Гражданский кодекс часть 1

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Куклиной Ю.А., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Общества с ограниченной ответственностью «Центр управления проектом «Восточная Сибирь-Тихий Океан» на решение Арбитражного суда Иркутской области от 23 июля 2013 года по делу №А19-4347/2013 по заявлению Общества с ограниченной ответственностью «Центр управления проектом «Восточная Сибирь-Тихий Океан» к Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Ангарску Иркутской области о признании незаконным в части решения от 06.12.2012 №12-35-42 (суд первой инстанции – Загвоздин В.Д.)

при участии в судебном заседании:

от заявителя - ФИО1, представителя по доверенности от 22.04.2013 №0035-13), ФИО2, представителя по доверенности от 29.12.2012 №1048;

от инспекции - ФИО3, представителя по доверенности от 20.05.2013, ФИО4, представителя по доверенности от 18.11.2013 №05-12/021832,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Центр управления проектом «Восточная Сибирь – Тихий Океан» (ОГРН <***>, ИНН <***>, место нахождения: <...>; далее - заявитель, общество, ООО «ЦУП ВСТО», налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Ангарску Иркутской области (ОГРН <***>, ИНН <***>, место нахождения: <...>; далее – инспекция, налоговый орган) о признании незаконным решения от 06.12.2012 №12-35-42 «О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения» в части начисления налога на прибыль организаций, пени и санкций за неуплату указанного налога, уменьшения убытков по налогу на прибыль организаций.

Решением Арбитражного суда Иркутской области от 23 июля 2013 года по делу А19-4347/2013 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Суд первой инстанции исходил из правомерности применения налоговой инспекцией положений пункта 14 статьи 250 Налогового кодекса РФ в связи доказанностью нецелевого использования денежных средств, полученных обществом от инвесторов.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, Общество обратилось в Четвертый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой ставит вопрос о проверке законности и обоснованности судебного акта суда первой инстанции в связи с неправильным применением норм материального права и несоответствием выводов суда фактическим обстоятельствам дела.

По мнению заявителя апелляционной жалобы, суд первой инстанции необоснованно не учел, что услуги по договору с ООО «Востокнефтепровод» от 18.02.2008 №158/07-08/926-08 оказаны в соответствии с условиями договора инвестирования, а также руководящими нормативными документами.

Суд первой инстанции не указал, почему затраты по диагностике нефтепровода не могут включаться в стоимость основного средства, между тем в соответствии с абзацем 2 пункта 1 статьи 257 Налогового кодекса РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктом 8 статьи 250 Налогового кодекса РФ), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных Кодексом.

Общество указывает, что материалами дела подтверждается соблюдение им установленных Налоговым кодексом Российской Федерации условий освобождения от налогообложения целевых средств (раздельный учет, предоставление отчетов, использованное имущества по назначению, определенному источником целевого финансирования).

Суд первой инстанции ошибочно отмечает, что в соответствии с Регламентом «По очистке, гидроиспытанию профилеметрии нефтепровода ВСТО после завершения СМР» участие ООО «Востокнефтепровод» не предусмотрено. Тот факт, что Регламентом установлено совместное участие в диагностике нефтепровода ООО «Востокнефтепровод», ООО «ЦУП ВСТО», соответствующего подрядчика, ОАО «ЦТД «Диаскан», Техзнадзора, не опровергает доводов общества, поскольку ООО «Востонефтепровод» в любом случае обязано участвовать в диагностике, независимо от участия соответствующей подрядной организации. При этом инспекция не провела встречные проверки подрядчиков и не установила, имелась ли у них возможность самостоятельно провести диагностику нефтепровода, включая наличие необходимого оборудования и технических специалистов.

В рассматриваемой ситуации ООО «Востокнефтепровод» оказывает услуги для ООО «ЦУП ВСТО», то есть фактически совмещает функции инвестора и исполнителя. Инспекция же по существу оспаривает целесообразность заключения обществом договора оказания услуг от 18.02.2008 №158/07-08/926-08 с ООО «Востокнефтепровод», что не входит в полномочия налоговых органов.

По рассматриваемому договору ООО «Востокнефтепровод» оказывались услуги (диагностика нефтепровода) перед самой сдачей нефтепровода инвестору и поэтому данный договор не имеет отношения к строительству системы связи «ТС ВСТО», при этом заказчик обязан подтвердить не затраты исполнителя, а собственные затраты на оплату услуг.

ООО «Востокнефтепровод» выполняло услуги не только собственными силами, но и с привлечением ОАО «ЦТД «Диаскан» - организации, специализирующейся на диагностике магистральных нефтепроводов. Общество представило в материалы дела документы в подтверждение затрат исполнителя, в том числе, сведения об основных средствах ООО «Востокнефтепровод», задействованных при диагностике нефтепровода ВСТО в 2009 году; аналитический отчет с 01.01.2009 по 31.12.2009 по договору №59-1513-2007//492/1-2007 от 20.12.2007 между ООО «Востокнефтепровод» (заказчик) и ОАО ЦТД «Диаскан» (исполнитель); сведения о штатной численности ООО «Востокнефтепровод» в 2009 году. Судом не дана оценка доказательствам, подтверждающим несение затрат ООО «Востокнефтепровод», связанных с диагностикой нефтепровода ВСТО: приобретение дефектоскопа, другого оборудования, оплата услуг ОАО ЦТД «Диаскан».

Претензии инспекции к содержанию актов на оказанные услуги неправомерны, вывод суда первой инстанции об отсутствии в актах сведений о виде и характере услуг, объектах «ТС ВСТО», на которых данные услуги были оказаны и в каком объеме, периода оказания услуг и Ф.И.О. специалиста не обоснованы. Акты оказанных услуг содержат все обязательные реквизиты в соответствии со статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете», имеют отсылку на договор от 18.02.2008 № 158/07-08/926-08, который, в свою очередь, не устанавливает исчерпывающий перечень услуг, а отсылает к Регламенту, которым детально урегулирован весь комплекс отношений между участниками процесса диагностики нефтепровода, включая ООО «Востокнефтепровод». Стоимость услуг отражена также в представленных ООО «Востокнефтепровод» счетах-фактурах и расшифровках стоимости услуг. Документы, предусмотренные в приложениях к Регламенту, представлены в материалы дела, являются исполнительной документацией. Вывод суда первой инстанции и инспекции о ненадлежащем оформлении актов КС-2 не обоснован, поскольку такие акты при оказании услуг после завершения строительно-монтажных работ не оформляются.

То обстоятельство, что ООО «ЦУП ВСТО» как заказчик-застройщик строительства ТС ВСТО получало средства на оплату услуг технадзора (строительного контроля), не связано с договором от 18.02.2008 № 158/07-08/926-08, по которому оказаны услуги по диагностике нефтепровода после завершения строительно-монтажных работ.

Дополнительно в письменных пояснениях общество привело обоснование отличия услуг по техническому надзору (контролю) за строительством от диагностики нефтепровода после завершения СМР, указав, что технадзор за строительством означает контроль за процессом создания объекта, включая применение надлежащих материалов, спецтехники и технологии строительства, а диагностика предполагает исследование объекта, уже завершенного строительством, причем технически сложного объекта, находящегося под землей (водой).

Общество также указывает, что у него не возникло объекта налогообложения налогом на прибыль, поскольку денежные средства от инвестора ООО «Востокнефтепровод» в том же периоде возвращены инвестору как исполнителю по договору от 18.02.2008 № 158/07-08/926-08. При этом судом не учтено, что само по себе перечисление денежных средств не образует дохода в смысле статьи 41 Налогового кодекса РФ.

При этом инвестор строительства системы связи ТС ВСТО – ОАО «Связьтранснефть», неоднократно упоминаемый судом, не имеет никакого отношения к договору от 18.02.2008 № 158/07-08/926-08. Судом первой инстанции ошибочно установлены обстоятельства деятельности налогоплательщика и его контрагентов, вследствие чего сделаны ошибочные выводы по существу спора.

По эпизоду нецелевого использования инвестиционных средств при продаже материалов и оборудования, приобретенных за счет финансирования, предоставленного инвестором, заявитель считает, что под такой контроль могут быть отнесены только денежные средства, а не материалы и механизмы, приобретенные за счет инвестиционных средств.

Заявитель апелляционной жалобы указывает, что договор инвестирования не устанавливает запрет на реализацию невостребованных МТР, не содержит такого запрета и действующее законодательство об инвестиционной деятельности. Полученные обществом от инвестора денежные средства составляют имущество самого общества, а не инвестора, у инвестора имеется лишь право требования из договорного обязательства, а у заказчика-застройщика соответствующее обязательство по отношению к инвестору, связанное с передачей построенного объекта либо возвратом экономии денежных средств (пункт 7.3 договора инвестирования). Обе обязанности надлежащим образом были выполнены ООО «ЦУП ВСТО», что подтверждается материалами дела.

По мнению общества, судом первой инстанции при оценке дополнительного соглашения №27 от 09.08.2012 к договору инвестирования неправильно применены нормы права о последствиях изменения договора. Дополнительное соглашение №27 от 09.08.2012 вступило в силу с даты его подписания и распространяет свое действие на отношения сторон, начиная с 20.06.2006. Ссылка инспекции на судебные акты по делу №А19-6806/2011, в рамках которого рассматривались результаты выездной налоговой проверки общества за 2008 год, не обоснована, поскольку в рамках указанного дела дополнительное соглашение №27 не представлялось и оценка ему не давалась.

Заявитель не согласен с оценкой суда и дополнительного соглашения №14 от 01.12.2009, которое впоследствии отменено дополнительным соглашением №27. Стороны договора инвестирования неоднократно своими действиями одобряли реализацию остатков МТР и возврат средств инвестору. Со стороны инвестора это выражалось, в частности, в принятии исполнения (денежных средств от реализации) и подписании реестров платежей и актов сверки взаиморасчетов по договору инвестирования.

Вывод суда первой инстанции о получении обществом целевых инвестиционных средств от ОАО «Связьтранснефть» на уже выполненные обществом с ограниченной ответственностью (ООО) «АЙ ПИ СЕТЬ СПб» работы, не соответствует обстоятельствам дела, поскольку внереализационный доход 259 631 151 руб. относится не к 2009-2010 годам, что подтверждается платежными поручениями и согласованными инвестором реестрами платежей, актами сверки взаиморасчетов с подрядчиками, отчетами о целевом использовании имущества.

По эпизоду нецелевого использования инвестиционных денежных средств по работам, выполненным ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПБ», заявитель не соглашается с выводами арбитражных судов по делу №А19-7542/2008, результатами строительно-технической экспертизы, проведенной по указанному делу. Объемы работ ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПБ» не подтверждены исполнительной документацией.

Также заявитель полагает, что соответствующие работы выполнены, несмотря на судебные акты по делу №А19-7542/2008, не ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПБ», а иными организациями, привлеченными ООО «ЦУП ВСТО» для выполнения тех работ, которые не были выполнены ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПБ» после расторжения контракта с данной организацией. При этом инспекцией не исследована исполнительная документация, представленная подрядчиками по прямым контрактам, не проведены встречные проверки подрядчиков, выполнявших работы в 2009 году. Судом первой инстанции не дано оценки представленной обществом исполнительной документации по прямым контрактам.

Также заявитель не согласился с порядком расчета налоговых обязательств по данному эпизоду, указывая на необходимость исключения из расчета выполненных ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПБ» работ стоимости работ по первичной очистке от снега, перебазировке строительно-монтажных организаций из одной местности в другую, ремонту и содержанию постоянных подъездных дорог.

По мнению заявителя, судом первой инстанции необоснованно отклонены доводы общества в отношении необходимости исключения из внереализационного дохода работ, выполненных ООО «Радиострой РТВ» на участке 2620-2694 км, куда входит РРС 2234. Отступление ООО «Радиострой РТВ» от первоначального графика выполнения работ и выполнение работ позднее, в октябре-ноябре 2009 года, не может влиять на оценку действий ООО «ЦУП ВСТО» как налогоплательщика. О выполнении работ по строительству подъездных дорог на РРС 2234 осенью 2009 года свидетельствует дополнительное соглашение №5 от 24.09.2009 к контракту с ООО «Радиострой РТВ», где объем работ 2,9625 км по позиции «Подъездные дороги» указан как «невыполненные» на 01.09.2009. ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПБ» не выполняло работы на РРС 2234, и общество ранее не получало инвестиционных средств на финансирование.

Исполнительной документацией подтверждаются также работы по очистке от снега при строительстве подъездных дорог к РРС 2234, что должно влечь исключение из расчета стоимости работ по очистке от снега согласно акту ООО «Радиострой РТВ» №11 от 25.12.209.

ООО «Радиострой РТВ» выполнялись работы по трем площадкам, на которых не выполнялись работы ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПБ» (РРС 2234, РРС 2257, РРС 2285) по позиции 10. «Работы и содержание постоянных подъездных дорог». Всего контрактом №1215-08 от 12.08.2008 с ООО «Радиострой РТВ» предусмотрено выполнение работ по 14-ти площадкам РРС, в том числе, по РС 2234, РС 2257, РС 2285, приходящихся на участок 2620км-2694 км, которые были выполнены последним в полном объеме в 2009 году. Всего ошибочно включено в расчет внереализационного дохода общества 22 266 718, 82 руб., что влечет необоснованность соответствующих доначислений налога, пени и санкций.

Не согласно общество также с выводами суда первой инстанции относительно включения в расчет внереализационного дохода позиции «Перебазировка строительных организаций одной стройки на другую».

Общество указывает на необоснованное отклонение судом первой инстанции ходатайства общества о проведении строительно-технической экспертизы, поскольку в ходатайстве указаны документы (акты КС-2 по прямым контрактам и исполнительная документация по ним), которые в деле №А19-7542/2008 не исследовались и суды оценку им не давали.

Суд первой инстанции необоснованно не принял во внимание доводы общества и представленные в их подтверждение доказательства возврата инвестиционных средств в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность общества по данному эпизоду доначислений.

Инспекция доводы апелляционной жалобы общества оспорила по мотивам, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу и письменных пояснениях, просила отказать в ее удовлетворении, оставив решение суда первой инстанции без изменения.

О месте и времени судебного заседания стороны извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Информация о времени и месте судебного заседания размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети «Интернет» 03.10.2013.

На основании распоряжения и.о. председателя третьего судебного состава от 18.11.2013 в соответствии с пунктом 2 части 3 статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в составе суда, рассматривающего дело, произведена замена в связи с нахождением в очередном отпуске судьи Никифорюк Е.О. на судью Сидоренко В.А., в связи с чем рассмотрение дела произведено с самого начала.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В судебном заседании представители общества доводы, приведенные в апелляционной жалобе и пояснениях к ней, поддержали, просили решение суда первой инстанции отменить, принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных обществом требований.

Представитель инспекции в судебном заседании полагала решение суда первой инстанции законным и обоснованным, апелляционную жалобу - необоснованной, не подлежащей удовлетворению по мотивам, приведенным в отзыве на апелляционную жалобу и письменных пояснениях.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев дело в порядке главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, проанализировав доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, письменных пояснений сторон, изучив материалы дела, заслушав пояснения представителей участвующих в деле лиц, проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, решением от 30.12.2011 №11-19-97 инспекция назначила проведение выездной налоговой проверки ООО «ЦУП ВСТО» и его обособленных подразделений по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2009 по 31.12.2010, указанное решение вручено законному представителя Общества 30.12.2011 (т.12 л.д.4-9).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области от 24.02.1012 №24-51/1 срок проведения проверки продлен до 4 месяцев - до 30.04.2012 (т.12 л.д.10).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области от 24.04.1012 №24-54/1 срок проведения проверки продлен до 6 месяцев - до 30.06.2012 (т.12 л.д.11).

29.06.2012 налоговым органом составлена справка №12-47-34 о проведенной выездной налоговой проверке, которая 29.06.2012 вручена уполномоченному представителю заявителя ФИО5, действующему на основании доверенности от 17.04.2012 (копия доверенности представлена инспекцией в материалы дела в судебном заседании 16.07.2013).

По результатам проверки составлен акт от 28.08.2012 №12-35-42, который с приложениями вручен уполномоченному представителю заявителю ФИО5

Налогоплательщиком представлены возражения от 24.09.2012 №01-02-10281 на акт проверки (т.12 л.д.55-76).

14.09.2012 ООО «ЦУП ВСТО» вручено уведомление от 07.09.2012 №12-45/1/018506 о том, что рассмотрение материалов проверки назначено на 11 час 00 мин. 28.09.2012 по адресу налоговой инспекции (т.12 л.д.52-54)

28.09.2012 налоговым органом принято решение №12-54-117 об отложении рассмотрения материалов проверки на 15 час.00 мин. 08.10.2012, которое 28.09.2012 вручено уполномоченному представителю заявителя ФИО2 по доверенности от 03.11.2011 (копия доверенности представлена инспекцией в материалы дела 16.07.2013).

Сопроводительным письмом от 08.10.2012 №01-02-10727 налогоплательщик за подписью законного руководителя представил дополнительные доказательства к возражениям на акт проверки (т.12 л.д.134-137).

28.10.2012 налоговым органом принято решение №12-46-44 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля в срок до 08.11.2012, которое 15.10.2012 вручено уполномоченному представителю заявителя ФИО2

Уведомлением от 09.11.2012 №12-45/1023209 инспекция сообщила, что рассмотрение материалов проверки назначено на 16 час. 00 мин. 28.11.2012, данное уведомление вручено уполномоченному представителю налогоплательщика ФИО5 09.11.2012, также указанной датой данному лицу вручена справка от 07.11.2011 о проведенных дополнительных мероприятиях налогового контроля и прилагаемые к ней документы (т.15 л.д.2-8).

27.11.2012 заявителем представлены возражения по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля с приложением имеющихся доказательств (т.17 л.д.1-19).

28.11.2012 налоговым органом принято решение №12-55-117/1 о продлении срока рассмотрения материалов проверки до 06.12.2012, назначено очередное рассмотрение материалов проверки на 16 час. 00 мин. 06.12.2012. Указанное решение вручено уполномоченному представителю ФИО6, действующей на основании доверенности от 21.12.2011 (копия доверенности представлена инспекцией в материалы дела 16.07.2013).

04.12.2012 Общество представило возражения к рассмотрению материалов проверки 06.12.2012 (т.17 л.д.20-23), а 06.12.2012 – письменные пояснения по смягчающим обстоятельствам №01-02-12017 (т.17 л.д.24-26).

06.12.2012 в присутствии представителей ООО «ЦУП ВСТО» ФИО6, ФИО7 (протокол рассмотрения материалов проверки от 06.12.2012 №20-49-419.1 представлен инспекцией в материалы дела 16.07.2013) заместителем руководителя инспекции принято решение №12-35-42 «О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения» (в редакции изменений, внесенных решением УФНС по Иркутской области от 07.03.2013 №26-12/003884 и в оспариваемой заявителем в настоящем деле части), которым заявитель привлечен к ответственности, предусмотренной п.1 ст.122 Налогового кодекса РФ, за неуплату налога на прибыль за 2009-2010 годы в виде штрафа в размере 7 911 674 руб. (штрафы с учетом обстоятельств, смягчающих ответственность, снижены в два раза), начислены пени по налогу на прибыль в бюджеты субъектов РФ в сумме 20 288 879 руб. 53 коп., пени по налогу на прибыль в федеральный бюджет в сумме 2 485 546 руб. 02 коп., доначислен налог на прибыль в бюджеты субъектов РФ в сумме 99 989 912 руб., и в федеральный бюджет в сумме 11 109 991 руб.

Доначисляя указанные суммы налогов, пени и санкций налоговый орган исходил из следующих обстоятельств.

В проверяемом периоде ООО «ЦУП ВСТО» осуществляло деятельность Заказчика-Застройщика в рамках договора инвестирования от 20.04.2006 №25-01/2006/114-06.

Инспекцией установлено, что работы по данному договору выполнены ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПБ» на сумму 625 836 356,40 руб., а не теми организациями, которым перечислены денежные средства, полученные заявителем по договору инвестирования. Нецелевое использование инвестиционных денежных средств по данному эпизоду составило за 2009 и 2010 годы 259 631 151 руб.

Налоговым органом также установлено, что заявитель допустил нецелевое использование инвестиционных средств при продаже материалов и оборудования, приобретенных за счет финансирования, предоставленного инвестором. Нецелевое использование инвестиционных денежных средств по данному эпизоду составило за 2009 и 2010 годы 31 773 668 руб.

Кроме того, инспекцией установлено, что ООО «ЦУП ВСТО» неправомерно, в нарушение условий договора инвестирования, направило целевые инвестиционные средства всего в сумме 301 648 477,91 руб. для финансирования работ и услуг по договору с ООО «Востокнефтепровод» от 18.02.2008 № 158/07-08/926-08.

Всего, с учетом принятых возражений, вследствие нецелевого использования инвестиционных средств ООО «ЦУП ВСТО» занижены внереализационные расходы с учетом фактического финансирования, всего на 593 053 297 руб., в том числе: за 2009 год – 409 834 768 руб., за 2010 год – 183 218 529 руб.

С учетом изложенного налоговый орган доначислил налог на прибыль за 2009 и 2010 годы, соответствующие пени и санкции за неуплату налога.

Не согласившись с решением налогового органа в оспариваемой части, заявитель обратился в суд с требованием о признании его незаконным.

По результатам рассмотрения суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции об отказе в удовлетворении требований общества подлежащим оставлению без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Судом первой инстанции правильно установлены фактические обстоятельства по делу, верно применены нормы материального и процессуального права.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, существенных нарушений процедуры проведения проверки и рассмотрения ее материалов инспекцией не допущено. Досудебный порядок урегулирования спора соблюден.

Суд апелляционной инстанции по результатам рассмотрения приходит к выводу о необоснованности доводов, приведенных обществом в апелляционной жалобе.

В силу статьи 246 Налогового кодекса РФ Общество является плательщиком налога на прибыль организаций.

В соответствии с подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. При этом налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.

К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) – источником целевого финансирования или федеральными законами, в том числе в виде аккумулированных на счетах организации-застройщика средств дольщиков и (или) инвесторов.

В соответствии с пунктом 14 статьи 250 Налогового кодекса РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде использованных не по целевому назначению имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, которые получены в рамках благотворительной деятельности (в том числе в виде благотворительной помощи, пожертвований), целевых поступлений, целевого финансирования, за исключением бюджетных средств. В отношении бюджетных средств, использованных не по целевому назначению, применяются нормы бюджетного законодательства Российской Федерации.

Налогоплательщики, получившие имущество (в том числе денежные средства), работы, услуги в рамках благотворительной деятельности, целевые поступления или целевое финансирование, по окончании налогового периода представляют в налоговые органы по месту своего учета отчет о целевом использовании полученных средств по форме, утверждаемой Министерством финансов Российской Федерации.

Согласно статье 7 Федерального закона от 25.02.1999 №39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» (далее - Федеральный закон №39-ФЗ) субъекты инвестиционной деятельности обязаны использовать средства, направляемые на капитальные вложения, по целевому назначению.

Таким образом, действующая система нормативного регулирования отношений, связанных с инвестиционной деятельностью, осуществляемой в форме капитальных вложений, и соответствующие ей нормы налогового законодательства однозначно устанавливают целевой режим расходования поступающих инвестиционных средств.

Статьей 8 Федерального закона №39-ФЗ установлено, что отношения между субъектами инвестиционной деятельности осуществляются на основе договора и (или) государственного контракта, заключаемых между ними в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации.

Согласно подпункту 9 пункта 4 статьи 271 Налогового кодекса РФ для внереализационных доходов датой получения дохода признается дата, когда получатель имущества (в том числе денежных средств) фактически использовал указанное имущество (в том числе денежные средства) не по целевому назначению либо нарушил условия, на которых они предоставлялись, - для доходов в виде имущества (в том числе денежных средств), указанных в пунктах 14, 15 статьи 250 настоящего Кодекса.

Таким образом, с момента, когда получатель средств фактически использовал их не по целевому назначению, такие средства признаются доходом налогоплательщика, получившего эти средства.

Получатели доходов в виде целевого финансирования обязаны не только соблюдать их целевое назначение, но и выполнять иные, установленные источником средств целевого финансирования, условия их предоставления.

Источник средств целевого финансирования может определить, в частности, допустимые формы и сроки использования средств, в том числе предусмотреть их расходование в течение определенного (длительного) периода. Соблюдение этих условий обязательно для предоставления освобождения, предусмотренного подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ.

Судом первой инстанции установлено и следует из материалов дела, что в проверяемом периоде ООО «ЦУП ВСТО» осуществляло деятельность Заказчика-Застройщика в рамках договора инвестирования с ООО «Востокнефтепровод» от 20.04.2006 №25-01/2006/114-06 (далее также - договор инвестирования).

Налоговый орган посчитал, что занижение налога на прибыль допущено Обществом в результате занижения налоговой базы вследствие неправомерного не включения в состав внереализационных доходов средств, направленных Инвесторами в рамках договора инвестирования от 20.04.2006 № 25-01/2006/114-06 на строительство I очереди Трубопроводной системы «Восточная Сибирь – Тихий океан» (далее ТС ВСТО) и использованных не по целевому назначению.

Выводы суда первой инстанции, признавшего выводы налогового органа обоснованными, являются правильными, основанными на имеющихся в материалах дела доказательствах и правильном применении норм материального права, исходя из следующего.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, ООО «ЦУП ВСТО» по договору инвестирования от 20.04.2006 №25-01/2006/114-06 реализует инвестиционный проект по строительству Объектов первой очереди трубопроводной системы «Восточная Сибирь – Тихий океан» на участке «Тайшет – Сковородино», включая выполнение работ и услуг по Объекту (с учетом Дополнительного соглашения от 22.11.2010 № 20):

- «Трубопроводная система «Восточная Сибирь – Тихий океан» (ВСТО). Первый пусковой комплекс. Система связи. Участок км 0 – км 570 и км 2144 – км 2284»;

- «Расширение трубопроводной системы «Восточная Сибирь – Тихий океан» (ВСТО). Система связи. Участок № 1 (Усть-Кут – Талаканское месторождение) км 570 – км 1105»;

- «Расширение трубопроводной системы «Восточная Сибирь – Тихий океан» (ВСТО). Система связи. Участок № 2 (г. Тында – г. Алдан) км 2202 – км 2620»;

- «Расширение трубопроводной системы «Восточная Сибирь – Тихий океан» (ВСТО). Система связи. Участок № 3 (Талаканское месторождение – г. Алдан) км 1105 – км 2202»,

В соответствии с п. 2.1. договора инвестирования строительство объектов «Первой очереди «ТС ВСТО» осуществляется в сроки, определенные Календарным графиком выполнения работ - Приложение № 5 к данному договору.

Согласно Календарному графику производства работ, действовавшему до принятия Дополнительного соглашения от 30.04.2008 № 10 к договору инвестирования, строительство объектов системы связи «ТС ВСТО» должно быть осуществлено в сроки: май 2007 – ноябрь 2008 года (завершение СМР, оформление Формы № КС-11).

На основании реестров платежей от 14.08.2007 и от 28.08.2007 Инвестором (ООО «Востокнефтепровод») осуществлено целевое финансирование строительства объектов связи на сумму 3 544 500 000 руб. платежными поручениями:

-от 13.08.2007 № 2716 на сумму 2 363 000 000 руб.;

-от 27.08.2007 № 2967 на сумму 1 181 500 000 руб.

Полученные инвестиционные средства ООО «ЦУП ВСТО» перечислены на расчетный счет подрядной организации ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПБ» в виде аванса в размере 3 544 500 000 руб. по контракту от 11.07.2007 № 631-07 на выполнение строительно-монтажных работ по строительству объектов системы связи «ТС ВСТО». Стоимость работ – 11 815 000 000 руб. (включая НДС (18%) в сумме 1 802 288 135,59 руб.), в том числе:

-2 363 000 000 руб. – платежным поручением от 14.08.2007 № 348 с назначением платежа - аванс в размере 20% по договору от 11.07.2007 №6 31-07 на основании счета №1653 от 30.07.2007, в том числе НДС – 360 457 627,12 рублей;

-1 181 500 000 руб. – платежным поручением от 28.08.2007 № 228 с назначением платежа - аванс в размере 10% по контракту от 11.07.2007 № 631-07, в том числе НДС – 180 228 813,56 руб.

Срок выполнения работ, согласно ст. 5.1. контракта от 11.07.2007 № 631-07 - не позднее 30.11.2008.

Между ООО «ЦУП ВСТО» и ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб» 07.03.2008 заключено Дополнительное соглашение № 2 к контракту от 11.07.2007 № 631-07, в соответствии с которым утвержден новый график финансирования и установлен новый срок выполнения работ (Приложение № 3-Б к вышеназванному дополнительному соглашению): февраль 2008 года – ноябрь 2008 года.

Согласно Дополнительному соглашению от 07.03.2008 № 2 к контракту от 11.07.2007 № 631-07, контрактная цена работ, услуг, подлежащая оплате подрядчику, увеличилась и составила 11 825 000 000 руб.

20.05.2008 ООО «ЦУП ВСТО» расторгло контракт с ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб» от 11.07.2007 №631-07, о чем в адрес Генподрядчика направлено уведомление от 28.04.2008 исх. № 03-06-8230 об отказе исполнения контракта. Причинами расторжения контракта явились: нарушение сроков выполнения работ (п. 5.1. Контракта); истечение срока оформления договора страхования строительно-монтажных работ (п. 27.1. Контракта); не предоставление в установленный срок Банковской гарантии (п. 25.1. Контракта); не предоставление новой Банковской гарантии в связи с изменением объема работ и контрактной цены (п. 32.1.2. Контракта).

Таким образом, согласно представленным ООО «ЦУП ВСТО» документам, условия контракта от 11.07.2007 № 631-07 нарушены, строительно-монтажные работы по объекту «Первая очередь трубопроводной системы «Восточная Сибирь – Тихий океан». Система связи» ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб» не выполнены.

За неисполнение ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб» условий контракта, банком ОАО КБ «Стройкредит» по банковской гарантии от 22.08.2007 № Г1097/КУ:

-перечислено на расчетный счет ООО «ЦУП ВСТО» 846 000 000 рублей платежным поручением от 19.06.2008 № 999;

- передан простой вексель ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб» на сумму 335 500 000 рублей (серия не указана, № 0014884, дата составления - 15.04.2008, место составления – г. Санкт-Петербург), согласно Дополнению к Соглашению от 18.06.2008 № 18-06 об исполнении обязательств по Банковской гарантии от 22.08.2007 № Г1097/КУ. Указанный вексель № 0014884 был предъявлен ООО «ЦУП ВСТО» 27.06.2008 векселедателю – ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб» к оплате, однако вексель не погашен, составлен акт о протесте векселя в неплатеже.

Денежные средства в размере 846 000 000 рублей и сумма по векселю ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб» в размере 335 500 000 рублей, полученные ООО «ЦУП ВСТО» по Банковской гарантии от 22.08.2007 № Г1097/КУ, отражены налогоплательщиком в составе внереализационных доходов за 2008 год.

ООО «ЦУП ВСТО» обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с исковым заявлением в суд о взыскании с ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб» 3 134 863 816,44 рублей неосновательного обогащения (3 544 500 000 руб. – 409 636 183,56 руб. (зачтено в уменьшение обязательств ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб» перед ООО «ЦУП ВСТО» по акту зачета взаимных требований от 23.11.2009 между ООО «ЦУП ВСТО», ОАО «УЭСК» и ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб»)).

На основании Определения Арбитражного суда Иркутской области по делу №А19-7542/08-46 от 18.12.2008, Центром независимой экспертизы Иркутской области «СИБ-Эксперт» (ООО) ИНН <***> проведена строительно-техническая экспертиза фактического объема выполненных работ ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб» по контракту от 11.07.2007 № 631-07 на дату его расторжения. Данной экспертизой была установлена контрактная стоимость фактически выполненных работ ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб» по строительству системы связи «ТС ВСТО».

Согласно заключению эксперта от 04.09.2009 по строительно-технической экспертизе № 98/09, стоимость фактически выполненных ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб», но не принятых ООО «ЦУП ВСТО» работ, составила 625 836 356,40 руб.

Таким образом, на дату расторжения контракта от 11.07.2007 № 631-07 объем
выполненных ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб» работ составил 625 836 356,40 рублей, что
подтверждено вступившими в законную силу судебными актами, принятым по делу №А19-7542/08-46 по иску ООО «ЦУП ВСТО» к ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб»: решениями
Арбитражного суда Иркутской области от 11.01.2010 и от 26.05.2011, постановлениями
Четвертого арбитражного апелляционного суда от 21.04.2010 и от 08.08.2011, постановлениями Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 28.10.2011 и от 08.12.2011.

По данным ООО «ЦУП ВСТО» дебиторская задолженность по расчетам с ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПБ» на 31.12.2010 составила 3 049 898 012,13 руб. (счет 76/17 – по договору от 11.07.2007 № 631-07), т.е. без учета выполненных работ ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб» в размере 625 836 356,40 руб., несмотря на вступившие в силу судебные акты по делу №А19-7542/08-46.

На основании выписки о движении денежных средств по расчетному счету ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб» № 40702810107000003680, открытому в филиале ОАО Банк ВТБ в г. Санкт-Петербурге, представленной по запросу Инспекции от 01.10.2008 № 07-06/40035, установлено, что поступившие от ООО «ЦУП ВСТО» денежные средства направлены:

- ОАО КБ «Стройкредит» в сумме 846 000 000 руб., согласно платежному поручению от 21.08.2007 № 1537 с назначением платежа - «оплата за вексель по договору от 21.08.2007 № 21-08/2007-2»;

- ЗАО «Электротехаппарат»: в сумме 330 000 000 руб., согласно платежному поручению от 23.08.2007 № 1552 с назначением платежа – «оплата по счету от 23.08.2007 № 299, аванс за оборудование по контракту от 27.07.2007 № 01-ВСТО, в том числе НДС – 50 338 983,05 рублей»;

-в сумме 640 000 000 рублей, согласно платежному поручению от 23.08.2007 № 1551 с назначением платежа – «оплата по счету от 17.08.2007 № 292, аванс за оборудование по контракту от 27.07.2007 № 01-ВСТО, в том числе НДС – 97 627 118,64 рублей»;

-ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб» в сумме 1 690 500 000 руб., согласно платежному поручению от 13.09.2007 № 1632 на расчетный счет № <***> в КБ «Центрально-Европейский Банк» (ООО) с назначением платежа – «перевод собственных средств без НДС».

На основании платежных поручений и выписок о движении денежных средств по расчетному счету ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб» № <***>, открытому в ООО КБ «Центрально-Европейский Банк», и по расчетному счету данного предприятия №40702810200000001492, открытому в ОАО КБ «Стройкредит», представленных по запросу Инспекции от 23.12.2009 № 11-29/06/59904 установлено, что поступившие от ООО «ЦУП ВСТО» денежные средства направлены на приобретение оборудования, выполнение СМР, страхование СМР, всего в сумме 1 081 890 411,10 рублей, в том числе:

351 671 500 руб. - ЗАО «Электротехаппарат»;

141 144 783,69 руб. - ЗАО «СИСТЕМИНВЕСТ–телекоммуникационные системы и технологии»;

143 515 584,24 руб. - ООО «Инлайн технолоджис»; 224 956 912,17 рублей - ЗАО «АРД Сатком Сервис»;

142 341 631 руб. - ЗАО «ИТ-Центр»;
28 000 000 руб. - ООО «ПИРС»;

3 000 000 руб. - ООО «Вектор»;

47 260 000 руб. - ОАО САК «Энергогарант».

ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб» (Генподрядчик) заключило контракт от 27.07.2007 №01-ВСТО с ЗАО «Электротехаппарат» (Субподрядчик) на выполнение всего объема работ и услуг по строительству объектов системы связи «ТС ВСТО», принятых на себя по контракту от 11.07.2007 № 631-07 с ООО «ЦУП ВСТО», что подтверждается приложениями к данным контрактам: календарными графиками выполнения работ; распределением контрактной цены и графиком финансирования.

В рамках договора от 27.07.2007 № 01-ВСТО Генподрядчиком перечислены ЗАО «Электротехаппарат» денежные средства всего в сумме 1 321 671 500 руб. (330 000 000 руб. + 640 000 000 руб. + 351 671 500 руб.).

ЗАО «Электротехаппарат» (Субподрядчик) заключило контракт от 15.08.2007 №Р/58/Ш-5 СДО/368/07 с ОАО «УЭСК» (Субсубподрядчик) на выполнение работ и услуг по строительству объектов связи «ТС ВСТО» и перечислило данной организации 1 305 836 500 руб.

В свою очередь ОАО «УЭСК» заключило контракты и направило спецсубподрядчикам и поставщику МТР денежные средства всего в сумме 1 011 884 810,88 руб., в том числе:

94 779 185 руб. – ОАО Трест «Связьстрой – 5» по контракту от 23.08.2007 №СДО/376/07 на выполнение работ и услуг по строительству объектов системы связи «ТС ВСТО»: участок 0 – 570 км; Площадка связи. ЦРС и БПО Братск; участок 1105 км – 1764 км; участок «Талаканское месторождение» - г. Алдан». ЛЭС и БПО «Ленск»; Площадка связи. ЛЭС и БПО «Ленск»;

81 908 332 руб. - ЗАО «ИТ-Центр» по контракту от 24.08.2007 № СДО/381/07 на выполнение работ и услуг по строительству объектов связи «ТС ВСТО»: 570 км – 868 км (участок Усть-Кут (НПС 8); 2202 км – 2500 км , участок Алдан – 2500 км; Площадка связи. РС г. Усть-Кут; Площадка связи. ЛЭС «Усть-Кут»; Площадка связи. ЛЭС, ЦСР и БПО «Нерюнгри»;

41 083 154,88 руб. – ООО «ПИРС» по контракту от 22.08.2007 № СДО/373/07 на выполнение работ и услуг по строительству объекта связи «ТС ВСТО» - 868 км – 1105 км (участок Усть-Кут - Талакан);

52 000 000 руб. – ООО «Верхолазмонтажпром» по контракту от 23.08.2007 №СДО/379/07 на выполнение работ и услуг по строительству объектов системы связи «ТС ВСТО»: участок Олекминск – Алдан, 1765,5 км – 2202 км; Площадка связи. ЦРС «Олекминск»; Площадка связи. ЛЭС НПС-16;

52 965 144 руб. – ООО «Радиострой РТВ» по контракту от 24.09.2007 №СДО/373/07 на выполнение работ и услуг по строительству объектов системы связи «ТС ВСТО»: участок 2 144 км – 2284 км; участок 2500 км – 2620 км; ЛЭС «Тында»;

689 148 995 руб. – ООО «Электросетьстрой – Комплект» по договору поставки от 20.08.2007 № 00/369/07.

Вышеуказанные операции подтверждаются контрактами, платежными документами, выписками банка о движении денежных средств по расчетным счетам.

После того, как ООО «ЦУП ВСТО» 20.05.2008 расторгло контракт от 11.07.2007 №631-07 с ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб», ОАО «УЭСК» расторгло контракты с спецсубподрядными организациями:

-ООО «Верхолазмонтажпром» - контракт от 23.08.2007 № СДО/379/07;

-ООО «Радиострой РТВ» - контракт от 24.09.2007 № СДО/373/07;

-ЗАО «ИТ-Центр» - контракт от 24.08.2007 № СДО/381/07;

-ОАО Трест «Связьстрой-5» - контракт от 23.08.2007 № СДО/376/07.

Следовательно, проведенной строительно-технической экспертизой №98/09 и вступившими в законную силу судебными актами по делу №А19-7542/08-46 установлено, что на дату расторжения контракта от 11.07.2007 № 631-07 (20.05.2008), заключенного между ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб» и ООО «ЦУП ВСТО», стоимость фактически выполненных, но не принятых ООО «ЦУП ВСТО» работ, составила всего 625 836 356,40 руб., в том числе:

240 987 624,36 руб. – по участку 0 – 570 км, строительно-монтажные работы на котором выполняло ОАО Трест «Связьстрой – 5» по контакту от 23.08.2007 №СДО/376/07;

315 097 464,45 руб. – по участку 570 км – 1105 км, строительно-монтажные работы на котором выполняли: ЗАО «ИТ-Центр» по контракту от 24.08.2007 №СДО/381/07 (570 км – 868 км); ООО «ПИРС» по контракту от 22.08.2007 №СДО/373/07 (868 км – 1105 км);

69 751 267,58 руб. – по участку 2202 км – 2620 км, строительно-монтажные работы на котором выполняли: ЗАО «ИТ-Центр» по контракту от 24.08.2007 №СДО/381/07 (2202 км – 2500 км); ООО «Радиострой РТВ» по контракту от 24.09.2007 № СДО/373/07 (2 144 км – 2284 км; 2500 км – 2620 км).

В соответствии с Дополнительным соглашением от 31.03.2008 №9 к договору инвестирования, к реализации инвестиционного проекта по строительству Первой очереди «ТС ВСТО» было привлечено ОАО «Связьтранснефть» в качестве Инвестора 2, которое приняло на себя права и обязанности Инвестора, определенные договором, в части строительства объектов системы связи.

Объем инвестирования, осуществляемый Инвестором 2 по объектам связи, определен в сумме 15 028 942 886,37 руб., в том числе НДС – 2 292 550 609,79 руб., что составляет 100 % общей сметной стоимости строительства объектов связи «ТС ВСТО». Таким образом, ОАО «Связьтранснефть» принимает на себя обязательства по финансированию строительства вышеназванных объектов связи в полном объеме, без учета средств в размере 3 544 500 000 руб., уже полученных от ООО «Востокнефтепровод» (Инвестор 1) и перечисленных ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб» на выполнение данных строительно-монтажных работ.

Согласно Дополнительному соглашению от 31.03.2008 № 9 срок строительства объектов системы связи «ТС ВСТО» продлен, принят новый График выполнения работ по строительству данных объектов, согласно которому строительство объектов системы осуществляется в срок май 2008 года – декабрь 2009 года.

Дополнительным соглашением от 30.04.2008 № 10 к договору инвестирования, из состава строительства объектов связи исключена часть работ на сумму 5 591 263 734,71 руб. (в том числе СМР и оборудование – на сумму 4 880 105 264,40 руб.), обязательство по выполнению которых принимает на себя ОАО «Связьтранснефть».

Согласно регистрам бухгалтерского учета по счету 76/17, актам сверки взаиморасчетов, платежным поручениям и реестрам платежей финансирование ОАО «Связьтранснефть» строительства объектов системы связи «ТС ВСТО» осуществлено:

в 2008 году – в размере 2 521 307 775,63 рублей (в т.ч. НДС – 384 606 270,81 рублей);

в 2009 году – в размере 4 025 069 311,22 рублей (в т.ч. НДС – 613 993 623,74 рублей);

в 2010 году - в размере 1 833 745 683,43 рублей (в т.ч. НДС – 279 723 917,81 рублей).

После расторжения контракта от 11.07.2007 № 631-07 с ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб», ООО «ЦУП ВСТО» заключило контракты на выполнение работ и услуг по строительству объектов системы связи «ТС ВСТО»:

-от 30.04.2008 № 986-08 с ОАО Трест «Связьстрой-5» на выполнение работ и услуг по строительству объектов системы связи «ТС ВСТО»: участок 0 – 570 км; Площадка связи. ЦРС и БПО Братск. Контрактная цена – 790 348 035,01 руб. (в том числе НДС);

-от 05.12.2008 № 1430-08 с ОАО Трест «Связьстрой-5» на выполнение работ и услуг по строительству объектов системы связи «ТС ВСТО»: участок 2202 км – 2500 км. Контрактная цена – 643 262 892,62 руб. (в том числе НДС);

- от 12.09.2008 № 1270-08 с ООО «Верхолазмонтажпром» на выполнение работ и услуг по строительству объектов системы связи «ТС ВСТО»: 1750 км – 2202 км. Контрактная цена – 1 019 095 675,28 руб.;

-от 29.04.2008 № 946-08 с ООО «ПИРС» на выполнение работ и услуг по
строительству объекта системы связи «ТС ВСТО»: участок 789 км – 1105 км. Контрактная цена – 700 000 000 руб. (в том числе НДС);

- от 12.08.2008 № 1215-08 с ООО «Радиострой РТВ» на выполнение работ и услуг по строительству объектов системы связи «ТС ВСТО»: участок 2500 км – 2694 км. Контрактная цена - 520 001 419,55 руб.;

- от 29.04.2008 № 1001-08 с ЗАО «КЭС-ЭнергоСтройИнжиниринг» на выполнение работ и услуг по строительству объектов системы связи «ТС ВСТО»: участок 673 км – 789 км. Контрактная цена – 92 058 027,60 руб.;

- от 01.08.2008 № 1165-08 с ООО «Волгоэнергострой» на выполнение работ и услуг по строительству объектов системы связи «ТС ВСТО»: участок 1105 км – 1750 км; Участок «Талаканское месторождение – г. Алдан». И БПО «Ленск».Система связи; Площадки связи. ЛЭС и БПО «Ленск»; Площадки связи. РС г. Олекминск; Площадки связи. ЦРС «Олекминск». Контрактная цена – 1 160 983 745,67 руб. (в том числе НДС);

- от 07.05.2008 № 999-08 с ЗАО «Мехколонна № 159» на выполнение работ и услуг по строительству объектов системы связи «ТС ВСТО»: участок 570 км – 673 км; Строительство площадки связи. РС г. Усть-Кут; Строительство площадки связи. ЛЭС «Усть-Кут». Контрактная цена – 176 380 700,00 руб. (в том числе НДС);

- от 11.07.2008 № 1105-08 с ОАО «УЭСК» на выполнение работ по строительству объектов системы связи «ТС ВСТО»: участок 789 км – 946 км. Контрактная цена – 349 999 783,02 руб. (в том числе НДС);

- от 22.07.2008 № 1131-08 с ОАО «УЭСК» на выполнение работ и услуг по
строительству объектов системы связи «ТС ВСТО»: участок 946 км – 1105 км. Контрактная цена – 404 764 794,86 руб. (в том числе НДС).

При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно указал, что ООО «ЦУП ВСТО» были привлечены для строительства объектов связи: ОАО Трест «Связьстрой-5»; ООО «Радиострой РТВ»; ОАО «УЭСК»; ЗАО «Мехколонна № 159», которые ранее осуществляли строительство тех же самых объектов системы связи по договорам, заключенным в рамках исполнения контракта от 11.07.2007 №631-07 с ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб».

Из представленных в ходе проверки и в материалы дела контрактов на выполнение работ и услуг по строительству объектов системы связи «ТС ВСТО», реестров платежей, актов о приемки выполненных работ (Форма № КС-2) и справок о стоимости выполненных работ и затрат (Форма № КС-3) усматриваются следующие обстоятельства.

В рамках договора инвестирования с учетом Дополнительных соглашений от 31.03.2008 №9 и от 30.04.2008 № 10, ОАО «Связьтранснефть» (Инвестор 2) направило целевые инвестиционные средства (без учета оплаты услуг заказчика-застройщика) на строительство объектов системы связи «ТС ВСТО» на основании платежных поручений и реестров платежей:

- в 2009 году в размере 4 025 069 311,22 руб., в том числе из них:

36 810 729,73 руб. (в том числе НДС – 5 615 196,06 рублей) – для финансирования выполнения работ ЗАО «КЭС-ЭнергоСтройИнжиниринг» по контракту от 29.04.2008 №1001-08 (участок 673 км – 789 км);

114 117 581,47 руб. (в том числе НДС – 8 890 880,48 рублей) – для финансирования выполнения работ ЗАО «Мехколонна № 159» по контракту от 07.05.2008 №999-08 (участок 570 км – 673 км);

431 741 882,47 руб. (в том числе НДС – 65 858 931,22 рублей) – для финансирования выполнения работ ОАО «УЭСК» по контрактам от 11.07.2008 № 1105-08 (участок 789 км – 946 км) и от 11.07.2008 № 1131-08 (участок 946 км – 1105 км);

398 688 568,64 руб. (в том числе НДС – 67 216 540,16 руб.) – для финансирования выполнения работ ОАО «Трест «Связьстрой-5» по контракту от 30.04.2008 № 986-08 (участок 0 – 570 км);

210 882 879,26 руб. (в том числе НДС – 32 168 574,80 руб.) – для финансирования выполнения работ ООО «Волгоэнергострой» по контракту от 01.08.2008 № 1165-08 (участок 1105 км – 1750 км);

317 022 112,28 руб. (в том числе НДС – 48 359 305,26 руб.) – для финансирования выполнения работ ООО «Радиострой РТВ» по контракту от 12.08.2008 № 1215-08 (участок 2500 км – 2694 км);

664 742 128,46 руб. (в том числе НДС – 101 401 341,63 руб.) – для финансирования выполнения работ ООО «Верхолазмонтажпром» по контракту от 12.09.2008 № 1270-08 (1750 км – 2202 км);

225 033 453,84 руб. (в том числе НДС – 34 327 137,02 руб.) – для финансирования выполнения работ ОАО «Уралсибнефтепровод» по контракту от 02.04.2009 № 221280560-09/00-01/1727-09 (2280 км – 2350 км);

204 340 522,56 руб. (в том числе НДС – 31 170 588,18 руб.) – для финансирования выполнения работ ОАО «Черномортранснефть» по контракту от 08.04.2009 № 002/09/1756-09 (2202 км – 2280 км);

144 753 970,79 руб. (в том числе НДС – 22 081 114,19 руб.) – для финансирования выполнения работ ООО «Волоконно-оптическая техника» по контракту от 05.12.2009 № 1430-08 (2202 км – 2500 км);

163 242 138,83 руб. (в том числе НДС – 24 901 343,20 руб.) – для финансирования выполнения работ ОАО «Северные магистральные нефтепроводы» по контракту от 01.04.2009 № 763лс/09/00-03/1726-09 (2350 км – 2400 км).

- в 2010 году в размере 1 833 745 683,43 руб., в том числе из них:

12 538 077,26 руб. (в том числе НДС – 1 912 588,06 руб.) – для финансирования выполнения работ ЗАО «КЭС-ЭнергоСтройИнжиниринг» по контракту от 29.04.2008 № 1001-08 (участок 673 км – 789 км);

1 609 581,25 руб. (в том числе НДС – 245 529,34 рублей) – для финансирования выполнения работ ЗАО «Мехколонна № 159» по контракту от 07.05.2008 № 999-08 (участок 570 км – 673 км);

66 617 571,85 руб. (в том числе НДС – 10 162 002,48 руб.) – для финансирования выполнения работ ОАО «УЭСК» по контрактам от 11.07.2008 № 1105-08 (участок 789 км – 946 км) и от 11.07.2008 № 1131-08 (участок 946 км – 1105 км);

1 500 000,00 руб. (в том числе НДС – 228 813,56 руб.) – для финансирования выполнения работ ОАО «Трест «Связьстрой-5» по контракту от 30.04.2008 № 986-08 (участок 0 – 570 км);

316 125 206,37 руб. (в том числе НДС – 1 299 931,86 руб.) – для финансирования выполнения работ ООО «Волгоэнергострой» по контракту от 01.08.2008 № 1165-08 (участок 1105 км – 1750 км);

105 028 472,06 руб. (в том числе НДС – 16 021 292,35 руб.) – для финансирования выполнения работ ООО «Радиострой РТВ» по контракту от 12.08.2008 № 1215-08 (участок 2500 км – 2694 км);

250 334 343,72 руб. (в том числе НДС – 38 186 594,82 руб.) – для финансирования выполнения работ ООО «Верхолазмонтажпром» по контракту от 12.09.2008 № 1270-08 (1750 км – 2202 км);

24 692 762,42 руб. (в том числе НДС – 3 766 692,57 руб.) – для финансирования выполнения работ ОАО «Черномортранснефть» по контракту от 08.04.2009 №002/09/1756-09 (2202 км – 2280 км);

5 241 621,52 руб. (в том числе НДС – 799 569,39 рублей) – для финансирования выполнения работ ОАО «Северные магистральные нефтепроводы» по контракту от 01.04.2009 № 763лс/09/00-03/1726-09 (2350 км – 2400 км).

Следовательно, согласно заявкам ООО «ЦУП ВСТО» ОАО «Связьтранснефть» направило целевые средства, в том числе на работы по строительству объектов системы связи, которые уже были ранее профинансированы ООО «Востокнефтепровод» и выполнены организациями, привлеченными в рамках исполнения контракта от 11.07.2007 № 631-07 с ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб», что подтверждено актами о приемке выполненных работ (форма № КС-2) и заключением строительно-технической экспертизы № 98/08.

При этом, как установлено из проведенного анализа контрактов, ООО «Радиострой РТВ», ЗАО «Мехколонна № 159», ОАО Трест «Связьстой-5» и ОАО «УЭСК» в рамках исполнения контракта с ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб» осуществляли строительство тех же объектов связи, что и по контрактам, заключенным с ООО «ЦУП ВСТО».

В результате необоснованного получения от ОАО «Связьтранснефть» дополнительных инвестиционных средств и их использования под финансирование уже выполненных работ по строительству объектов системы связи «ТС ВСТО» с учетом принятых доводов налогоплательщика, установлено занижение налоговой базы по налогу на прибыль организаций за счет нецелевого использования инвестиционных средств на сумму 259 631 151,27 руб., в том числе: в 2009 году – в размере 234 404 483,61 руб.; в 2010 году – в размере 25 226 667,66 руб.

Мотивированные расчеты приведены в приложениях №№5-7 к акту проверки, приложениях №№ 1-4 к оспариваемому решению (с учетом частичного принятия возражений налогоплательщика по акту проверки), судом первой инстанции проверены и признаны обоснованными.

Доводы заявителя апелляционной жалобы о том, что представленными доказательствами подтверждается надлежащее исполнение сторонами условий договора инвестирования не соответствуют фактическим обстоятельствам, установленным по делу, в связи с чем подлежат отклонению. При этом суд учитывает, что в соответствии с условиями договора инвестирования именно по заявкам ООО «ЦУП ВСТО» Инвестором 1 (ООО «Востокнефтепровод») и Инвестором 2 (ОАО «Связьтранснефть») финансируются поставки, работы и услуги по контрактам, заключенным Заказчиком-Застройщиком с конкретными организациями –подрядчиками, поставщиками и иными организациями, в том числе, оказывающими услуги (выполняющими работы) по авторскому и техническому надзору.

Доводы заявителя о том, что инспекцией не доказано совершение обществом налогового правонарушения и получение экономической выгоды, не соответствуют фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

При определении размера необоснованно полученных ООО «ЦУП ВСТО» от ОАО «Связьтранснефть» и использованных целевых инвестиционных средств под финансирование уже выполненных работ по строительству объектов системы связи «ТС ВСТО», учитывались данные договора инвестировании от 20.04.2006 № 25-01/2006/114-06; контракты, в том числе контракты, заключенные в рамках исполнения контракта от 11.07.2007 № 631-07 с ООО «Ай Пи Сеть СПб», так и контракты с подрядными организациями, заключенные ООО «ЦУП ВСТО» после расторжения контракта от 11.07.2007 № 631-07; акты о приемке выполненных работ (Форма № КС-2) и справки о стоимости выполненных работ и затрат (Форма КС-3), подписанные представителями ООО «ЦУП ВСТО» и представителями организаций-подрядчиков: ООО «Радиострой РТВ», ЗАО «Мехколонна № 159», ОАО Трест «Связьстой-5» и ОАО «УЭСК» и других привлеченных организаций, а также заключение строительно-технической экспертизы №98/09.

В соответствии со статьей 16 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации вступившие в законную силу судебные акты арбитражного суда являются обязательными для органов государственной власти, органов местного самоуправления, иных органов, организаций, должностных лиц и граждан и подлежат исполнению на всей территории РФ.

В силу норм Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Оправдательными документами при урегулировании имеющихся прав при рассмотрении дел между юридическими лицами являются решения, которые выносятся арбитражным судом. Следовательно, основанием для отражения присужденных сумм в учете будет являться судебное решение, вступившее в законную силу.

В соответствии со статьей 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.

Согласно статье 82 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний, арбитражный суд назначает экспертизу по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия лиц, участвующих в деле. Круг и содержание вопросов, по которым должна быть проведена экспертиза, определяются арбитражным судом. Лица, участвующие в деле, вправе представить в арбитражный суд вопросы, которые должны быть разъяснены при проведении экспертизы.

Поскольку ООО «ЦУП ВСТО», ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб» надлежащим образом не осуществляли сдачу-приемку выполненных работ, судом по делу №А19-7542/08-46 назначена и проведена строительно-техническая экспертиза. Результаты проведенной строительно-технической экспертизы № 98/08, в том числе методы и документы, используемые при ее проведении исследовались в ходе судебных разбирательств между ООО «ЦУП ВСТО» и ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб» и признаны обоснованными и достоверными, что подтверждается Решением Арбитражного суда Иркутской области от 11.01.2010 по делу №А19-7542/08-46, Постановлением Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 16.08.2010 № А19-7542/08.

Согласно пункту 2 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом, не доказываются вновь, следовательно, налоговым органом правомерно приняты выполненные работы с ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб» и суд первой инстанции в данной части принял указанные обстоятельства в качестве доказательств по настоящему делу.

При таких обстоятельствах является обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что у налогоплательщика отсутствовала необходимость в заключении договора с инвестором и получения целевых денежных средств на уже выполненные работы.

Заявителем не представлены доказательства, опровергающие выводы налогового органа и суда в данной части.

Судом первой инстанции установлено и следует из материалов дела (в том числе пояснений сторон, копий документов из дела №А19-7542/2008 на DVD-Rom диске, судебных актов по указанном делу – т.35 л.д.63, т.53), что в ходе судебного разбирательства по делу № А19-7542/2008 были представлены и исследованы, в том числе, оригиналы следующих документов: акты о приемке выполненных работ, как подписанные в одностороннем порядке директором ООО «Ай Пи Сеть СПб», так и подписанные представителем ООО «Ай Пи Сеть СПб», а также начальником штаба строительства; акты разбивки осей объекта капитального строительства с указанием лиц осуществлявших строительство, выполнявших работы по разбивке осей объекта капитального строительства на местности, подписанных представителями заказчика и подрядных (субподрядных, спецсубподрядных) организаций; акты о результатах проверки изделий, в том числе фундаментов под антенные опоры, подписанные как представителями подрядчика, так и представителями заказчика и представителями НТЦ ООО «Дианэкс», осуществляющих технический надзор; сертификаты качества, документы о качестве бетонной смеси; акты освидетельствования ответственных конструкций; технические паспорта, в том числе на железобетонные конструкции, подписанные организациями-производителями; карточки испытаний грунта и протоколы испытаний качества уплотнения, протоколы испытаний бетона, подписанные представителями организаций, проводивших данные испытания, в частности представителями ИЦ «Братскстройэксперт»; акты освидетельствования скрытых работ с приложенными исполнительными схемами, подписанные представителями заказчика-застройщика (ООО «ЦУП ВСТО»), представителями ООО «Дианэкс», осуществлявших
строительный контроль, представителями организаций, осуществлявших подготовку
проектной документации (авторский надзор), представителями подрядных (субподрядных, спецсубподрядных) организаций, осуществлявших строительство на объектах системы связи: участок км 0 – км 570, км 2144 – км 2281, участок км 570 – км 1105, участок км 2202 – км 2620; сведения о выполнении работ в процессе строительства объектов капитального строительства, подписанные представителями подрядных (субподрядных, спецсубподрядных) организаций.

Указанные документы были исследованы при проведении строительно-технической экспертизы по делу №А19-7542/2008. Экспертом ООО «СИБ-ЭКСПЕРТ» ФИО8 даны пояснения от 03.12.2009 № 1006 по строительно-технической экспертизе с подробным описанием документов, на основании которых был установлен фактически выполненный ООО «Ай Пи Сеть СПб» объем работ на отдельных объектах строительства системы связи, по каждому объекту строительства, по каждому участку.

Инспекцией проведен анализ всех представленных документов и информации, на основании которых рассматривались установленные в совокупности обстоятельства, учтены решения Арбитражного суда Свердловской области по делам №№А60-21362/2008-С1, А60-21375/2008-С1, А60-21362/2008-С1, А60-213365/2005-С1. Обстоятельства, установленные в рамках указанных дел подтверждают фактические обстоятельства, установленные по делу №А19-7542/2008.

Проведенная строительно-техническая экспертиза, основанная на анализе всех материалов дела №А19-7542/2008, осмотрах участков, сопоставлении исполнительной и учетной документации, свидетельствует о фактически выполненном ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб» объеме работ на дату расторжения контракта от 11.07.2007 №631-07, правомерно принята судом первой инстанции в качестве надлежащего доказательства по делу и оценена в совокупности с иными имеющимися в деле доказательствами.

Предметом рассмотрения по делу №А19-7542/2008 явился объем работ, выполненный ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб» по контракту с ООО «ЦУП ВСТО» от 11.07.2007 № 631-07. Вывод о нецелевом использовании основан на наличии факта выполнения ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб» работ на сумму 625 836 356,40 руб., определенной заключением строительно-технической экспертизы. Достоверность и законность данной экспертизы подтверждены вступившими в законную силу судебными актами по делу №А19-7542/2008 (том 53 дела). При таких обстоятельствах факт выполнения ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб» объема работ на указанную сумму считается установленным и не подлежит доказыванию.

В расчетах завышения инвестиционных средств, направленных на строительство объектов связи «ТС ВСТО» по участкам 0 – 570 км, 570 км – 1105 км, 2202 км – 2620 км (Приложения № 5, № 6, № 7 к акту выездной налоговой проверки от 28.08.2012 № 12-35-42) указаны объекты строительства, виды работ, номера и даты актов о приемке выполненных работ (КС-2), наименование подрядной организации, номер и дата контракта по которому работы выполнялись, а также указаны соответствующие позиции договора инвестирования и строительно-технической экспертизы № 98/09.

При таких обстоятельствах доводы заявителя, приведенные и в апелляционной жалобе, относительно того, что объемы работ ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб» не подтверждены исполнительной документацией, подлежат отклонению как необоснованные.

Поскольку инспекцией на основании исследования вышеприведенных доказательств установлен факт выполнения ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб» работ на сумму 625 836 356, 40 руб., акты о приемке выполненных работ ООО «ЦУП ВСТО» по прямым с иными организациями не подтверждают целевое использование инвестиционных средств на основании данных контрактов. Доводы заявителя в данной части обоснованно отклонены судом первой инстанции.

Довод заявителя относительно того, что ОАО «Связьтранснефть» располагало всей информацией о ходе выполнения работ, их результатах, что подтверждается актом от 28.04.2008, подлежит отклонению.

Налогоплательщик в ходе рассмотрения материалов проверки, а также рассмотрения дела судом, указывал, что Обществом 28.04.2008 с участием представителей организации, осуществляющей авторский надзор (ЗАО «ПИРС»); Инвестора (ОАО «Связьтранснефть»); а также представителей субподрядных организаций (ООО НПП «Связькомплекс», ООО «ПИРС», ОАО трест «Связьстрой-5», ООО «Верхолазмонтажпром», ООО «Радиострой-РТВ»), в дальнейшем привлеченных Обществом к выполнению работ по строительству объектов системы связи «ТС ВСТО» на основании прямых контактов, составлен Акт проверки объемов выполненных ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб» работ по состоянию на указанную дату. Данный акт подтверждает объемы выполненных подрядчиками работ в рамках реализации договора инвестирования по состоянию на 28.04.2008. ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб» от участия в составлении Акта от 28.04.2008 отказалось.

В ходе разбирательства по делу в суде первой инстанции в отношении данного эпизода ООО «ЦУП ВСТО» заявлено ходатайство о назначении экспертизы (т.4 л.д.43-47) с просьбой поставить на разрешение эксперта следующие вопросы:

-соответствует ли объем выполненных в 2009 году работ по строительству объектов системы связи ТС ВСТО работам, указанным в актах выполнения работ по актам, указанным в ходатайстве;

-какой фактический объем работ по вышеуказанным актам подтверждается
исполнительной документацией, представленной подрядчиками ОАО «Трест «Связьстрой-5», ОАО «УЭСК», ЗАО «КЭС-ЭнергоСтройИнжиниринг», ЗАО «Мехколонна №159», ООО «Радиострой РТВ», ООО «Волоконно-оптическая техника», ОАО «Черноморсктранснефть», ОАО «Северные магистральные нефтепроводы», ОАО «Уралсибнефтепровод».

Судом первой инстанции данное ходатайство отклонено протокольным определением от 27.05.2013 (т.57 л.д.5), с указанием на то, что вопросы, которые желает заявитель поставить на разрешение эксперта, не требуют каких-либо специальных познаний. По сути, перед экспертом ставится вопрос об исследовании и сравнении документов, что относится к компетенции суда.

Суд апелляционной инстанции по результатам рассмотрения заявленного в суде апелляционной инстанции ходатайства о назначении экспертизы с постановкой аналогичных вопросов протокольным определением от 20.11.2013 отклонил его, также исходя из того, что по существу целью данного ходатайства является опровержение обстоятельств, установленных вступившими в законную силу судебными актами по делу № А19-7542/2008 о фактическом выполнении ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб» для заявителя работ на сумму 625 836 356,40 руб. Оспариваемое заявителем обстоятельство установлено судом по другому делу и не может быть опровергнуто иной экспертизой в настоящем деле. Поставленные на разрешение эксперта вопросы не требуют специальных познаний, поскольку вопрос об исследовании и сравнении исполнительной документации относится к компетенции суда.

Оценивая доводы заявителя по данному вопросу по существу суд первой инстанции правильно исходил из того, что указание в исполнительной документации в качестве подрядчиков организаций, отраженных в ходатайстве, само по себе не может опровергать факт выполнения ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб» для заявителя работ на сумму 625 836 356,40 руб.

Кроме того, судебными актами по делу №А19-6086/2012 подтверждена законность доначисления заявителю за 2008 год налога на прибыль в связи с занижением внереализационных расходов за 2008 год в сумме 116 133 902 руб. по аналогичным обстоятельствам (т.52, т.53 л.д.1-66). В ходе проведения выездной налоговой проверки за 2009-2010 годы налоговый орган использовал идентичный подход и порядок расчета налоговых обязательств.

Суд апелляционной инстанции соглашается с судом первой инстанции, отклонившим доводы заявителя относительно несогласия с порядком расчета налоговых обязательств по данному эпизоду, с учетом следующего.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, из актов о приемке выполненных ООО «Радиострой РТВ» работ от 25.04.2009 № 3, от 25.08.2009 № 7, от 25.09.2009 № 8, от 25.12.2009 № 11, от 25.03.2009 № 1, от 25.10.2009 №9 не усматривается, какой объем работ по устройству подъездных дорог выполнен именно на площадках РРС, расположенных на участке 2620 – 2694 км (указана только общая протяженность дорог и участок 2620-2694 км).

Представленная заявителем исполнительная документация данный пробел по существу не восполняет, поскольку не является документом, подтверждающим факт выполнения работ и принятия их результатов.

Согласно Графику выполнения работ по объекту «Первая очередь трубопроводной системы «Восточная Сибирь – Тихий Океан». Система связи, км 2500 – км 2694.» к Дополнительному соглашению № 5 к договору с ООО «Радиострой РТВ» от 12.08.2008 №1215-08, выполнение работ по строительству подъездных дорог отражено:

-на РРС 2234 – в мае 2009 года в объеме 1,902 км;

-на РРС 2257 – в августе 2009 года в объеме 0,382 км;

-на РРС 2285 – в марте 2009 года в объеме 0,82187 км.

Всего объем работ по строительству подъездных дорог на участке 2620 – 2694 составил согласно договору от 12.08.2008 № 1215-08 – 3,10587 км.

Согласно Приложению № 7 к акту выездной налоговой проверки в расчет завышения объемов работ и нецелевого использования инвестиционных средств не включен акт, отражающий выполненные работы в мае 2009 года.

На основании изложенного инспекцией и судом первой инстанции правомерно не приняты доводы ООО «ЦУП ВСТО» в отношении выполнения работ по РРС 2234.

Из решения инспекции следует, что в части исключения из расчета завышения объемов работ и нецелевого использования инвестиционных средств по позиции «Подъездные дороги» объемов работ, выполненных на РРС 2257 и РРС 2285, доводы налогоплательщика приняты инспекцией по результатам рассмотрения разногласий на акт проверки.

В оспариваемом решении по участку 2620 - 2694 км объем работ по устройству подъездных дорог исключен в объеме 1,20387 км (0,382 км + 0,82187 км) на сумму 6 035 228,97 руб. (1,20387 км х 5013189,94 руб.) + НДС на сумму 1 086 341,21 руб., всего на сумму 7 121 570,18 руб.

Суд первой инстанции правильно признал обоснованными доводы налогового органа, приведенные при рассмотрении настоящего дела о том, что анализ актов о приемке выполненных работ (т.20 л.л.20-42), учитываемых при расчете завышения инвестиционных средств, направленных на строительство объектов системы связи «ТС ВСТО», и отражающих выполнение работ по ремонту и содержанию постоянных подъездных порог позволяет прийти к выводу, что работы по подрядчику ООО «Радиострой РТВ» приняты в следующих объемах в периоды:

-в апреле 2009 года в объеме 6 пл. на сумму - 14 919 964,02 руб., а также НДС -2685593,52 руб. (акт № 3 от 25.04.2009);

-в июле 2009 года в объеме 3 пл. на сумму - 7 459 982,01 руб., а также НДС -1342196,16 руб. (акт № 6 от 25.07.2009);

-в августе 2009 года в объеме 2 пл. на сумму - 4 973 321,34 руб., а также НДС -895197,84 руб. (акт № 7 от 25.08.2009);

-в сентябре 2009 года в объеме 3 пл. на сумму - 10 063 515,72 руб., а также НДС -1811432,83 руб. (акт № 8 от 25.09.2009).

При рассмотрении возражений ООО «ЦУП ВСТО» от 24.09.2012 № 01-02-10281 по акту выездной налоговой проверки от 28.08.2012 № 12-35-42 (стр. 8), возражений ООО «ЦУП ВСТО» от 27.11.2012 № 01-02-11925 по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля (стр. 2), пояснений от 06.12.2012 № 01-02-12107, в части выполнения работ ООО «Радиострой РТВ» по ремонту и содержанию подъездных дорог на участке км 2202 - км 2620, учитывалась позиция заявителя, основанная на Дополнительном соглашении № 5 от 24.09.2009 к контракту с ООО «Радиострой РТВ» от 12.08.2008 №1215-08 (т.29), что работы по строительству подъездных дорог: на РРС 2285 - выполнялись в марте 2009 года; на РРС 2234 - выполнялись в мае 2009 года; на РРС 2257 - выполнялись в августе 2009 года.

Из вышеизложенного следует, что подрядной организацией ООО «Радиострой РТВ» могли выполняться работы по ремонту и содержанию подъездных работ, исходя из периода строительства указанных подъездных дорог на РРС 2285, РРС 2234, РРС 2257 (март, май и август 2009 года), в период: апрель, июль, август и сентябрь 2009 года.

С учетом данных обстоятельств, Инспекцией в оспариваемом решении были приняты доводы ООО «ЦУП ВСТО» по позиции 10 «Ремонт и содержание постоянных подъездных дорог» в количестве 3 пл. на сумму 8 802 778,77 руб. (в том числе НДС - 1 342 796,76 руб.).

При этом, если, как утверждает заявитель, работы по строительству подъездной дороги на РРС 2234 выполнялись в октябре и декабре 2009 года, то, соответственно, и работы по ремонту и обслуживанию подъездных дорог на данной РРС должны осуществляться после их строительства (после октября и декабря 2009 года) и соответственно при исключении работ по ремонту и обслуживанию постоянных подъездных дорог должно учитываться данное обстоятельство.

Изменение обществом позиции в ходе рассмотрения материалов проверки и в суде не направлено на установление фактически выполненных объемов работ. Из самих же актов о приемке выполненных работ ООО «Радиострой РТВ» не усматривается, что работы по устройству подъездных дорог выполнялись в указанные периоды именно на РРС 2234.

При установленных по делу обстоятельствах доводы заявителя апелляционной жалобы не свидетельствуют о том, что инспекцией и судом первой инстанции сделаны необоснованные выводы по рассматриваемому эпизоду.

Судом первой инстанции сделаны также правильные выводы по включению в расчет нецелевого использования инвестиционных средств позиции «Перебазировка строительно-монтажных организаций с одной стройки на другую».

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб» (Генподрядчик) заключило контракт от 27.07.2007 № 01-ВСТО с ЗАО «Электротехаппарат» (Субподрядчик) на выполнение всего объема работ и услуг по строительству объектов системы связи «ТС ВСТО», принятых на себя по контракту от 11.07.2007 № 631-07 с ООО «ЦУП ВСТО», что подтверждается приложениями к данным контрактам: календарными графиками выполнения работ; распределением контрактной цены и графиком финансирования.

В свою очередь ЗАО «Электротехаппарат» (Субподрядчик) заключило контракт от 15.08.2007 № Р/58/Ш-5 СДО/368/07 с ОАО «УЭСК» (Субсубподрядчик) на выполнение работ и услуг по строительству объектов связи «ТС ВСТО» и перечислило данной организации 1 305 836 500 руб.

Договором инвестирования установлен объем и размер финансирования по перебазировке строительно-монтажных организаций с одной стройки на другую в части строительства системы связи: участок 570 км – 1105 км в размере 1 к-с на сумму инвестиционных средств в размере 7495340,55 руб., кроме того НДС в размере 1349161,30 руб.; участок 2202 км – 2620 км на сумму инвестиционных средств в размере 0,85 к-с на сумму 5 400 227,68 руб., а также НДС в сумме 972 040,98 руб.

Данные расходы и финансирование были произведены в полном объеме в рамках исполнения контракта, заключенного между ООО «ЦУП ВСТО» и ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб», что подтверждается платежными поручениями и результатами строительно-технической экспертизы.

Обществом по участку 570 км – 1105 км согласно актам приемки выполненных работ:

-от 25.08.2008 № 1, от 25.10.2008 № 3, от 25.11.2008 № 2, от 31.12.2008 № 5 в 2008 году была неправомерно повторно принята перебазировка строительных организаций в объеме 3,3 к-с. на сумму 20702454,36 руб., а также НДС в сумме 3726441,78 руб., что является превышением объема на 3,3 к-с и сумм финансирования, заложенных в договоре инвестирования на 20702454,36 руб., а также НДС в сумме 3726441,78 руб.;

-от 25.04.2009 № 5, от 25.11.2009 № 13 в 2009 году (проверяемый период) была неправомерно повторно принята перебазировка строительных организаций в объеме 0,7 к-с на сумму 3 269 885,34 руб., а также НДС в сумме 588 579,36 руб., что является превышением в 2009 году объема на 0,7 к-с и сумм финансирования, заложенных в договоре инвестирования в указанный период на 3 269 885,34 руб., а также НДС в сумме 588 579,36 руб.

Обществом по участку 2202 км – 2620 км согласно актам приемки выполненных работ:

- от 25.03.2009 № 1, от 25.10.2009 № 9 (подрядчик – ООО «Радиострой РТВ»), от 25.09.2009 № 1а, от 25.09.2009 № 2а (подрядчик ОАО «Черномортранснефть»), от 25.09.2009 № 1а, от 25.09.2009 № 3а, от 25.09.2009 № 4, от 25.10.2009 №5 (подрядчик –ОАО «СМН»), от 25.08.2009 № 1А (подрядчик – ОАО «Уралсибнефтепровод»), от 25.04.2009 № 2 (подрядчик – ОАО Трест «Связьстрой-5») в 2009 году (проверяемый период) была неправомерно повторно принята перебазировка строительных организаций в объеме 4,33333333 к-с на сумму 52 877 418,54 руб., кроме того, НДС в сумме 9 517 935,34 руб., что является превышением в 2009 году объема на 4,33333333 к-с и сумм финансирования, заложенных в договоре инвестирования в указанный период на 52 877 418,54 руб., кроме того НДС -9 517 935,34 руб.

Из проведенного анализа контрактов установлено, что ООО «Радиострой РТВ», ЗАО «Мехколонна № 159», ОАО Трест «Связьстой-5» и ОАО «УЭСК» в рамках исполнения контракта с ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб» осуществляли строительство тех же объектов связи, что и по контрактам, заключенным с ООО «ЦУП ВСТО».

Кроме того, согласно договору инвестирования и проектно-сметной документации, сметная стоимость строительства «ТС ВСТО», в том числе объектов системы связи, состоит из сметной стоимости строительных и монтажных работ, сметной стоимости оборудования, мебели и инвентаря, прочих затрат (прочих работ и затрат). Каждая из указанных позиций имеет свои количественные и стоимостные единицы.

На основании ведомостей сметной стоимости строительства установлено, что перебазировка строительно-монтажных организаций относится не к накладным расходам, а к прочим работам и затратам, размер которых влияет на стоимость строительства объектов «ТС ВСТО», заложенную проектно-сметной документацией и договором инвестирования.

Ссылка заявителя апелляционной жалобы на необоснованное включение в расчет налоговых претензий за 2009-2010 годы суммы внереализационного дохода 66253818,56 руб., поскольку в соответствии с дополнительным соглашением №28 от 31.10.2012 к договору инвестирования стороны согласовали иной объем финансирования по позиции «Перебазировка строительно-монтажных организаций одной стройки на другую» подлежит отклонению с учетом вышеприведенных выводов, а также исходя из того, что изменение объемов и стоимости строительства без соответствующих обоснований, изменения ПСД и уже после передачи законченных строительством объектов системы связи «ТС ВСТО» инвесторам, нарушает положения самого договора инвестирования и не влияет на выводы инспекции о нецелевом использовании инвестиционных средств в проверяемом периоде в результате завышения объема работ по позиции «Перебазировка строительно-монтажных организаций с одной стройки на другую» по участкам км 570 - км 1105 и км 2202 - км 2620.

Суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для признания необоснованными выводов суда первой инстанции по позиции «Первичная очистка от снега».

Договором инвестирования и проектно-сметной документацией заложен объем работ по предварительной очистке от снега в размере 124417 м.куб. на сумму 293 624,12 руб. (в т.ч. НДС – 44790,12 руб.). Профинансированы работы по предварительной очистке от снега, выполненной ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб», в размере 213 544,60 руб. (за очистку в объеме 90485 м.куб.).

ООО «ЦУП ВСТО» в рамках прямых контрактов направлены целевые инвестиционные средства на предварительную очистку от снега в размере 1 586 790,87 руб., что превышает размер целевого финансирования, заложенный договором инвестирования на 1 506 711,31 руб.

При этом, поскольку в актах, отраженных в Приложении № 7 к акту выездной проверки, по позиции 8 «Предварительная очистка от снега» используются разные единицы измерения объема выполненных работ, а именно: «т.м.куб.», «м.кв.», «м.куб.») вывести превышение в единой единице объема не представляется возможным. Заявитель избрал такой метод учета, который не позволяет в натуральном выражении сравнительным методом установить объем работ по очистке снега, который выполнен ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб» и иными организациями.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правильно исходил из того, что налоговый орган правомерно применил общий стоимостной и количественный порядок расчета выполненных работ (общая стоимость работ по контракту в количественном выражении минус работы, которые выполнены в стоимостном и количественном выражении ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб»), указав, что очистка от снега (равно как и перебазировка) при строительстве трубопровода не имеет самостоятельной цели и связана с необходимостью выполнения очистки от снега (перебазировки) на определенных этапах соответствующих работ.

Таким образом, если признать, что соответствующие работы, для которых требовалась предварительная очистка от снега или перебазировка, выполнены ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПб» в 2007-2008 годах, то в таком случае нельзя признать доказанной связь с договором инвестирования работ других подрядных организаций по предварительной очистке от снега и перебазировке в 2009-2010 годах.

Между тем в соответствии с п. 5.7 договора инвестирования от 20.04.2006 №25-01/2006 проведение дополнительных работ, не предусмотренных договором, согласовывается с Инвестором путем заключения дополнительных соглашений.

Дополнительных соглашений относительно выполнения дополнительных объемов работ, отраженных в графах «завышение объема выполненных работ» и их «стоимости – суммы инвестиционных средств», сторонами договора инвестирования не принималось.

При установленных судом первой инстанции обстоятельствах и вышеприведенных выводах доводы общества, приведенные в апелляционной жалобе, не подтверждают позицию заявителя о необоснованности включения в расчет внереализационного дохода спорных сумм и неправомерности доначисления в связи с этим налога на прибыль, соответствующих пени и налоговых санкций.

Судом апелляционной инстанции не установлено оснований для признания выводов суда первой инстанции по рассматриваемому эпизоду доначисления необоснованными, в связи в чем доводы апелляционной жалобы подлежат отклонению.

По эпизоду доначисления, связанному с нецелевым использованием инвестиционных средств при продаже материалов и оборудования, приобретенных за счет финансирования, предоставленного инвестором, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Как усматривается из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Инвестор осуществляет перечисление денежных средств на цели, указанные в Договоре инвестирования от 20.04.2006 № 25-01/2006/114-06, в объеме, порядке и на условиях, предусмотренных Графиком финансирования (п. 6.1. договора).

Финансирование Заказчика-Застройщика (ООО «ЦУП ВСТО») осуществляется Инвестором ежемесячно на основании письменных заявок Заказчика-Застройщика и в соответствии с Графиком финансирования. Неотъемлемой частью заявки на текущее финансирование является реестр платежей, подтверждающий возникшую потребность в финансировании (п. 7.1. договора).

При оформлении платежных документов на перечисление денежных средств Заказчику-Застройщику Инвестор разделяет средства по назначению путем оформления отдельных платежных поручений с указанием назначения платежа «целевые средства на финансирование затрат по капитальному строительству» и «оплата услуг Заказчика-Застройщика» (п. 7.2. договора).

В рамках вышеуказанного договора инвестирования ООО «ЦУП ВСТО» приобретались МТР для строительства 1 очереди Проекта ВСТО.

Согласно п. 7.3 договора инвестирования, все суммы полученной Заказчиком-
Застройщиком экономии подлежат возврату Инвестору в течение 20 дней от даты подписания «Акта о результатах инвестиционной деятельности», т.е. данный пункт договора не предусматривает порядок передачи Инвестору остатков приобретенных в рамках строительства 1 очереди проекта ВСТО материалов и оборудования.

Порядок передачи остатков установлен п.п. 5.10, 5.11, ст. 5 Дополнительного соглашения от 01.12.2009 №14 (т.18 л.д.146-148) к договору инвестирования от 20.04.2006 №25-01/2006, в обязанность Заказчика-Застройщика входит передача Инвестору остатков приобретенных в рамках строительства 1 очереди проекта ВСТО материалов и оборудования. Передача остатков материалов и оборудования оформляется накладной по форме № М-15. Заказчик-Застройщик не позднее 5 дней с момента передачи остатков материалов и оборудования обязан выставить Инвестору сводный счет-фактуру с приложением реестра счетов-фактур, полученных от контрагентов Заказчика-Застройщика, Инвестор обязуется обеспечить прием от Заказчика-Застройщика остатков материалов и оборудования, приобретенных в рамках строительства 1 очереди проекта ВСТО. Данное соглашение вступает в силу с момента подписания и распространяет свое действие на отношения Сторон, начиная с 20.04.2006.

ООО «ЦУП ВСТО» в проверяемом периоде реализовало материально-технические ресурсы (далее МТР) на сумму 925 471 468 руб., в том числе:

- за 2009 год на сумму 399 021 051 руб.;

- за 2010 год на сумму 526 450 417 руб.

Часть денежных средств от реализации МТР возвращена Инвестору в том налоговом периоде, в котором произведена реализация МТР, при этом производилось уменьшение задолженности по целевым инвестиционным средствам, полученным Заказчиком-Застройщиком и учитываемым на счете 76.17 «Прочие расчеты с юридическими лицами».

Проверкой установлено, что налогоплательщиком не возвращены инвестору денежные средства от реализации третьим лицам МТР, приобретенные на целевые инвестиционные средства, полученные в рамках договора инвестирования от 20.04.2006 №25-01/2006, на сумму: в 2009 году – 1 198 374 руб., в 2010 году - 30 575 294 руб.

Согласно постановлению Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 30.10.1997 №71а и Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина Российской Федерации от 28.12.2001 №119н, отпуск материально – производственных запасов сторонним организациям осуществляется на основании соответствующих первичных документов – накладных. Основанием для оформления накладной на отпуск материалов на сторону является договор или другие документы и разрешения руководителя организации или лиц, им на то уполномоченных.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что основанием оформления накладных на отпуск материалов на сторону для ООО «ЦУП ВСТО» служили распоряжения руководителя или уполномоченного им на то лица.

Приобретение Заказчиком-Застройщиком строительных материалов в рамках инвестиционного договора для осуществления строительства объекта недвижимости не противоречит положениям подпункта 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ. В то же время дальнейшая реализация приобретенных строительных материалов или использование их на других объектах недвижимости приводит к нарушению принципа целевого использования средств инвестора.

Таким образом, доход, полученный от реализации строительных материалов, учитывается в целях налогообложения прибыли: на основании пп.9 п.4 ст. 271 Налогового кодекса РФ для внереализационных доходов датой получения дохода признается дата, когда получатель имущества (в том числе денежных средств) фактически использовал указанное имущество (в том числе денежные средства) не по целевому назначению либо нарушил условия, на которых оно предоставлялось, - для доходов в виде имущества (в том числе денежных средств), указанных в п.п. 14 ст. 250 Налогового кодекса РФ.

Следовательно, с момента, когда получатель средств фактически использовал их не по целевому назначению (нарушил условия предоставления этих средств), такие средства признаются доходом у налогоплательщика, получившего эти средства.

В случае использования полученных средств не по целевому назначению Заказчик-Застройщик обязан включить их в состав внереализационных доходов на основании п. 14 ст. 250 Налогового кодекса РФ.

В соответствии с п. 5.9. договора инвестирования при заключении договоров с Поставщиками, Подрядчиками и иными лицами указывается, что данный договор является договором в пользу третьего лица - Инвестора.

Вместе с тем, из материалов дела следует и установлено судом первой инстанции, что договоры поставки с иными организациями на реализацию МТР, приобретенных Заказчиком-застройщиком за счет Инвестора (тома дела 24-28), не содержат указание на заинтересованное лицо (инвестора) и не свидетельствуют о том, что реализация происходила в рамках договора инвестирования.

Следовательно, сделки по реализации материально-технических ресурсов заключены в пользу ООО «ЦУП ВСТО», что также подтверждается имеющимися в деле товарными накладными (ТОРГ-12), в соответствии с которыми вышеуказанные материалы реализовывались с торговой наценкой. Разница между стоимостью приобретенных на целевые инвестиционные средства материально-технические ресурсов и стоимостью реализации указанных материалов отражена в доходах ООО «ЦУП ВСТО».

ООО «ЦУП ВСТО» после окончания выездной налоговой проверки вместе с письмом от 24.08.2012 №01-02-9133 (т.12 л.д.22-25) представлена копия Дополнительного соглашения №27 от 09.08.2012 к договору инвестирования от 20.04.2006 № 25-01/2006/114-06, в соответствии с которым аннулированы (считаются недействительными) Дополнительное соглашение №21 от 31.12.2010 и Дополнительное соглашение №14 от 01.12.2009 к указанному договору инвестирования. Указанное Дополнительное соглашение № 27 вступает в силу и распространяет свое действие на отношение сторон по п. 2 – в части отмены Дополнительных соглашений №14 и №21 к договору инвестирования - начиная с 20.06.2006 (п. 2.2.).

В соответствии с п. 2.1. Дополнительного соглашения №27 от 09.08.2012 раздел 5 Договора («Права и обязанности Заказчика-Застройщика), дополнен п. 5.10 в соответствии с которым Заказчик-Застройщик в праве от своего имени заключать с третьими лицами сделки направленные на реализацию остатков приобретенных в рамках исполнения инвестиционного проекта «Первая очередь «ТС ВСТО» материалов и оборудования (невостребованных МТР). Денежные средства, полученные от третьих лиц за реализованные невостребованные МТР, подлежат возврату Инвестору 1 и Инвестору 2 в размере суммы финансирования полученной от Инвестора 1 и Инвестора 2 соответственно на приобретение указанных МТР, в течение 60 дней с момента их поступления Заказчику-Застройщику. В случае не возможности реализации невостребованных МТР на условиях настоящего пункта, возврат невостребованных МТР осуществляется путем передачи остатков материалов и оборудования Инвестору.

По мнению суда апелляционной инстанции, суд первой инстанции при рассмотрении дела правильно исходил из того, что при осуществлении операции по реализации МТР в проверяемом периоде 2009-2010 годов, приобретенных на целевые инвестиционные средства, действовали положения договора инвестирования, которые не предоставляли право Заказчику-Застройщику реализовывать указанные МТР до реализации инвестиционного проекта - подписания Акта о результатах инвестиционной деятельности.

При реализации материалов заказчик-застройщик должен был руководствоваться условиями договора инвестирования, действовавшими именно на момент реализации, и осуществлять учет хозяйственных операций для целей налогообложения в соответствии с обстоятельствами и документами, имевшими место на момент совершения соответствующих операций.

Дополнительным соглашением от 01.12.2009 №14 к договору инвестирования в статью 5 договора внесены следующие изменения: остатки материалов и оборудования, приобретенные в рамках строительства первой очереди, должны быть переданы Инвестору 1 и Инвестору 2.

Порядок возврата Инвестору невостребованных в ходе строительства материалов и оборудования, уже применялся ООО «ЦУП ВСТО» в отношении отдельных МТР, начиная с момента действия договора инвестирования. При возврате МТР производилось уменьшение задолженности по целевым инвестиционным средствам, полученным Заказчиком-Застройщиком и учитываемым на счете 76.17 «Прочие расчеты с юридическими лицами».

Передача остатков материалов и оборудования оформляется накладной по форме №М-15. Заказчик-Застройщик не позднее 5 дней с момента передачи остатков материалов и оборудования обязан выставить Инвестору сводный счет-фактуру с приложением реестра счетов-фактур, полученных от контрагентов Заказчика-Застройщика, Инвестор обязуется обеспечить прием от Заказчика-Застройщика остатков материалов и оборудования, приобретенных в рамках строительства 1 очереди проекта ВСТО.

Вместе с тем, в ходе проверки установлены случаи нарушения вышеуказанного порядка.

Ссылка заявителя на отмену дополнительного соглашения от 01.12.2009 №14 в связи с подписанием дополнительного соглашения от 31.12.2010 №21 не опровергает выводов налогового органа.

Дополнительным соглашением от 31.12.2010 №21 предусмотрено, что реализация остатков материалов и оборудования допускается только после реализации инвестиционного проекта, а именно, после оформления акта о результатах инвестиционного проекта.

Следовательно, реализация МТР третьим лицам в период осуществления инвестиционного проекта также не предусмотрена.

Дополнительное соглашение №27 от 09.08.2012 к договору инвестирования от 20.04.2006 № 25-01/2006/114-06, несмотря на придание сторонами договора ему обратной силы, не может иметь правового значения для настоящего спора, поскольку в целях налогообложения операций по реализации МТР, приобретенных на целевые инвестиционные средства, были осуществлены ООО «ЦУП ВСТО» в период 2009-2010 годов, то есть в период, когда действовали положения договора инвестирования, исходя из содержания которых у Заказчика - Застройщика отсутствовало право реализовывать МТР до реализации инвестиционного проекта и подписания акта о результатах инвестиционной деятельности. Следовательно, в проверяемый период заказчик-застройщик должен был руководствоваться условиями договора инвестирования, действовавшими именно в момент их реализации.

Суд апелляционной инстанции соглашается с судом первой инстанции, критически оценившим данное дополнительное соглашение как формальное и направленное исключительно на уход от налогообложения. Об этом свидетельствует дата соглашения – 09.08.2012, то есть на следующий день после объявления Федеральным кассационным судом Восточно-Сибирского округа резолютивной части по делу №А19-6806/2011 (т.53 л.д.1). При этом вступившим в законную силу Постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 22.05.2012 по делу №А19-6086/2012 и постановлением Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 15.08.2012 (резолютивная часть которого объявлена 08.08.2012) подтверждена законность доначисления заявителю за 2008 год налога на прибыль в связи с занижением внереализационных расходов за 2008 год в сумме 61 804 144 руб. 01 коп. по аналогичным обстоятельствам (т.53 л.д.1-66). В ходе проведения выездной налоговой проверки за 2009-2010 годы налоговый орган использовал идентичный подход и порядок расчета налоговых обязательств.

ООО «ЦУП ВСТО» допущено нарушение условий, на которых предоставлялись целевые инвестиционные средства для выполнения работ и услуг по строительству объектов «ТС ВСТО» по договору инвестирования от 20.04.2006 № 25-01/2006/114-06, а именно налогоплательщиком занижены внереализационные доходы на суммы реализованных и не возвращенных средств инвестору:

-в 2009 году – на 1 198 374 руб. (с учетом округления);

-в 2010 году - на 30 575 294 руб. (31 773 668 рубля – 1 198 374 рубля (сумма возврата денежных средств инвестору по материалам, реализованным и включенным во внереализационные доходы в 2009 году).

Вышеуказанные нарушения подтверждаются имеющимися в деле договором инвестирования от 20.04.2006 №25-01/2006/114-06 с Приложениями и Дополнительными соглашениями № 14 от 01.12.2009 и № 21 от 31.12.2010, договорами поставки, товарными накладными, счетами-фактурами, актами сверки взаиморасчетов с покупателями МТР, регистрами бухгалтерского учета.

Соответствующий расчет приведен на страницах 77-83 оспариваемого решения (в редакции решения УФНС по Иркутской области от 07.03.2013 №26012/003884, которое установило наличие опечаток в оспариваемом решении, не приведших к излишнему начислению налогов – т.32 л.д.8-10), судом проверен и признан обоснованным.

Суд первой инстанции правильно отклонил доводы заявителя о неправомерном включении во внереализационный доход за 2009 год стоимости МТР, переданных ООО «Востокнефтепровод».

Приобретение МТР производится во исполнение договора инвестирования и финансируется в рамках договора инвестирования.

Следовательно, реализация гражданско-правовых договоров (поставки, подряда) не должна нарушать условий основного договора, которым является именно договор инвестирования.

В соответствии с п.1.6 договора инвестирования от 20.04.2006 №25-01/2006/114-06 определен перечень объектов строительства, указанных в приложениях к данному договору.

В соответствии с этим определен объем финансирования на приобретение МТР (оборудования, материалов).

Реализация материально-технических ресурсов ООО «Востокнефтепровод», как «Покупателю» в рамках гражданско-правовых отношений, вытекающих из договора поставки комплектного и разрозненного оборудования, материалов, запасных частей, техники, механизмов и иной продукции от 28.02.2008 № 493/33-05-08/1091-08, нарушает условия целевого финансирования, отраженные в указанном договоре инвестирования, а именно, п. 2.2. договора.

При этом подлежат отклонению как не имеющие правового значения ссылки заявителя о наличии одобрения действиями сторон договора инвестирования реализации остатков МТР и возврата средств инвестору.

Ссылка ООО «ЦУП ВСТО» в обоснование своей позиции на то, что часть спорных МТР передана ООО «Востокнефтепровод», несостоятельна, поскольку между ООО «ЦУП ВСТО» и ООО «Востокнефтепровод» заключен договор поставки от 28.02.2008 № 493/33-05-08/1091-08. Сторонами данного договора являются продавец (поставщик, ООО «ЦУП ВСТО») и покупатель (ООО «Востокнефтепровод»), а не Заказчик-Застройщик и Инвестор по договору инвестирования 20.04.2006 №25-01/2006/114-06.

Соответственно, МТР, реализованные в адрес ООО «Востокнефтепровод», приняты им к учету как юридическим лицом, выступающим покупателем, а не Инвестором в рамках договора инвестирования.

Довод налогоплательщика о необходимости учета в 2010 году в составе внереализационных расходов суммы возвращенных Инвестору (ООО «Востокнефтепровод») денежных средств от реализации материалов по договору 28.02.2008 № 493/33-05-08/1091-08, приобретенных на целевые инвестиционные средства для строительства объектов «ТС ВСТО» в рамках исполнения договора инвестирования, в сумме 1 198 373,82 руб., налоговым органом в оспариваемом решении принят, сумма доначислений по 2010 году соответственным образом уменьшена.

Довод заявителя о том, что ООО «ЦУП ВСТО» (Заказчиком-Застройщиком) в конченом результате произведен возврат Инвестору в полном объеме денежных средств, полученных от реализации материалов и оборудования и в связи с этим экономическая выгода отсутствует, обоснованно не принят судом первой инстанции во внимание, как противоречащий факту реализации МТР в соответствующих налоговых периодах и приведенным выше положениям законодательства о налогах и сборах, регулирующим порядок исчисления налога на прибыль с внереализационных доходов.

Факт возврата инвестиционных средств не в виде остатков МТР, а путем перечисления целевых инвестиционных средств, дополнительно подтверждает их нецелевое использование в момент реализации третьим лицам МТР, приобретенных на средства инвестора в рамках договора инвестирования.

В соответствии с договором инвестирования, заказчик-застройщик (ООО «ЦУП ВСТО») осуществляет строительство объектов в соответствии с условиями договора инвестирования (п. 5.1. договора).

Соответственно, все приобретенные товарно-материальные ценности в рамках реализации договора инвестирования должны использоваться только на строительство объектов 1 очереди проекта ВСТО.

Таким образом, выводы суда первой инстанции по рассматриваемому эпизоду являются правильными, доводы заявителя апелляционной жалобы являлись предметом исследования суда первой инстанции, получили надлежащую оценку. Судом апелляционной инстанции оснований для признания выводов суда необоснованными не установлено, доводы апелляционной жалобы данные выводы не опровергают и подлежат отклонению.

По эпизоду доначисления в связи с нецелевым использованием Обществом инвестиционных средств в сумме 301 648 477,91 руб. для финансирования работ и услуг по договору с ООО «Востокнефтепровод» от 18.02.2008 № 158/07-08/926-08 суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Согласно п.1.5. договора инвестирования Заказчик-Застройщик - юридическое лицо (ООО «ЦУП ВСТО»), действующее на основании инвестиционного договора и осуществляющее совокупность организационно-технических мероприятий и иных необходимых действий по строительству Объектов «ВСТО», в том числе по следующим направлениям: разработка ПСД; оформление представления земельных участков для строительства; выбор Подрядчиков и Поставщиков путем проведения конкурсных торгов (конкурсов), организация поставок материально-технических ресурсов (МТР); строительно-монтажных работ (СМР); пуско-наладочных работ (ПНР); работ по техническому надзору; авторскому надзору и других видов работ.

Пунктом 5.1. договора инвестирования предусмотрено, что Заказчик-Застройщик осуществляет строительство Объектов «ТС ВСТО» в соответствии с условиями договора инвестирования, положениями действующего законодательства Российской Федерации, в соответствии с Регламентом взаимодействия ООО «Востокнефтепровод» (Инвестор 1) и ООО «ЦУП ВСТО» по реализации 1 очереди строительства «ТС ВСТО» (Приложение № 2) и Регламентом взаимодействия ОАО «Связьтранснефть» (Инвестор 2) и ООО «ЦУП ВСТО» по реализации проекта «Первая очередь ТС «ВСТО» в части строительства Объектов связи» (Приложение № 2а), являющихся неотъемлемой частью договора инвестирования (п.7.1.2. Дополнительного соглашения № 9 к договору инвестирования).

ООО «ЦУП ВСТО» в целях исполнения обязательств по договору инвестирования заключило договор оказания услуг с ООО «Востокнефтепровод» от 18.02.2008 № 158/07-08/926-08.

В соответствии с п. 1.1. договора ООО «Востокнефтепровод» (Исполнитель), действуя в рамках, утвержденных ОАО «АК «Транснефть» Регламентов, в том числе Регламента «По очистке, гидроиспытанию профилеметрии нефтепровода ВСТО после завершения СМР», обязуется совершать определенные настоящим договором действия, либо определенную настоящим договором деятельность (далее – услуги):

-направлять своих сотрудников, а также технику, оборудование для участия в проведении приемо-сдаточных испытаниях оборудования по заданиям Заказчика, выраженным в любой форме;

-направлять своих сотрудников, а также технику, оборудование для участия в мероприятиях по осуществлению контроля за ходом и качеством выполняемых работ подрядчиками;

-направлять своих сотрудников, а также технику, оборудование для участия в мероприятиях по выявлению дефектов, в том числе, путем проведения диагностических обследований, как собственными силами, так и с привлечением дочерних обществ АК «Транснефть»;

-направлять своих сотрудников, а также технику, оборудование для участия в работах по проведению профилеметрии, гидроиспытаниям и очистке;

-выполнять указания (поручения) ОАО «АК «Транснефть», связанные с
привлечением сотрудников, а также техники, оборудования для проведения работ на объекте «ТС ВСТО».

В соответствии с п. 3.5. договора от 18.02.2008 № 158/07-08/926-08 Заказчик производит расчеты с Исполнителем исходя из фактических расходов.

Общая ориентировочная стоимость составляет 2 000 000 000 руб. (в т.ч. НДС – 305 084 745,76 руб.) (3.8. договора от 18.02.2008 № 158/07-08/926-08).

Таким образом, договор от 18.02.2008 № 158/07-08/926-08 заключен на оказание услуг в отношении всех объектов ВСТО.

В ходе разбирательства по делу заявитель подтвердил, что стоимость услуг по договору от 18.02.2008 №158/07-08/926-08 составляет стоимость услуг по проведению профилеметрии, гидроиспытаниям и очистке.

При этом ООО «Востокнефтепровод» является одновременно инвестором по договору инвестирования по строительству трубопровода и одновременно является исполнителем по договору оказания услуг, а ООО «ЦУП ВСТО» является одновременно заказчиком-застройщиком по договору инвестирования и заказчиком по договору от 18.02.2008 №158/07-08/926-08.

В соответствии с реестрами платежей Инвестором 1 (ООО «Востокнефтепровод») профинансировано выполнение работ на объектах системы связи по договору от 18.02.2008 № 158/07-08/926-08 на сумму 301 648 478 руб. (в т.ч. НДС – 46 014 174,60 руб.), в том числе: в 2009 году – на сумму 174 231 911 руб.; в 2010 году – на сумму 127 416 567 руб.

Эти же средства перечислены заявителем на счет ООО «Востокнефтепровод» в качестве оплаты услуг по договору от 18.02.2008 №158/07-08/926-08 (т.35 л.д.65-78).

Таким образом, ООО «Востокнефтепровод» перечисляло денежные средства в качестве инвестора заявителю, а затем в значительной сумме получило их обратно как стоимость услуг, связанных с приемкой трубопровода (то есть инвестор, по сути, оказывал платные услуги по приемке объекта инвестирования).

Позиция заявителя, приведенная в апелляционной жалобе, по существу сводится к тому, что услуги по договору с ООО «Востокнефтепровод» от 18.02.2008 №158/07-08/926-08 оказаны в соответствии с условиями договора инвестирования после завершения строительно-монтажных работ, но до приемки объекта в эксплуатацию.

Между тем, в соответствии с Регламентом по очистке, гидроиспытанию и профилеметрии нефтепровода ВСТО после завершения строительно-монтажных работ (далее также Регламент – т.16 л.д.97-227, т.34 л.д.154-182) за реализацию всех работ и проведение испытаний отвечает подрядчик - строительно-монтажная организация, осуществляющая строительство участка нефтепровода, следовательно, именно подрядчик несет вышеуказанные расходы, которые уже учтены в контрактной цене и профинансированы Инвесторами.

Согласно Регламенту при выполнении гидроиспытаний, установке камер приема-пуска скребков, очистке внутренней полости, профилеметрии и освобождении от воды, генеральный подрядчик полностью отвечает перед ООО «ЦУП ВСТО» и ООО «Востокнефтепровод» за действия привлекаемых им субподрядных организаций. Подрядчик назначает руководителя работ, который отвечает за проведение работ и руководит проведением всех этапов испытаний. Руководитель работ обязан: организовать изучение инструкции по испытаниям персоналом, участвующим в работах, проверку готовности участка к проведению каждого этапа работ; назначить по согласованию с заказчиком время начала и проведения работ; назначить своим распоряжением ответственных руководителей на отдельных участках объекта; принять немедленные меры для выявления причин и устранения аварийных ситуаций; обеспечить безопасность всех участников работ и населения, а также машин оборудования и сооружений в зоне, в которой проходит испытания объект; подготовить техническую документацию о завершении каждого этапа работ.

В соответствии с указанным Регламентом:

ООО «ЦУП ВСТО» - отвечает за планирование проведения работ по участкам в соответствии с проектом, вышеназванным регламентом и требованиями нормативной документации;

ООО «Востокнефтепровод» - отвечает за выделение необходимого количества специалистов для участия в испытаниях и квалифицированную приемку результатов работ в соответствии с требованиями проекта и вышеназванного регламента; ОАО «Гипротрубопровод» (генеральный проектировщик) и привлекаемые им проектные организации – отвечают за обеспеченность участка проектной документацией, квалифицированную проверку и своевременное согласование инструкции по испытаниям, осуществляет контроль за реализацией проектных решений посредством авторского надзора.

Организация, осуществляющая независимый технический надзор – по поручению заказчика отвечает за контроль исполнения всеми участниками работ требований регламента, ППР и инструкции по испытаниям, проектной и нормативной документации.

ОАО «ЦТД «Диаскан» - отвечает за пропуск профилемера, ВИП WV и своевременный анализ диагностической информации и выдачу Подрядчику экспресс-отчета и технического отчета по результатам профилеметрии, внутритрубной ультразвуковой и магнитной диагностики.

Выполнение вышеуказанных работ оформляется актами утвержденной формы, которые подписываются соответствующими представителями организаций, участвующими в проведении работ.

Следовательно, предусмотренные проектно-сметной документацией пуско-наладочные работы, в том числе и работы по проведению гидравлических испытаний, испытания трубопровода на прочность и герметичность, удалению из трубопровода опрессовочной воды и заполнению его нефтью, а также выполнению комплекса работ по продувке (промывке) с пропуском очистного устройства, диагностике трубопроводов, электрохимзащите относятся как к строительно-монтажным работам, так и к прочим работам и затратам и включены в состав работ, выполняемых генподрядными (подрядными) организациями, осуществляющими строительство объектов «ТС ВСТО».

Вывод суда первой инстанции о том, что дополнительное привлечение ООО «Востокнефтепровод» для оказания услуг по выполнению работ, ответственность и объемы которых являются сферой ответственности подрядных организаций, не предусмотрено договором инвестирования с учетом заключенных контрактов с генподрядными организациями, является правильным, основанным на имеющихся в материалах дела доказательствах.

Суд первой инстанции, исследовав представленный заявителем Отраслевой регламент «Порядок очистки, гидроиспытаний и внутритрубной диагностики нефтепровода ВСТО после завершения строительно-монтажных работ», утвержденный ОАО «Транснефть» (т.4 л.д.1-42), пришел к выводу, что и данный документ в п.п.5.4, 6.2.1 – 6.2.26 возлагает обязанность по организации всех работ и проведению испытаний на подрядные организации, осуществлявшие строительство трубопровода, а не на Инвестора или заказчика-застройщика.

О том, что расходы по проведению испытаний трубопровода включены в стоимость работ по договорам с подрядчиками, в связи с чем, в рамках исполнения договора инвестирования Заказчику-Застройщику не имелось необходимости выходить за пределы договора инвестирования и привлекать на платной основе Инвестора к оказанию рассматриваемых услуг свидетельствует также то, что, например, в контракте между ООО «ЦУП ВСТО» (заказчиком) и ЗАО «Красноярсктрансгаз» от 07.05.2006 №135-06 (тома 41 и 42 арбитражного дела), а также в аналогичном контракте с ООО «Северная группа» от 12.11.2008 №1395-08 (том 40 дела), предусмотрена обязанность подрядчиков по проведению испытаний и пропуску профилемера, выполнение пусконаладочных работ, включая индивидуально-функциональное опробирование (т.40 л.д.8, т.41 л.д.47).

Таким образом, непосредственно ООО «ЦУП ВСТО» осуществляет контроль за ходом и качеством выполнения работ, получая вознаграждение в размере, установленном договором инвестирования.

Вышеназванное обязательство следует и из п.1 ст.748 Гражданского кодекса РФ, в соответствие с которым Заказчик вправе осуществлять контроль и надзор за ходом и качеством выполняемых работ, соблюдением сроков их выполнения (графика), качеством предоставленных подрядчикам материалов, а также правильностью использования подрядчиком материалов заказчика, не вмешиваясь при этом в оперативно-хозяйственную деятельность подрядчика.

Ссылка общества апелляционной жалобы на то, что ООО «Востокнефтепровод» в соответствии с Регламентом в любом случае обязано участвовать в диагностике, независимо от участия соответствующей подрядной организации, не опровергает выводы суда о том, что ООО «Востокнефтепровод» оказывало платные услуги, не предусмотренные договором инвестирования.

Расходы по осуществлению авторского и технического надзора заложены в сметах на строительство соответствующих объектов «ТС ВСТО», включая строительство объектов связи ТС ВСТО, а также отражены в соответствующих Приложениях к договору инвестирования.

Договором инвестирования (Приложение 10-1 к Дополнительному соглашению № 10 от 30.04.2008 к договору инвестирования) предусмотрены расходы:

на технический надзор – в размере 50 815 387,30 руб. (включая НДС);

на авторский надзор – в размере 102 696 111,39 руб. (включая НДС);

на содержание заказчика – в размере 189 072 012,41 руб. (включая НДС);

на непредвиденные работы и затраты – в размере 223 502 099,21 рублей (включая НДС). Итого данные расходы согласованы сторонами договора инвестирования в сумме 566 085 610,31 рублей (включая НДС).

При таких обстоятельствах следует признать, что расходы, связанные с оказанием в 2009 году услуг ООО «Востокнефтепровод», превысили заложенные договором инвестирования расходы на сумму 301 648 477,91 руб., в т.ч. НДС – 46014 174,60 руб. (566 085 610,31 руб. (по договору инвестирования) - 873 570 372,55 руб. ((фактически: 214 724 569,75 руб. (авторский и технический надзор) + 358 546 264,98 руб. (содержание заказчика) + 300 299 537,82 руб. (прочие услуги ОАО «Связьтранснефть)).

Финансирование инвесторами расходов на осуществление технического и авторского надзора, а также оплата услуг Заказчика-застройщика произведена в полном объеме.

Следовательно, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что расходы, связанные с оказанием услуг ООО «Востокнефтепровод» по договору от 18.02.2008 № 158/07-08/926-08, увеличивающие стоимость строительства объектов системы связи «ТС ВСТО», договором инвестирования с учетом принятых дополнительных соглашений не предусмотрены. При этом в п.5.7. договора инвестирования от 20.04.2006 № 25-01/2006/114-06 прямо предусмотрено, что проведение дополнительных работ, которые не предусмотрены договором и Приложениями, согласовывается с инвестором путем заключения дополнительных соглашений.

Доводы заявителя апелляционной жалобы относительно отличия услуг по техническому надзору (контролю) за строительством от услуг по диагностике нефтепровода не подтверждают позицию заявителя о целевом использовании инвестиционных средств в рамках договора инвестирования.

При установленных обстоятельствах у суда первой инстанции имелись основания признать, что:

- ООО «ЦУП ВСТО» нарушен договор инвестирования, и в том числе Приложение 10-1 к Дополнительному соглашению №10 от 30.04.2008 к договору инвестирования, которым определен размер финансирования на осуществление контроля за ходом и качеством строительства, а также прочих непредвиденных расходов. Иные дополнительные соглашения, отражающие изменения размера финансирования на вышеуказанные цели не представлены;

- функции по контролю за ходом и качеством строительства возложены на Заказчика-Застройщика, а именно ООО «ЦУП ВСТО», который получает соответствующее вознаграждение, установленное договором инвестирования;

-затраты по проведению испытаний трубопроводов в соответствии с договором
инвестирования должны включаться в стоимость работ организаций – подрядчиков, в связи с чем, не имеется необходимости привлечения ООО «Востокнефтепровод» на платной основе для выполнения аналогичных работ (услуг).

Суд первой инстанции обоснованно при рассмотрении спора учел также следующие обстоятельства.

Приложением № 3 к договору от 18.02.2008 № 158/07-08/926-08 с ООО «Востокнефтепровод», предусмотрено отражение в акте сведений о наименовании работ (услуг), Ф.И.О. специалиста, а также периоде оказания услуг.

Акты, представленные ООО «ЦУП ВСТО» (с учетом внесенных исправлений), от 28.02.2009 № 103, от 15.03.2009 № 110, от 30.04.2009 № 203, от 31.10.2009 № 885, от 30.11.2009 № 954, не содержат сведений о виде и характере оказанных услуг, не содержат сведений об объектах, на которых данные услуги оказывались, в каком объеме и по какой стоимости, а также не содержат сведений о Ф.И.О. специалиста и о периоде оказания услуг.

При этом, п.1.1. договора ООО «Востокнефтепровод» (Исполнитель) содержит значительный перечень услуг: от участия в проведении приемо-сдаточных испытаний до участия в мероприятиях по осуществлению контроля за ходом и качеством выполняемых работ подрядчиками, участия в мероприятиях по выявлению дефектов, в том числе, путем проведения диагностических обследований, как собственными силами, так и с привлечением дочерних обществ АК «Транснефть», и участия в работах по проведению профилеметрии, гидроиспытаниям и очистке.

В соответствии с Постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 № 100 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ», для приемки выполненных строительно-монтажных работ составляется Акт о приемке выполненных работ (Форма №КС-2).

ООО «ЦУП ВСТО» не представлены акты о приемке выполненных работ по Форме №КС-2, а также не представлены справки о стоимости выполненных работ и затрат по Форме № КС-3 по выполненным строительным работам, отраженным в актах от 30.04.2009 № 203, от 31.10.2009 № 885, от 30.11.2009 № 954. Также в актах от 30.04.2009 № 203, от 31.10.2009 № 885, от 30.11.2009 № 954 не указано на каких объектах системы связи «ТС ВСТО» выполнялись данные строительные работы, в каком объеме и по какой стоимости. Вместо этого, заявитель внес в акты и счета-фактуры, датированные 2009 годом, исправления, датированные сентябрем 2012 года, заменив по их тексту слова «строительные работы» на «услуги» (т.15 л.д.27-73). Имеющиеся в деле расшифровки стоимости услуг, утвержденные заместителем генерального директора по экономике и финансам ООО «Востокнефтепровод» ФИО9, также не содержат сведений о виде и характере оказанных услуг.

В ходе проведения проверки на требование налогового органа налогоплательщик сообщил, что «письменные уведомления подрядчиков и распорядительные документы ООО «ЦУП ВСТО» (Заказчика-Застройщика) о назначении своих представителей, объеме предоставленных им полномочий, а также письма, содержащие указания подрядчикам о количестве и местах размещения представителей Заказчика по взаимоотношениям с ООО «Востокнефтепровод» по договору от 18.02.2008 № 158/07-08/926-08 не оформлялись. Информация о представителях ООО «ЦУП ВСТО» и предоставленных им полномочий в отношении сотрудников ООО «Востокнефтепровод», осуществляющих контроль строительно-монтажных работ в рамках исполнения договора от 18.02.2008 № 158/07-08/926-08 доводилась до подрядных организаций в оперативном порядке на штабах строительства по факту прибытия указанных представителей на объекты строительства».

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции относительно следующего:

- акты от 28.02.2009 № 103, от 15.03.2009 № 110, от 30.04.2009 № 203, от 31.10.2009 № 885, от 30.11.2009 № 954 не содержат сведений о виде и характере услуг оказанных услуг, объектах «ТС ВСТО», на которых данные услуги были оказаны, и в каком объеме;

- акты не соответствуют требованиям договора оказания услуг от 18.02.2008 №158/07-08/926-08 и не являются надлежащим доказательством оказания услуг;

- акты не содержит перечень всех услуг или совершенных исполнителем действий в целях оказания услуг;

- ООО «ЦУП ВСТО» (Заказчик) и ООО «Востокнефтепровод» (Исполнитель) не подтвердили документально фактически произведенные расходы, связанные с оказанием услуг по договору от 18.02.2008 № 158/07-08/926-08;

- ООО «ЦУП ВСТО» не представило письменные уведомления ООО «ЦУП ВСТО» (Заказчика-Застройщика) Подрядчиков о назначении своих представителей и объеме предоставленных им полномочий; распорядительные документы о назначении Представителей Заказчика; письма, содержащие указания ООО «ЦУП ВСТО» (Заказчика) Подрядчикам о количестве и местах размещения Представителей Заказчика; сведения о назначенных ответственных Представителях Заказчика на объектах строительства Первой очереди «Трубопроводной системы «Восточная Сибирь – Тихий Океан»: Ф.И.О. Представителей, должность, срок полномочий, номер и дата распорядительного документа о назначении Представителей, номера и даты доверенностей, подтверждающих объем и срок полномочий представителей Заказчика;

- ООО «Востокнефтепровод» (Исполнитель) в ходе встречных мероприятий
налогового контроля не представило задания (Поручения) ООО «ЦУП ВСТО» (в том числе относительно способа оказания услуг, полноты совершаемых действий, сроков начала и окончания услуг), а также ОАО «АК «Транснефть»; уведомления Исполнителя, Отчеты Исполнителя, акты по форме, утвержденной Приложении № 3 к договору от 18.02.2008 №158/07-08/926-08;

- расшифровки затрат, представленные ООО «Востокнефтепровод», показывают, что ООО «Востокнефтепровод» отражены расходы, включая экспертно-консалтинговые услуги, транспортно-заготовительные расходы, не предусмотренные договором от 18.02.2008 №158/07-08/926-08. Также указаны затраты, связанные с изготовлением коверов, что не является предметом данного договора оказания услуг. Кроме того, указаны расходы на материалы, списание которых при проведении работ, производится на основании оформленных актов о приемке выполненных работ и в соответствии с перечнем необходимых для осуществления данных работ материально-технических ресурсов по нормам, заложенным в сметах. Однако, предметом договора от 18.02.2008 № 158/07-08/926-08 является оказание услуг, при этом, под услугой признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения (п. 5 ст. 38 Налогового кодекса РФ).

Вышеуказанные обстоятельства в совокупности с отсутствием надлежащих документов, подтверждающих вид, характер оказанных ООО «Востокнефтепровод» услуг по договору от 18.02.2008 № 158/07-08/926-08 и непосредственное участие представителей указанной организации при проведении каких-либо работ на объектах системы связи «ТС ВСТО, а также их необходимость, свидетельствуют о необоснованном завышении стоимости строительства объектов системы связи «ТС ВСТО», что влияет на результаты инвестиционной деятельности.

Суд первой инстанции, исследовав по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установленные по делу обстоятельства и представленные в их подтверждение доказательства, пришел к обоснованному выводу о том, что в нарушение условий договора инвестирования ООО «ЦУП ВСТО» направило целевые инвестиционные средства в общей сумме 301 648 477,91 руб. для финансирования работ и услуг по договору с ООО «Востокнефтепровод» от 18.02.2008 №158/07-08/926-08, оказание которых при проведении работ по строительству объектов системы связи не подтверждено соответствующей документацией (актами формы № КС-2, исполнительной документацией), что привело к занижению внереализационных доходов с учетом фактического финансирования в 2009 году – на сумму 174 231 911 руб., в 2010 году – на сумму 127 416 567 руб.

Судом первой инстанции исследованы документы, представленные заявителем в ходе рассмотрения дела (в том числе фотографии техники, необходимой для диагностики трубопровода (т.57 л.д.148), информация о наличии на балансе диагностических комплексов (т.57 л.д.151-152), Устав ОАО ЦДТ «Диаскан», иные доказательствам (тома дела 54, 55), по результатам оценки которых суд пришел к выводу, что эти документы по существу не опровергают выводы налогового органа о нецелевом использовании инвестиционных средств и возникновении в связи с этим объекта налогообложения налогом на прибыль в виде внереализационного дохода.

По этим же основаниям судом апелляционной инстанции отклоняются доводы заявителя относительно того, что в ходе рассмотрения дела подлежали исследованию доказательства, подтверждающие несение затрат ООО «Востокнефтепровод», связанных с диагностикой нефтепровода ВСТО.

Доводы заявителя об отсутствии у подрядчиков технической возможности по проведению гидроиспытаний ввиду отсутствия специализированной техники, которая имеется только у ОАО ЦДТ «Диаскан», и ссылки на то, что инспекцией в ходе проверки не выяснялось наличие у подрядчиков такой возможности, позицию налогового органа не опровергают, поскольку не лишают подрядные организации возможности привлечь ОАО ЦДТ «Диаскан» к исполнению своих обязательств по сдаче объектов заказчику.

Суд обоснованно учел, что в представленной заявителем документации по проведению испытаний (том 55) нигде не указано на особый статус ООО «Востокнефтепровод» как исполнителя по договору от 18.02.2008 № 158/07-08/926-08 - в данных документах отражено, что они подписаны представителями организации-подрядчика, ООО «ЦУП ВСТО», ООО «Востокнефтепровод» и Технадзора.

По существу данные документы только подтверждают позицию налогового органа, что Инвестор, Заказчик-Застройщик и подрядные организации участвовали в приемке трубопровода в соответствии с условиями регламентов, оцененных судом первой инстанции, которые возлагают обязанность по проведению соответствующих работ (оказанию услуг) именно на подрядные организации (самостоятельно или с привлечением этими организациями необходимых специалистов и техники).

Соответственно, указанные документы не подтверждают, что ООО «ЦУП ВСТО» могло в рамках договора инвестирования дополнительно привлечь на возмездной основе инвестора для выполнения работ (оказания услуг), возложенных на подрядные организации.

Договор ООО «Востокнефтепровод» с ОАО ЦДТ «Диаскан» (т.54 л.д.14-23) на проведение диагностики объектов (без их конкретизации) заключен 20.12.2007, то есть ранее даты заключения договора между ООО «ЦУП ВСТО» и ООО «Востокнефтепровод» от 18.02.2008 № 158/07-08/926-08 и сам по себе не опровергает позицию налогового органа.

Ссылки заявителя на представленные платежные поручения о возврате ООО «ЦУП ВСТО» в 2012 году целевого финансирования в общей сумме 267 639 047 руб. 43 коп. судом отклоняются, поскольку из материалов дела не имеется оснований полагать, что данные денежные средства являются возвратом Инвестору денежных средств, уплаченных ООО «ЦУП ВСТО» за работы подрядных организаций, в действительности выполненные ООО «АЙ ПИ СЕТЬ СПБ».

Доводы заявителя апелляционной жалобы относительно отсутствия в рассматриваемом случае объекта налогообложения налогом на прибыль организаций, поскольку само по себе перечисление денежных средств не образует дохода в смысле статьи 41 Налогового кодекса РФ, подлежат отклонению, поскольку оплата ООО «ЦУП ВСТО» услуг ООО «Востокнефтепровод» по договору от 18.02.2008 №158/07-08/926-08 не может рассматриваться в качестве возврата инвестиционных средств инвестору.

При таких обстоятельствах и правовом регулировании суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о правомерности доначисления обществу налога на прибыль организаций за 2009-2010 годы в федеральный бюджет в сумме 11 109 991 руб., в бюджеты субъектов РФ в сумме 99 989 912 руб., а также уменьшение по мотивировочной части решения налогового органа убытков по налогу на прибыль за 2009 год на сумму 140 402 094 руб., а также соответствующих пени и налоговых санкций.

Расчеты налога, пени и санкций судом проверены, признаны обоснованными. Заявитель в ходе рассмотрения дела арифметическую правильность этих расчетов не оспорил, контррасчеты не представил, все замечания к расчету пеней учтены вышестоящим налоговым органом при изменении оспариваемого решения (уменьшена сумма начисленных пеней).

Поскольку обществом допущена неуплата налога на прибыль организаций, привлечение Общества к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 7 911 674 руб. (штрафы с учетом обстоятельств, смягчающих ответственность, снижены налоговым органом в два раза) правомерно.

Довод заявителя апелляционной жалобы о том, что представленные доказательства возврата инвестиционных средств могли быть учтены судом как обстоятельства, смягчающие ответственность общества, судом апелляционной инстанции отклоняется.

Согласно статье 114 Налогового кодекса РФ налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с пунктом 3 статьи 114 Налогового кодекса РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным за совершение налогового правонарушения.

Пункт 1 статьи 112 Налогового кодекса РФ предусматривает, что обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются: совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств, совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения в силу материальной, служебной или иной зависимости; иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Размер штрафа с учетом смягчающих ответственность обстоятельств снижен налоговым органом в два раза, оснований для снижения санкций в большем размере судом не установлено.

Суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что суда первой инстанции имелись основания для отказа в удовлетворении заявленных обществом требований.

Суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность принятого по делу судебного акта.

Оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции, предусмотренных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не имеется.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Иркутской области от 23 июля 2013 года по делу №А19-4347/2013 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение 2-х месяцев с даты принятия.

Председательствующий: Э.В. Ткаченко

Судьи: Д.В. Басаев

В.А. Сидоренко