Гражданский кодекс часть 1

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Лачиновой К. А. с использованием средств аудиозаписи в онлайн-заседании рассмотрел апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово (№07АП-6839/2021) на решение Арбитражного суда Кемеровской области от 24.05.2021 по делу № А27-3499/2021 (судья Гисич С.В.) по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Промстройресурс» (650000, <...>, ОГРН <***>, ИНН <***>) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Кемерово (650992, <...>, ОГРН <***>, ИНН <***>) о признании недействительным решения от 23.11.2020 № 14318.

В судебном заседании принимают участие:

От заявителя: ФИО2 по дов. от 01.03.2021, диплом; ФИО3 по дов. от 01.02.2021, диплом,

От заинтересованного лица: ФИО4 по дов. от 24.12.2020, диплом; ФИО5 по дов. от 31.12.2020, диплом,

У С Т А Н О В И Л:

общество с ограниченной ответственностью «Промстройресурс» (далее - ООО «Промстройресурс», Общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово (далее – Инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо) от 23.11.2020 № 14318 о взыскании налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа, процентов за счет денежных средств (драгоценных металлов) на счетах налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента, банка) в банках, а также электронных денежных средств.

Решением Арбитражного суда Кемеровской области от 24.05.2021 заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с указанным решением, Инспекция обратилась в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить полностью, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

В обоснование апелляционной жалобы ее податель указывает, что Инспекцией соблюдены установленные пунктом 2 статьи 70 и пунктом 3 статьи 46 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) порядок и сроки вынесения требования, решения о взыскании налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа, процентов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика; судом первой инстанции не учтена позиция налогового органа о необходимости учитывать процессуальные сроки на применение мер взыскания с даты вступления в силу решения по выездной налоговой проверке и неправильно применен пункт 31 Постановления Пленума ВАС РФ № 57, поскольку судом не учтено, что в нем указано: сроки совершения таких действий учитываются в той продолжительности, которая установлена нормами НК РФ, то есть для подсчета процессуальных сроков нужно брать максимальные сроки, установленные НК РФ для действий налогового органа, а не фактические сроки, в связи с чем сроки определены судом неправильно.

Общество в отзыве на апелляционную жалобу Инспекции с ее доводами не согласилось, просит оставить жалобу без удовлетворения.

От Инспекции поступили дополнения к апелляционной жалобе, в которых в обоснование правомерности своей позиции ссылается на постановление Верховного Суда Российской Федерации от 05.07.2021 № 307-ЭС21-2135.

Рассмотрение дела было отложено в порядке статьи 158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) на 18.08.2021.

От Инспекции поступили письменные объяснения в порядке статьи 81 АПК РФ, от общества – дополнения к отзыву.

Представители Инспекции и Общества в судебном заседании поддержали каждый свою позицию по делу.

Проверив законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции в порядке статьи 268 АПК РФ, изучив доводы апелляционной жалобы, отзыва, с учетом дополнений и пояснений, заслушав представителей Инспекции и Общества, суд апелляционной инстанции считает, что решение арбитражного суда подлежит отмене по следующим основаниям.

Согласно материалам дела, Инспекцией в соответствии со статьями 31, 89 НК РФ проведена выездная налоговая проверка ООО «Промстройресурс» по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов, составлен акт проверки от 16.05.2019 № 25.

02.08.2019 принято решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля № 25/2, 23.09.2019 составлено дополнение к акту налоговой проверки № 25/1; в результате допущенной опечатки в дополнении к акту, налоговым органом 01.10.2019 направлено Обществу дополнение к акту налоговой проверки с учетом исправлений.

31.08.2020 вынесено решение № 5195 о привлечении ООО «Промстройресурс» к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 и пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в виде штрафа в размере 256 379 руб. Указанным
решением налогоплательщику доначислен налог на добавленную стоимость и налог на
прибыль организаций в сумме 53 290 784 руб., начислены пени в сумме 23 474 319 руб.
70 коп.

Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 31.08.2020 № 5195 не было обжаловано, получено Обществом 07.09.2020 и вступило в силу 08.10.2020.

Инспекцией на основании указанного решения налогоплательщику в порядке статьи 70 НК РФ выставлено требование об уплате налога, пени, штрафа № 108495 по состоянию на 15.10.2020 и направлено налогоплательщику со сроком на добровольное исполнение 13.11.2020.

В порядке статьи 46 НК РФ налоговый орган 23.11.2020 принял решение № 14318 о взыскании налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа, процентов за счет денежных средств (драгоценных металлов) на счетах налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента, банка) в банках, а также электронных денежных средств.

ООО «Промстройресурс» решение от 23.11.2020 № 14318 обжаловало в Управление ФНС России по Кемеровской области - Кузбассу. Решением Управления от 22.12.2020 № 07-10/24547 жалоба оставлена без удовлетворения.

Общество, полагая, что решение от 23.11.2020 № 14318 не соответствует закону, нарушает его права и законные интересы, обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Суд первой инстанции, оценив представленные доказательства, со ссылкой на положения пункта 31 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57, пункт 12 Обзора судебной практики по вопросам, связанным с участием уполномоченных органов в делах о банкротстве и применяемых в этих делах процедурах банкротства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 20.12.2016,пункты 6, 9 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.03.2003 № 71, Определения Конституционного Суда РФ от 24.12.2013 № 1988-О, от 20.04.2017 № 790-О, от 25.03.2021 № 580-О, удовлетворил требования заявителя.

Суд пришел к выводу о том, что в рассматриваемой ситуации необходимо учитывать именно совокупность сроков на проведение налоговой проверки и принудительное взыскание доначисленных налоговых обязательств; длительный срок принятия решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 31.08.2020 № 5195, и, как следствие, длительный срок принятия оспариваемого решения, которые в рассматриваемой ситуации не связаны с действиями/бездействием Общества, нарушают его права и законные интересы как субъекта экономической деятельности, поскольку имеет место необоснованно длительное вмешательство налогового органа в хозяйственную деятельность Общества.

Апелляционный суд при рассмотрении дела исходит из следующего.

Согласно пункту 7 статьи 101 НК РФ по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Из пункта 9 статьи 101 НК РФ следует, что соответствующее решение должно быть вручено налогоплательщику в течение пяти дней после дня его вынесения. В случае, если решение вручить невозможно, оно направляется налогоплательщику по почте заказным письмом и считается полученным по истечении шести дней с даты направления заказного письма. Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (за исключением решений, вынесенных по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки консолидированной группы налогоплательщиков) вступают в силу по истечении одного месяца со дня вручения лицу, в отношении которого было вынесено соответствующее решение (его представителю). В случае подачи апелляционной жалобы на решение налогового органа в порядке, предусмотренном статьей 101.2 Кодекса, указанное решение вступает в силу со дня его утверждения вышестоящим налоговым органом полностью или в части.

Решение по жалобе (апелляционной жалобе) на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенное в порядке, предусмотренном статьей 101 НК РФ, принимается вышестоящим налоговым органом в течение одного месяца со дня получения жалобы (апелляционной жалобы) (пункт 6 статьи 140 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 101.2 НК РФ в случае обжалования решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в апелляционном порядке такое решение вступает в силу в части, не отмененной вышестоящим налоговым органом, и в не обжалованной части со дня принятия вышестоящим налоговым органом решения по апелляционной жалобе.

На основании вступившего в силу решения лицу, в отношении которого вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, направляется в установленном статьей 69 Кодекса порядке требование об уплате налога (сбора), соответствующих пеней, а также штрафа в случае привлечения этого лица к ответственности за налоговое правонарушение (пункт 3 статьи 101.3 НК РФ).

Согласно пунктам 1, 2 статьи 45 НК РФ неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога является основанием для направления налоговым органом налогоплательщику требования об уплате налога; в случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок его взыскание с организаций производится в порядке, предусмотренном статьями 46 и 47 Кодекса.

Требование об уплате налога должно быть исполнено в течение восьми дней с даты получения указанного требования, если более продолжительный период времени для уплаты налога не указан в этом требовании (пункт 4 статьи 69 НК РФ).

В силу пункта 2 статьи 70 НК РФ требование об уплате налога по результатам налоговой проверки должно быть направлено налогоплательщику в течение 20 дней с даты вступления в силу соответствующего решения, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

В соответствии со статьей 46 НК РФ в случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок обязанность по уплате налога исполняется в принудительном порядке путем обращения взыскания на денежные средства (драгоценные металлы) на счетах налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя в банках и его электронные денежные средства (пункт 1); решение о взыскании принимается после истечения срока, установленного в требовании об уплате налога, но не позднее двух месяцев после истечения указанного срока, если иное не предусмотрено настоящим пунктом (пункт 3).

Как указано судом первой инстанции, в силу положений абзаца 2 пункта 1 и пункта 6.2. статьи 101 НК РФ решение Инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения должно было быть принято не позднее 06.11.2019, поскольку исправленное дополнение к акту налоговой проверки было вручено Обществу 01.10.2019 (в течение пятнадцати дней со дня получения дополнения к акту налоговой проверки налогоплательщик вправе представить в налоговый орган письменные возражения - не позднее 22.10.2019; по истечении указанного срока в течение 10 дней должно быть принято решение - не позднее 06.11.2019); указанное решение было принято только 31.08.2020, т.е. с нарушением срока более чем на 9 месяцев.

Далее суд указывает, что при принятии решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения 06.11.2019, срок на вручение решения истекал бы 13.11.2019, и решение вступило бы в силу 14.12.2019 (пункт 9 статьи 101 НК РФ); требование об уплате налога должно быть направлено налогоплательщику не позднее 20.01.2020 (в течение 20 дней с даты вступления в силу решения - пункт 2 статьи 70 НК РФ); срок для исполнения требования - не позднее 30.01.2020 (пункт 4 статьи 69 НК РФ) и срок для вынесения решения о взыскании - не позднее 30.03.2020 (не позднее двух месяцев после истечения срока для исполнения требования - пункт 3 статьи 46 НК РФ). Между тем, решение о взыскании налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа, процентов за счет денежных средств (драгоценных металлов) на счетах налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента, банка) в банках, а также электронных денежных средств» № 14318 было принято только 23.11.2020. Также суд ссылается на то, что в любом случае, даже если принять срок продления на основании пункта 7 Постановления Правительства РФ от 02.04.2020 № 409 «О мерах по обеспечению устойчивого развития экономики» (на что ссылался налоговый орган), решение о взыскании должно было быть принято в сентябре - октябре 2020 года, а не 23.11.2020.

Между тем, судом первой инстанции не учтено следующее.

Из положений пункта 1 статьи 10, статей 87 и 101 НК РФ следует, что неисполнение (ненадлежащее исполнение) обязанности по уплате налога устанавливается налоговым органом в ходе производства по делу о нарушении законодательства о налогах и сборах - по итогам проведения налоговых проверок, рассмотрения их результатов с учетом поступивших от налогоплательщика возражений.

В силу статьи 101.3 НК РФ решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенное по результатам налоговой проверки, подлежит исполнению со дня его вступления в силу. Обращение соответствующего решения к исполнению возлагается на налоговый орган, вынесший это решение. На основании вступившего в силу решения направляется требование об уплате налога.

Неисполнение требования об уплате налога в установленный срок влечет за собой применение мер принудительного взыскания, а именно, обращение налоговым органом в бесспорном порядке взыскания на денежные средства организации или индивидуального предпринимателя на счетах в банках (статья 46 НК РФ), обращение взыскания на имущество налогоплательщика на основании постановления налогового органа, имеющего силу исполнительного документа (статья 47 НК РФ).

Предусмотренные статьями 46 и 47 НК РФ меры принудительного взыскания налоговой задолженности за счет денежных средств на счетах в банках и за счет имущества налогоплательщика - организации (индивидуального предпринимателя) представляют собой последовательные этапы единого внесудебного порядка взыскания налоговой задолженности, а не самостоятельные, независимые друг от друга процедуры. Системное толкование упомянутых статей Налогового кодекса позволяет сделать вывод, что решение о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика может быть принято налоговым органом при наличии ряда условий: предварительного направления налогоплательщику требования об уплате налога; неуплаты налогоплательщиком в установленный срок суммы налога; вынесения налоговым органом решения о взыскании налога за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в течение двух месяцев с момента истечения срока исполнения требования об уплате налога; отсутствия на счетах налогоплательщика необходимых денежных средств или отсутствия у налогового органа информации о счетах налогоплательщика.

При этом, как вытекает из правовых позиций, выраженных в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.02.2013 № 11254/12, от 29.11.2011 № 7551/11, от 21.06.2011 № 16705/10, при проверке соблюдения сроков принудительного внесудебного взыскания оценке подлежит своевременность действий налогового органа на стадии исполнения решения, вынесенного по результатам налоговой проверки (после вступления в силу решения и получения реальной возможности его исполнения), которая начинается с выставления требования об уплате налога. Аналогичная позиция выражена в пункте 6 Обзора практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации, доведенном до арбитражных судов информационным письмом Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.03.2003 № 71.

Согласно правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 05.07.2021 № 307-ЭС21-2135, само по себе нарушение длительности проведения налоговой проверки не может иметь юридического значения для оценки правомерности действий налогового органа на стадии взыскания задолженности по налогам. Иное приводило бы к смешению сроков, относящихся к различным административным процедурам - сроков производства по делу о нарушении законодательства о налогах и сборах, и сроков исполнения решения, принятого по результатам названного производства. При этом, в отличие от процедуры взыскания задолженности, нарушение длительности производства по делу о нарушении законодательства о налогах и сборах может быть обусловлено совокупностью причин, имеющих различный характер - как объективный (например, не поступление ответов налоговому органу на направленные им запросы иным лицам, позднее поступления ответов от уполномоченных органов других государств в рамках обмена информацией), так и субъективный (необходимость обеспечения реализации прав налогоплательщика, в том числе на ознакомление с материалами налоговой проверки, на подготовку дополнительных возражений и т.п).

В то же время судебная практика признает, что регламентация сроков взыскания налогов, равно как и сроков проведения налоговых проверок, имеет общие итоговые цели, поскольку направлена на достижение равновесия интересов участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, на обеспечение правовой определенности. Поэтому длительный срок проведения налоговой проверки может быть признан недопустимым в той мере, в какой приводит к избыточному или не ограниченному по продолжительности применению мер налогового контроля в отношении налогоплательщиков (постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 16.07.2004 № 14-П и постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.03.2008 № 13084/07).

В статьях 46 и 47 НК РФ в первоначальной редакции отсутствовали положения, которые бы объективно ограничивали срок взыскания задолженности по налогам. Однако, начиная с 02.09.2010, в абзаце третьем пункта 1 статьи 47 НК РФ (в редакции Федерального закона от 27.07.2010 № 229-ФЗ) установлен двухлетний предельный срок судебного взыскания задолженности, применяемый при утрате налоговым органом возможности внесудебного взыскания.

По смыслу закона упомянутый предельный двухлетний срок выступает гарантией соблюдения принципа правовой определенности: он исчисляется с момента истечения срока добровольного исполнения обязанности по уплате, указанного в требовании, и поглощает иные предусмотренные статьями 46 - 47 НК РФ сроки совершения промежуточных действий, направленных на взыскание задолженности налоговым органом. В соответствии с волей законодателя по истечении названного предельного срока налоговый орган, утративший возможность принятия собственных решений (постановлений) о взыскании задолженности, также утрачивает и право на обращение с соответствующим требованием в суд.

Изложенное согласуется с правовой позицией, выраженной в пункте 11 Обзора судебной практики по вопросам, связанным с участием уполномоченных органов в делах о банкротстве и применяемых в этих делах процедурах банкротства (утвержден Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 20.12.2016).

При таких обстоятельствах, как указано в определении ВС РФ от 05.07.2021 № 307-ЭС21-2135, превышение длительности производства по делу о нарушении законодательства о налогах (совершение определенных действий в рамках осуществления мероприятий налогового контроля с нарушением сроков) само по себе не лишает налоговый орган права на принятие мер внесудебного взыскания, предусмотренных статьями 46 - 47 НК РФ, но, во всяком случае, ограничивает возможность взыскания пределами двух лет. В случае превышения двухлетнего срока, возражения относительно нарушения длительности проведения налоговой проверки могут быть заявлены налогоплательщиком как при рассмотрении предъявленного к нему в судебном порядке требования о взыскании задолженности, так и при оспаривании самим налогоплательщиком выставленного налоговым органом требования об уплате налога, оспаривании решений (постановлений), принятых налоговым органом в рамках внесудебного взыскания задолженности, что согласуется с пунктом 31 постановления Пленума № 57.

В рамках настоящего спора установлено, что нарушение длительности оформления результатов выездной налоговой проверки, принятия решения составило 9 месяцев, что не привело к нарушению предельного двухлетнего срока.

Налоговым органом сроки направления требования, принятия решения о взыскании налогов, пени, штрафа за счет денежных средств на счетах налогоплательщика, установленные статьями 70, 46 НК РФ, не нарушены.

Таким образом, выводы суда о нарушении налоговым органом срока на принудительное взыскание задолженности в порядке статьи 46 НК РФ, являются необоснованными, поскольку при проверке соблюдения сроков принудительного внесудебного взыскания оценке подлежит своевременность действий налогового органа на стадии исполнения решения, вынесенного по результатам налоговой проверки (после вступления в силу решения и получения реальной возможности его исполнения), которая начинается с выставления требования об уплате налога; соответственно, само по себе нарушение длительности проведения налоговой проверки не может иметь юридического значения для оценки правомерности действий налогового органа на стадии взыскания задолженности по налогам, что соответствует также выводам, изложенным в определениях Верховного Суда Российской Федерации от 13.07.2021 № 305-ЭС21-10282, от 23.07.2021 № 305-ЭС21-11275.

Поскольку налоговым органом, несмотря на нарушение длительности налоговой проверки, не утрачена возможность внесудебного взыскания задолженности,отсутствуют основания утверждать о неправомерности оспариваемого решения и нарушении прав и законных интересов заявителя.

Доводы заявителя о том, что позиция Верховного суда Российской Федерации, изложенная в определении от 05.07.2021 № 307-ЭС21-2135, не может быть применима в данном случае, учитывая предмет требований, отклоняются, как основанные на неверном толковании.

Общество ссылается также на то, что не могут иметь обратную силу законы, акты официального или иного толкования, правоприменительная практика, ухудшающие положение налогоплательщика.

Между тем, выводы апелляционного суда не противоречат правовой позиции, изложенной в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 16.07.2004 № 14-П, в пунктах 6, 11 Обзора практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации, доведенном до арбитражных судов информационным письмом Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.03.2003 № 71, в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.02.2013 № 11254/12, от 29.11.2011 № 7551/11, от 21.06.2011 № 16705/10, от 18.03.2008 № 13084/07, а также согласуются с пунктом 31 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», принятых до вынесения определения Верховного Суда Российской Федерации от 05.07.2021 № 307-ЭС21-2135.

При таких обстоятельствах, требования общества по изложенным в заявлении основаниям не подлежали удовлетворению судом первой инстанции.

Учитывая изложенное, на основании части 2 статьи 270 АПК РФ решение суда первой инстанции подлежит отмене с принятием нового судебного акта об отказе в удовлетворении требований общества о признании недействительным оспариваемого решения Инспекции.

В порядке статьи 110 АПК РФ судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение заявления относятся на заявителя.

Руководствуясь статьями 258, 268, 270, 271, пунктом 2 статьи 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

П О С Т А Н О В И Л:

апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово удовлетворить.

Решение Арбитражного суда Кемеровской области от 24.05.2021 по делу № А27-3499/2021 отменить. Принять по делу новый судебный акт.

В удовлетворении требований отказать.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства
в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев
со дня вступления его в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Кемеровской области.

Председательствующий С. В. Кривошеина

Судьи И. И. Бородулина

ФИО1