Гражданский кодекс часть 1

при ведении протокола судебного заседания секретарем Трегуб В. И. с использованием средств аудиозаписи рассмотрел апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Томскгеонефтегаз» (№07АП-6323/2021) на решение Арбитражного суда Томской области от 28.05.2021 по делу № А67-12/2021 (судья Чиндина Е.В.) по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Томскгеонефтегаз» (634009, <...>; ИНН <***>, ОГРН <***>) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Томску (634061, <...>; ИНН <***>, ОГРН <***>) о признании незаконным решения от 03.09.2020 № 10-29/9377 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

В судебном заседании принимают участие:

От заявителя: без участия,

От заинтересованного лица: ФИО2 по дов. от 11.01.2021,

У С Т А Н О В И Л:

общество с ограниченной ответственностью «Томскгеонефтегаз» (далее – общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Томской области к Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Томску (далее – Инспекция, заинтересованное лицо) о признании незаконным решения от 03.09.2020 № 10-29/9377 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Томской области от 28.05.2021 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, общество обратилось в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении его требований.

В обоснование доводов апелляционной жалобы заявитель указывает, что срок окончания кредитного договора <***> от 22.02.2012 приходится на 16.05.2017, в связи с чем с этого момента проценты по «обслуживанию» долга с 2018 г. не начислялись, операции не производились; согласно положениям ст. 269, п.8 ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), писем Минфина России от 22.06.2015 №03-03-06/1/35865, от 26.03.2015 №03-03-06/1/16701, от 04.04.2016 № 03-03-06/1/18891, от 06.06.2019 №03-03-06/1/41696, от 30.05.2019 №03-03-06/1/39442, курсовые разницы при расчете обязательств, выраженных в иностранной валюте, по уплате процентов, начисленных налогоплательщиком-заемщиком кредитору сверх сумм, признаваемых расходами в целях налогообложения в соответствии с положениями ст. 269 НК РФ, также не учитываются для целей налогообложения прибыли, курсовые разницы, начисленные на обязательства и требования, не связанные с деятельностью организаций, направленной на получение дохода, не должны учитываться при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль; ссылается на дело № А40-181121/17-156-72.

Инспекция в представленном в материалы дела отзыве на апелляционную жалобу не соглашается с ее доводами и просит решение оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании, проведенном в отсутствие представителя общества на основании части 3 статьи 156 АПК РФ, представитель Инспекции поддержал доводы отзыва.

Проверив законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции в порядке статьи 268 АПК РФ, изучив доводы апелляционной жалобы, отзыва, заслушав представителя Инспекции, суд апелляционной инстанции считает решение суда не подлежащим отмене.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации общества по налогу на прибыль за 2019 г.

По результатам камеральной налоговой проверки Инспекцией составлен акт проверки от 14.07.2020 №10-29/8573 и 03.09.2020 принято решение №10-29/9377 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением доначислены суммы неуплаченного налога на прибыль организаций в размере 16 532 608 руб., пени в размере 431652,62 руб., общество привлечено к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 206 657, 63 руб., уменьшены убытки на 282 444 897 руб.

Заявитель не согласился с решением Инспекции и в целях соблюдения досудебного порядка урегулирования спора, обратился в Управление Федеральной налоговой службы по Томской области с апелляционной жалобой, которая оставлена решением Управления от 08.12.2020 №16-05/02/16389 без удовлетворения.

Данное обстоятельство явилось основанием для обращения общества в суд с данным заявлением.

Отказывая в удовлетворении требований общества, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

В силу части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

Доказательства, представленные налоговым органом и налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям, установленным статьей 162 АПК РФ, и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 указанного кодекса.

В силу пункта 1 статьи 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности (пункт 2 статьи 71 АПК РФ).

В соответствии со статьей 246 НК РФ общество является плательщиком налога на прибыль организаций.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Из положений статей 250, 265 НК РФ следует, что в целях исчисления налога на прибыль в состав доходов и расходов подлежат включению также внереализационные доходы и внереализационные расходы.

Внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде положительной курсовой разницы, за исключением положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки выданных (полученных) –авансов (п. 11 ст. 250 НК РФ).

Положительной курсовой разницей в целях настоящей главы признается курсовая разница, возникающая при дооценке имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований, стоимость которых выражена в иностранной валюте, или при уценке обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте.

Положения настоящего пункта применяются в случае, если указанная дооценка или уценка производится в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации, либо с изменением курса иностранной валюты (условных денежных единиц) к рублю Российской Федерации, установленного законом или соглашением сторон, если выраженная в этой иностранной валюте (условных денежных единицах) стоимость требований (обязательств), подлежащих оплате в рублях, определяется по курсу, установленному законом или соглашением сторон соответственно.

Как следует из п.п.5 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким исходам относятся, в частности, расходы в виде отрицательной курсовой разницы, за исключением отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки выданных (полученных) авансов.

Отрицательной курсовой разницей в целях настоящей главы признается курсовая разница, возникающая при уценке имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований, стоимость которых выражена в иностранной валюте, или при дооценке обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте.

Положения настоящего подпункта применяются в случае, если указанная уценка или дооценка производится в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации, либо с изменением курса иностранной валюты (условных денежных единиц) к рублю Российской Федерации, установленного законом или соглашением сторон, если выраженная в этой иностранной валюте (условных денежных единицах) стоимость требований (обязательств), подлежащих оплате в рублях, определяется по курсу, установленному законом и соглашением сторон соответственно.

Согласно статье 271 НК РФ, доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления) (п. 1); доходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату признания соответствующего дохода, если иное не установлено настоящим пунктом (п. 8).

Из положений статьи ст. 272 НК РФ следует, что расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к котором} они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты, если иное не предусмотрено пунктом 1.1 настоящей статьи, и определяются с учетом положений статей 318 - 320 настоящего Кодекса (п. 1); расходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату признания соответствующего расхода, если иное не установлено настоящим (п. 10).

Аналогичный порядок предусмотрен и по процентам, выраженным в иностранной валюте.

Согласно п. 7 ПБУ 3/2006, утвержденного Приказом Минфина России от 27.11.2006 № 154н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте», требованиями и обязательствами, при переоценке которых возникает курсовая разница в бухгалтерском и налоговом учете, в частности, являются также и полученные займы.

Проанализировав указанные нормы права, а также положения п.п. 7 п. 4 ст. 271, п.п. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ, в которых определен порядок признания внереализационных расходов и доходов в виде курсовых разниц, суд первой инстанции правомерно указал на то, что для признания внереализационных расходов и доходов в виде курсовых разниц необходимо наличие документально подтвержденного требования (дебиторской/кредиторской задолженности) выраженного в валюте, положительные/отрицательные курсовые разницы, возникшие в связи с пересчетом требования (дебиторской/кредиторский задолженности) по официальному курсу, установленному ЦБ РФ, при этом требование на отчетную дату не должно быть погашено;

курсовые разницы в связи с переоценкой суммы долгового обязательства в виде займа, выданного в иностранной валюте, учитываются для целей налогообложения прибыли российской организацией-заемщиком и определяются в налоговом учете на дату прекращения (исполнения) долгового обязательства по возврату кредита с учетом процентов (предусмотренных кредитным договором) и (или) на последний день отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.

Судом из материалов дела установлено, что согласно представленной обществом налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 12 месяцев 2019 г., заявлены доходы от реализации -706 699 933,00 руб.; внереализационные доходы - 5 187 781,00 руб.; расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации - 886 989 331,00 руб.; внереализационные расходы -107 343 280,00 руб., в том числе проценты по долговым обязательствам 107 147 247,00 руб.; убыток - 282 444 897,00 руб.

Налоговый орган при проверке декларации установил, что обществом не исчислены курсовые разницы (положительные и отрицательные) по непогашенной задолженности по договору об открытии кредитной линии <***> от 22.02.2012 (далее – Договор).

Согласно указанному договору, заключенному между ОАО КМ «Москоммерцбанк» (банк - Агент), АО «Казкоммерцбанк» (банк -Участник) (Кредиторы) и ООО «Томскгеонефтегаз» (Заемщик), Кредиторы открывают кредитную линию с лимитом выдачи в размере 40 000 000 долларов США (п. 2.1).

В соответствии с дополнительным соглашением №3 от 31.01.2013 пункт 2.1 изложен в следующей редакции: «Кредиторы открывают Заемщику кредитную линию с лимитом выдачи в размере 61 500 000 долларов США. На условиях возвратности, платности и срочности». С указанием доли участия Кредиторов в денежном выражении: 20 000 000 долларов США доля участия ОАО КМ «Москоммерцбанк» (банк -Агент), что составляет 32,52 % от суммы Лимита выдачи; 41 500 00 долларов США доля участия ООО «Томскгеонефтегаз» (Заемщик), что составляет 67,48 % от суммы лимита выдачи.

Кредиты в рамках Кредитной линии предоставляются для использования в целях финансирования программы капитальных затрат по разработке Конторовичского нефтяного месторождения в Томской области (п. 3.1 Договора).

Как правильно указал суд, из изложенного следует, что обществом получен заем в размере 61 500 000 долларов США с указанием конкретного целевого характера денежных средств.

Согласно уведомлению №15-04/6105 от 14.09.2015 к АО «Казкоммерцбанк» переходит часть прав кредитора по Договору, в части суммы задолженности по основному долгу, в размере 11 149 904,65 долларов США, а также права по договорам (сделкам), заключенным в обеспечение исполнения обязательств Заемщика по Договору, в соответствующей части, обеспечивающей уступаемое право (требование).

Налоговый орган установил, что по состоянию на 01.01.2019 задолженность по Договору не погашена.

Согласно данным налогового регистра «Оборотно-сальдовая ведомость» ООО «Томскгеонефтегаз» по счету 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» на 31.12.2018 задолженность составляет по субсчету 67.21 «Основной долг по долгосрочным кредитам и займам», в размере 43 725 916 долларов США, по субсчету 67.22 «Проценты по долгосрочным кредитам и займам», в размере 15 464 685,24 долларов США (Требование Инспекции № 62819 от 01.04.2019).

Согласно данным налогового регистра «Оборотно-сальдовая ведомость» ООО «Томскгеонефтегаз» по счету 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» на начало налогового периода 2019 сальдо (задолженность) составляет 5 205 881,00 тыс. руб., в том числе, по спорному Договору, задолженность составляет по субсчету 67.21 «Основной долг по долгосрочным кредитам и займам» в размере 3 037 665,481 тыс. руб. ( в валюте 43 725 916 долл. США), по субсчету 67.22 «Проценты по долгосрочным кредитам и займам», в размере 1 074 340,823 тыс. руб. (в валюте 15 464 685,24 долл. США) (Требование Инспекции № 22570 от 20.10.2020).

По данным бухгалтерской отчетности за 2019 в разделе IV «Долгосрочные обязательства» по строке 1410 «заемные средства» отражены на начало периода - 3 751 981,00 тыс. руб., на конец периода - 3 751 980,00 тыс. руб.; в разделе V «Краткосрочные обязательства» по строке 1510 «заемные средства» отражены на начало 1 453 900,00 тыс. руб., на конец - 1 561 047,00 тыс. руб. Всего задолженность по заемным средствам по данным бухгалтерской отчетности на начало налогового периода 2019 года составила 5 205 881,00 тыс. руб.

По данным оборотно-сальдовых ведомостей по счету 67 ООО «Томскгеонефтегаз» задолженность числится по кредитному договору <***> от 22.02.2012 с иностранным контрагентом АО «Казкоммерцбанк» (Казахстан), и иных соглашений о новации с данным иностранным заимодавцем нет; соглашений о переводе долга в рубли не представлено.

Таким образом, суд правильно указал, что у общества на начало 2019 г. имелась задолженность перед АО «Казкоммерцбанк» (Казахстан) по спорному Договору, в том числе, по основному долгу, в размере 43 725 916 долл. США, задолженность по неоплаченным процентам, в размере 15 464 685,24 долл. США. Наличие каких-либо иных кредитных обязательств с иностранными контрагентами из отчетности общества не усматривается.

При этом, как следует из решения Инспекции и не оспаривается обществом, в нарушение п. 11 ст. 250 НК РФ, пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ, им не исчислены курсовые разницы (положительные и отрицательные) по непогашенной задолженности по спорному Договору и не включены во внереализационные доходы за 2019 год: положительные курсовые разницы - 683 882 288,00 руб., отрицательные курсовые разницы - 236 111 308,00 руб.

Не оспаривая произведенный Инспекцией расчет применительно к методике и полученной сумме курсовых разниц общество ссылается на то, что курсовые разницы не относятся к видам доходов, указанных в п. 1 ст. 250 НК РФ судом с учетом положений п. 11 ст. 250 НК РФ и пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Рассмотрев указанный довод, суд первой инстанции правомерно его отклонил как основанный на неверном понимании указанных норм.

Общество ссылается также на то, чтосрок окончания кредитного Договора приходится на 16.05.2017, в связи с чем с этого момента проценты по «обслуживанию» долга с 2018 г. не начислялись, операции не производились.

Условия Договора предусматривают в случае досрочного расторжения договора, неисполнения обязательств по возврату кредита, в случае полного или частичного досрочного его погашения направление сторонами друг другу соответствующего уведомления в сроки, установленные Договором и / или в уведомлении, с перечислением всей суммы задолженности Кредиторам (п. 10.2.19).

Пунктом 12.15 предусмотрено, что в случае неисполнения обязательств и в любой момент впоследствии Кредиторы могут посредством направления уведомления в адрес заемщикам объявить об аннулировании кредита.

В случае неисполнения или ненадлежащего исполнения заемщиком обязательств по договору кредиторы имеют право направлять заемщику письменное уведомление о факте неисполнения обязательств (п. 13.6)

Кроме того, окончание срока действия Договора определяется датой полного исполнения обязательства по нему (п. 15.3).

Из изложенных положений Договора и обстоятельств дела (доказательств расторжения не имеется, наличие кредиторской задолженности подтверждается данными бухгалтерского учета общества), с учетом положений статей 310, 420, 450 ГК РФ, следует, что Договор является действующим, задолженность имеется.

В связи с чем, согласно налоговому законодательству, налогоплательщик обязан был в соответствии с порядком признания в учете внереализационных доходов (расходов) в виде положительных (отрицательных) курсовых разниц, требования (обязательства), стоимость которых выражена в иностранной валюте, пересчитать в рубли по официальному курсу, установленному ЦБ РФ на дату прекращения (исполнения) требований (обязательств) и (или) на последнее число текущего месяца. Поскольку обязательства по кредитному договору не было прекращено (исполнено), Инспекция правомерно пересчитала требования в рублях на последнее число текущего месяца, с учетом того, что нормами права не предусмотрено не включение в состав внереализационных доходов и расходов соответствующих курсовых разниц при условии неисполнения обязательств по кредиту.

Общество, ссылаясь на положения ст. 269, п.8 ст. 270 НК РФ, указывает на то, что курсовые разницы при расчете обязательств, выраженных в иностранной валюте, по уплате процентов, начисленных налогоплательщиком-заемщиком кредитору сверх сумм, признаваемых расходами в целях налогообложения в соответствии с положениями ст. 269 НК РФ, также не учитываются для целей налогообложения прибыли организаций; курсовые разницы, начисленные на обязательства и требования, не связанные с деятельностью организаций, направленной на получение дохода, не должны учитываться при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Указанный довод подлежит отклонению.

Согласно п. 8 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются следующие расходы: в виде процентов, начисленных налогоплательщиком-заемщиком кредитору сверх сумм, признаваемых расходами в целях налогообложения в соответствии со статьей 269 настоящего Кодекса.

Статьей 269 НК РФ (в редакции, действующей на 31.12.2018) предусмотрено: в целях настоящей главы под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от способа их оформления.

По долговым обязательствам любого вида доходом (расходом) признаются проценты, исчисленные исходя из фактической ставки, если иное не установлено настоящей статьей.

При этом, по долговым обязательствам любого вида, возникшим в результате сделок, признаваемых в соответствии с настоящим Кодексом контролируемыми сделками, доходом (расходом) признается процент, исчисленный исходя из фактической ставки с учетом положений раздела V. 1 настоящего Кодекса, если иное не установлено настоящей статьей.

Согласно п.п. 1.1 п. 1 ст. 269 НК РФ по долговому обязательству, возникшему в результате сделки, признаваемой в соответствии с настоящим Кодексом контролируемой сделкой, налогоплательщик вправе признать доходом (расходом) процент, исчисленный исходя из фактической ставки по долговым обязательствам с учетом минимального и максимального значения предельных значений, установленных п. 1.2 ст. 269 НК РФ.

То есть проценты по долговым обязательствам учитываются в качестве доходов или расходов по фактическим ставкам (исходя из условий договора) или исходя из предельных значений (нормативов), если сделка признана контролируемой.

Налоговый орган не установил факты, позволяющие признать Договор между ОАО КМ «Москоммерцбанк» (банк - Агент), АО «Казкоммерцбанк» (банк - Участник) и ООО «Томскгеонефтегаз» (Заемщик) контролируемой сделкой, в связи с чем довод о не включении процентов (курсовых разниц), начисленных налогоплательщиком-заемщиком кредитору сверх сумм в расходы, не принимается судом.

Поскольку, как указано выше, Договор до настоящего времени считается действующим, оснований для принятия довода общества о невыплате процентов с момента окончания кредитного договора (с 16.05.2017) не имеется.

При этом проценты, выраженные в иностранной валюте, в налоговом учете пересчитываются в рубли по курсу Банка России на следующие даты (п. 5 ст. 252, п. 10 ст. 272 НКРФ): на дату признания расхода (возникновения обязательства по уплате процентов); последнее число каждого месяца в периоде между датами возникновения и погашения обязательства; на дату перечисления денег кредитору (погашения обязательства).

Ссылка общества на судебное дело № А40 -181121/17-156-72 правомерно отклонена судом первой инстанции, как на не имеющее преюдициального значения для настоящего спора, к тому же, на момент вынесения решения судом первой инстанции решение по названному делу Арбитражным судом г. Москвы не было принято.

При таких обстоятельствах заявление общества оставлено без удовлетворения правомерно, выводы суда первой инстанции о законности оспариваемого решения налогового органа и об отсутствии нарушений в данном случае прав и законных интересов заявителя являются обоснованными.

Учитывая изложенное, оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 АПК РФ, а равно принятия доводов апелляционной жалобы у суда апелляционной инстанции не имеется.

Судебные расходы по оплате государственной пошлины в апелляционной инстанции, согласно статье 110 АПК РФ в связи с отсутствием оснований для удовлетворения апелляционной жалобы относятся на ее подателя, излишне уплаченная сумма государственной пошлины подлежит возврату.

Руководствуясь статьями 110, 258, 268, 271, пунктом 1 статьи 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

П О С Т А Н О В И Л:

решение Арбитражного суда Томской области от 28.05.2021 по делу № А67-12/2021 оставить без изменения, а апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Томскгеонефтегаз» – без удовлетворения.

Возвратить из федерального бюджета государственную пошлину в размере 1500 руб., излишне уплаченную за общество с ограниченной ответственностью «Томскгеонефтегаз» ФИО3 по чеку-ордеру от 09.06.2021.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства
в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев
со дня вступления его в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Томской области.

Председательствующий С. В. Кривошеина

Судьи И. И. Бородулина

ФИО1