Гражданский кодекс часть 1

от Управления Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю: ФИО3 представителя по доверенности от 09.01.2019 № 05-22/00011 (сроком по 31.12.2019);

от инспекции Федеральной налоговой службы по городу Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края: ФИО4 представителя по доверенности от 12.07.2019 № 24/013225 (сроком на три года); ФИО3 представителя по доверенности от 29.12.2018 № 04-28/024305 (сроком по 31.12.2019);

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Хабаровскому краю: ФИО3 представителя по доверенности от 29.12.2018 № 04-31/020431 (сроком по 31.12.2019);

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя ФИО1

на решение от 13.02.2019

по делу № А73-12006/2018

Арбитражного суда Хабаровского края

принятое судьей Леоновым Д.В.

по заявлению индивидуального предпринимателя ФИО1

кИнспекции Федеральной налоговой службы по городу Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края

к Управлению Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю

о признании недействительными решений

третье лицо: Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 6 по Хабаровскому краю

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель ФИО1 (далее – заявитель, ИП ФИО1, предприниматель, индивидуальный предприниматель; налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Хабаровского края с заявлением о признании недействительными решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края (далее – ИФНС России по городу Комсомольску-на-Амуре; инспекция, налоговый орган) от 30.03.2018 № 15-18/005646 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» и решения Управления Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю (далее – УФНС России по Хабаровскому краю; Управление) 06.07.2018 № 13-09/231/11475@ по результатам рассмотрения апелляционной жалобы.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 6 по Хабаровскому краю (далее – Межрайонная ИФНС России № 6 по Хабаровскому краю; межрайонная инспекция).

Решением суда от 13.02.2019: требования индивидуального предпринимателя удовлетворены частично – решение инспекции 30.03.2018 № 15-18/005646 признано недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее – НДС) в сумме 210792,96 руб., пеней, соответствующих данной сумме налога и штрафа по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ); отказано в удовлетворении требований предпринимателя в остальной части; с инспекции в пользу предпринимателя взыскано 300 руб. в возмещение судебных расходов по уплате государственной пошлины.

Суд установил, что: налоговый орган при расчете налоговой базы по НДС, неправомерно применил расчетный метод, исходя из ставки 18/118 ко всей выручке, при том, что сумма реализации включает в себя, в том числе стоимость товара, облагаемого по ставке 10% (предприниматель осуществлял приобретение и реализацию товара, облагаемого как по ставке 18%, так и по ставке 10%); предприниматель необоснованно применял систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (далее – ЕНВД)- специальный налоговый режим, так как фактически осуществлял не розничную, а оптовую торговлю.

Не согласившись с принятым судебным актом, индивидуальный предприниматель обратился в Шестой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требований заявителя, принять новый судебный акт об удовлетворении заявления предпринимателя.

Заявитель жалобы утверждает, в том числе следующее: неверен вывод суда об отсутствии ведения предпринимателемв проверяемом периоде розничной торговли (к данному виду деятельности не относится реализация товаров по образцам и каталогам вне стационарной торговой сети), так как, в рассматриваемом случае, ИП ФИО1 осуществляет розничную деятельность в стационарной торговой сети; судом неверно установлены фактически обстоятельства, касаемые технического паспорта от 01.03.2014 на здание по адресу: <...> и не дана критическая оценка протоколу от 14.07.2017 осмотра территорий, помещений, документов, предметов; судом искажены показания свидетелей (ФИО5, ФИО6, ФИО7, ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11), в пользу доводов налогового органа, кроме того, не учтено то обстоятельство, что допрос свидетелей в период действия приостановления проведения налоговой проверки предпринимателя, неправомерен (п. 9 статьи 89 НК РФ); суд отказал в удовлетворении ходатайства заявителя о вызове свидетелей, тем самым не устранив противоречия в доказательствах; в связи с недоказанностью нельзя согласиться с выводами суда о получении предпринимателем необоснованной налоговой выгоды в результате умышленных действий, направленных на имитацию осуществления розничной торговли с целью применения специального налогового режима в виде ЕНВД, при отсутствии условий для возможности осуществления розничной торговли с заявленными показателями (анализ правоотношений ИП ФИО1 с ИП ФИО12 -ООО «Татэм»); суд, по мнению предпринимателя, переписал содержание акта и решения налогового органа, не давая самостоятельную оценку изложенным в них доводам (в том числе, относительно размера розничных цен); вывод налогового органа об отсутствии у налогоплательщика очередей, не является достаточным доводом для опровержения розничных цен; вывод налогового органа о сопоставимости розничных и оптовых продаж на основании неких «усредненных показателей розничной торговли (среднего чека), не обоснован, так как отсутствует такой сравнительный показатель, как количество единиц товара; право выбора системы налогообложения является прерогативой, исключительно, налогоплательщика, и учитывая особенности системы налогообложения в виде ЕНВД, деятельность ИП ФИО1 отвечает требованиям розничной торговли для целей применения ЕНВД, поскольку в используемом предпринимателем торговом помещении осуществляется весь спектр услуг, входящих в понятие «розничная торговля» - демонстрация товаров с ценниками, выбор товара, прием денежных средств, выбор товара и его передача; налоговый орган должен был отразить в акте проверки, рассчитанные им как доходы, так и расходы налогоплательщика за каждый рабочий день по каждой единице товара, со ссылкой на первичные документы, чего сделано не было; в обоснование расходов на приобретение товаров для реализации в розницу налогоплательщиком представлены первичные документы о приобретении товаров и транспортных услуг, но содержание этих документов не было учтено налоговым органом, и тем самым необоснованно не приняты расходы, уменьшающие налоговую базу по НДФЛ; характеристики наименований товаров в Книге учета доходов и расходов, представленные налогоплательщиком, соответствуют пункту 4 Порядка, утвержденного Приказом Минфина России и МНС России от 13.08.2002 № 86н/БГ-3-04/430; налоговым органом неверно определены (не обоснованы) налоговые вычеты по НДС, налоговая база по НДФЛ, налоговые вычеты по НДФЛ, а также не были представлены заявителю протоколы расчета пени; налоговый орган произвел расчет налоговой базы по НДС с применением расчетного метода с нарушением пункта 4 статьи 164 НК РФ, и без применения налоговой ставки 10% в нарушение пункта 2 статьи 164 НК РФ; признавая недействительным решение налогового органа в части доначисления НДС в сумме 210792,96 руб., суд не отразил размеры пени и штрафа, признанные недействительными, в нарушение требований Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации; суд необоснованно отклонил доводы заявителя о том, что при вынесении решения, налоговым органом не учтены сроки давности привлечения к налоговой ответственности, в результате чего налоговым органом неверно исчислены пени по НДС в размере 38646,55 руб., также недопустимо взыскание недоимки в сумме 810306 руб. и привлечение к ответственности за недоимку по налогам, обязанность по уплате которых возникла до 30 марта 2015 года; суд не учел представленное налогоплательщиком 10.09.2018 уточнение к заявлению; согласно материалов налоговой проверки, проводимой ранее в отношении налогоплательщика (акт выездной налоговой проверки от 28.07.2004 № 4343), нарушения применения ЕНВД последним не установлены, хотя розничная торговля осуществлялась теми же товарами, в том же помещении по ул. Павловского, 16 в городе Комсомольске-на-Амуре, предприниматель же, в настоящем случае, в период осуществления деятельности в 2014-2016 гг., действовал аналогично предыдущему периоду времени, обоснованно полагая, что его действия правомерны.

Вместе с жалобой в суд поступили, в том числе экземпляры дополнительных документов (перечислены в приложении к жалобе).

В представленных в суд отзывах УФНС России по Хабаровскому краю и Межрайонная ИФНС России № 6 по Хабаровскому краю, указанные лица, участвующие в деле отклоняют доводы апелляционной жалобы, просят оставить ее без удовлетворения, решение суда первой инстанции – без изменения.

В представленном в суд отзыве ИФНС России по городу Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края считает обжалуемое решение суда первой инстанции обоснованным нормами материального и процессуального права и принятым на основе полностью исследованных обстоятельств, имеющих значение для дела.

В судебном заседании представитель предпринимателя поддержала доводы апелляционной жалобы в полном объеме, просит суд обратить внимание на документальные доказательства, имеющиеся, в том числе на л. д. 50-55 том 35, л. <...>, 77-81, 19-32, 86-90, 101-104 том 27, л. д. 24 том 19, л. <...> том 4, просит отменить решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении заявления предпринимателя, и принять по делу новый судебный акт о признании незаконным решения инспекции, поддержала ранее заявленное ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных документов, приложенных к апелляционной жалобе (экземпляры техпаспорта на здание по адресу: <...> от 01.03.2014, акта выездной налоговой проверки ИП ФИО1 № 4343 от 28.07.2004),с пояснением о том, что данные документы удалось найти после вынесения решения суда первой инстанции, на вопрос суда заявлялось ли налогоплательщиком ходатайство о переносе судебного заседания (об отложении рассмотрения дела в суде первой инстанции), в связи с необходимостью представления таких доказательств, ответила отрицательно.

Представители налоговых органов в судебном заседании не согласны с доводами апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в отзывах, просят решение суда первой инстанции оставить без изменения, жалобу – без удовлетворения, не возражали против проверки законности и обоснованности судебного акта только в обжалуемой части.

Рассмотрев ходатайство заявителя жалобы о приобщении дополнительных документов к материалам дела, арбитражный суд апелляционной инстанции, руководствуясь статьей 159, частью 2 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), не установил уважительных причин, обосновывающих невозможность представления таких документов в суд первой инстанции, в связи с чем, отклоняет такое ходатайство, а приложенные к жалобе дополнительные документальные доказательства определил – вернуть заявителю вместе с сопроводительным письмом.

Арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения суда первой инстанции только в обжалуемой части в соответствии с частью 5 статьи 268 АПК РФ.

Заслушав представителей лиц, участвующих в деле, исследовав материалы дела, проверив доводы апелляционной жалобы и отзывов на нее, Шестой арбитражный апелляционный суд установил следующее.

Как следует из материалов дела, на основании решения инспекции от 26.06.2017 № 14-24/109 «О проведении выездной налоговой проверки» налоговым органом проведена выездная налоговая проверка ИП ФИО1 по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) НДФЛ (агент), ЕНВД для отдельных видов деятельности, НДС, НДФЛ, полученных от осуществления предпринимательской деятельности за период с 01.01.2014 по 31.12.2016, в ходе которой установлено необоснованное

применение предпринимателем системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, из-за осуществления им не розничной торговли в магазине или павильоне, а в месте, не предназначенном для осуществления торговли, являющемся в целях применения единого налога на вмененный доход объектом нестационарной торговой сети (предприниматель фактически осуществлял не розничную торговлю, а оптовая, в связи с чем, он необоснованно применял специальный налоговый режим).

Указанные обстоятельства отражены в акте налоговой проверки от

19.02.2018 № 15-18/01382дсп.

По результатам рассмотрения акта и материалов проверки инспекцией вынесено решение от 30.03.2018 № 15-18/005646 о привлечении ИП ФИО1 к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым: предприниматель привлечен к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ в виде штрафов в сумме 776348 руб. за не уплату НДС в результате занижения налоговой базы и в сумме 1106412 руб. за не уплату НДФЛ в результате занижения налоговой базы; предпринимателю также доначислены и предложены к уплате недоимка по НДС в сумме 2617185 руб., НДФЛ в сумме 2766031 руб., пени в размере 704728 руб. по НДС и в размере 535188 руб. – по НДФЛ.; ему предложено уменьшить ЕНВД, исчисленный в завышенных размерах в сумме 260148 руб.

Не согласившись с указанным решением инспекции, предприниматель обжаловал его в апелляционном порядке в Управление ФНС России по Хабаровскому краю, которое решением от 06.07.2018 № 13-09/14475@ оставило апелляционную жалобу предпринимателя без удовлетворения.

Не согласившись с решением инспекции и решением Управления, предприниматель обратился в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

В силу подпунктов 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД может применяться, в том числе в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли и розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

Согласно абзацу 12 статьи 346.27 НК РФ розничная торговля - предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

К данному виду предпринимательской деятельности не относится реализация товаров по образцам и каталогам вне стационарной торговой сети.

В рассматриваемой ситуации, для подтверждения права предпринимателя на применение ЕНВД необходимо установить, что вся совокупность услуг непосредственно осуществлялась через объект стационарной торговой сети.

В силу абзацев 14, 26, 27, 22 и 24 статьи 346.27 НК РФ стационарная торговая сеть, имеющая торговые залы, - торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях и строениях (их частях), имеющих оснащенные специальным оборудованием обособленные помещения, предназначенные для ведения розничной торговли и обслуживания покупателей; к данной категории торговых объектов относятся магазины и павильоны; магазин - специально оборудованное здание (его часть), предназначенное для продажи товаров и оказания услуг покупателям и обеспеченное торговыми, подсобными, административно-бытовыми помещениями, а также помещениями для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже; павильоном признается строение, имеющее торговый зал и рассчитанное на одно или несколько рабочих мест; под площадью торгового зала понимается часть магазина, павильона (открытой площадки), занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей. К площади торгового зала относится также арендуемая часть площади торгового зала; площадь подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание покупателей, не относится к площади торгового зала; площадь торгового зала определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов; функциональное предназначение зданий (сооружений) определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов, к которым согласно абзацу 24 статьи 346.27 НК РФ относятся любые имеющиеся у организации или индивидуального предпринимателя документы на объект стационарной торговой сети (организации общественного питания), содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию, подтверждающую право пользования данным объектом (договор купли- продажи нежилого помещения, технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) нежилого помещения или его части (частей), разрешение на право обслуживания посетителей на открытой площадке и другие документы).

Как установлено судом, в проверяемом периоде ИП ФИО1 являлся дистрибьютором продукции ООО «Кока-Кола Эйч Би Си Евразия» (напитки в ассортименте: «Coca Cola» (все вкусы), «Sprite» (все вкусы), «Fanta» «BonAcua» (все вкусы), и для осуществления розничной торговли предприниматель по договорам аренды от 01.09.2013 № 17/13-14 и от 01.01.2016 № 3/16 арендовал у ООО «Торговый дом «Гранд» часть нежилого помещения (площадью 22.8 кв. м. в 2014-2015 годах, 27,55 кв. м. – в 2016 г.) поименованного в договоре аренды как торговый зал, расположенного по адресу: <...>.

Вместе с тем, по данным кадастрового учета, земельный участок с кадастровым номером 27:22:0011301:619, расположенный по вышеуказанному адресу и зарегистрированный 23.03.2010 за ООО «Торговый дом «Гранд», предназначен для размещения объектов промышленности (административно- бытового корпуса, цеха железобетонных изделий, цеха мельничного); исходя из техническому паспорту по состоянию на 30.08.2012, представленному к вышеуказанным договорам аренды, арендованное ИП ФИО1 помещение расположено в здании административно – бытового корпуса по адресу: <...>, то есть назначение и вид использования здания – административно- бытовой корпус.

Из экспликации к поэтажному плану здания административно-бытового корпуса не усматривается наличие в нем торговых залов, а назначение арендованного заявителем помещения указано как кабинет.

В ходе осмотра территории и помещений ООО «Торговый дом «Гранд», используемых налогоплательщиком для извлечения дохода, установлено, что

внутри административного здания на первом этаже имеется вывеска «Торговый зал», указан режим работы ИП ФИО13 и ИП ФИО1; в помещении торгового зала расположены рабочие места операторов, оборудованные компьютерами, окно кассира-операциониста, а также две стеклянные витрины, в одной из которых размещены напитки в бутылках, представленные в единичном экземпляре; согласно информации для потребителей, размещенной на нижней полке витрины, следует, что деятельность по реализации представленного на витрине товара осуществляется ИП ФИО13; вход в «торговый зал» осуществляется через центральный вход административного здания; вывески ИП ФИО14 на территории и непосредственно здании отсутствуют.

Из свидетельских показаний коммерческого директора ФИО15, операторов торгового зала ФИО16, ФИО17, кассира ФИО5, товароведа ФИО18, кладовщиков ФИО19, ФИО20, ФИО21, логиста ФИО13, менеджеров по управлению и развитию рынка ФИО6, ФИО7, ФИО22, ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11, ФИО23, грузчика-экспедитора ФИО24, охранников «ЧОО «Кобра» ФИО25, ФИО26 усматривается, что в проверяемом периоде в торговом зале находились рабочие места операторов (оборудованные стойкой, компьютерами и принтерами), имелось окно в помещение кассира, сейф, а также размещалась стеклянная витрина с образцами (по одной бутылке) всего ассортимента товаров (напитков «Кока-Кола», «Фанта», «Спрайт» и др.) ИП ФИО1; каждый образец товара имел ценник; прилавков и иного торгового оборудования не имелось; в этом помещении операторы торгового зала выписывали товарные накладные, счета-фактуры, приходные кассовые ордера для оптовых покупателей; в торговом зале частным лицам, с которыми не были заключены договоры поставки, выписывались товарные чеки и складские накладные, в которых отражался перечень товаров, их цена и количество; покупатель оплачивал товар в кассе, кассир пробивал чек по первому отделу (розница) и ставил штамп «Оплачено» на складской накладной - далее оператор торгового зала связывался с кладовщиком по телефону и диктовал наименование и количество товаров, которое необходимо принести в торговый зал, либо лично относил накладную на склад; товары для частных лиц отгружались со склада и доставлялись грузчиками в торговый зал административного здания или за ворота склада.

Из свидетельских показаний бывшего работника (торгового агента) ООО «Кадровое агентство «Гранд-Сервис» ФИО10 (протокол допроса от 11.08.2017) следует, что он покупал товары у ИП ФИО1 как частное лицо по образцам, выставленным в торговом зале; при этом оператор торгового зала выписывал ему товарный чек и накладную, затем он оплачивал товар в кассе, получал кассовый чек, выходил из центрального входа административного здания, где расположен торговый зал и шел на склад, на складе он отдавал накладную кладовщику и грузчик загружал упаковки товаров в его автомобиль.

По показаниям старшего оператора торгового зала ФИО27 (протокол допроса от 13.07.2017) единый склад оптовой и розничной торговли находился в другом здании с отдельным входом; напрямую попасть из торгового зала в складское посещение невозможно, поскольку для этого нужно выйти из центрального входа здания, где расположен торговый зал и зайти через отдельный вход на складе.

Однако, в ходе осмотра помещений, используемых налогоплательщиком для осуществления предпринимательской деятельности (протокол осмотра от 14.07.2017) выявлено, что из административного здания имеется выход в складские помещения, используемые для хранения товара, реализуемого в розницу (склад розничной торговли); В здании склада имеется металлическая перегородка из сетки рабица, разделяющая склад на две зоны.

Из свидетельских показаний кладовщиков ФИО19 (протокол допроса от 23.08.2017) и ФИО28 (протокол допроса от 10.08.2017) следует, что территория склада фактически не разделялась на склад розничной и склад оптовой торговли; сетчатая перегородка в здании склада имелась, но товар между стеной склада, примыкающей к административному зданию и сетчатой перегородкой (зона склада розничной торговли) не находился, поскольку это была неохраняемая часть склада; данная территория использовалась для въезда грузовых автомобилей и выгрузки товаров поставщиков на склад, который размещался за сетчатой перегородкой –

таким образом, товары розничным покупателям фактически отпускались с оптового склада, расположенного в другом здании.

Из свидетельских показаний также следует, что торговый зал работал с понедельника по пятницу с 08-00 до 17-00 час., выходными днями являлись суббота и воскресенье; вывесок, баннеров, рекламных щитов, информирующих потенциальных покупателей о ведении розничной торговли минеральными водами и напитками ИП ФИО1 по адресу ул. Павловского, 16 при входе на территорию, где расположено административное здание ООО «ТД «Гранд», а также непосредственно на административном здании в проверяемый период не имелось.

С учетом указанных обстоятельств, суд первой инстанции верно признал обоснованными выводы налогового органа о том, что арендованное ИП ФИО1 для розничной торговли помещение (торговый зал), расположенное в административно-бытовом корпусе, фактически являлось офисным, в котором оформлялись документы, связанные с оптовой торговлей, а также эпизодически осуществлялась реализация товаров по образцам, выставленным в стеклянных витринах, то есть предприниматель осуществлял реализацию товаров по образцам вне стационарной торговой сети, в отношении которой не может быть применен специальный налоговый режим в виде ЕНВД.

Кроме того, инспекцией в ходе проверки также установлены обстоятельства, свидетельствующие о получении ИП ФИО1 необоснованной налоговой выгоды в результате умышленных действий, направленных на имитацию осуществления розничной торговли с целью применения специальногоналогового режима в виде ЕНВД, при отсутствии условий для возможностиосуществления розничной торговли с заявленными показателями: в ходе сравнительного анализа показателей выручки от реализациитоваров, осуществляемой в рамках специального и общеустановленногоналоговых режимов определено, что заявленная предпринимателем выручка отрозничной торговли, в отношении которой исчислялся ЕНВД исходя изплощади торгового зала (28 кв. м.) составляла в проверяемом периоде: 2014 год– более 48 млн. руб.; 2015 года – более 45 млн. руб.; 2016 год – более 28 млн.руб., что в процентом соотношении от оптового товарооборота составляло от38,1% до 54,2%; при этом оптовые поставки осуществлялись предпринимателем более200 оптовым покупателям, находящимся на территории города Комсомольска-на-Амуре, города Амурска, Комсомольского и Солнечного районов, и осуществляющимдеятельность по розничной торговле.

При сравнительном анализе розничного товарооборота, количества торговых объектов и площади торговых залов ИП ФИО1 с аналогичными показателями ИП ФИО29 и ООО «Сага», осуществляющих деятельность по розничной продаже однородных товаров, выявлено значительное превышение товарооборота ИП ФИО1 при отсутствии какой-либо зависимости выручки от количеств и размера физических показателей, характеризующих вид предпринимательской деятельности (количество торговых объектов и площадь торговых залов), то есть выручка ИП ФИО1 от розничной продажи напитков, осуществляемая им в помещении площадью 28 кв. м., находящимся в административно-бытовом корпусе, в десятки раз превышала выручку хозяйствующих субъектов, осуществляющих розничную продажу аналогичной продукции в нескольких торговых точках, общая площадь которых значительно превышала площадь помещения ИП ФИО1, а именно: за 2014 год выручка от розничной продажи напитков ИП ФИО1 составила 48,4 млн. руб., тогда как выручка ИП ФИО29, осуществляющей деятельность в трех торговых точках площадью 3217 кв. м. за данный период составила 0,8 млн. руб., а выручка ООО «Сага» (8 торговых точек, площадь 897 кв. м.) составила 1,9 млн. руб.; за 2015 год выручка ИП ФИО1 составила 45,2 млн. руб., ИП ФИО29 – 1,2 млн. руб., ООО «Сага» - 2,9 млн. руб.; за 2016 год выручка ИП ФИО1 составила 28,5 млн. руб., ИП ФИО29 – 1 млн. руб., ООО «Сага» - 2,4 млн. руб.

Но, из свидетельских показаний кладовщика ФИО19 (протокол допроса от 23.08.2017 № 277) следует, что отгрузка товара частным лицам по складским накладным осуществлялась в единичных случаях; как правило частные лица один раз в день, либо через день приезжали за товаром на собственность легковом транспорте; очередей не было.

Эти показания согласуются с показаниями кладовщика ФИО28 (протокол допроса от 10.08.2017 № 251), которая пояснила, что количество розничных покупателей за день всегда было разным, не более 20 чел., но иногда никого не было; очередей не было.

Свидетели ФИО26 и ФИО25, являвшиеся работниками ООО «ЧОО «Кобра», которое на основании договора, осуществляло охрану объекта, расположенного по ул. Павловского, 16, в ходе допроса 25.08.2017 и 31.08.2017 пояснили, что они осуществляли охрану объектов ООО «ТД «Гранд», расположенных по ул. Павловская, 16, а именно обеспечивали охрану помещения кассы в дневное время и присутствовали при инкассации денежных средств; в торговом зале находились операторы торгового зала; очередей у окна кассира никогда не было; иногда приезжали частные лица (1-5 человек в день, либо за день вообще никого не было) на своем транспорте, которые покупали товары в основном упаковками; цены на товар были значительно дешевле, чем в розничных точках.

Инспекцией на основании приходных кассовых ордеров и Z-отчетов проведено сравнение суммы среднего чека, пробитого по первому отделу (ЕНВД), с суммой среднего чека, пробитого по второму отделу (ОСНО) и установлена сопоставимость сумм; при этом, среднее количество чеков, пробитых по первому отделу (ЕНВД), составило: в 2014 году – 41 шт.; в 2015 году – 40 шт.; в 2016 году – 26 шт., т.е. среднее количество чеков, не соответствует количеству розничных покупателей, обслуживаемых в арендуемом ИП ФИО1 помещении.

Выше установленные обстоятельства свидетельствуют об отсутствии постоянного присутствия (потока) населения и очередей из покупателей в торговом зале и на прилегающей территории, с учетом места расположения административного здания, и указывают о невозможности осуществления предпринимателем ФИО1 розничной торговли в объеме, заявленном налогоплательщиком.

А об имитации ИП ФИО1 розничной торговли свидетельствует

следующее: в рамках проверки налоговым органом у субъектов розничной торговли на территории города Комсомольска-на-Амуре, города Амурска, поселка Солнечный были истребованы документы, касающиеся взаимоотношений с ИП ФИО1, из которых установлено, что например между ИП ФИО1 (продавец) и ООО «Татэм» (покупатель) был заключен договор розничной купли-продажи № 316 без даты, по условиям которого продавец обязуется передать в собственность покупателя товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного пользования, не связанного с предпринимательской деятельностью; учредителем и руководителем ООО «Татэм» являлась ФИО30; с апреля 2016 года было принято решение о прекращении деятельности ООО «Татэм» и переводе торговых точек на ИП ФИО30; договор, заключенный с ООО «Татэм» не переоформлялся; в период осуществления деятельности ООО «Татэм» находилось на системе налогообложения ЕНВД и УСНО; с 2014 по декабрь 2016 года в торговых точках, расположенных по адресам: ул. Ленина, 34, 38 на постоянной основе осуществлялась реализация напитков: «Кока-кола», «Фанта», «Спрайт», «Швеппс», поставщиком которых являлся ИП ФИО1; поставка товаров осуществлялась упаковками в течение 1-2 дней после направления заказа поставщику; заказы направлялись через торговых представителей ИП ФИО1, которые еженедельно посещали торговую точку; доставка входила в стоимость товаров и осуществлялась автомобильным транспортном поставщика; оплата товара осуществлялась наличными в торговой точке при получении товара от экспедиторов поставщика - указанная информация подтверждена и продавцами ФИО31 и ФИО32, работающими в торговых точках ИП ФИО30 (протоколы допроса от 21.09.2017 и от 20.09.2017).

То есть, налогоплательщик, выступая в долговременные взаимоотношения с контрагентами, заключал с ними не договоры поставки, а письменные договоры розничной купли-продажи, что было направлено на имитацию розничной торговли с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Таким образом, налоговый орган, установив: невозможность реального осуществления розничной торговли в объемах, указанных налогоплательщиком, с учетом времени, достаточного для выполнения рассматриваемых операций; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу низкой пешеходной доступности объекта розничной торговли, находящегося в административном здании, расположенном вдали от жилой застройки, отсутствия наружной рекламы, рекламы в СМИ, печатных изданиях, отсутствия вывесок; отсутствия постоянного и значительного объема покупателей; оформление на одну и ту же сумму товарного чека розничному покупателю и доверенности на получение денежных средств от лица, осуществляющего предпринимательскую деятельность; заключение письменных договоров розничной купли-продажи, которые по своему содержанию соответствуют договорам поставки, взаимоотношения сторон по которым носят не разовый, а длительный характер, сделал верный вывод, поддержанный судом первой инстанции, о наличии в действиях ИП ФИО1 умысла на получение необоснованной налоговой выгоды путем имитации деятельности по розничной торговле и необоснованного применения специального режима налогообложения в виде ЕНВД.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ операции по

реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации признаются объектом налогообложения НДС.

Согласно пункту 2 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных право определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

В соответствии с пунктом 4 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденного Приказом Минфина России от 15.10.2009 № 104н, Приказом ФНС России от 29.10.2014 № ММВ-7- 3/558@, декларация составляется на основании книг продаж, книг покупок и данных регистров бухгалтерского учета налогоплательщика (налогового агента), а в случаях, установленных Кодексом, - на основании данных регистров налогового учета налогоплательщика (налогового агента).

В ходе налоговой проверки инспекцией установлено, что предприниматель осуществлял операции по приходу наличных денежных средств (выручки) с применением ККМ, показания которых отражал в книге кассира-операциониста, и что по первому отделу пробивалась выручка по розничной торговле, а по второму отделу – выручка по оптовой торговле; по первичным документам, содержащим данные о выручке от розничной торговли и оптовой торговли налоговым органом определена выручка по первому отделу (ЕНВД) за каждый месяц проверяемого периода, которая составила: за 2014 год – 48407326 руб.; за 2015 год – 45187982 руб.; за 2016 год– 28462256 руб.; сведения о выручке поквартально отражены таблице 3 (приложение № 1 к акту проверки); в результате анализа книг покупок, регистра учета товаров, приобретенных для оптовой торговли, счетов-фактур определено ведение налогоплательщиком раздельного учета сумм налога по приобретенным товарам, используемым для осуществления как облагаемых НДС, так и не подлежащих обложению НДС операциям, а также включением суммы НДС, предъявленного продавцами в стоимость товаров для осуществления розничной торговли, то есть формирование розничной цены товаров производилось с учетом суммы налога.

На этом основании и с учетом положений пункта 1 статьи 154 и пункта 4 статьи 164 НК РФ налоговый орган пришел к выводу о необходимости исчисления НДС расчетным методом по ставке 18/118 или 10/110., и определил сумму занижения налоговой базы по НДС, а также сумму налога, исчисленного с налоговой базы, которая составила: за 2014 год – 7384169 руб.; за 2015 год –6893082 руб.; за 2016 год - 4341700 руб.

По представленным налогоплательщиком первичным учетным документам, связанным с приобретением товаров, реализованных в розницу, за 2014-2016 годы налоговым органом определены суммы налога по товарам, подлежащие вычету в связи с переводом на иной режим налогообложения, а также по прочим расходам, в результате чего установлено, что предпринимателем неправомерно не исчислен НДС в сумме 2617185 руб.

Вместе с тем, установив, что предприниматель в проверяемом периоде осуществлял приобретение и реализацию товара, облагаемого по ставке НДС как 18%, так и 10%, но при расчете налоговой базы налоговый орган применил расчетный метод, исходя из ставки 18/118 ко всей выручке, то есть без учета того, что сумма реализации включает в себя, в том числе стоимость товара, облагаемого по ставке 10%, суд первой инстанции, приняв по внимание представленный заявителем контрасчет суммы НДС с учетом реализации товаров, облагаемых по ставке 10%., правомерно определил исчисление налоговым органом суммы НДС в завышенном размере (по причине не применения ставки 10%) в сумме 210792,95 руб., и признал недействительным оспариваемое решение инспекции в части доначисления: НДС на указанную выше сумму; приходящихся на эту сумму пеней и штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ.

В данной части (в части удовлетворения заявленных требований предпринимателя) решение суда первой инстанции решение суда первой инстанции не обжалуется, а довод заявителя жалобы о том, что суд не отразил размеры пени и штрафа, признанные недействительными, в нарушение требований Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), отклоняется арбитражным судом апелляционной инстанции, поскольку решение суда первой инстанции соответствует требованиям части 4 статьи 201 АПК РФ и не содержит положений, уяснение которых вызывает трудности.

В соответствии со статьей 207 НК РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников, в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.

Судом верно установлено, что в результате занижения доходов, полученных от предпринимательской деятельности и профессиональных налоговых вычетов по причине неправомерного применения специального налогового режима в виде ЕНВД в отношении операций по реализации товаров по образцам вне стационарной торговой сети, а также умышленных действий, направленных на имитацию розничной торговли, предпринимательская деятельность в отношении которой облагается ЕНВД, предпринимателем допущено не исчисление и не уплата НДФЛ в сумме 2766031 руб., в том числе: за 2014 год– 992587 руб., за 2015 год– 1065809 руб.; за 2016 год – 707635 руб.; расчет занижения налоговой базы по НДФЛ произведен налоговым органом на основании данных первичных документов (Z-отчетов), содержащих данные о выручке от розничной и оптовой торговли за каждый день.

В соответствии с пунктом 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации товаров определятся как стоимость этих товаров, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 НК РФ с учетом акцизов и без включения в них НДС.

Согласно пункту 1 статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров предъявляет к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму НДС.

С учетом указанных положений при определении суммы доходов налоговым органом из выручки от реализации товаров исключена сумма НДС; также при расчете суммы НДФЛ, подлежащей доначислению, налоговым органом определена расчетная стоимость приобретенных, оплаченных и реализованных товаров, подлежащая вычету в связи с переводом на иной режим налогообложения; определены суммы расходов на оплату труда и страховых взносов; определены суммы прочих расходов (в том числе амортизация).

На основании обоснованно произведенных инспекцией расчетов, сумма заниженного НДФЛ составила 2766031 руб. на которую произведено начисление пени (расчет произведенна основании доначисленных при проверке сумм налога, представленных налоговых деклараций, с учетом суммы уплаченных налогов и авансовых платежей), а также начислен штраф по пункту 3 статьи 122 НК РФ.

При указанный обстоятельствах, суд первой инстанции правомерно не установил правовых оснований для признания недействительным оспариваемого решения инспекции в части доначисления НДФЛ, соответствующей суммы пени и штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ.

Доводы заявителя жалобы: об осуществлении предпринимателем в проверяемом периоде розничной торговли; о неправомерном допросе свидетелей в период приостановления проведения налоговой проверки предпринимателя; о том, что налоговым органом не учтены сроки давности привлечения к налоговой ответственности, в результате чего последним неверно исчислены пени по НДС в размере 38646,55 руб., неправомерно взысканы недоимка в сумме 810306 руб. и штрафза недоимку по налогам, обязанность по уплате которых возникла до 30 марта 2015 года, были исследованы судом первой инстанции и получили надлежащую оценку, не согласиться с которой у арбитражного суда апелляционной инстанции правовых оснований нет.

Суд первой инстанции, руководствуясь положениями пункта 2 статьи 138 НК РФ, разъяснениями пункта 75 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», и установив, что решение Управления от 06.07.2018 № 13-09/231/11475@, которым апелляционная жалоба ИП ФИО1 на решение инспекции от 30.03.2018 была оставлена без удовлетворения, не является новым решением, не содержит фактов нарушения процедуры его принятия, либо выхода Управления за пределы своих полномочий, правомерно признал требование в этой части не подлежащим удовлетворению.

Довод заявителя жалобы о том, что суд первой инстанции не учел представленное налогоплательщиком 10.09.2018 уточнение к заявлению (представитель предпринимателя просит признать незаконным решение инспекции от 30.03.2018 № 15-18/005646), не может являться основанием для отмены либо изменения судебного акта, так как данное уточнение заявленных требований (л. <...> том 1) не содержит отказ от первоначально заявленных требований в части оспаривания решение Управления от 06.07.2018 № 13-09/231/11475@.

Иные доводы, приведенные в апелляционной жалобе не опровергают выводы суда первой инстанции, а лишь выражают несогласие с ними, что не может являться основанием для отмены или изменения решения суда в обжалуемой части.

Учитывая изложенное выше, арбитражный суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции сделаны в соответствии со статьей 71 АПК РФ на основе полного и всестороннего исследования всех доказательств по делу с правильным применением норм материального права.

Нарушений норм процессуального права, в том числе являющихся безусловным основанием для отмены судебного акта, арбитражным судом апелляционной инстанции не установлено.

При таких обстоятельствах правовые основания для отмены судебного акта в обжалуемой части и удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.

Руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Хабаровского края от 13 февраля 2019 года по делу № А73-12006/2018 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Дальневосточного округа в течение двух месяцев со дня его принятия, через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий Е.В. Вертопрахова

Судьи Е.И. Сапрыкина

А.П. Тищенко