Гражданский кодекс часть 1

по заявлению Федерального казенного учреждения «Управление финансового обеспечения Министерства обороны Российской Федерации по Приморскому краю» (ИНН <***>, ОГРН <***>, дата государственной регистрации в качестве юридического лица 02.11.2011)

о признании незаконным представления Территориального управления Федеральной службы финансово-бюджетного надзора в Приморском крае (ИНН <***>, ОГРН <***>, дата государственной регистрации в качестве юридического лица 15.07.2004) о ненадлежащем исполнении бюджетного процесса от 31.10.2014 №20-03-09/4097 в части пунктов 1-2,

при участии:

от Федерального казенного учреждения «Управление финансового обеспечения Министерства обороны Российской Федерации по Приморскому краю»: представитель ФИО1 по доверенности от 31.12.2014 по 31.12.2015, паспорт,

от Территориального управления Федеральной службы финансово-бюджетного надзора в Приморском крае: представитель ФИО2 по доверенности от 12.01.2015 на три года, удостоверение; представитель ФИО3 по доверенности от 15.08.2013 на три года, удостоверение,

УСТАНОВИЛ:

Федеральное казенное учреждение "Управление финансового обеспечения Министерства обороны Российской Федерации по Приморскому краю" к (далее – заявитель, Управление, ФКУ «УФО МО РФ по Приморскому краю») обратилось в арбитражный суд с заявлением к Территориальному управлению Федеральной службы финансово-бюджетного надзора в Приморском крае (далее – ответчик, Территориальное управление) о признании незаконным представления о ненадлежащем исполнении бюджетного процесса от 31.10.2014 №20-03-09/4097 в части пунктов 1-2.

Решением суда от 20 апреля 2015 года требования Управления были удовлетворены. Признано недействительным представление Территориального управления Федеральной службы финансово-бюджетного надзора в Приморском крае от 31 октября 2014 года № 20-03-09/4097 в обжалуемой части.

Не согласившись с принятым решением, Территориальное управление Федеральной службы финансово-бюджетного надзора в Приморском крае обжаловало его в апелляционном порядке. Ссылаясь на федеральный закон от 06.12.2011 года № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», документы в области регулирования бухгалтерского (бюджетного) учета, заявитель жалобы настаивает, что в учете УФО МО РФ по Приморскому краю неправильно отражены факты хозяйственной жизни, что привело к завышению остатков нефинансовых активов и искажению реальной информации о финансовом положении.

Федеральное казенное учреждение "Управление финансового обеспечения Министерства обороны Российской Федерации по Приморскому краю" против доводов жалобы возражает, считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

Исследовав материалы дела, проверив в порядке, предусмотренном статьями 266, 268, 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской федерации, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции установил следующее.

Специалистами Территориального управления Федеральной службы финансово-бюджетного надзора в Приморском крае была проведена плановая выездная проверка правомерности использования средств федерального бюджета в отношении Федерального казенного учреждения «Управление финансового обеспечения Министерства обороны Российской Федерации по Приморскому краю» в части войсковой части 25030-3, результаты которой отражены в акте выездной проверки от 23.10.2014 года.

По итогам рассмотрения материалов проверки, письменных возражения на акт от 28.10.2014 № 543/3/6515, Территориальным Управлением Федеральной службы финансово-бюджетного надзора в Приморском крае было вынесено представление от 31.10.2014 №20-03-09, которым в отношении заявителя было вынесено требование в срок до 25.12.2014 рассмотреть информацию об указанных в представлении нарушениях нормативно-правовых актов, регулирующих бюджетные правонарушения и принять меры по их устранению, а также по устранению причин и условий таких нарушений.

Не согласившись с указанными предписанием в части пунктов 1, 2, посчитав их незаконными и нарушающими права и законные интересы, заявитель обратился в арбитражный суд с требованием о признании приведенных выше пунктов предписания незаконными.

Как следует из акта проверки и оспариваемого представления в части обжалуемых пунктов, специалистами контролирующего органа были выявлены, в том числе, следующие нарушения:

- нарушения в бюджетном (бухгалтерском) учете и отчетности в общей сумме 1 818 948, 72 руб. (в том числе: в балансе по состоянию на 01.01.2014 завышены остатки нематериальных активов на общую сумму 1 818 768,72 рублей (в результате несвоевременного списания материальных запасов на сумму 7 880 768, 72 рублей; в результате оприходования отгруженного имущества на балансовые счета Управления по войсковым частям, не состоящим на его финансовом обеспечении, на сумму 1 811 068, 72 рублей), в балансе по состоянию на 01.01.2014 не отражены незавершенные в финансовом году расчеты по безвозмездной передаче нефинансовых активов на общую сумму 1 811 068, 72 руб.).

Для разрешения настоящего спора оценке подлежат следующие обстоятельства, явившиеся основанием для вынесения предписания:

-несвоевременное отражение по бухгалтерскому учету списания материальных запасов (радиаторов) на сумму 7 880 рублей;

-неправильное отражение в бюджетном учете передачи имущества в порядке внутриведомственных расчетов на сумму 1 811 069 рублей.

По материалам проверки в войсковой части 25030-3 в 2013 году были выданы со склада и установлены (израсходованы на нужды учреждения) четыре радиатора, что подтверждается актом установки 4-х радиаторов от 28 ноября 2013 г., однако в учете и отчетности движение данных материальных запасов не было отражено в соответствующей отчетности 2013 года.

Как следует из материалов дела и пояснений Управления финансового обеспечения Министерства обороны Российской Федерации по Приморскому краю, данная операция по списанию четырех радиаторов отражена в журнале операций № 7 за октябрь 2014 года, что обусловлено представлением в ФКУ «УФО МО РФ по Приморскому краю» первичных документов (акт списания материальных запасов от 26.09.2014 №00002620 на списание четырех радиаторов на сумму 7 880,00 рублей, дефектная ведомость на техническое состояние объектов ОХ и ТС ПС от 18 ноября 2013 г. б/н, акт установки 4-х радиаторов от 28 ноября 2013 г., требование накладная от 28 ноября 2013 г. № 71/126 (форма по ОКУД № 03 15006) на выдачу 4-х радиаторов) только 9 октября 2014 года.

Суд первой инстанции, признавая отсутствие нарушений бюджетного учета при отражении списания четырех радиаторов в октябре 2014 года, исходил из того, что поскольку первичные документы были представлены в Управление финансового обеспечения в 2014 году, законных оснований производить записи в 2013 году не было, а значит не допущено и нарушений пункта 26 Инструкции от 06.12.2010 № 162н и соответственно пункта 16 Инструкция от 28.12.2010 № 191н при составлении бюджетной отчетности за 2013 год.

Однако, как считает суд апелляционной инстанции, отражение факта хозяйственной жизни в более поздние сроки, чем он имел место, по причине представления первичных документов в следующем отчетном периоде, не исключает вывода управления Федеральной службы финансово-бюджетного надзора в Приморском крае об ошибке, допущенной в бухгалтерском учете, что искажает реальное финансовое состояние организации.

Как правильно отметил суд, бухгалтерский учет ведется на основании первичных документов, которые служат подтверждением факта совершения той или иной хозяйственной операции. Соответственно, в отсутствие первичных документов (даже если операция реально осуществлена) никакие записи в учете не делаются. Более того, ситуация, когда хозяйственная операция была произведена, но первичный документ ни в момент ее совершения, ни после ее окончания так и не был составлен, является прямым нарушением законодательства о бухгалтерском учете в силу ч. 3 ст. 9 Федерального закона от 6 декабря 2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее - Закон N 402-ФЗ).

В целях же бухгалтерского учета фактом хозяйственной жизни являются сделка, событие, операция, которые оказывают или способны оказать влияние на финансовое положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств (п. 8 ст. 3 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете").

Согласно части 3 статьи 9 Закон N 402-ФЗ первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания. Лицо, ответственное за оформление факта хозяйственной жизни, обеспечивает своевременную передачу первичных учетных документов для регистрации содержащихся в них данных в регистрах бухгалтерского учета, а также достоверность этих данных.

В случае когда хозяйственная операция осуществлена, но документы по ней отсутствуют по причине того, что сотрудники организации своевременно их не составили, уместно говорить о недобросовестных действиях должностных лиц организации и надлежит расценивать в качестве ошибки, исправлять которую надлежит по правилам Положения по бухгалтерскому учету "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности",утвержденного Приказом Минфина России от 28.06.2010 N 63н, (далее-ПБУ 22/2010), поскольку недобросовестные действия должностных лиц организации (в нашем случае, несвоевременное составление первичного учетного документа) поименованы в п. 2 ПБУ 22/2010 в качестве причины возникновения ошибки.

Согласно п.2 ПБУ 22/2010 ошибкой признается неправильное отражение (неотражение) фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности.

Ошибка, когда хозяйственная операция, осуществленная в одном отчетном периоде, отражается в бухгалтерском учете и отчетности в следующем периоде, по своему содержанию относится к ошибкам в периоде отражения.

Ошибка предшествующего отчетного года, не являющаяся существенной, выявленная после даты подписания бухгалтерской отчетности за этот год, исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного года, в котором выявлена ошибка (п.14 ПБУ 22/2010), что и было сделано Управлением финансового обеспечения Министерства обороны Российской Федерации по Приморскому краю при получение соответствующих первичных документов.

Однако следует отметить, что надлежащее соблюдение порядка исправления выявленной ошибки, не опровергает вывод проверяющего органа о допущенной ошибке, повлекшей отражение недостоверной информации в учете и отчетности Управления финансового обеспечения на 01.01.2014 года (завышены остатки нефинансовых активов), на что обоснованно указано в обжалуемом представлении.

При подобающей организации документооборота требование о своевременном оформлении первичных учетных документов должно быть выполнено, тем более что в силу упомянутых ч. 3 ст. 9 Закона N 402-ФЗ и п. 15 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности обеспечивать своевременное и качественное оформление первичных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность сведений, отраженных в них, должны лица, обладающие соответствующими полномочиями.

Пунктом 19 Положения об Управлении финансового обеспечения, утвержденного Министром обороны в Российской Федерации 12.09.2011, закреплена обязанность УФО осуществлять контроль за ведением обслуживаемыми воинскими частями учета имущества и составлением отчетности; организации и ведению бюджетного учета имущества, обязательств и хозяйственных операций, состоящих на обслуживании воинских частей.

Таким образом, указание в обжалуемом представлении на выявленное нарушение в периоде отражения операции и необходимость принять меры по устранению причин и условий такого нарушения является правомерным.

Апелляционный суд отклоняет довод УФО о том, что проверяющим органом не доказан факт осуществления хозяйственной операции в 2013 году. Имеющиеся в деле документы, приложенные к справке формы 0504833 от 26.09.2014 по списанию с учета радиаторов, на основании которой отражена операция по списанию четырех радиаторов в 2014 году, в том числе акт установки 4-х радиаторов от 28.11.2013, опровергают данный довод. Других доказательств, что установка радиаторов была произведена в 2014 году, нет.

Суд критически относится к результатам инвентаризации по состоянию на 1 декабря 2013 и на 1 июня 2014 года (инвентаризационная опись № 00000439), по результатам которой не выявлены излишки и недостачи, поскольку в обоснование составленной справки формы 0504833 от 26.09.2014 приложен именно акт установки 4-х радиаторов от 28.11.2013, также подписанный комиссионно и подтверждающий установку радиаторов в кабинетах 6,9 здании 79 (штаб) и содержащий ходатайство о списании радиаторов с книг учета.

Сам по себе факт наличия в войсковой части противоречащих друг другу документов, а также отсутствие регистрации акта установки от 28.11.2013 г. в книге регистрации первичных учетных документов по движению нефинансовых активов (форма по ОКУД 6002213) в/ч 25030-3 свидетельствует о ненадлежащем контроле по организации документооборота.

При установленных обстоятельствах, коллегия считает выводы суда первой инстанции по описанному эпизоду ошибочными.

Оценивая вывод Территориального управления Федеральной службы финансово-бюджетного надзора в Приморском крае о неправильном отражении в бюджетном учете передачи имущества в порядке внутриведомственных расчетов на сумму 1 811 069 рублей, суд установил следующее.

На основании распоряжений (нарядов) Вещевой службы Восточного военного округа осуществлялась отправка вещевого имущества в войсковые части 59313-22 (Забайкальский край), 59313-12 (Хабаровский край), 25030-5 (Камчатский край).

Сам по себе факт отгрузки имущества, является фактом хозяйственной жизни, свидетельствующий о выбытии этого имущества, который должен быть отражен в учете на основании документов подтверждающих этот факт (акт комиссионной отгрузки, отгрузочные, транспортные документы и др.).

Поскольку бухгалтерский учет ведется посредством двойной записи на счетах бухгалтерского учета (часть 3 статьи 10 Закона «О бухгалтерском учете»), в соответствии с планом счетов (Приказ Минфина России от 01.12.2010 N 157н "Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению") выбытие материальных ценностей отражается по кредиту счетов 1.101.00 «Основные средства» и 1.105.00 «Материальные запасы» и дебиту счета 304.04 «Внутриведомственные расчеты», что изначально и было отражено учреждением по отгрузке в военную часть 59313-22.

В соответствии с пунктом 276 Инструкции 157н счет 30404 "Внутриведомственные расчеты" предназначен для учета расчетов между главным распорядителем, распорядителями и получателями бюджетных средств, находящимися в их ведении учреждений (главным администратором источников финансирования дефицита бюджета, администраторами источников финансирования дефицита бюджета; главным администратором доходов бюджета, администраторами доходов бюджета), также расчетов между головным учреждением и его обособленными структурными подразделениями (филиалами), а также между обособленными структурными подразделениями (филиалами) учреждения по поступлению и выбытию нефинансовых, финансовых активов и обязательств между ними.

Учет операций по счету ведется в соответствии с содержанием факта хозяйственной жизни (пункт 278 Инструкции 157н). В данном случае фактом хозяйственной жизни (расчетом) будет являться факт передачи (получения) нефинансовых активов. Получение и передача внутриведомственных расчетов оформляется на основании извещения (ф. 0504805).

В соответствии с Приказом Минфина России N 173н "Об утверждении форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными академиями наук, государственными (муниципальными) учреждениями, и Методических указаний по их применению" извещение формируется в двух экземплярах, по одному экземпляру для учреждения и обособленного подразделения (в данном случае воинских частей), участвующего в приемке-передаче объектов учета. Учреждение (обособленное подразделение), получившее извещение, заполняет его в своей части реквизитов и направляет второй экземпляр стороне, участвующей в расчетах. Заполненное извещение принимается к учету с отражением соответствующих бухгалтерских записей в регистрах бухгалтерского учета. Кроме того, к извещению прилагаются документы, подтверждающие факт приемки-передачи объектов учета (акты о приеме-передаче, описи, реестры, акты на недостачу и порчу ценностей или некомплектности предметов, выявленных при принятии ценностей, и т.п.).

Таким образом, извещения (ф. 0504805) являются первичным учетным документом, на основании которого отражаются расчеты (а не сам факт выбытия имущества).

Согласно пункту 109 инструкции N 162н (Приказ Минфина России от 06.12.2010 N 162н "Об утверждении Плана счетов бюджетного учета и Инструкции по его применению") в дебете соответствующих счетов аналитического учета счета 30404 "Внутриведомственные расчеты" отражается безвозмездная передача объектов нефинансовых активов в рамках движения объектов между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств, с корреспонденцией по кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 010000000 "Нефинансовые активы"; по закрытию финансового года суммы завершенных в финансовом году расчетов по безвозмездному поступлению (передаче) нефинансовых, финансовых активов (обязательств) отражаются с корреспонденцией по кредиту счета 040130000 "Финансовый результат прошлых отчетных периодов".

Поскольку извещение (ф. 0504805) является первичным учетным документом, на основании которого отражаются расчеты, только когда учреждение, передавшее объекты нефинансовых активов, получит заполненное получателем извещение, расчеты будут считаться завершенными.

Отсутствие соответствующего извещения не позволяет считать расчеты завершенными и остатки по незавершенным на конец года внутриведомственным расчетам списанию в конце года на счет "Финансовый результат прошлых отчетных периодов" не подлежат и следовательно переносятся на следующий год.

Однако, как следует из материалов дела, Управление финансового обеспечения Министерства обороны Российской Федерации по Приморскому краю в виду неполучения от воинских частей на конец года заполненных извещений (ф. 0504805), сторнировало в конце 2013 года операции по списанию имущества, проведенные по дебету счета 030404000 "Внутриведомственные расчеты" и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 010000000 "Нефинансовые активы" на сумму 1 811,069 тыс. рублей (по в/ч 59313-22) и восстановило имущество на счетах 101.00 «Основные средства» и 105.00 «Материальные запасы», в то время как фактического возврата имущества в 2013 году войсковыми частями-получателями не производилось.

Кроме того, операции по отгрузке вещевого имущества в войсковые части 59313-12 (Хабаровский край), 25030-5 (Камчатский край) вообще не отражались в учете учреждения в части имущества, получение которого не подтверждено соответствующими воинскими частями.

Таким образом, фактически отгруженное имущество продолжает числиться на счетах учреждения 101.00 «Основные средства» и 105.00 «Материальные запасы», а не отражено по счету 304.04 «Внутриведомственные расчеты», что противоречит нормативным документам по бухгалтерскому учету и ведет к искажению объективных данных. На выявленное нарушение обоснованно было указано в обжалуемом представлении Территориального управления Федеральной службы финансово-бюджетного надзора в Приморском крае.

С учетом описанных норм бухгалтерского (бюджетного) учета, апелляционный суд отклоняет довод Управления финансового обеспечения Министерства обороны Российской Федерации по Приморскому краю о том, что операция по отгрузке имущества может быть отражена только на основании извещения (ф. 0504805), подписанного грузополучателем.

Как уже отмечал апелляционный суд, извещение (ф. 0504805) является документом, подтверждающим получение и передачу внутриведомственных расчетов. В соответствии с указанным учетным документом отражаются соответствующие операции по счетам аналитического учета счета 30404 "Внутриведомственные расчеты" и никак не могут отражаться операции по выбытию имущества на счетах 101.00 «Основные средства» и 105.00 «Материальные запасы».

В обоснование своей позиции по отражению операций по отгрузке имущества войсковым частям и внутриведомственным расчетам Управление финансового обеспечения Министерства обороны Российской Федерации по Приморскому краю ссылается также на указание Врио директора Департамента финансового обеспечения Министерства обороны Российской Федерации от 24 января 2014 г. № 184/7/46, которым доведены до соответствующих учреждений Методические указания по составлению и представлению годовой бюджетной и бухгалтерской отчетности за 2013 год. В соответствии с данными указаниями (п.2.2.9) «наличие остатков в Балансе (ф.0503130) по строке 534 и по строке 140 не допускается» (примечание: по строке 534 в Балансе (ф.0503130) должен отражаться остаток по счету 30404000 "Внутриведомственные расчеты").

Коллегия считает, что данные Методические указания не устанавливают какие либо особенности отражения по учету передачи имущества в порядке внутриведомственных расчетов для учреждений Министерства обороны. Указание о том, что не допускается незавершенных внутриведомственных расчетов в части передачи имущества между военными учреждениями, следует расценивать как необходимость принятия всех мер по получению от воинских частей, участвующих в приемке-передаче объектов учета, всех необходимых документов (извещение (ф. 0504805)) по отгрузке-приемке текущего финансового года до окончания соответствующего отчетного периода.

Таким образом, при установленных судом обстоятельствах, апелляционный суд считает, что решение суда первой инстанции подлежит отмене, а в удовлетворении требований Федерального казенного учреждение "Управление финансового обеспечения Министерства обороны Российской Федерации по Приморскому краю" следует отказать.

Руководствуясь статьями 258, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Приморского края от 20.04.2015 по делу №А51-32508/2014 отменить.

В удовлетворении требований Федерального казенного учреждение "Управление финансового обеспечения Министерства обороны Российской Федерации по Приморскому краю" о признании незаконным представления Территориального управления Федеральной службы финансово-бюджетного надзора в Приморском крае о ненадлежащем исполнении бюджетного процесса от 31.10.2014 №20-03-09/4097 в части пунктов 1-2 отказать.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Приморского края в течение двух месяцев.

Председательствующий

Е.Л. Сидорович

Судьи

А.В. Пяткова

В.В. Рубанова