетам также установлено, что доверенности на получение выписок по счетам ООО «Технохим», ООО «Норд Вуд», ООО «Диаль», ООО «Нирагран», ООО «СеверЛес» выписаны на Сецкую Н.А. Данные обстоятельства свидетельствуют, что указанные организации перечисляют друг другу средства по договорам о взаимном сотрудничестве, транзитный характер проводимых операций по счетам.

В совокупности с иными установленными судом первой инстанции обстоятельствами транзитный характер движения денежных средств может свидетельствовать о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды.

Кроме того, из полученных от Отдела по расследованию налоговых преступлений г. Братска Главного следственного управления ГУВД Иркутской области сведений следует, что в результате оперативно-розыскных мероприятий установлено, что ООО «Нирагран» является организацией, оказывающей услуги по обналичиванию денежных средств и предоставлению фиктивных документов с целью оказания пособничества в уклонении от уплаты налогов.

Согласно сведениям, изложенным в письме Иркутского Межрегионального отдела Управления по налоговым преступлениям от 30 марта 2006 года № П-1001, был осуществлен выезд по юридическим адресам ООО «Технохим»: г. Иркутск, ул. Бограда 10, ООО «Нирагран»: г. Иркутск, ул. Сухэ-Батора, 8-2, в результате чего было установлено, что по данным адресам ООО «Технохим» и ООО «Нирагран» никогда не находились и деятельности не осуществляли. По адресу: г. Иркутск, ул. Бограда 10, расположен одноэтажный кирпичный частный дом. По информации, полученной в ходе опроса свидетелей, по указанному адресу располагается частная квартира (дом), принадлежащая на праве собственности физическому лицу, ООО «Технохим» по данному адресу никогда не находилось. По адресу: г. Иркутск, ул. Сухэ-Батора, 8-2, расположен четырехэтажный многоквартирный кирпичный дом. На первом этаже находятся офисные помещения. По информации, полученной в ходе опроса свидетелей, об ООО «Нирагран» им не известно.

В Определении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30 января 2008 года № 492/08 разъяснено, что полученные сотрудниками органов внутренних дел в соответствии с требованиями законодательства об оперативно-розыскной деятельности материалы, экспертные заключения, протоколы опроса, то есть вне рамок выездной налоговой проверки, могут быть использованы в качестве доказательств по делу, поскольку в законе отсутствуют ограничения в использовании налоговыми органами при проведении мероприятий налогового контроля и арбитражными судами при разрешении споров письменных доказательств, добытых в результате оперативно-розыскных мероприятий.

Несмотря на отражение в налоговой отчетности исчисленных с полученной выручки от реализации товаров (работ, услуг) сумм налога на добавленную стоимость, ООО «Технохим» и ООО «Нирагран» не производилась уплата этого налога в бюджет, так как исчисленные суммы налога уменьшались на налоговые вычеты в фактически аналогичных размерах. При этом правомерность применения соответствующих налоговых вычетов опровергалась результатами проведенных Инспекцией Федеральной налоговой службы по Правобережному округу г. Иркутска налоговых проверок, что подтверждается имеющимися в материалах дела решениями данного налогового органа.

Решениями Арбитражного суда Иркутской области от 24 октября 2006 года по делу № А19-17183/06-37 и от 19 декабря 2006 года по делу № А19-15151/06-38 ООО «Технохим» и ООО «Нирагран» признаны несостоятельными (банкротами). Указанными судебными актами установлено, что задолженность по уплате обязательных платежей в бюджет ООО «Технохим» составляет 30 149 431 рубль, а ООО «Нирагран» - 86 801 964 рубля.

Судом первой инстанции также установлены существенные противоречия в первичных документах бухгалтерского учета, оформленных в связи с осуществлением сделок с ООО «Диаль». В частности, даты отгрузки по накладным на перевозку груза не совпадают с датами товарных накладных и датами получения товара, указанными в товарных накладных (товар принят на учет по товарной накладной ранее даты фактической доставки), договор от 10 июня 2005 года (т. 7, л.д. 3-4, т. 8, л.д. 12-13) подписан только со стороны ЗАО «Светлый», не представлены соответствующие транспортные документы, свидетельствующие о доставке товаров (хотя, например, из пункта 5.2.1 договора от 1 июня 2005 года № Д-102 прямо следует, что товар доставляется железнодорожным транспортом) и т.д.

В представленных на проверку документах по приобретению товарно-материальных ценностей у ООО «Технохим», ООО «Мистерия», ООО «Полистер» судом первой инстанции установлены расхождения, в том числе: несоответствие продукции в товарных накладных и накладных приема-выдачи груза, а также в ряде случаев невозможно установить дату передачи товара к перевозке (год не указан), отсутствие информации о передаче товара экспедитору к перевозке или принятия от экспедитора соответствующих товарно-материальных ценностей либо указано, что товар передан к погрузке ранее, чем получен от самого поставщика. По данным фактам Обществом не представлено документально обоснованных аргументов в обоснование своей апелляционной жалобы.

При рассмотрении настоящего дела суд апелляционной инстанции не может не учитывать и то обстоятельство, что правоприменительная практика Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации подтверждает, что упомянутые организации (ООО «Диаль», ООО «Полистер», ООО «Нирагран», ООО «Технохим», ООО «Мистерия») в 2004-2006 годах были задействованы в многочисленных операциях и сделках, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды и обналичивание денежных средств.

Об этом обстоятельстве свидетельствуют, в частности:

- постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 20 декабря 2007 года по делу № А19-25520/06-57-Ф02-9361/07 (ООО «Мистерия», ООО «Диаль», ООО «Нирагран»);

- постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 27 марта 2008 года по делу № А19-7151/07-51-20-Ф02-992/08 (ООО «Диаль», ООО «Нирагран», ООО «Полистер», ООО «Технохим»);

- постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 19 июня 2008 года по делу № А19-1555/07-30-45-Ф02-5073/07 (ООО «Полистер», ООО «Диаль», ООО «Технохим»);

- постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 3 июля 2008 года по делу № А19-14180/07-15-Ф02-2858/08 (ООО «Диаль», ООО «Полистер»);

- постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 28 июля 2008 года по делу № А19-1557/08-20-Ф02-3480/08 (ООО «Полистер», ООО «Нирагран»);

- постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 19 августа 2008 года по делу № А19-4508/07-Ф02-3525/08 (ООО «Нирагран», ООО «Технохим»);

- постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 2 октября 2008 года по делу № А19-4281/07-56-41-Ф02-9146/07 (ООО «Нирагран», ООО «Диаль», ООО «Мистерия»);

- постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 15 октября 2008 года по делу № А19-3820/08-30-Ф02-5046/08 (ООО «Нирагран»);

- постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 18 ноября 2008 года по делу № А19-4979/08-15-Ф02-5663/08 (ООО «Полистер»);

- определение Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28 апреля 2008 года № 4880/08 (ООО «Диаль», ООО «Нирагран»);

- определение Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 7 июля 2008 года № 7846/08 (ООО «Нирагран», ООО «Технохим»);

- определение Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23 октября 2008 года № 11119/08 (ООО «Нирагран», ООО «Диаль»).

При исследовании товарных накладных и товарно-транспортных документов по поставщику ООО «УМ-ТМ» судом первой инстанции также установлены значительные расхождения и противоречия.

Так, в соответствии с договором поставки от января 2004 года № 04/64 (т. 6, л.д. 10-11) и выставленными в адрес ЗАО «Светлый» счетами-фактурами директором ООО «УМ-ТМ» является Сухаренко Н.В., тогда как в железнодорожных накладных (где грузоотправителем значится ООО «УМ-ТМ») директором данной организации указана Жаркова Л.Ю.

Согласно товарной накладной от 4 февраля 2005 года № 17 отпуск товаров со склада поставщика осуществлен 4 февраля 2005 года, в то время как согласно накладной на перевозку груза в универсальном контейнере № ЭИ 846645 товар принят к перевозке 25 января 2005 года и выдан покупателю 9 февраля 2005 года.

Аналогичные несоответствия установлены между данными товарной накладной от 4 февраля 2005 года № 16 и железнодорожной накладной № ЭИ 264325; товарной накладной от 4 февраля 2005 года № 15 и железнодорожной накладной № ЭИ 713785; товарной накладной от 30 января 2005 года № 14 и железнодорожной накладной № ЭИ 713743; товарной накладной от 26 апреля 2005 года № 57 и железнодорожной накладной № ЭИ 560359; товарной накладной от 29 апреля 2005 года № 27 и железнодорожной накладной № ЭК 792062; товарной накладной от 29 апреля 2005 года № 29 и железнодорожной накладной № ЭК 122328; товарной накладной от 27 апреля 2005 года № 28 и железнодорожной накладной № ЭИ 264360; товарной накладной от 30 декабря 2004 года № 140 и железнодорожной накладной № ЭИ 018109; товарной накладной от 18 января 2004 года № 13 и железнодорожной накладной № ЭИ 138274; товарной накладной от 16 мая 2005 года № 34 и железнодорожной накладной № ЭК 792071, товарной накладной от 30 января 2006 года № 199 и железнодорожной накладной № ЭП 174838.

Согласно товарным накладным от 8 февраля 2006 года № 28 и № 29 грузоотправителем является ООО «УМ-ТМ». В подтверждение доставки товаров приложена транспортная железнодорожная накладная № ЭМ 785987, грузоотправителем в которой указано ООО «Астерия». При этом контейнер, перевезенный на основании данной накладной, принят к перевозке 3 февраля 2006 года. В товарной накладной от 30 января 2005 года № 14 не указаны 594л. масла ВМГЗ, отраженные в описи к контейнеру № 321731816.

Из товарной накладной от 26 апреля 2005 года № 27 следует, что стоимость доставки пятитонным контейнером составила 10 000 руб., согласно же железнодорожной накладной № ЭК 792062 провозная плата составила 4866,2 руб.; в товарной накладной от 11 мая 2005 года № 24 – 30 000 руб., в железнодорожных накладных № ЭК 984003, № ЭК 855445 и № ЭК 792071 – 14 599 рублей.

Кроме того, судом апелляционной инстанции при оценке имеющихся в материалах дела счетов-фактур и товарных накладных, выставленных ООО «УМ-ТМ» в адрес Общества, установлены следующие обстоятельства.

Во-первых, в счетах-фактурах от 30 января 2006 года № 000193 (т. 6, л.д. 12), от 30 января 2006 года № 00000200 (т. 6, л.д. 14-15), от 8 февраля 2006 года № 27 (т. 6, л.д. 20), от 8 февраля 2006 года № 28 (т. 6, л.д. 23), от 8 февраля 2006 года № 52 (т. 6, л.д. 37), от 8 февраля 2006 года № 69 (т. 6, л.д. 39), от 10 февраля 2006 года № 32 (т. 6, л.д. 27), от 7 марта 2006 года № 57 (т. 6, л.д. 32) и товарных накладных по форме ТОРГ-12 от 30 января 2006 года № 80 (т. 6, л.д. 13), от 30 января 2006 года № 199 (т. 6, л.д. 16-18) указано, что от имени ООО «УМ-ТМ» их подписал генеральный директор Сухаренко Н.В., а в счете-фактуре от 20 июня 2006 года № 114 (т. 6, л.д. 42) указано, что его подписал генеральный директор Жаркова Л.Ю.

В то же время из вступившего в законную силу решения Арбитражного суда Иркутской области от 20 декабря 2006 года по делу № А19-23402/06-15 следует, что 27 января 2006 года было принято решение о ликвидации ООО «УМ-ТМ», что подтверждается свидетельством серии 42 № 002818060 о внесении записи в Единый государственный реестр юридических лиц о принятии решения о ликвидации юридического лица, а также то, что 31 января 2006 года было принято решение о формировании ликвидационной комиссии, что подтверждается соответствующим свидетельством серии 42 № 002818064.

В силу части 2 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица.

Поскольку сторонами по делу № А19-23402/06-15 являлись инспекция и Общество, то установленные при его рассмотрении упомянутые обстоятельства имеют для настоящего дела преюдициальное значение.

В соответствии с пунктом 3 статьи 62 Гражданского кодекса Российской Федерации с момента назначения ликвидационной комиссии к ней переходят полномочия по управлению делами юридического лица. Таким образом, документы от имени ликвидируемого юридического лица вправе подписывать ликвидатор, а не руководитель.

Следовательно, названные выше счета-фактуры и товарные накладные содержат недостоверные сведения.

Во-вторых, товарные накладные по форме ТОРГ-12 от 14 декабря 2004 года № СВ0143 (т. 6, л.д. 145), от 30 декабря 2004 года № 140 (т. 6, л.д. 165-166), от 30 января 2005 года № 14 (т. 6, л.д. 188), от 4 февраля 2005 года № 17 (т. 3, л.д. 97-98), от 11 мая 2005 года № 24 (т. 3, л.д. 117-118, т. 6, л.д. 128-129), от 16 мая 2005 года № 34 (т. 3, л.д. 123, т. 6, л.д. 139), от 19 июня 2005 года № 72 (т. 4, л.д. 8-9), от 20 июня 2005 года № 39 (т. 3, л.д. 110-111, т. 6, л.д. 69-70), от 21 июня 2005 года № 41 (т. 3, л.д. 115, т. 6, л.д. 74), от 4 июля 2005 года № 48 (т. 3, л.д. 146-147, т. 6, л.д. 104-105), от 4 июля 2005 года № 59 (т. 6, л.д. 76), от 4 июля 2005 года № 60 (т. 6, л.д. 80), от 4 июля 2005 года № 61 (т. 6, л.д. 91-92), от 11 июля 2005 года № 62 (т. 3, л.д. 150-153, т. 6, л.д. 112-115), от 11 июля 2005 года № 63 (т. 6, л.д. 107), от 12 июля 2005 года № 54 (т. 6, л.д. 84-85), от 20 июля 2005 года № 56 (т. 6, л.д. 121-122), от 19 сентября 2005 года № 72 (т. 6, л.д. 54-55), от 19 сентября 2005 года № 73 (т. 6, л.д. 66-67), от 8 февраля 2006 года № 28 (т. 6, л.д. 21-22), от 8 февраля 2006 года № 29 (т. 6, л.д. 24), от 8 февраля 2006 года № 112 (т. 6, л.д. 38), от 8 февраля 2006 года № 123 (т. 6, л.д. 40-41), от 10 февраля 2006 года № 33 (т. 6, л.д. 28-29), от 7 марта 2006 года № 55 (т. 6, л.д. 33-34), от 20 июня 2006 года № 180 (т. 6, л.д. 43) и некоторые другие составлены с нарушением требований пункта 2 статьи 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» и пункта 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н (в частности, в них отсутствуют расшифровки подписей, наименование должностей лиц, произведших отпуск товара и принявших этот товар, печать грузополучателя).

Следовательно, с учетом приведенных выше требований пункта 1 статьи 172, пункта 1 статьи 252 и пункта 49) статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации, указанные товарные накладные не могут являться надлежащими доказательствами несения Обществом расходов и обосновывать его право на применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.

На основании изложенного суд апелляционной инстанции считает обоснованными выводы суда первой инстанции о том, что Обществом не подтверждены расходы, связанные с приобретением товарно-материальных ценностей у ООО «Нирагран», ООО «Диаль», ООО «Полистер», ООО «Технохим», ООО «Мистерия» и ООО «УМ-ТМ», в связи с чем доначисление Обществу налога на прибыль (недоимка и пени) и налога на добавленную стоимость (недоимка) по этим эпизодам является правомерным.

Суд апелляционной инстанции также соглашается и с тем, что ЗАО «Светлый» неправомерно уменьшило свои расходы на рекламу в размере 700 000 рублей.

В соответствии с подпунктом 28) пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках.

На основании пункта 4 той же статьи к расходам организации на рекламу относятся, в частности, расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети.

В подтверждение обоснованности расходов на рекламу Обществом в материалы дела представлен договор на оказание услуг от 1 июля 2005 года (т. 4, л.д. 67-68). Во исполнение определения Четвертого арбитражного апелляционного суда от 17 декабря 2008 года ходатайством от 11 января 2009 года Общество просило приобщить к материалам дела дополнительные доказательства, а именно письмо ООО «Телерадиокомпания «11 канал» от 20 декабря 2008 года № 107, справку названной организации от 11 ноября 2008 года № 93, эфирную справку от 20 декабря 2008 года, письмо ЗАО «Светлый» от 10 сентября 2008 года № 452 и заявку ЗАО «Светлый» от 10 декабря 2008 года № 654.

Учитывая, что дополнительные доказательства были получены Обществом уже после принятия решения суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции на основании части 2 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации полагает возможным такие доказательства приобщить к материалам дела.

Оценив по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации названные выше доказательства, суд апелляционной инстанции считает, что они не подтверждают правомерность отнесения Обществом к расходам на рекламу уплаченные им ООО «Телерадиокомпания «11 канал» по договору на оказание услуг от 1 июля 2005 года 700 000 рублей.

По договору на оказание услуг от 1 июля 2005 года Общество поручило ООО «Телерадиокомпания «11 канал» изготовить видеофильм продолжительностью 90 минут, освещающий производственную деятельность ЗАО «Светлый» и добычу золота в Бодайбинском районе.

В соответствии с пунктом 2 названного договора ООО «Телерадиокомпания «11 канал» обязалось разработать и согласовать с Обществом сценарий фильма, произвести видеосъемки на предлагаемых Обществом объектах, взять интервью у работников в соответствии с утвержденным сценарием, произвести необходимые действия по монтажу заказанного фильма, наложению звукового сопровождения и титров, продемонстрировать Обществу работу и при необходимости устранить высказанные замечания, произвести тиражирование готового видеофильма в количестве 200 видеокассет и 10 DVD дисков (стоимость видеокассет и дисков входит в стоимость заказа).

На основании пунктов 2 и 4 договора от 1 июля 2005 года Общество, в свою очередь, обязалось оплатить оказанные услуги, стоимость которых согласована сторонами в размере 700 000 рублей.

Согласно статье 431 Гражданского кодекса Российской Федерации при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений.

Таким образом, по мнению суда апелляционной инстанции, Общество уплатило ООО «Телерадиокомпания «11 канал» 700 000 рублей именно за перечисленные в договоре от 1 июля 2005 года услуги, связанные исключительно с изготовлением видеофильма. Однако этим договором не было предусмотрено, что ООО «Телерадиокомпания «11 канал» обязано осуществлять трансляцию видеофильма.

Следовательно, стоимость услуг по трансляции видеофильма не входит в сумму 700 000 рублей. Доказательств заключения договора на трансляцию видеофильма Обществом либо согласования стоимость таких услуг, оказываемых по заявкам Общества, в материалы дела не представлено. Также в материалы дела не представлены сценарий, видеофильма, смета и акт приемки оказанных услуг, которые по смыслу договора от 1 июля 2005 года являются его неотъемлемыми частями.

Кроме того, из эфирной справки ООО «Телерадиокомпания «11 канал» следует, что видеофильм транслировался как в ноябре и декабре 2005 года, так и в марте 2006 года, июле 2007 года и апреле 2008 года. Однако Общество уменьшило расходы на рекламу в полном объеме в 2005 году.

Наконец, в пункте 4 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации собственно расходы на изготовление видеофильма не названы в качестве расходов на рекламу. Более того, изготовление видеофильма, его тиражирование на определенном количестве носителей (200 видеокассет и 10 дисков) и распространение среди работников Общества не подпадает под признаки рекламы, как она определена в пункте 1 статьи 3 Федерального закона от 13.03.2006 № 38-ФЗ «О рекламе». Доказательств распространения видеофильма среди третьих лиц Обществом не представлено.

На основании изложенного, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что суд первой инстанции обоснованно отказал в удовлетворении требований Общества в части признания недействительным решения инспекции о доначислении недоимки, пени и штрафов по налогу на прибыль по эпизоду, связанному с неправомерным включением в состав расходов на рекламу 700 000 рублей.

Вместе с тем, суд апелляционной инстанции полагает, что решение инспекции от 28 апреля 2008 года № 04-22/966-8179 подлежит признанию недействительным в части привлечения Общества к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации и доначисления недоимки по налогу на прибыль за 2005 год в сумме 551 966,4 руб. и пени по этому налогу в сумме 112 187,8 руб., исходя из следующего.

В пункте 18 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11 июня 1999 года № 41/9 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации» указано, что в силу статей 106, 108 и 109 Налогового кодекса Российской Федерации вина является обязательным условием привлечения лица к ответственности за налоговое правонарушение.

Пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрена ответственность за умышленную неуплату налога.

Как следует из пункта 2 статьи 110 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговое правонарушение признается совершенным умышленно в том случае, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия). Вина организации в совершении налогового правонарушения определяется виновностью ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения (пункт 4 статьи 110 Налогового кодекса Российской Федерации).

Доводы заявителя апелляционной жалобы о том, что в рассматриваемом случае умышленная вина Общества должна подтверждаться приговором суда по уголовному делу либо постановлением по делу об административном правонарушении судом апелляционной инстанции отклоняются, поскольку согласно правовой позиции, выраженной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29 июля 2003 года № 2916/03, умышленная форма вины может быть установлена не только приговором суда в отношении должностных лиц или представителей налогоплательщика-организации, но и с помощью иных доказательств.

Однако изложенное не освобождает инспекцию от обязанности по доказыванию обстоятельств, послуживших основанием для привлечения Общества к налоговой ответственности именно по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с частью 1 статьи 65, частью 3 статьи 189 и частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение.

В силу пункта 6 статьи 108 Налогового кодекса Российской Федерации лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

В соответствии с пунктом 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей Налогового кодекса Российской Федерации, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

В свою очередь, на основании подпункта 12) пункта 3 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации в акте налоговой проверки указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки.

Согласно пункту 1.8.2 Требований к составлению акта проверки, утвержденных приказом ФНС России от 25.12.2006 № САЭ-3-06/892@, содержание описательной части акта выездной налоговой проверки должно соответствовать следующим требованиям:

- объективность и обоснованность. Отражаемые в акте факты должны являться результатом тщательно проведенной проверки, исключать фактические неточности, обеспечивать полноту вывода о несоответствии законодательству о налогах и сборах совершенных проверяемым лицом деяний (действий или бездействия). Акт не должен содержать субъективных предположений проверяющих, не основанных на достаточных доказательствах;

- полнота и комплексность отражения в акте всех существенных обстоятельств, имеющих отношение к фактам нарушений законодательства о налогах и сборах. Каждый установленный в ходе проверки факт нарушения законодательства о налогах и сборах должен быть проверен полно и всесторонне. Изложение в акте обстоятельств допущенного проверяемым лицом нарушения должно основываться на результатах проверки всех документов, которые могут иметь отношение к излагаемому факту, а также на результатах проведения всех иных необходимых действий по осуществлению налогового контроля.

Из приведенных положений законодательства о налогах и сборах определенно следует, что налоговый орган при осуществлении контроля за правильностью исчисления и полнотой уплаты налогов не вправе определять вину налогоплательщика предположительно, а обязан проверить все документы и сведения, имеющие отношение к обстоятельству, достоверно свидетельствующему о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Суд апелляционной инстанции считает, что в рассматриваемом случае налоговый орган не представил убедительных доказательств того, что у должностных лиц ЗАО «Светлый» либо ее представителей имелся умысел на занижение налоговой базы, а также того, что действия Общества были направлены именно на уклонение от уплаты налогов и препятствование осуществлению налогового контроля. Ни в акте выездной налоговой проверки от 24 марта 2008 года № 04-22/7-7, ни в решении от 28 апреля 2008 года № 04-22/966-8179 не содержится соответствующих доказательств, которые бы бесспорно свидетельствовали о наличии у Общества умышленной вины и, следовательно, подтверждали бы состав вмененного ему налогового правонарушения.

Определением от 17 декабря 2008 года Четвертый арбитражный апелляционный суд предложил инспекции представить правовое обоснование привлечения Общества к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

В письменных пояснениях от 11 января 20-09 года № 03-23/5-54 инспекция указывает, что ЗАО «Светлый» было известно о нарушениях, допущенных названными контрагентами, факты, изложенные в решениях инспекции и суда первой инстанции в их совокупности свидетельствуют о недобросовестности действий Общества, которое вступило в гражданско-правовые отношения с контрагентами, заведомо зная об их пороках. В пояснениях от 14 января 2009 года Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области также ссылается на недобросовестность Общества.

Однако каких-либо объективных доказательств своих доводов налоговый орган не представил. Более того, в Постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28 октября 2008 года № 6272/08 и № 6273/08 указано, что суды должны оценивать доводы налоговых органов о занижении сумм налогов на основе конкретных законодательных положений, а не таких субъективных понятий, как «недобросовестный налогоплательщик».

При таких обстоятельствах, по мнению суда апелляционной инстанции, у инспекции не имелось законных оснований для привлечения Общества к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Если доказательства, подтверждающие умышленное занижение налоговой базы, отсутствуют, должна применяться ответственность, установленная пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации. Установив, что налоговым органом действия налогоплательщика квалифицированы неправильно, арбитражный суд должен признать решение налогового органа в соответствующей части недействительным, но не вправе самостоятельно переквалифицировать допущенное таким налогоплательщиком противоправное деяние и привлекать его к ответственности, поскольку таким правом наделены исключительно налоговые органы.

Следовательно, решение инспекции от 28 апреля 2008 года № 04-22/966-8179 подлежит признанию недействительным в части привлечения ЗАО «Светлый» к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 653 763,2 руб., а решение суда первой инстанции в этой части необходимо отменить.

Суд апелляционной инстанции также считает необоснованным доначисление Обществу налога на прибыль за 2005 год в сумме 551 966,4 руб. и пени по налогу на прибыль в сумме 112 187,8 руб.

При рассмотрении дела судом апелляционной инстанции установлено, что резолютивная часть решения инспекции от 28 апреля 2008 года № 04-22/966-8179 содержит арифметическую ошибку, а именно двойное начисление налога на прибыль в сумме 168 000 рублей по эпизоду, связанному с исключением расходов на рекламу.

На странице 36 решения инспекции (т. 1, л.д. 153, т. 5, л.д. 44) указано, что выездной налоговой проверкой было установлено занижение налоговой базы по налогу на прибыль за 2005 год на 22 944 545 рублей, в том числе 700 000 рублей – расходы на рекламу и 22 244 545 рублей – иные расходы, в результате чего налог на прибыль занижен на 5 506 690 рублей (168 000 + 5 338 690).

Именно эта сумма недоимки указана и в пункте 3.1 резолютивной части решения (т. 1, л.д. 156, т. 5, л.д. 47).

В то же время из мотивировочной части решения инспекции (т. 5, л.д. 43) следует, что общая сумма расходов, исключенных Обществом из налоговой базы в 2005 году, составляет 22 244 545 руб., в том числе 19 944 685 руб. – расходы по «проблемным» поставщикам, 1 599 860 рублей – сумма просроченной дебиторской задолженности и 700 000 - расходы на рекламу, то есть сумма доначисленного налога на прибыль должна составить 5 338 690,72 руб. (22 244 544,66 х 24%).

Следовательно, сумма расходов на рекламу (700 000 рублей) исключена налоговым органом дважды, что привело к дополнительному начислению налога на прибыль за 2005 год в сумме 168 000 рублей (700 000 х 24%), пени в сумме 34 153,16 руб. и налоговых санкций в размере 67 200 рублей (168 000 х 40%).

Кроме того, при расчете суммы недоимки инспекцией в налоговую базу включена списанная дебиторская задолженность в сумме 1 599 860 рублей.

Однако на странице 30 решения инспекции (т. 1, л.д. 147, т. 5, л.д. 38) указано, что при рассмотрении возражений Общества было установлено, что списанная дебиторская задолженность в сумме 1 599 860 рублей по контрагенту ООО «Артель старателей Ариадна» является безнадежной, поскольку срок исковой давности для ее взыскания истек в 2003 году. На странице 35 решения инспекции (т. 1, л.д. 152, т. 5, л.д. 43) указано, что отдел налогового аудита предлагает учесть данные обстоятельства и произвести перерасчет начисленных недоимки, пени и налоговых санкций. То есть налоговый орган признал правомерность списания Обществом дебиторской задолженности в сумме 1 599 860 рублей. Тем не менее, при расчете недоимки за 2005 год по налогу на прибыль это обстоятельство фактически учтено не было, что привело к необоснованному доначислению налога на прибыль за 2005 год в сумме 383 966,4 руб. (1 599 860 х 24%) и пени по налогу на прибыль в сумме 78 034,64 руб.

Представитель Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области не смогла объяснить суду апелляционной инстанции причины отмеченных противоречий, содержащихся в решении инспекции.

С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции считает, что налоговым органом Обществу незаконно доначислены недоимка по налогу на прибыль за 2005 год в сумме 551 966 рублей 40 копеек и пени по налогу на прибыль в сумме 112 187 рублей 80 копеек, в связи с чем решение инспекции от 28 апреля 2008 года № 04-22/966-8179 в этой части необходимо признать недействительным.

Поскольку судом первой инстанции приведенные обстоятельства не были учтены, его решение в соответствующей части подлежит отмене.

Доводы инспекции и третьего лица о том, что на приведенные арифметические ошибки Общество не ссылалось при рассмотрении дела судом первой инстанции, в связи с чем новые требования не должны рассматриваться, судом апелляционной инстанции отклоняются, поскольку предметом заявления Общества являлось признание недействительным решения инспекции в части доначисления налога на прибыль в сумме 6 295 120 рублей и пени по этому налогу в сумме 1 279 169 рублей, то есть и в части ошибочно начисленных недоимки и пеней. Кроме того, суд апелляционной инстанции полагает, что столь существенные ошибки инспекции при исчислении недоимки и пени в любом случае не могут быть основанием для взыскания с Общества ошибочно начисленных сумм.

Доводы заявителя апелляционной жалобы о том, что недоимка по налогу на добавленную стоимость в сумме 1021 рублей также доначислена неправомерно, судом апелляционной инстанции проверены, но не нашли своего подтверждения, поскольку расчеты Общества сделаны без привязки к конкретным налоговым периодам, в то время как выездной налоговой проверкой было выявлено завышение суммы налога на добавленную стоимость, подлежащего возмещению из бюджета, в том числе в июне, июле и декабре 2005 года (налоговые периоды, за которые доначислена недоимка по операциям, облагаемым по налоговой ставке 18%). Следовательно, возмещение (возврат) налога на добавленную стоимость за указанные налоговые периоды по результатам камеральных налоговых проверок было произведено в завышенных размерах, что не исключает доначисление недоимки.

Согласно части 3 статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в постановлении арбитражного суда апелляционной инстанции указывается на распределение между сторонами судебных расходов, в том числе судебных расходов, понесенных в связи с подачей апелляционной жалобы.

На основании частей 1 и 5 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны. В случае, если иск удовлетворен частично, судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных исковых требований. По таким же правилам распределяются судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в связи с рассмотрением апелляционной жалобы.

В пункте 5 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13 марта 2007 года № 117 «Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации» разъяснено, что при удовлетворении (полном или частичном) требований заявителя уплаченная им государственная пошлина в соответствии с частью 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации взыскивается в его пользу непосредственно с государственного органа как стороны по делу.

В соответствии с подпунктом 3) пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации при подаче заявлений о признании ненормативного правового акта недействительным юридическими лицами уплачивается государственная пошлина в размере 2000 рублей.

Вместе с тем, согласно правовой позиции, выраженной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13 ноября 2008 года № 7959/08, исходя из неимущественного характера требований, по данной категории дел не могут применяться положения части 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, регламентирующие распределение судебных расходов при частичном удовлетворении заявленных требований. В случае признания обоснованным полностью или частично заявления об оспаривании ненормативных правовых актов государственных органов судебные расходы подлежат возмещению этим органом в полном объеме.

При подаче заявления и апелляционной жалобы Обществом платежными поручениями от 25 июня 2008 года № 5276 (т. 1, л.д. 12) и от 11 ноября 2008 года № 10226 (т. 9, л.д. 18) уплачена государственная пошлина в размере 3000 рублей.

С учетом изложенного, расходы по оплате государственной пошлины по настоящему делу, связанные с рассмотрением дела в судах первой и апелляционной инстанций, относятся на налоговый орган в полном объеме.

Рассмотрев апелляционную жалобу на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Иркутской области от 25 сентября 2008 года по делу № А19-8013/08-24, Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 110, 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Иркутской области от 25 сентября 2008 года по делу № А19-8013/08-24 отменить в части отказа в удовлетворении требований Закрытого акционерного общества «Светлый» о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Иркутской области от 28 апреля 2008 года № 04-22/966-8179 в части привлечения Закрытого акционерного общества «Светлый» к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, а также в части доначисления недоимки по налогу на прибыль за 2005 год в сумме 551 966 рублей 40 копеек и пени по налогу на прибыль в сумме 112 187 рублей 80 копеек.

В отмененной части принять новое решение.

Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Иркутской области от 28 апреля 2008 года № 04-22/966-8179 в части доначисления налога на прибыль за 2005 год в сумме 551 966 рублей 40 копеек, пени по налогу на прибыль в сумме 112 187 рублей 80 копеек и взыскания налоговых санкций в размере 653 763 рубля 20 копеек признать недействительным как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 3 по Иркутской области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Закрытого акционерного общества «Светлый».

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Иркутской области в пользу Закрытого акционерного общества «Светлый» судебные расходы по уплате государственной пошлины в размере 3000 рублей.

В остальной части решение Арбитражного суда Иркутской области по указанному делу оставить без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Данное постановление может быть обжаловано в двухмесячный срок в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа.

Председательствующий Г.Г. Ячменёв

Судьи Д.Н. Рылов

Э.В. Ткаченко