Гражданский кодекс часть 1

председательствующего судьи Никифорюк Е.О., судей: Желтоухова Е.В., Ткаченко Э.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Жалсановым Б.Ц., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по г.Чите на решение Арбитражного суда Забайкальского края от 26 августа 2013 года по делу № А78-1488/2013 по заявлению индивидуального предпринимателя Лоншаковой Елены Викторовны к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по г. Чите о признании недействительным решения налогового органа от 06.12.2012 №16-15/40 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, (суд первой инстанции – Н.Н. Куликова),

при участии в судебном заседании:

от заявителя: Алабужева И.Р. (доверенность от 27.11.2012);

от заинтересованного лица: Миллер Л.В. (доверенность от 19.02.2014 №05-19/05);

установил:

Индивидуальный предприниматель Лоншакова Елена Викторовна (ОГРН 313753604500031, ИНН 753702966063, далее – заявитель, налогоплательщик, предприниматель, Лоншакова Е.В.) обратилась в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по г.Чите (ОГРН 1047550035400, ИНН 7536057435, далее – налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решение инспекции от 06.12.2012 №16-15/40 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

привлечения предпринимателя Лоншаковой Е.В. к налоговой ответственности, предусмотренной: п.1 ст.122 Налогового кодекса РФ за неуплату: налога на доходы физических лиц в виде штрафа в сумме 205 365,8 руб., налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 164 559,75 руб. (пункт 1),

начисления пени по состоянию на 06.12.2012 года: по налогу на доходы физических лиц за 2009, 2010 и 2011 годы в сумме124 542,34 руб., по налогу на добавленную стоимость в сумме 145 366,68 руб. (пункт 2),

предложения уплатить недоимку:

- по налогу на доходы физических лиц в сумме 1 026 829 руб., в том числе: за 2009 год в сумме 32 500 руб., за 2010 год в сумме 635 131 руб., за 2011 год в сумме 359 198 руб.,

- по налогу на добавленную стоимость в сумме 822 798,77 руб., в том числе: за 1 квартал 2010 года в сумме 289 959,25 руб., за 3 квартал 2010 года в сумме 112 766,91 руб., за 4 квартал 2010 года в сумме 264 954 руб., за 2 квартал 2011 года в сумме 144 329,61 руб., за 3 квартал 2011 года в сумме 10 789 руб.

Решением Арбитражного суда Забайкальского края от 26 августа 2013 года признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по г.Чите от 06.12.2012 года № 16-15/40 в части:

начисления пени по состоянию на 06.12.2012 года: по налогу на доходы физических лиц за 2009, 2010 и 2011 годы в сумме 124 542,34 руб., по налогу на добавленную стоимость в сумме 145 366,68 руб. (пункт 2),

предложения уплатить недоимку:

Не согласившись с решением суда первой инстанции, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой (с дополнениями), в которой просит отменить решение Арбитражного суда Забайкальского края от 26.08.2013 г. по делу № А78-1488/2013 по заявлению индивидуального предпринимателя Лоншаковой Е.В. о признании частично недействительным решения налогового органа от 06.12.2012 года № 16-15/40 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и принять по делу новый судебный акт, которым отказать в удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

По эпизоду по НДФЛ в связи с продажей недвижимого имущества налоговый орган полагает, что имела место продажа нежилого помещения с назначением под офис, следовательно, в рассматриваемом случае необходимо применять норму права, отраженную в абз. 4 подп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ, согласно которой положения настоящего подпункта не распространяются на доходы, получаемые индивидуальными предпринимателями от продажи имущества в связи с осуществлением ими предпринимательской деятельности.

По эпизоду по НДФЛ в связи с получением авансовых платежей налоговый орган полагает, что в соответствии со ст. 223 НК РФ датой фактического получения дохода признается именно дата поступления денежных средств, в распоряжение налогоплательщика. При этом, положения данной нормы носят императивный характер, следовательно налогоплательщик не вправе устанавливать своей учетной политикой иной порядок отражения дохода, нежели предусмотрено данной нормой. Таким образом, полученная индивидуальными предпринимателями предварительная оплата подлежит учету по мере ее поступления на счета в банке или в кассу; соответственно, предварительная оплата подлежит включению в налоговую базу для целей исчисления НДФЛ в том налоговом периоде, в котором она была фактически получена. Инспекция полагает, что исключение из этого правила составляет случай когда стороны расторгают договор поставки после фактической оплаты. Вместе с тем, предпринимателем не представлено доказательств того, что хозяйственные договоры между субъектами предпринимательской деятельности расторгнуты и суммы авансовых платежей возвращены. Следовательно, предварительная оплата за товар должна пониматься как доход налогоплательщика.

По эпизоду по НДС налоговый орган полагает, что Постановление Президиума ВАС РФ № 1001/13 от 25.06.2013 г. в настоящем деле не применимо.

На апелляционную жалобу поступил отзыв предпринимателя (с дополнениями), в котором он просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.

По эпизоду по НДФЛ в связи с продажей недвижимого имущества предприниматель считает, что данные доводы не могут быть приняты во внимание, так как наличие в собственности предпринимателя нежилого помещения не предполагает его обязательное использование в предпринимательской деятельности. Доказательств сдачи помещения в аренду, использования его предпринимателем под офис, доказательств иного способа использования помещения в предпринимательской деятельности налоговой инспекцией представлено не было. Цель покупки помещения также не имеет в данном случае правового значения, так как использование помещения покупателем после его продажи предпринимателем никоим образом не отражается на праве налогоплательщика, продавшего данное помещение, на вычет. В дополнениях к отзыву предпринимателем указано на то, что, если бы налоговый орган предоставил профессиональный вычет в размере 20%, то сумма была бы больше, чем примененная предпринимателем, следовательно, оснований для начислений нет.

По эпизоду по НДФЛ в связи с получением авансовых платежей предприниматель указывает, что в обоснование своей позиции налоговый орган ссылался только на выписки со счетов в банке налогоплательщика. Однако, поступление денежных средств на расчетный счет без выявления природы таких поступлений, без анализа первичной документации, не влечет возникновения объекта обложения. В связи с чем, увеличение доходов предпринимателя на основании только лишь выписки банка о поступлении денежных средств, неправомерно. Кроме того, налогоплательщик с учетом положений гл.25 НК РФ осуществлял учет доходов и расходов по методу начисления, при котором доходом признаются только суммы, полученные при реализации товара, то есть отражению подлежат только суммы за отгруженный товар и оказанные услуги, но не авансовые платежи.

По эпизоду по НДС предприниматель полагает, что по смыслу налогового законодательства выездная налоговая проверка ориентирована на выявление тех нарушений налогового законодательства, которые не всегда можно обнаружить в рамках камеральной налоговой проверки: для их выявления требуется углубленное изучение документов бухгалтерского и налогового учета, а также проведение ряда специальных мероприятий контроля. Таким образом, выездная налоговая проверка нацелена на более углубленное изучение документов бухгалтерского и налогового учета, в том числе первичной документации, с целью выявления действительной налоговой обязанности налогоплательщика. Таким образом, при исчислении суммы налога, подлежащего уплате, налоговый орган обязан был учитывать при расчетах и наличие у налогоплательщика права на налоговый вычет, подтвержденное соответствующими первичными документами.

20 декабря 2013 года судебное заседание было отложено на 30 января 20144 года до 14 часов 00 мину.

Определением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 28 января 2014 года произведена замена судьи Басаева Д.В на судью Желтоухова Е.В.

30 января 2014 года в судебном заседании был объявлен перерыв до 04 февраля 2014 года до 14 часов 00 минут.

О месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, что подтверждается уведомлениями вручении. Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционным жалобам размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети «Интернет» 13.11.2013, 21.12.2013, 31.01.2014.

Представители налогового органа в судебных заседаниях давали пояснения согласно доводам апелляционной жалобы. Просили решение суда первой инстанции отменить, апелляционную жалобу – удовлетворить.

Представитель предпринимателя дала пояснения согласно отзыву на апелляционную жалобу. Просила решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Изучив материалы дела, проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Лоншакова Елена Викторовна зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя, основной государственный регистрационный номер 313753604500031, на налоговом учете состоит в Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по г.Чите, что подтверждается выпиской из ЕГРЮЛ по состоянию на 15.02.2013г. (т.1 л.д.17) .

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, инспекцией на основании решения от 13 июня 2012 года №16-15/5070 (т.3 л.д.99) проведена выездная налоговая проверка предпринимателя Лоншаковой Е.В. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, налога на добавленную стоимость, единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за период с 01.011.2009 по 14.09.2011; единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2009 по 31.12.2009.

10 августа 2012 года налоговым органом составлена справка о проведенной выездной налоговой проверке (т.3 л.д.98), которая была вручена представителю предпринимателя в тот же день.

09.10.2012 года был составлен акт выездной налоговой проверки №16-15/30 (т.3 л.д.56-83, далее – акт проверки), который был получен представителем предпринимателя с приложением на 624 листах 01 ноября 2012 года, а 06.12.2012 по результатам рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика инспекцией в отсутствии предпринимателя (уведомление №16-11/188, 16-11/198, 16-11/202- т.3 л.д.53-55) принято решение №16-15/40 (далее – решение, т.1 л.д.24-44) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым предприниматель Лоншакова Е.В. привлечена к налоговой ответственности, предусмотренной: п.1 ст.122 Налогового кодекса РФ за неуплату налога на доходы физических лиц в виде штрафа в сумме 232 665,80 руб., налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 320 145,20 руб.; п.1 ст.126 Налогового кодекса РФ за непредставление 20 документов для проведения выездной налоговой проверки в виде штрафа в сумме 4 000 руб., п.1 ст.123 Налогового кодекса РФ за неправомерное неперечисление сумм налога на доходы физических лиц, подлежащих перечислению налоговым агентом за период с 01.01.2010 года по 01.07.2011 года в виде штрафа в сумме 1 062,4 руб.; п.1 ст.119 Налогового кодекса РФ за непредставление в установленный срок налоговых деклараций: по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2011 года в виде штрафа в сумме 40 308,6 руб., по налогу на доходы физических лиц за 2009 год в виде штрафа в сумме 158 459,4 руб. (пункт 1).

Пунктом 2 указанного решения начислены пени по состоянию на 06.12.2012 года: по налогу на доходы физических лиц за 2009 год в сумме 39 565,72 руб., за 2010 и 2011 годы в сумме 101 526,77 руб., по налогу на доходы физических лиц, подлежащего перечислению налоговым агентом за период с 01.01.2010 года по 01.07.2011 года в сумме 213,97 руб., по налогу на добавленную стоимость за 1,2,3,4 кварталы 2010 года, 1,2,3 кварталы 2011 года в сумме 218 814,56 руб.

Пунктом 3 решения предложено уплатить недоимку: по налогу на доходы физических лиц в сумме 1 163 329 руб., по налогу на добавленную стоимость в сумме 1 600 726 руб., по налогу на доходы физических лиц за период с 01.01.2010 года по 01.07.2011 года, подлежащего перечислению налоговым агентом - в сумме 5 312 руб.

Заявитель, не согласившись с выводами, изложенными в решении, подал апелляционную жалобу в Управление ФНС по Забайкальскому краю, по результатам рассмотрения которой 04.02.2013 года вынесено решение №2.14-20/22-ИП/01216, в соответствии с которым решение №16-15/40 было оставлено без изменений, жалоба предпринимателя Лоншаковой Е.В. - без удовлетворения (т.1 л.д.49-51).

Не согласившись с решением в части, предприниматель оспорил его в Арбитражный суд Забайкальского края.

Суд первой инстанции заявленные требования удовлетворил.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, налоговый орган обратился в суд апелляционной инстанции.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы и отзыва, заслушав пояснения сторон в судебном заседании, приходит к выводу о наличии оснований для частичной отмены решения суда первой инстанции по следующим мотивам.

В соответствии с ч.4 ст.200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Согласно части 5 ст.200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Как правильно указано судом первой инстанции, предприниматель Лоншакова Е.В. не согласна с доначислением НДФЛ в общей сумме 1 026 829 руб., в том числе: за 2009 год в сумме 32 500 руб., 2010 год в сумме 635 131 руб., за 2011 год в сумме 359 198 руб., начислением пени в сумме 124 542,34 руб. и привлечением к налоговой ответственности по п.1 ст.122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в сумме 205 365,8 руб. (1 026 829 руб. х 20 %).

По эпизоду начисления НДФЛ за 2009 год суд первой инстанции исходил из следующего.

Как указано в решении налогового органа, сумма дохода, полученная налогоплательщиком в 2009 году, составила 1 300 000 руб. Указанная сумма получена заявителем от продажи собственного имущества заявителя (находящегося в собственности менее трех лет), а именно: нежилого помещения, расположенного по адресу: г.Чита, ул. Богомягкова, д.14а, помещение 10.

Налоговый орган определил налоговую базу для начисления заявителю НДФЛ за 2009 год в сумме 1 300 000 руб. в соответствии с п.3 ст.210 Налогового кодекса РФ и пришел к выводу, что заявителем должен быть исчислен налог в сумме 169 000 руб.

Заявитель считает, что налоговый орган не учел его право на налоговый вычет в сумме 250 000 руб., в связи с чем налоговая база должно составлять 1 050 000 руб. (из расчета: 1 300 000 руб. - 250 000 руб.), НДФЛ должен составлять 136 500 руб. (из расчета 1 050 000 руб. х 13 %). Таким образом, за 2009 год заявитель оспаривает НДФЛ в сумме 32 500 руб. (169 000 руб. - 136 500 руб.).

Рассматривая дело в данной части, суд первой инстанции исходил из следующих положений.

Пунктом 1 ст.207 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников, в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Заявитель является плательщиком налога на доходы физических лиц в соответствии со ст.207 Налогового кодекса РФ.

В соответствии со ст.208 Налогового кодекса РФ (далее - Кодекс) для целей настоящей главы к доходам от источников в Российской Федерации относятся, в том числе, доходы от реализации недвижимого имущества, находящегося в Российской Федерации.

Статьей 209 Налогового кодекса РФ объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками. При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Налогового кодекса РФ (п. 1 ст. 210 настоящего Кодекса).

В соответствии с подп.1 п. 1 ст. 220 Налогового кодекса РФ (в редакции, действовавшей в 2009 году) при определении размера налоговой базы налогоплательщик имеет право на получение имущественных налоговых вычетов в суммах, полученных налогоплательщиком в налоговом периоде от продажи жилых домов, квартир, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков или земельных участков и долей в указанном имуществе, находившихся в собственности налогоплательщика менее трех лет, но не превышающих в целом 1 000 000 рублей, а также в суммах, полученных в налоговом периоде от продажи иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика менее трех лет, но не превышающих 125 000 рублей.

При этом положения указанного подпункта не распространяются на доходы, получаемые индивидуальными предпринимателями от продажи имущества в связи с осуществлением ими предпринимательской деятельности.

Исходя из того, что документально подтверждено, что реализованное заявителем имущество находилось в его собственности менее трех лет, а также из того, что в решении налогового органа отсутствуют какие-либо указания на то, что заявителем было реализовано имущество, используемое им для предпринимательской деятельности, следовательно, реализация заявителем указанного выше имущества является реализацией личного имущества физическим лицом, суд первой инстанции пришел к выводу, что доводы заявителя о применении налогового вычета в сумме 250 000 руб. являются обоснованными, в связи с чем следует признать неправомерным решение налогового органа в части доначисления НДФЛ за 2009 год в сумме 32 500 руб.

Апелляционный суд отмечает, что позиция налогового органа о том, что следует исходить из назначения имущества, является обоснованной (например, постановление Президиума ВАС РФ от 18.06.2013г. №18384/12). Вместе с тем, как правильно указано судом первой инстанции, в решении налогового органа нет указания на продажу имущества, связанного с осуществлением предпринимательской деятельности.

Кроме того, апелляционный суд учитывает следующее. Как усматривается из решения налогового органа, он исходил из протокола допроса Кореневой В.С. и справки о содержании правоустанавливающих документов (т.6 л.д. 101-103). Из данных доказательств действительно следует, что речь идет о нежилом помещении, предназначенном для офиса. Вместе с тем, согласно решению налогового органа и расчету доначисления НДФЛ за 2009г. налоговым органом доначисление произведено путем включения в доходы стоимости имущества без учета каких-либо расходов. Апелляционный суд полагает, что налоговый орган при проведении выездной налоговой проверки должен устанавливать действительные налоговые обязательства налогоплательщика, следовательно, предпринимать меры не только по установлению доходов, но и по установлению сопутствующих им расходов.

Как следует из решения налогового органа и акта проверки, предпринимателем налоговая декларация за 2009 год представлена не была, никаких данных о том, какие суммы доходов и расходов помимо дохода от продажи помещения подлежали включению в данную декларацию, в акте проверки и решении не содержится, из них просто следует, что установлен доход от продажи помещения.

Таким образом, из акта проверки и решения налогового органа следует, что налоговым органом предпринимателю по итогам проверки НДФЛ за 2009г. просто определен доход, при этом никаких вычетов, то есть и профессионального вычета в размере 20 % (что будет составлять большую сумму, чем учтенная судом первой инстанции), не предоставлялось, установления расходов также не производилось.

Исходя из изложенного, апелляционный суд приходит к выводу, что налоговым органом действительные обязательства предпринимателя по НДФЛ за 2009г. не установлены, а доводы о том, что 20% вычет может быть предоставлен только применительно ко всей деятельности, а не к одной хозяйственной операции, отклоняются, поскольку налоговым органом иной деятельности, подлежащей обложению НДФЛ за 2009г., не устанавливалось.

Таким образом, апелляционный суд полагает решение суда первой инстанции по данному эпизоду подлежащим оставлению без изменения.

Относительно эпизодов доначисления НДФЛ за 2010 и 2011 годы в связи с получением авансов апелляционный суд приходит к следующему.

В соответствии с п.2 ст.210 Налогового кодекса РФ налоговая база определяется отдельно по каждому виду доходов, в отношении которых установлены различные налоговые ставки.

Пунктом 3 ст.210 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Кодекса, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218-221 настоящего Кодекса, с учетом особенностей? установленных настоящей главой.

В соответствии с подп.1 п.1 ст.221 Налогового кодекса РФ при исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 настоящего Кодекса право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют индивидуальные предприниматели – в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

Как указано судом первой инстанции и следует из решения налогового органа, в 2010-2011 годах доход в сумме 10 320 029, 26 руб. и 3 406 147,50 руб. был получен предпринимателем от деятельности по изготовлению (с помощью третьих лиц), продаже, установке (монтажу), ремонту, демонтажу пластиковых изделий (окон, дверей и др.) по заказам юридических лиц и индивидуальных предпринимателей (в помещениях заказчиков по оговоренным размерам и в обусловленные сроки) на территории Забайкальского края, оптовой торговле строительными материалами и крепежом.

Первоначально налоговым органом расходы определены путем предоставления профессионального налогового вычета в размере 20% от суммы доходов. После представления предпринимателем возражений на акт проверки с приложением дополнительных документов и получения документам по собственным запросам налоговым органом приняты в расходы материальные расходы заработная плата, прочие расходы.

Заявителем при рассмотрении дела были представлены суду первой инстанции документы, подтверждающие произведенные расходы за 2010 и 2011.

Так, как правильно указывает суд первой инстанции, заявителем представлены первичные документы, подтверждающие произведенные расходы, непосредственно связанные с извлечением доходов, за 2010 в сумме: 6 277 563 руб. - себестоимость, 1 215 941 руб. - прямые затраты, 1 337 710 руб. - косвенные затраты. Заявитель считает, что с учетом пропорции, сумма расходов, относимая к оптовой деятельности, составляет 5 415 949 руб. За минусом указанных расходов, доходы заявителя составили 4 904 176,52 руб., из расчета: 10 320 125,52 руб. - 5 415 949 руб.

Заявителем представлены документы, подтверждающие его расходы, связанные с извлечением доходов, в 2011 году на сумму 1 726 350 руб., в том числе: 1 571 747 руб. - себестоимость, 154 603 руб. - косвенные расходы. Заявитель считает, что 1 726 350 руб. - сумма расходов, с учетом пропорции, относимая к оптовой деятельности.

Суд принял представленные заявителем документы, подтверждающие произведенные расходы, связанные с извлечением доходов. При этом суд основывался на позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 12.07.2006 N 267-О, и позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 29 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28 февраля 2001 года № 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации", согласно которой арбитражный суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по результатам налоговой проверки, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком в налоговый орган.

Как указывает суд первой инстанции, представителем инспекции изучены представленные заявителем первичные документы и сделан вывод о том, что в случае их представления при проведении выездной налоговой проверки эти документы могли быть приняты в качестве подтверждающих расходы заявителя.

Как правильно указывает суд первой инстанции, заявитель считает, что налоговым органом в составе дохода неправомерно указаны авансовые платежи в сумме 4 928 591,23 руб., поступившие заявителю от: ООО "Мир" в сумме 1 355 932,20 руб. (без НДС), ООО "Прорабпрофи" в сумме 88 601,69 руб. (без НДС), ООО "ТС Монтаж" в сумме 273 971,74 руб. (без НДС), ОАО "Ангарсктеплохиммонтаж" в сумме 3 210 085,62 руб. (без НДС). При исключении суммы авансовых платежей из дохода заявителя налоговая база по НДФЛ за 2010 у предпринимателя Лоншаковой Е.В. равна нулю (п.2 ст.210 Налогового кодекса РФ), а поэтому НДФЛ за 2010 в сумме 625 131 руб. доначислен неправомерно. Аналогично за 2011 год в состав расходов налоговым органом включены авансы на сумму 1 978 360,82 руб., в том числе поступившие заявителю от: ООО "Марлин ЛТД" в сумме 1 809 000 руб., ООО "Регион-24" в сумме 47 820,82 руб., УФК по Забайкальскому краю в сумме 21 840 руб., ООО "АТХМ" в сумме 100 000 руб. Заявитель утверждает, что если из суммы дохода, отраженной в решении налогового органа вычесть расходы и сумму авансов, налоговая база отсутствует: 3 406 147,5 руб. - 1 571 747 руб. - 1 978 360,82 руб., поэтому НДФЛ за 2011 в сумме 359 198 руб. доначислен неправомерно.

Оценивая указанные обстоятельства, суд первой инстанции исходил из следующего.

Согласно п. 1 ст. 221 Кодекса при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц в соответствии с п. 3 ст. 210 Кодекса налогоплательщики, указанные в п. 1 ст. 227 Кодекса (в том числе - физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица), имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением дохода.

Состав расходов при исчислении указанного налога определяется в порядке, установленном гл. 25 Кодекса ("Налог на прибыль организаций"). В соответствии со ст. 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком, которые в зависимости от их характера подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией и внереализационные расходы.

Из приведенных норм следует, что при исчислении НДФЛ налогоплательщик вправе уменьшить налогооблагаемую базу на сумму фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. То есть определение суммы налога, подлежащей внесению в бюджет, производится на основании двух составляющих - доходов от реализации и профессиональных вычетов.

Пунктом 1 ст. 221 Кодекса предусмотрено, что в случае если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20% от общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности.

Статьей 38 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что объектами налогообложения могут являться операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога. Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй Кодекса и с учетом положений статьи 38 Кодекса.

Согласно подп.10 п.1 ст.208, ст.209 Кодекса объектом обложения налогом на доходы физических лиц для физических лиц - налоговых резидентов Российской Федерации - являются, в частности, доходы, получаемые в результате осуществления ими деятельности в Российской Федерации.

Исходя из положений статьи 41 Кодекса доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" в Налоговом кодекса РФ.

Индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов РФ (пункт 2 статьи 54 Кодекса).

На основании пункта 4 "Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей" (утвержден совместным Приказом Минфина России и МНС России от 13.08.2002 года № 86н и № БГ-3-04/430) учет доходов и расходов и хозяйственных операций ведется индивидуальными предпринимателями путем фиксирования в Книге учета операций о полученных доходах и произведенных расходах в момент их совершения на основе первичных документов.

Согласно пункту 14 "Порядка..." в Книге отражаются все доходы, полученные индивидуальными предпринимателями от осуществления предпринимательской деятельности без уменьшения их на предусмотренные налоговым законодательством Российской Федерации налоговые вычеты.

Пунктом 1 статьи 227 Кодекса определено, что исчисление и уплату НДФЛ производят физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, - по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности.

Согласно статье 210 Кодекса при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.

Налоговая база определяется отдельно по каждому виду доходов, в отношении которых установлены различные налоговые ставки. В соответствии с пунктом 3 статьи 210 Кодекса для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Кодекса, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Кодекса, с учетом особенностей, установленных главой 23 Кодекса.

Согласно ст.209 Кодекса объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками.

Суд первой инстанции указал, что предприниматель Лоншакова Е.В. в 2010 году при исчислении налога на доходы физических лиц определяла свой доход по методу начисления (по аналогии со статьей 271 Кодекса). Метод начисления, примененный заявителем, не предполагает включение в налоговые базы сумм авансовых платежей, поступивших от контрагентов. Налоговым органом для целей налогообложения сумма дохода определена на основании данных выписки банка с расчетного счета предпринимателя, поэтому суд согласен с доводом заявителя, что поступление денежных средств на расчетный счет без выявления природы таких поступлений не влечет возникновения объекта обложения названными налогами.

Апелляционный суд с данным выводом согласиться не может, поскольку, как правильно указывает налоговый орган, по НДФЛ имеется специальное регулирование – ст.223 НК РФ, в которой определяется дата получения дохода. Таким образом, поскольку никаких оговорок в отношении предпринимателей нет, нормы данной статьи подлежат применению, соответственно в авансы подлежат включению в доходы.

Вместе с тем, апелляционный суд учитывает следующее.

Как указывает суд первой инстанции, налоговый орган ссылается на то, что при проведении выездной налоговой проверки заявителя инспекцией были проведены встречные налоговые проверки контрагентов предпринимателя Лоншаковой Е.В., однако материалы выездных налоговых проверок инспекцией не представлены, в обжалуемом решении имеются только ссылки на "документы, истребованные у контрагентов Лоншаковой Е.В.", без указания на их наименования, количество и без определения сумм доходов заявителя с каждым из контрагентов.

Налоговый орган данный вывод оспаривает, апелляционному суду представлены недостающие материалы по контрагенту ОАО «Ангарсктеплохиммонтаж», кроме того, в судебном заседании указано на то, что, возможно, предпринимателем в материалы дела представлены те же документы, что и в ходе проверки.

Апелляционный суд, отклоняя данные доводы, исходит из того, что в решении налогового органа действительно не указаны наименования и реквизиты документов, полученных от контрагентов предпринимателя, в отношении части сумм в скобках указано на приложение, хотя не указано к чему это приложение – к акту проверки или к решению. Приложения к решению, имеющие соответствующие номера (например, т.2 л.д.51-63) являются расчетами, а среди приложений к актам проверки также полного совпадения нет, например: в решении указано на получение дохода от ООО «ЧитаАвтоСтрой» в сумме 151 008,58руб. с указанием на приложение №5 (т.1 л.д.33), при этом приложение №5 к решению – это расчет НДС (т.2 л.д.55), а поручение об истребовании документов у данного контрагента поименовано как приложение к акту проверки №6 (т.5 л.д.1). В отношении части доходов вообще не имеется указания на источник (например, ООО «Марлин ЛТД», ООО «Кардинал», т.1 оборот л.д.33).

Кроме того, апелляционный суд учитывает следующее.

Согласно позиции, содержащейся в постановлении Президиума ВАС РФ от 09.03.2011г. №14473/10 по делу №А03-12754/2009, если одну из составляющих частей для определения налоговой базы по налогу на доходы физических лиц - доходы - инспекция определила расчетным методом, то и другую ее часть - налоговые вычеты - инспекция также должна была определить расчетным методом. При названных обстоятельствах положения абзаца четвертого пункта 1 статьи 221 Кодекса о возможности применения профессионального налогового вычета в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности, не освобождают налоговый орган от обязанности определения суммы налога на доходы физических лиц расчетным путем в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса на основании имеющейся у него информации о предпринимателе, а также сведений об иных аналогичных налогоплательщиках.

В настоящем деле налоговым органом установлено, что за 2010 год декларация подана с нулевыми показателями, а за 2011г. декларация по НДФЛ вообще не подана. Таким образом, налоговым органом размер доходов определен не по данным налогоплательщика, а расчетным путем, следовательно, и расходы должны были определяться соответствующим образом. Однако, налоговым органом таких действий предпринято не было, налоговый орган сначала просто применил вычет в размере 20%, а затем, просто принял документы, которые представил предприниматель, хотя, как правильно указывает суд первой инстанции, в представленной в материалы дела выписке банка с расчетного счета предпринимателя, имеются сведения о его расходах.

При этом, апелляционный суд из решения налогового органа усматривает, что документы по материальным расходам по виду деятельности по оптовой торговле строительными материалами и крепежом предпринимателем не представлены, а налоговый орган, принимая в состав доходов доходы от данного вида деятельности (например, 2010г.: все доходы 10 320 125,52руб., в том числе, от изготовления и установки пластиковых изделий – 5 694 616руб., от оптовой торговли стройматериалами и крепежом – 4 625 423,25руб., от выплаченных процентов – 86,26руб.), в состав расходов включил только материальные расходы, приходящиеся на изготовление и установку пластиковых изделий, заработную плату и прочие расходы, приходящиеся на изготовление и установку пластиковых изделий и на оптовую торговлю стройматериалами и крепежом (например, 2010г.: все расходы 5 434 502,7руб., в том числе, 4 935 010,07руб. – материальные расходы по изготовлению и установке пластиковых изделий, 21 030,64руб. – расходы по заработной плате по обоим видам деятельности, 478 461,99руб. – прочие расходы, приходящиеся на оба вида деятельности.). Аналогичная ситуация по 2011 году.

Таким образом, налоговым органом материальные расходы по оптовой торговле строительными материалами и крепежом в ходе проверки не установлены, то есть приняты за 0 рублей, при том, что доходы от данного вида деятельности полностью включены в доходы, что, по мнению апелляционного суда, искажает действительные налоговые обязательства предпринимателя.

На основании изложенного, апелляционный суд приходит к выводу, что налоговым органом достоверно налоговые обязательства по НДФЛ за 2010 и 2011 годы не установлены, прежде всего, в расходной части, соответственно, несмотря на то, что налоговый орган обоснованно включил в доходы суммы полученных авансов, оснований для отмены решения суда первой инстанции в данной части не имеется. Соответственно, апелляционный суд полагает, решение налогового органа неправомерным в данной части начисления НДФЛ (2010г. – 635 131руб., 2011г. – 359 198руб.), соответствующих пени и штрафов по п.1 ст.122 НК РФ.

По эпизоду по налогу на добавленную стоимость апелляционный суд приходит к следующему.

Рассматривая дело в данной части, суд первой инстанции исходил из следующего.

В соответствии со ст.143 Налогового кодекса РФ предприниматель Лоншакова Е.В. является плательщиком налога на добавленную стоимость.

В судебном заседании представитель заявителя пояснил, что при проведении выездной налоговой проверки налоговым органом не было учтено право налогоплательщика на применение налоговых вычетов по НДС, что привело к доначислению НДС в сумме 822 798,77 руб., в том числе: за 1 квартал 2010 года в сумме 289 959,25 руб., за 3 квартал 2010 года в сумме 112 766,91 руб., за 4 квартал 2010 года в сумме 264 954 руб., за 2 квартал 2011 года в сумме 144 329,61 руб., за 3 квартал 2011 года в сумме 10 789 руб. Заявитель утверждает, что все первичные документы, подтверждающие право налогоплательщика на применение налоговых вычетов, инспекции для проведения проверки были представлены. Кроме того, заявителем 12.12.2012 года были представлены уточненные налоговые декларации, однако они не были учтены при вынесении обжалуемого решения. Заявитель считает, что решение инспекции, датированное 06.12.2012 года, фактически изготовлено 24.12.2012 года, а 06.12.2012 года состоялось только рассмотрение результатов акта проверки и налоговому органу, по мнению инспекторов, было необходимо время для изучения и анализа дополнительно представленных налогоплательщиком документов. В связи с вынесением решения более поздней датой, налоговый орган должен был учесть право заявителя на налоговые вычеты по НДС по представленным заявителем 12.12.2012 года поквартальным уточненным налоговым декларациям за 2010 и 2011.

Налоговый орган, не оспаривая право заявителя на налоговые вычеты по НДС считает, что вычеты носят заявительный характер, о наличии вычета в налоговых декларациях не заявлено, а поэтому налоговый орган произвел доначисление НДС. Налоговый орган не возражает, что именно неприменение налоговых вычетов привело к доначислению недоимки по НДС в оспоренной заявителем сумме, начислению пени и привлечении к ответственности за неуплату НДС.

Суд первой инстанции посчитал, что нельзя признать правомерным отказ инспекции в применении налоговых вычетов сумм НДС, уплаченных заявителем при приобретении товаров (работ, услуг).

В соответствии с п.1 ст.172 Налогового кодекса РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав; вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Из вышеизложенных правовых норм следует, что для налогоплательщика право на применение налогового вычета по НДС при приобретении им товаров (работ, услуг) возникает при соблюдении следующих условий: товары, работы и услуги должны быть поставлены на учет, приобретены для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с гл.21 Налогового кодекса РФ, имеются счета-фактуры, соответствующие требованиям ст. 169 Кодекса.

При соблюдении названных требований Налогового кодекса РФ налогоплательщик вправе претендовать на получение налогового вычета при исчислении НДС.

По мнению суда первой инстанции, инспекция при определении в ходе выездной налоговой проверки размера недоимки по НДС допустила нарушение п.1 ст.173 Налогового кодекса РФ, выразившееся в отказе уменьшения исчисленной суммы налога на соответствующие налоговые вычеты при отсутствии спора относительно права предпринимателя на применение этих вычетов и их размера. У инспекции не было препятствий для определения действительного размера налоговой обязанности, поскольку сумма недоимки рассчитывалась в том числе на основании счетов-фактур, в которых были отражены суммы предъявленного продавцом товара налога. Как указано в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 1001/13 от 25 июня 2013 года, правовая позиция о необходимости определения в ходе выездной налоговой проверки действительного размера налоговой обязанности при переквалификации налоговым органом совершенных налогоплательщиком хозяйственных операций была сформулирована Президиумом ВАС РФ в постановлении от 06.07.2010 № 17152/09.

Суд первой инстанции полагает, что вывод налогового органа об отсутствии у предпринимателя Лоншаковой Е.В. права на налоговые вычеты по НДС ввиду их неотражения в налоговой декларации, не может быть признан верным. Действительно, спорные суммы налоговых вычетов налогоплательщиком в налоговых декларациях не заявлялись (были заявлены только в уточненных налоговых декларациях, представленных в инспекцию 12.12.2012 года), однако были отражены в первичной документации; документы, подтверждающие налоговые вычеты, а также книги покупок при проверке инспекции были представлены. Указанный факт налоговый орган не отрицает. Таким образом, неприменение налоговых вычетов, право на которые налоговым органом не оспаривается, привело к неправомерному доначислению заявителю недоимки по НДС в сумме 822 798,77 руб., в том числе: за 1 квартал 2010 года в сумме 289 959,25 руб., за 3 квартал 2010 года в сумме 112 766,91 руб., за 4 квартал 2010 года в сумме 264 954 руб., за 2 квартал 2011 года в сумме 144 329,61 руб., за 3 квартал 2011 года в сумме 10 789 руб., начислению пени по налогу в сумме 145 366,68 руб. и привлечению к налоговой ответственности по п.1 ст.122 Налогового кодекса РФ за неуплату НДС в виде штрафа в сумме 164 559,75 руб., а поэтому решение в этой части следует признать недействительным.

Апелляционный суд с данными выводами согласиться не может в связи со следующим.

Апелляционный суд полагает, что судом первой инстанции неправильно применена позиция Президиума ВАС РФ в его постановлении № 1001/13 от 25 июня 2013 года, поскольку, по мнению апелляционного суда, из указанного постановления следует, что при рассмотрении вопроса о возможности или невозможности учета незаявленных в декларации вычетов по НДС при проведении выездной проверки необходимо исходить из того, могли сам налогоплательщик заявить данные вычеты: если происходит переквалификаций правоотношений (например, перевод на иную систему налогообложения, признание операции подлежащей обложению НДС, когда сам налогоплательщик считал иначе), то есть налогоплательщик, имея иную точку зрения, объективно не мог декларировать вычеты по НДС, поскольку либо не считал себя плательщиком НДС, либо считал операции необлагаемыми НДС и т.п., то вычеты подлежат учету; а, если лицо является плательщиком НДС и просто не декларирует вычеты (в силу недостоверного учета, например), то применима позиция, изложенная в постановлении Президиума ВАС РФ от 26.04.2011 N 23/11 по делу N А09-6331/2009, согласно которой применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 Кодекса условий, а само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих, по его мнению, право на применение налоговых вычетов, без отражения (указания, заявления) суммы налоговых вычетов в налоговой декларации не является основанием для уменьшения подлежащего уплате в бюджет по итогам налогового периода налога на добавленную стоимость. Наличие документов, обуславливающих применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, не заменяет их декларирования.

Таким образом, апелляционный суд полагает, что налоговым органом правомерно произведены доначисления по НДС, а решение суда первой инстанции в данной части подлежит отмене.

При этом апелляционный суд поддерживает выводы суда первой инстанции о том, что доводы предпринимателя об изготовлении решения налогового органа позднее, чем указано, в том числе после подачи уточненных деклараций по НДС, не обоснованные.

Как правильно указывает суд первой инстанции, заявителем 12.12.2012 действительно представлены в налоговый орган уточненные налоговые декларации по НДС (поквартальные) за 2010 и 2011, с указанием вычетов по налогу. Суд считает неубедительными доводы заявителя о том, что обжалуемое решение было изготовлено позднее указанной в нем даты 06.12.2012 года, поскольку указанное утверждение заявителя носит предположительный характер, не подтверждается какими либо доказательствами.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции находит основания для частичного удовлетворения апелляционной жалобы по эпизоду, касающемуся НДС.

Суд апелляционной инстанции приходит к выводу наличии оснований для частичной отмены решения суда первой инстанции на основании ч.2 ст.270 АПК РФ.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

П О С Т А Н О В И Л:

Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 26 августа 2013 года по делу № А78-1488/2013 в части удовлетворения заявленных Индивидуальным предпринимателем Лоншаковой Еленой Викторовной требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по г.Чите от 06.12.2012 года № 16-15/40 в части привлечения к ответственности по п.1 ст.122 Налогового кодекса РФ за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 164 559,75 руб., начисления пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 145 366,68 руб., предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в сумме 822 798,77 руб., в том числе: за 1 квартал 2010 года в сумме 289 959,25 руб., за 3 квартал 2010 года в сумме 112 766,91 руб., за 4 квартал 2010 года в сумме 264 954 руб., за 2 квартал 2011 года в сумме 144 329,61 руб., за 3 квартал 2011 года в сумме 10 789 руб. – отменить, апелляционную жалобу в данной части удовлетворить.

В отмененной части принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

В остальной части решение Арбитражного суда Забайкальского края от 26 августа 2013 года по делу № А78-1488/2013 оставить без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение двух месяцев с даты принятия.

Председательствующий Е.О.Никифорюк

Судьи Э.В.Ткаченко

Е.В.Желтоухов