Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по г. Москве на решение Арбитражного суда г. Москвы от09.07.2008 по делу № А40-18692/08-87-58, принятое судьёй Семушкиной В.Н.

по иску (заявлению) Государственного образовательного учреждения высшегопрофессионального образования Государственный университет - Высшая школа экономики к Инспекции Федеральной налоговой службы №14 по г. Москве о признании частично недействительным решения

при участии в судебном заседании:

от истца (заявителя): Зарипова Н.А. по доверенности от 22.11.2007 №31-06/174, паспорт45 01 174296 выдан 20.09.2001, Журавлева Л.В. по доверенности от 04.05.2008 №31-15/87, паспорт 45 03 022568 выдан 07.05.2002; Хаменушко И.В. по доверенности от 28.03.2008№31-15/57, паспорт 46.04 782493 выдан 24.06.2003, Аванесян А.Ю. по доверенности от28.03.2008 №31-15/57, паспорт 45 04 072103 выдан 21.09.2002, Жигина А.А. подоверенности от 28.03.2008 №31-15/57, паспорт 46 07 249785 выдан 03.05.2006, МеркуловаЛ.А. по доверенности от 28.03.2008 №31-15/57, паспорт 07 02 808525 выдан 13.02.2002

от ответчика (заинтересованного лица): Рожков P.O. по доверенности от 11.06.2008

№05-08/037958, удостоверение УР №413721, Чукалкин В.Г по доверенности от 29.12.2007 № 05-06/059792, удостоверение УР №408969

У С Т А Н О В И Л:

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 09.07.2008 удовлетворено заявление Государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования Государственный университет - Высшая школа экономики (далее – заявитель, учреждение) к Инспекции Федеральной налоговой службы №14 по г. Москве (далее – налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 14.03.2008 №5367 о привлечении заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в сумме 7 153 741 руб., НДС в сумме 1 632 808 руб., и соответствующих сумм штрафа по налогу на прибыль в размере 938 069 руб., штрафа по НДС в размере 903 158 руб.

При этом суд первой инстанции исходил из обоснованности заявленных требований.

Не согласившись с принятым решением, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой просит отменить судебное решение, в связи неправильным применением норм материального права (ст. 270 АПК РФ).

В апелляционной жалобе приводит доводы, аналогичные изложенным в оспариваемой части решения налогового органа.

Заявитель представил письменный отзыв на апелляционную жалобу, в котором возражает против доводов жалобы, просит оставить ее без удовлетворения.

Рассмотрев дело в порядке ст. ст. 266, 268 АПК РФ, выслушав объяснения представителей инспекции, поддержавших доводы и требования апелляционной жалобы, представителей заявителя, просивших оставить решение без изменения, изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены или изменения судебного решения, принятого в соответствии с действующим законодательством и обстоятельствами дела.

Судом первой инстанции правильно применены нормы материального права, полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, дана правильная оценка представленным доказательствам и установлены обстоятельства, имеющие значение для дела.

Как видно из материалов дела, оспариваемое в части решение налогового органа вынесено по результатам выездной налоговой проверки заявителя за период 2004 - 2006 г.г.

Указанным решением заявитель привлечен к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль в размере 990 825 руб., НДС в размере 916 466 руб., налога на имущество – 7 545 руб., ЕСН – 32 483 руб.; по ст. 123 НК РФ за неполное перечисление НДФЛ в размере 301 руб.; заявителю доначислены следующие налоги: налог на прибыль в сумме 7 478 319 руб., НДС в сумме 1 700 501 руб., налог на имущество в сумме 41 040 руб., налог на рекламу в сумме 1 008 руб., ЕСН в сумме 162 413 руб., НДФЛ в сумме 3 863 руб., пени – по налогу на рекламу – 545 руб., по ЕСН – 18 299 руб., по НДФЛ – 24 271 руб.

Налоговый орган также указал о завышении заявителем НДС в размере 33 929 руб., налогоплательщику предложено уплатить в добровольном порядке неуплаченную сумму страховых взносов на обязательное страхование в размере 98 429 руб., пени в размере 11 089 руб., штраф в размере 19 686 руб.

Указанное решение оспаривается заявителем в части доначисления налога на прибыль в сумме 7 153 741 руб., НДС в размере 1 632 808 руб., и соответствующих сумм штрафа по налогу на прибыль в размере 938 069 руб., по НДС – 903 158 руб.

Следует признать, что указанное решение в оспариваемой части правомерно признано недействительным судом первой инстанции по следующим основаниям.

По пункту 1.1 решения налогового органа.

При рассмотрении настоящего дела установлено, что в 2004-2006 гг. заявитель получал на ведение своей уставной деятельности безвозмездную помощь (пожертвования), которые в общей сумме 26 206 291 руб. были получены по 30 договорам об оказании безвозмездной целевой помощи (далее также - договоры пожертвований), и которые заявитель не облагал налогом на прибыль.

В оспариваемом решении инспекция приводит доводы о том, что указанные денежные средства не могут быть квалифицированы в целях налогообложения как безвозмездная целевая помощь (пожертвования), поскольку некоторые содержащиеся в условиях договоров пожертвования формулировки позволяют сделать вывод о том, что полученные заявителем по соответствующим договорам денежные средства следует рассматривать как плату за возмездное оказание услуг.

При этом инспекция ссылается на то, что в соответствующих договорах имеются условия, предусматривающие обязанность заявителя осуществлять резервирование мест на предстоящий учебный год для направляемого жертвователем абитуриента; упоминать жертвователя в качестве спонсора в информационных и рекламных изданиях о заявителе.

Также инспекция указывает о фиксированном размере пожертвований, перечисление средств жертвователями в периоде зачисления студентов, а также на неисполнение двумя жертвователями своих налоговых обязанностей в 2005 году.

На основании переквалификации договоров пожертвований в договоры оказания услуг заявителю доначислена сумма налога на прибыль за 2004-2006 гг. в размере 6 289 510 рублей, сумма санкций в размере 838 324, 6 руб.

Из представленных доказательств следует, что заявитель, созданный на основании Постановления Правительства Российской Федерации от 27 ноября 1992 г. №736, является государственным образовательным учреждением высшего профессионального образования федерального подчинения в соответствии с Уставом.

Основными видами деятельности заявителя является образовательная, научная и иные виды деятельности, финансирование деятельности происходит за счет средств федерального бюджета и иных источников.

Пожертвования поступают на внебюджетный счет заявителя, который обслуживается в Казначействе, то есть, по сути, становятся бюджетными средствами. Указанные средства (пожертвования) в данном случае являются целевыми и используются исключительно на ведение образовательной деятельности заявителя, соответственно заявитель может также использовать средства пожертвований от бизнеса на решение социальных задач в рамках уставной деятельности.

В соответствии с пп. 22 п. 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, безвозмездно полученного государственными и муниципальными образовательными учреждениями, а также негосударственными образовательными учреждениями, имеющими лицензии на право ведения образовательной деятельности, на ведение уставной деятельности.

Исходя из содержания нормы пп. 22 п.1 ст.251 НК РФ, для ее применения, необходимо соблюдение следующих условий:

получателем средств должно быть образовательное учреждение, осуществляющее свою деятельность на основании лицензии;

имущество, полученное образовательным учреждением, должно быть использовано на ведение уставной деятельности;

рассматриваемое имущество передается образовательному учреждению безвозмездно.

В оспариваемом решении налоговый орган не заявляет претензий относительно соблюдения заявителем первых двух перечисленных выше условий применения положений пп.22 п.1 ст.251 НК РФ.

Усматривается, что заявитель в соответствии с п. 2 ст. 251 НК РФ осуществляет отдельный учет поступающих пожертвований и использует полученные средства строго на ведение уставной деятельности в соответствии с целевым назначением пожертвований. Указанное обстоятельство инспекцией не оспаривается.

По мнению инспекции, заявителем не соблюдается требование о безвозмездном характере пожертвований. Данный довод основан на формулировках договора в разделе «обязанности ГУ ВШЭ» о резервировании мест абитуриентов жертвователей и об упоминании жертвователей на информационных ресурсах.

Между тем, следует признать, что в нарушение ст. ст. 189, 200 АПК РФ инспекция не представила доказательств оказания заявителем какие - либо встречных услуг жертвователю взамен получаемых средств.

Следует согласиться с обоснованностью вывода суда первой инстанции, указавшего, что обязательство по резервированию не связано с обязательством пожертвования, а предположение налогового органа о том, что резервирование мест - это обеспечение поступления абитуриента, ошибочно.

Содержащееся в договорах условие о резервировании не выступало встречным предоставлением, так как резервирование мест для абитуриентов не являлось основанием для возникновения у жертвователя обязательства внести пожертвование.

Эти действия сторон (резервирование мест учреждением и внесение пожертвований жертвователем) не связаны между собой (в отличие от любого возмездного договора, где одно действие является условием для другого).

Усматривается, что в рассматриваемой ситуации обязательство пожертвования не было связано с установленным заявителем обязательством резервирования мест для абитуриентов, что следует из того, что по рассматриваемым договорам пожертвования вносились, но резервирования не было.

Обязанность жертвователя осуществить пожертвование возникает в силу п. 1.1 спорных договоров, согласно которому жертвователь оказывает безвозмездную целевую помощь (безвозмездно передает средства) на осуществление уставной деятельности заявителя, и в случае неисполнения данной обязанности заявитель имел право на судебную защиту своих прав, вне зависимости от исполнения обязанности резервирования мест.

Таким образом, в одном договоре содержалось два обязательства, причем исполнение каждого обязательства не ставилось в зависимость друг от друга.

В отношении одного обязательства договор заключен и исполнен (пожертвование), в отношении второго (резервирование) требуется дополнительное согласование существенных условий, соглашение не заключено, соответственно, договор не исполнен.

При этом в договоре пожертвований не конкретизированы стороны соглашения и предмет резервирования.

Основанием для вывода о возникновении у заявителя обязанностей по оказанию услуг послужило содержащееся в договорах выражение «осуществить резервирование мест на предстоящий год для целевых абитуриентов, направляемых на учебу жертвователем», которое расположено в разделе «Права и обязанности сторон», подраздел «ГУ-ВШЭ обязуется».

На основании этого выражения налоговый орган сделал вывод о том, что заявитель обязался за фиксированную плату зарезервировать для абитуриента жертвователя место, то есть обеспечить поступление на обучение.

Между тем, данный довод инспекции является ошибочным, поскольку не соответствует законодательству РФ, действительной воле сторон и смыслу спорных договоров, вытекающих из условий договоров.

Как установлено ст. 11 Федерального закона «О высшем и послевузовском профессиональном образовании», действующем с учетом переходных положений, установленных Федеральным законом от 09.02.2007 г. №17-ФЗ, прием абитуриентов в ВУЗы осуществляется по результатам вступительных испытаний. При этом условиями конкурсов должны быть гарантированы соблюдение прав граждан на образование и зачисление граждан, наиболее способных и подготовленных к освоению образовательных программ соответствующего уровня (п.1 ст. 11 Закона).

Ученым советом заявителя во исполнение вышеуказанных норм закона об образовании утверждены «Правила приёма в Государственный университет - Высшую школу экономики», согласно которым в проверяемом периоде зачисление абитуриентов на места с оплатой стоимости обучения на договорной основе производится только по результатам вступительных испытаний (п. 11 правил приема за 2004 г. и п.п. 14 правил приема за 2005 и 2006 гг.). Причем абитуриент может быть зачислен на обучение только при наличии положительных результатов по всем предметам вступительных испытаний.

Изложенное свидетельствует об отсутствии особого порядка зачисления, в том числе путём резервирования мест для целевых абитуриентов, а автоматическое зачисление абитуриентов в высшее учебное заведение невозможно в силу как действующего законодательства об образовании, так и принятых в соответствии с этим законодательством правилах учреждения о приеме абитуриентов.

Заявитель пояснил, что будучи заинтересованным в студентах, способных освоить сложную программу обучения и оплатить ее, включил пункт о резервировании мест в договоры с потенциальными жертвователями с целью дополнительного информирования и привлечения подобных студентов на платное отделение в соответствии с действующим законодательством и Правилами приема, тем самым фактически подтверждал факт о достаточном количестве мест для абитуриентов, успешно прошедших вступительные испытания.

В соответствии со ст. 431 ГК РФ при толковании условий договора буквальное значение условий договора в случае его неясности, которая имеет место в данном случае, устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Если это не позволяет определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора.

Следует согласиться с заявителем, что инспекция проигнорировала данное правило при толковании спорных условий договоров, условия договоров пожертвований рассматривались инспекцией в отрыве от фактических обстоятельств, что привело к их ошибочной переквалификации, а это недопустимо при применении норм налогового законодательства.

Конституционный Суд РФ неоднократно указывал на то, что при рассмотрении налоговых споров недопустимо ограничиваться только наличием формальных условий для применения норм налогового законодательства. Необходимо также выяснять и учитывать фактические обстоятельства дела, поскольку в противном случае права налогоплательщиков оказываются существенно ущемленными.

Также необходимо отметить, что в договорах об оказании безвозмездной помощи содержится пункт, согласно которому резервирование мест осуществляется учреждением по согласованию с попечителем, то есть резервирование, если даже исходить из того, что это понятие означает реальную услугу, могло быть согласовано и могло осуществляться только на основании отдельного соглашения между учреждением и попечителем.

Между тем, таких соглашений учреждение с попечителями не заключало, что позволяет сделать вывод об отсутствии факта резервирования мест.

Также усматривается, что в оспариваемом решении инспекция ошибочно смешивает понятия «оплата за обучение» и «пожертвования».

Так, инспекция приводит доводы о том, что предоставление пожертвования образовательному учреждению для оплаты образовательных услуг сотрудников компании-жертвователя означает отсутствие безвозмездности, потому что получатели пожертвования впоследствии могут быть связаны с компанией-жертвователем договорными отношениями.

Указанное утверждение является ошибочным, поскольку пожертвования предоставлялись не для оплаты образовательных услуг сотрудников жертвователей, так как в том случае, если бы жертвователь направил своих абитуриентов на обучение уже после поступления абитуриентов на основании вступительных испытаний, такое обучение оформлялось бы отдельным возмездным договором, как это предусмотрено во всех договорах пожертвований.

То есть пожертвования не связаны с обучением абитуриентов жертвователя, если таковые были бы, поскольку такое обучение оплачивалось бы жертвователями отдельно.

Понятия оплата за обучение и пожертвования не идентичны, поскольку оплата за обучение производится на основании отдельного возмездного договора.

В обоснование своей правовой позиции инспекция представила протоколы допроса свидетелей, которые, по ее мнению, свидетельствуют об оказании заявителем услуг в пользу некоторых жертвователей по договорам безвозмездной помощи.

Между тем, анализ указанных протоколов позволяет сделать вывод о том, что они не подтверждают оказание каких-либо услуг заявителем.

Относительно протокола допроса свидетеля Фомичева А.В. (договор об оказании безвозмездной целевой помощи № 7/7.1.1-08-04 от 05.08.2004 г. с ЗАО «Финансовый консалтинг и аудит»).

Усматривается, что в указанном протоколе свидетель Фомичев А.В. на вопрос налогового инспектора о цели заключения договора пожертвований, ответил: «цель указанного договора состояла в оказании помощи ГУ-ВШЭ и получение ЗАО «Финансовый консалтинг и аудит» консультации по поиску персонала», из чего налоговый орган сделал вывод о том, что рассматриваемый договор был возмездным, заявитель якобы оказывал консультационные услуги по договору.

Между тем, как правомерно указал суд первой инстанции, налоговый орган в своих пояснениях ссылается лишь на последнюю часть его ответа о консультировании в поиске персонала, при этом умалчивая об имеющихся в протоколе показаниях об оказании помощи ГУ-ВШЭ.

Фомичев А.В. в письме №240 от 27.06.2008 г. пояснил, что целью договора он назвал, прежде всего оказание помощи ГУ-ВШЭ, и это дословно следует из его показаний.

Таким образом, из буквального текста показаний свидетеля Фомичева А.В. в протоколе допроса и из его комментариев по поводу своих показаний следует, что договор об оказании безвозмездно целевой помощи № 7/7.1.1-08-04 от 05.08.2004г. не предусматривал встречных услуг со стороны ГУ-ВШЭ. Государственный университет, а также его сотрудники и преподаватели, могут давать и дают комментарии по поводу своих выпускников при устройстве их на работу, не рассматривая это как оказываемую услугу, в том числе платную.

Относительно протокола допроса свидетеля Кашицина М.Ю. (договор об оказании безвозмездной иелевой помощи №18/7.1.1-03-05 от 30.03.2005 г. с ЗАО «Компания Агроимпорт»),

Усматривается, что на вопрос налогового инспектора: «известна ли Вам цель составления договора №18/7-7.1-03-05 от 30.03.05 г.?», свидетель Кашицин ответил, что были намерения сотрудничать с ГУ-ВШЭ: проведение исследований, повышение квалификации сотрудников.

Исходя из этих показаний, налоговый орган посчитал, что рассматриваемый договор является возмездным.

Между тем, намерение сотрудничать с ГУ-ВШЭ не означает получение услуг или результата работ от учреждения, тем более в рамках рассматриваемого договора. Оказание услуг и проведение работ ГУ-ВШЭ в пользу ЗАО «Компания Агроимпорт» в нарушение ст. ст. 189, 200 АПК РФ налоговым органом не доказано.

В письме от 27.06.2008 г. № 9 Кашицин М.Ю. поясняет, что, отвечая на вопрос о цели составления договора пожертвования, он не имел в виду, что в рамках этого договора предусматривалось проведение каких-либо работ или оказание каких-либо услуг.

Таким образом, свидетель, давший показания, пояснил, что намерение сотрудничества - как цель договора об оказании безвозмездной помощи, не означает наличие каких-либо обязанностей со стороны получившего помощь субъекта. Намерение сотрудничества в будущем не может рассматриваться как услуга или как результат работ с точки зрения гражданского законодательства.

Относительно протокола допроса свидетеля Надеина В.А. (договор об оказании безвозмездной целевой помощи №10/7.1.1-07-06 от 17.04.2006 г. с ООО «НГБ Энергодиагностика»).

Усматривается, что в протоколе допроса свидетель Надеин В.А., являющийся генеральным директором ООО «НГБ Энергодиагностика», показал, что договор пожертвования с ГУ-ВШЭ был заключен по инициативе сотрудника организации-жертвователя - Дегтерович Т.Ю., с целью обучения сына Дегтерович Т.Ю..

Как указывает налоговый орган в своих пояснениях, на вопрос Надеину В.А.: почему Дегтерович Т.Ю. заключив договор на получение ссуды в ООО «НГБ - Энергодиагностика» от 17.04.2006 г. б/н (инспекция установила, что Дегтерович Т.Ю. получала ссуду в ООО «НГБ - Диагностика») не перечисляла денежные средства в адрес ГУ-ВШЭ самостоятельно, а перечисление средств было проведено через ООО «НГБ- Энергодиагностика» был получен ответ: данная операция была выполнена по просьбе Дегтерович Т.Ю.».

Из этих показаний налоговый орган сделал вывод о предоставлении ГУ-ВШЭ в адрес родственника сотрудника жертвователя услуг по «резервированию» и обучению в рамках договора пожертвования.

Между тем, как указано выше, при поступлении в ГУ-ВШЭ абитуриенты проходят вступительные испытания и только по результатам испытаний зачисляются в ВУЗ на обучение.

Из представленных доказательств следует, что в мае 2006 г. абитуриент Дегтерович И.П. проходил вступительные испытания для поступления в ГУ-ВШЭ, что подтверждается листами участника олимпиады (вид вступительных испытаний).

В соответствии с п. 18 Приказа Минобразования РФ от 14 января 2003 г. № 50 высшее учебное заведение самостоятельно определяет порядок организации приема на места с оплатой стоимости обучения. Состав вступительных испытаний устанавливается Правилами приема в ГУ-ВШЭ (п.15 Правил) и является единым для всех поступающих абитуриентов. Никаких исключений для отдельных абитуриентов в Правилах приема нет и быть, в силу законодательства РФ, не может.

По результатам испытаний Дегтерович И.П. был принят на очную форму обучения на место с оплатой стоимости обучения на договорной основе согласно выписке из приказа от 23.08.2006 № 31-09/1133.

Таким образом, исходя из того, что абитуриент Дегтерович И.П. при поступлении в ГУ-ВШЭ следовал правилам приема, установленным в силу закона и внутренних актов для всех без исключения абитуриентов, и предусматривающим прохождение абитуриентами вступительных испытаний, ГУ-ВШЭ не могло, как утверждает налоговый орган, обеспечить поступление указанного абитуриента в ВУЗ.

Из представленных доказательств также следует, что абитуриент Дегтерович И.П. оплачивал обучение в соответствии с отдельным договором о предоставлении платных образовательных услуг.

После прохождения вступительных испытаний Дегтерович И.П. заключил с ГУ-ВШЭ договор о предоставлении платных образовательных услуг № 030-2006-МИЭФ от 01.08.2006 г., оплата по данным договорам производилась внесением наличных средств через ОАО «Импексбанк» (поручения на перевод по договору № 030-2006-МИЭФ от 01.08.2006 г.

Заключение указанного договора и осуществление оплаты по нему свидетельствует о том, что пожертвования, произведенные жертвователями в адрес заявителя, не связаны с платой за обучение студентов, в связи с чем довод инспекции о предоставлении услуг обучения ГУ-ВШЭ в рамках договора пожертвований ошибочно.

Следует отметить, что показания руководителя ООО «НГБ Энергодиагностика» о том, что денежные средства предназначены для обучения сына Дегтерович Т.Ю., сами по себе не могут служить доказательством такой платы за обучение, поскольку они не подтверждаются никакими письменными доказательствами со стороны инспекции и опровергаются представленными налогоплательщиком письменными доказательствами.

Так, договор о предоставлении платных образовательных услуг №030-2006-МИЭФ от 01.08.2006 г. и поручения на перевод, подтверждающие внесение средств по этому договору, свидетельствуют о том, что плата за обучение была перечислена по отдельному договору, не по договору пожертвования.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что для учреждения полученные по договору об оказании безвозмездной целевой помощи № 10/7.1.1-07-06 от 17.04.2006 г. с ООО «НГБ Энергодиагностика» денежные средства были безвозмездными.

Относительно протокола допроса свидетеля Зюзина И.В. (договор о пожертвовании денежных средств № 13/5.1-01-06 от 30.01.2006 г. с Зюзиным И.В.).

Усматривается, что в протоколе допроса свидетель Зюзин И.В. на вопрос налогового инспектора: «обучались или обучаются в ГУ-ВШЭ Ваши дети или родственники?», ответил: «да, обучается дочь (студентка 2-го курса ГУ-ВШЭ, поступила в 2006 г.».

На основании данных показаний налоговый орган сделал вывод о том, что договор пожертвований был возмездным.

Вместе с тем усматривается, что в договоре о пожертвовании денежных средств № 13/5.1-01-06 от 30.01.2006 г., заключенном ГУ-ВШЭ с Зюзиным И.В., отсутствует пункт о резервировании мест для абитуриента.

Таким образом, факт обучения дочери Зюзина И.В. в ГУ-ВШЭ в совокупности с договором о безвозмездном пожертвовании может указывать лишь на желание Зюзина поддержать финансово высшее учебное заведение на основании полученной о нем положительной информации, в том числе приведшей и к желанию его дочери в данном вузе обучаться.

Из представленных доказательств следует, что все абитуриенты проходили вступительные экзамены в ГУ-ВШЭ. Абитуриентка Зюзина К.И. (дочь Зюзина И.В.) при поступлении в ГУ-ВШЭ следовала общим правилам приема и наряду со всеми другими абитуриентами проходила вступительные испытания. Данный факт подтверждается экзаменационными листами участника олимпиады Зюзиной К.И. По результатам испытаний Зюзина К.И. была принята на очную форму обучения на место с оплатой стоимости обучения на договорной основе согласно выписке из приказа от 23.08.2006 №31-09/1133.

После прохождения вступительных испытаний Зюзина К.И. заключила с ГУ-ВШЭ договор о предоставлении платных образовательных услуг № 030-2006-МИЭФ от 01.08.2006 г., оплата по которому производилась платежным поручением №238 от 02.08.2006 года.

Таким образом, образовательные услуги оказывались ВУЗом на основании отдельного договора о предоставлении платных образовательных услуг и оплата за эти услуги производилась в рамках этого договора, а не договора пожертвования.

Относительно протокола допроса свидетеля Золоткова В.Н. (договор об оказании безвозмездной целевой помощи №17/7.1.1-08-05 от 04.08.2005 г. с ЗАО «Даичи»),

По мнению инспекции, доказательством возмездного характера договора пожертвования является тот факт, что сын Золоткова В.Н., согласно показаниям, зафиксированным в протоколе допроса, обучается в ГУ-ВШЭ, и таким образом учреждением якобы оказывается услуга по обеспечению поступления и обучению родственников сотрудников организации жертвователя.

Между тем, усматривается, что сын Золоткова В.Н. - Золотков Дмитрий Владимирович поступил в ГУ ВШЭ в 2002 году, что подтверждается выпиской из приказа о зачислении от 27.08.2002 г. №1497, а договор об оказании безвозмездной целевой помощи №17/7.1.1-08-05 с ЗАО «Даичи» был заключен 4 августа 2005 года, то есть значительно позже.

Соответственно довод инспекции об оказании ГУ ВШЭ услуг по обеспечению поступления Золоткова Д.В. в рамках договора пожертвования с ЗАО «Даичи» является необоснованным.

Довод инспекции об оказании ГУ ВШЭ услуг по обучению в рамках указанного договора пожертвования также необоснован, поскольку Золотков Д.В. обучался в ГУ-ВШЭ на основании отдельного договора о предоставлении платных образовательных услуг от 09.08.2002 г., и оплата за обучение поступала в рамках этого договора, а не договора пожертвований.

Кроме того, согласно протоколу допроса свидетеля Золоткова В.Н., на вопрос инспектора о цели заключения договора, свидетель ответил о желании оказать безвозмездную помощь ГУ-ВШЭ.

Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что упоминание жертвователей в качестве спонсоров в информационных материалах учреждения по двум договорам пожертвований из тридцати осуществлялось в интересах самого учреждения, а не жертвователей, соответственно такое упоминание, не может расцениваться как услуга жертвователям.

Так основанием для вывода о возникновении у учреждения обязанностей перед жертвователями по договорам послужило содержащееся в 2-х из них выражение «упоминать жертвователя в качестве спонсора в информационных и рекламных изданиях и на сайте ГУ-ВШЭ», которое содержится в разделе «Права и обязанности сторон», подраздел «ГУ-ВШЭ обязуется», из чего налоговый орган сделал ошибочный вывод о том, что учреждение обязалось за фиксированную плату упоминать жертвователя в информационных, рекламных изданиях и на сайте учреждения.

Следует отметить, что инспекция неправомерно распространила положение двух договоров - договора №2/7.1.1-07-04 от 01.07.2004 г. и договора №13/5.1-01-06) на остальные 28, в которых такого положения не содержится.

Кроме того, в подобном упоминании в рассматриваемом случае заинтересованы не столько жертвователи, сколько само учреждение, поскольку это повышает его имидж, авторитет в профессиональном сообществе, способствует привлечению новых перспективных кадров, более того вызывает интерес к пожертвованиям на образование у других потенциальных жертвователей.

В данном случае в качестве объекта рекламирования по спорным 2-м договорам рассматривалось учреждение, а не жертвователи, поскольку соответствующие упоминания о жертвователях предполагалось осуществлять только в университетских изданиях и на его информационном сайте.

Таким образом, учреждение предполагало распространять информацию в отношении себя, а не в отношении жертвователей. Кроме того, по договору № 13/5.1-01-06 от 30.01.2006 г. жертвователем являлось физическое лицо, которое в силу пп.2 ст. 3 Закона о рекламе не может быть объектом рекламирования.

Изложенное свидетельствует об отсутствии оснований для вывода о возникновении у заявителя обязанностей по оказанию 2-м жертвователям рекламных услуг не имеется.

К тому же, как правомерно указал суд первой инстанции, несмотря на наличие в 2-х договорах выражения об обязанности учреждения упоминать о жертвователях как спонсорах, фактически никаких упоминаний о них не осуществлялось, и в нарушение ст. ст. 189, 200 АПК РФ инспекцией обратного не доказано.

Суд первой инстанции сделал правильный вывод о несоответствии фактическим обстоятельствам дела доводов инспекции о фиксированном размере пожертвований и о перечислении средств в периоде зачисления абитуриентов, поскольку из представленных доказательств следует, что размер пожертвований не во всех случаях составляет фиксированную плату.

Так, по договору № 2/7.1.1-07-04 от 01.07.2004 г. сумма пожертвований составляет 200 000 долл. США, по договору № 13/5.1-01-06 от 30.01.2006 г. - 100 000 долл. США, по договору № 3/7.1.1-04-06 от 06.04.2006 г. - 25 000 долл. США, по договору № 10/7.1.1-04-06 - 912 500 рублей, по договору № 32/7.1.1-07-06 - 50 000 долл. США.

Из пояснений заявителя следует, что сумма пожертвований, исходя из сложившейся практики, составляет в основном 25 000 долл. США, а по нескольким договорам - 912 500 рублей. Такой «фиксированный» размер помощи по некоторым договорам обусловлен тем, что учреждение после обращения к нему жертвователей с намерением оказать помощь, озвучивает им сумму средств, которую перечисляют обычно жертвователи. В связи с этим для новых жертвователей такая сумма средств является ориентиром, которого они в большинстве случаев придерживаются.

Добровольность пожертвований не означает, что получатель средств не может согласовать объем финансирования с жертвователем.

Также из материалов дела следует, что не все пожертвования перечислялись в строго определенный период - период зачисления.

Из 30-ти договоров пожертвований 17 были заключены в период с июля по сентябрь, остальные в другие месяцы, что опровергает вывод инспекции о заключении «большей части» договоров в период зачисления абитуриентов на обучение.

Также необходимо отметить, что результаты встречной проверки двух жертвователей, на которые ссылается инспекция, не свидетельствуют о противоправности действий заявителя.

Указание в решении на результаты встречных проверок жертвователей, согласно которым два жертвователя (ООО «Каскад - Капитал» и ООО «Маркет - Стайл»), по сведениям инспекции, не исполняют налоговых обязанностей с 2005 года, расходится с данными самой инспекции, изложенными в решении.

Так, налоговый орган указывает на то, что ООО «Каскад - Капитал» последнюю налоговую отчетность представил за 2005 г., а ООО «Маркет - Стайл» - за 2 квартал 2005 года. Эти сведения опровергают вывод инспекции о не исполнении налоговых обязанностей жертвователями за 2005 год.

К тому же, факт неисполнения жертвователями налоговых обязанностей не влияет на правовую природу получаемых учреждением средств и соответственно не может влиять на право заявителя пользоваться льготой.

Изложенное позволяет сделать вывод о том, что суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что заявитель не оказывал каких-либо платных услуг жертвователям, все пожертвования носили исключительно безвозмездный характер, поскольку их перечисление учреждению не было связано с действиями последнего.

Вывод инспекции о том, что резервирование мест является обеспечением поступления абитуриентов, расходится с толкованием договоров и фактическими обстоятельствами, которые складывались между сторонами, более того, такое резервирование не могло осуществляться в силу закона об образовании.

Также необходимо отметить, что получение пожертвований учреждением не может иметь негативных последствий для бюджета, в силу того, что такие пожертвования поступают на внебюджетный счет государственного учреждения, открытых в казначействе.

По пункту 1.4. решения инспекции - включение сумм амортизации в состав расходов.

Усматривается, что в течение 2004 - 2006 гг. заявитель в соответствии с п.1 ст. 256 НК РФ включал в состав амортизируемого имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 рублей.

На основании ст. 259 НК РФ заявитель ежемесячно начислял амортизацию по данному имуществу и учитывало ее в расходах в целях исчисления налога на прибыль согласно пп. 3 п. 2 ст. 253 НК РФ.

В оспариваемом решении по данному эпизоду налоговый орган приводит доводы о том, что начисление сумм амортизации следует прекращать в том числе, помимо полного списания стоимости объекта, когда объект выбыл из состава амортизируемого имущества по любым основаниям.

К таким основаниям, по мнению инспекции, относится снижение в результате амортизации стоимости имущества ниже 10 000 рублей.

В связи с этим налоговым органом была исключена из налоговой базы заявителя часть расходов в виде амортизационных отчислений по объектам с остаточной стоимостью менее 10 000 руб. (карточки налогового учета данных объектов), всего 575 538 руб., что повлекло доначисление 138 129 руб. налога на прибыль и 25 710, 4 руб. налоговых санкций.

Между тем, как правомерно указал суд первой инстанции, инспекцией были нарушены положения п. 1 ст. 256, абз. 3 п. 2 ст. 259, ст. 252 НК РФ, поскольку для целей расчета сумм амортизации Инспекцией была использована неверная методология.

Как установлено п. 1 ст. 256 НК РФ, амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 рублей, стоимость которого погашается путем начисления амортизации.

Ссылка инспекции на то, что при продолжении амортизации имущества с остаточной стоимостью ниже 10 000 руб. был нарушен п. 1 ст. 256 НК РФ, является необоснованной.

В соответствии с абз. 3 п. 2 ст. 259 НК РФ начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости такого объекта либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям.

В связи с этим суд первой инстанции правомерно исходил из того, что признанное амортизируемым имущество подлежит амортизации до полного, а не частичного погашения его стоимости.

Институт амортизации используется в налоговом законодательстве в связи с наличием в нем двух способов - единовременного или постепенного - включения затрат на приобретение (создание) имущества в расходы, учитываемые для целей налогообложения. Определение способа происходит на основе критериев первоначальной стоимости и срока полезного использования только один раз - в момент приобретения (создания) имущества.

При таких обстоятельствах, является правильным вывод суда первой инстанции о правомерном включении заявителем в расходы в целях налогообложения спорных сумм амортизации в размере 575 538 руб. и незаконном доначислении налога на прибыль в сумме 138 129 руб. и штрафа в размере 25 710, 4 руб.

По пункту 1.5 и 2.5 решения инспекции.

Из представленных доказательств следует, что в 2005 году заявитель заключил 3 государственных контракта с Федеральным агентством по образованию на выполнение работ для государственных нужд. Государственные контракты заключены на выполнение работ по уставной деятельности учреждения (образовательная и научная деятельность).

Для выполнения работ в рамках государственных контрактов заявитель привлек в качестве соисполнителей ННОУ Институт экономики и права и ООО Дельта-Софт.

Расходы по оплате оказанных услуг и выполненных работ по договорам с ННОУ Институт экономики и права и ООО Дельта-Софт заявитель учел в целях налогообложения прибыли на основании пп. 6 п. 1 ст. 254 Налогового кодекса РФ.

Сумму НДС со стоимости услуг соисполнителей учреждение приняло к вычету на основании ст. 171 НК РФ и ст. 172 НК РФ.

Согласно оспариваемому по настоящему делу решению, инспекция не признает осуществленные заявителем расходы по оплате услуг ННОУ Институт экономики и права и ООО Дельта-Софт в целях налогообложения прибыли и права на вычет НДС, поскольку полагает, что расходы отражены не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, что привело к получению необоснованной налоговой выгоды.

Кроме того, по мнению инспекции, учреждение не проявило должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов, что также свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды. Данный вывод основан на информации, полученной от налоговых органов по месту учета контрагентов учреждения, согласно которой эти юридические лица не сдают бухгалтерскую и налоговую отчетность, должностные лица в налоговые органы не явились.

Иных оснований для доначисления налога на прибыль и отказа в праве на вычет НДС инспекция не указывает.

Как указано в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006г. № 53, налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В соответствии с Уставом заявитель является образовательным учреждением.

В рамках осуществления уставной деятельности учреждение заключило с Федеральным агентством по образованию государственные контракты на выполнение работ для государственных нужд.

На основании п.6.1.3 государственного контракта от 01.07.05г. №442, п.6.1.3 государственного контракта от 11.08.05г. №622, п.4.2.1 государственного контракта от 25.05.04г. №1061 учреждение (исполнитель в рамках контракта) имеет право привлекать к выполнению работ для государственных нужд третьих лиц в качестве соисполнителей.

Из представленных доказательств следует, что привлечение ННОУ Институт экономики и права в качестве соисполнителя согласовано государственным заказчиком на основании Приложения №2 к государственному контракту №622 и на основании согласительного письма государственного заказчика от 20.07.05г. №05-55-181/15-01-11 (в рамках выполнения государственного контракта №442).

Привлечение ООО Дельта-Софт в качестве соисполнителя согласовано государственным заказчиком на основании Приложения №1 к государственному контракту №1061. Тематика работ, подлежащих выполнению соисполнителем, определяется в соответствии с государственными контрактами (проведение консультационных семинаров, межрегиональных конференций, информационное и интеграционное сопровождение развития сервисов образовательного портала и т.п.).

Договоры с ННОУ Институт экономики и права от 20.06.05г. №442/02-05 и от 22.08.05г. №622/03-05 заключены во исполнение государственных контрактов от 01.07.05г. №422 и от 11.08.05г. №622 соответственно. Договор с ООО Дельта-Софт от 26.05.04г. №7-04 заключен во исполнение государственного контракта №1061.

Предмет договоров идентичен тематике работ, согласованной с государственным заказчиком.

Расходы учреждения по оплате услуг соисполнителей подтверждены документами, оформленными в соответствии с действующим законодательством, указанное обстоятельство инспекцией не оспаривается.

Факт выполнения работ соисполнителями подтверждается актами сдачи-приемки работ, результат работ принят государственным заказчиком на основании актов сдачи-приемки исполнения обязательств (работ) по государственным контрактам, на стоимость выполненных работ соисполнители выставили счета-фактуры.

На основании пп.6 п.1 ст.254 НК РФ расходы на оказание консультационных и иных аналогичных услуг учитываются в целях исчисления налога на прибыль.

Таким образом, заявитель учел расходы по договорам с соисполнителями в целях налогообложения прибыли в соответствии с их экономическим смыслом.

В соответствии с п. 10 Постановления ВАС РФ от 12.10.2006 г. № 53 факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентами.

Учитывая, что организации-соисполнители были утверждены государственным заказчиком, отсутствуют основания для вывода о том, что при выборе контрагентов заявитель не проявил должной осторожности и осмотрительности.

Заключая договоры с ООО «Дельта-Софт» и НГОУ «Институт экономики и права», заявитель не имел оснований полагать, что сторонние организации нарушают законодательство, при отсутствии сведений об их взаимозависимости или аффилированности. Доказательств того, что заявителю было известно о нарушениях, допускаемых его контрагентами, инспекцией не представлено.

При этом необходимо отметить, что заявитель не может отвечать за действия контрагентов и контролировать осуществление последними коммерческой деятельности, поскольку не обязано и не вправе отслеживать, каким образом расходуются контрагентами денежные средства, полученные от учреждения.

Также необходимо отметить, что деятельность учреждения не направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей, доказательств обратного, в нарушение ст. ст. 189, 200 АПК РФ инспекцией не представлено.

В отношении вычетов по НДС необходимо отметить, что право налогоплательщика на вычет НДС не зависит от выполнения обязанностей перед бюджетом его контрагентами.1

Требования ст.ст.171, 172 НК РФ, устанавливающих право и порядок применения вычетов по НДС, учреждением выполнены, что инспекцией. Претензий в части наличия и оформления документов по спорным эпизодам налоговым органом не заявлено.

В апелляционной жалобе инспекция в обоснование своей требований позиции ссылается на п.5 ст.171 НК РФ.

Между тем, указанная норма не применима при оценке права заявителя на вычет НДС, поскольку в этой норме право на вычет налога предоставляется продавцам в отношении возвращенных покупателями товаров, а в данном же случае заявитель является получателем услуг, а не продавцом товаров.

По пункту 2.1 решения инспекции.

Как установлено при рассмотрении настоящего дела, в январе - июле и сентябре 2006г. заявитель ошибочно не полностью отразил НДС в книгах продаж и налоговых декларациях.

По результатам проверки налоговый орган доначислил сумму НДС в размере 3 273 408 руб. и исчислил штраф по ст. 122 НК РФ в размере 656 995 руб.

В соответствии с п.1 ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога. В свою очередь, при исчислении суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, налогоплательщики имеют право уменьшить ее на предоставляемые налоговым законодательством вычеты (п.1 ст. 171 НК РФ).

Следовательно, уплате в бюджет подлежит сумма налога, исчисленная по ст. 166 НК РФ, уменьшенная на сумму вычетов. Таким образом, штраф в размере 20 процентов должен начисляться на сумму, подлежащую уплате в бюджет.

Согласно п.42 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.01г. № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налоговых кодекса Российской Федерации», при применении статьи 122 Кодекса необходимо иметь в виду, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).

В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 НК РФ, отсутствует.

Из представленных доказательств следует, что на момент начисления штрафов у заявителя имелась переплата по НДС, что подтверждается представленным актом сверки расчетов по состоянию на 14.03.2008 г.

К тому же, как правомерно указал суд первой инстанции, налоговым органом неверно произведен расчет суммы штрафа.

Усматривается, что инспекция, в нарушение норм налогового законодательства, за базу для расчета штрафов приняла разницу между налоговой базой по НДС, установленной по результатам проверки, и налоговой базой, указанной в представленной налоговой декларации, без учета сумм вычетов, в результате чего неправомерно начислила штрафы в завышенном размере, ошибочно включив в базу для их расчета сумму налоговых вычетов.

По пункту 2.2 решения инспекции в части доначисления НДС в размере 495 763 руб., соответствующей суммы штрафа в размере 99 153 руб.

Усматривается, что заявитель выполнил для ЗАО «Фирма АйТи» работы стоимостью 3 250 000 рублей (с учетом НДС в сумме 495 763 руб.).

В налоговой декларации за декабрь 2006 года, поданной по установленному сроку, сумма НДС в размере 495 763 руб. была отражена в общей сумме начисленного налога, что инспекцией не оспаривается.

В уточненной налоговой декларации за декабрь 2006г. в силу технической ошибки сумма в размере 495 763 руб. не вошла в общую сумму налога, начисленного за налоговый период.

По итогам проведения проверки налогоплательщику доначислен налог на добавленную стоимость в сумме 495 763 руб., а также штраф в размере 99 153 руб.

Как правильно указал суд первой инстанции, налоговый орган неправомерно не принял во внимание, что НДС в сумме 495 763 руб. (предъявлен покупателю по счетам-фактурам от 14.12.06г. №1432, №1433) отражен в книге продаж за декабрь 2006 года и по первоначально поданной декларации, уплачен по сроку, что не оспаривается инспекцией.

Как установлено в статье 11 НК РФ, недоимкой признается сумма налога или сбора, не уплаченная в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

В данном случае налог уже был уплачен в бюджет и техническая ошибка, допущенная учреждением в уточненной налоговой декларации, не повлекла возникновение недоимки в бюджете.

Как указано в п.1 ст. 109 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности в случае отсутствия события налогового правонарушения.

В соответствии со ст. 122 НК РФ налогоплательщики привлекаются к ответственности в случае неуплаты или неполной уплаты налогов.

Суд первой инстанции на основании оценки материалов дела пришел к тому выводу, что поскольку в данной ситуации учреждение не допустило неполной уплаты налога, доначисление инспекцией штрафа в размере 99 153 руб. является неправомерным.

Данная позиция согласуется с правовой позицией, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ № 5957/06 от 19.09.2006.

Также усматривается, что на момент обращения в суд с заявлением заявитель направил в налоговый орган уточненную налоговую декларацию по НДС за декабрь 2006 г., в которой исправил допущенную ошибку, отразив правильную сумму налога.

При таких обстоятельствах, отсутствуют основания для доначисления налога в сумме 495 763 руб., а также штрафа в размере 99 153 руб.

По пункту 2.3 решения инспекции в части доначисления налога в размере 457 627,12руб., штрафа в размере 91 525 руб.

Из представленных доказательств следует, что учреждение оказало Федеральному агентству по образованию услуги общей стоимостью 10 000 000 руб. (с учетом НДС в сумме 1 525 423, 73 руб.). Платеж был разделен на две части - предварительный платеж в размере 3 000 000 руб. (в том числе спорная сумма НДС в размере 457 627, 12 руб.) и окончательная оплата в сумме 7 000 000 руб.

Первый платеж был получен учреждением 19.12.2006 г. и учтен в книге продаж за декабрь 2006 г. на основании счета-фактуры № 9336 от 19.12.2006 года. Отгрузка товара (работ, услуг) произошла 22.12.2006 г. согласно акту сдачи-приемки услуг от 22.12.2006 г. № 835/А1/П590.

Второй платеж был произведен позднее - 26.12.2006 года.

В уточненной налоговой декларации за декабрь 2006 года сумма НДС в размере 7 814 509 руб. была отражена в общей сумме начисленного налога.

По мнению инспекции, учреждение неправомерно предъявило к вычету НДС в виде ранее начисленных авансов в размере 457 627,12 руб., поскольку отгрузка товаров (работ, услуг) произведена заявителем в более раннем налоговом (отчетном) периоде, чем получен авансовый платеж в счет предстоящей отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг) к данной отгрузке, и соответственно, данный платеж не является авансовым; налоговая база по НДС согласно п. 1 ст. 167 НК РФ была сформирована в день отгрузки товара.

Между тем, налоговый органе принял во внимание то обстоятельство, что все операции по предоплате, отгрузке товара (работы, услуги) и окончательной его оплате были произведены последовательно в одном и том же месяце (декабрь 2006 г.) и правомерно учтены в бухгалтерском и налоговом учете учреждением.

Из материалов дела следует, что первый платеж в сумме 3 000 000 руб. (в том числе оспариваемая сумма НДС в размере 457 627, 12 руб.) в счет предстоящей отгрузки товара (работ, услуг) был получен учреждением 19.12.2006 г. (платежное поручение № 898 от 18.12.2006 г.) и отражен в книге продаж за декабрь 2006 г. на основании счета-фактуры № 9336 от 19.12.2006 г. в качестве авансового.

Позднее, а именно 22.12.2006 г. была произведена и учтена отгрузка товара (работы, услуги) на общую стоимость 10 000 000 руб. (в том числе НДС на сумму 1 525 423, 73 руб.), что подтверждается Актом от 22.12.2006 г. № 835/А1/П590 сдачи-приемки исполнения обязательств Государственного контракта № П590 от 12.12.2006 г. и Дополнения № 1/П590 от 21.12.2006 г., счетом-фактурой № 1507 от 22.12.2006 г., данными книги продаж за декабрь 2006 г.

При этом сумма НДС в размере 457 627,12 руб. по первому платежу - 3 000 000 руб. была сторнирована учреждением в тот же день, 22.12.2006 г. (то есть вычтена из суммы НДС 1 525 423, 73 руб., исчисленного с общей стоимости товара (работы, услуги) 10 000 000 руб.) и учтена в уточненной книге покупок за декабрь 2006 г., на странице 12 из 14, позиция 124. Во внутренней системе учета учреждения счет-фактура № 1507 от 22.12.2006 г. имеет учетный номер 8722.

Второй платеж за отгруженные товары (работы, услуги) на сумму 7 000 000 руб. был произведен позднее, но в том же отчетном месяце, а именно 26.12.2006 г., и также подтверждается платежным поручением от 26.12.2006 г. № 280.

В соответствии с особенностями учетной системы учреждения данный платеж считается окончательным расчетом за выполненные работы по контракту и привязывается к указанному Акту сдачи-приемки работ (учетный номер в системе № 1507 от 22.12.2006 г.).

Данные обстоятельства подтверждены также информацией о движении денежных средств, содержащейся в выписке из ведомости взаиморасчетов за период с 01.12.2006 г. по 31.12.2006 г., а также распечаткой электронных страниц из системы внутреннего учета учреждения.

Таким образом, отказ в применении налогового вычета по НДС на сумму 457 627,12 руб., а также начисление соответствующего штрафа в размере 91 525 руб. является необоснованным.

По пункту 2.4 решения инспекции.

Из представленных доказательств следует, что учреждение в отчетном периоде приобретало товары по договорам поставки с контрагентами. В проверяемом периоде при расчетах по договорам заявителем на основании выставленных счетов-фактур были перечислены контрагентам суммы налога, исчисленные с указанных платежей. Впоследствии данные суммы налога были приняты к вычету.

По мнению инспекции, заявитель неправомерно включил в налоговые вычеты в октябре и декабре 2004 года сумму НДС в размере 134 842 руб. на основании оформленных счетов-фактур, составленных с нарушением требований ст. 169 НК РФ, а именно с неверным указанием ИНН покупателя, не указанием КПП покупателя.

Представленные заявителем исправленные счета-фактуры не содержат даты внесения исправления, и, кроме того, один из поставщиков не значится по указанному в них адресу.

По мнению инспекции, данное нарушение привело к неуплате (неполной уплате) налога на добавленную стоимость за 2004 г. в размере 134 842 руб., в том числе в октябре - 28 062 руб., в декабре - 106 780 руб.

В соответствии с п. 1 ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в порядке ст. 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Согласно п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Статья 172 НК РФ устанавливает, что налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении либо уплаченных при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации основных средств и (или) нематериальных активов, указанных в пунктах 2 и 4 ст. 171 НК РФ, производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств и (или) нематериальных активов.

В силу пунктов 1 и 2 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

Усматривается, что в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля на основании решения от 06.02.2008 г. № 18/2 учреждением сопроводительным письмом от 20.02.2008 г. № 49/34 представлены исправленные счета - фактуры, исправления заверены личными подписями руководителей и главных бухгалтеров организаций продавцов.

Инспекцией не были приняты указанные документы в качестве доказательств правомерного применения налоговых вычетов по причине отсутствия в счетах-фактурах даты внесения исправлений.

В соответствии с постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914 «Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость», дата внесения исправлений в счет-фактуру является одним из реквизитов документа. Требования к порядку внесения исправлений в счет-фактуру, указанные в п. 29 постановления, относятся к полноте заполнения именно реквизитов документа, и не сказываются на достоверности содержащихся в нем сведений.

Следует согласиться с выводом суда первой инстанции о том, что несоблюдение требований к дате внесения исправлений в первичные учетные документы не является нарушением норм НК РФ, поскольку является незначительным, не препятствует осуществлению учреждением и его контрагентами хозяйственной деятельности и само по себе не должно влечь отказа в предоставлении налогового вычета.

Кроме того, такие недостатки в оформлении не влияют на установление факта уплаты НДС поставщикам, что является существенным для решения вопроса о принятии НДС к вычету, поскольку из данных счетов-фактур можно точно установить, кто является покупателем товара, а также тот факт, что соответствующие суммы налога были фактически уплачены поставщикам по товарам, приобретаемым для облагаемых НДС операций.

В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда РФ, изложенной в Определении от 15.02.2005 г. № 93-О, а также в Определении от 18.04.2006 г. № 87-О, по смыслу п. 2 ст. 169 НК РФ соответствие счета-фактуры требованиям, установленным пунктами 5 и 6 статьи 169 Налогового Кодекса Российской Федерации, позволяет определить контрагентов по сделке (ее субъекты), их адреса, объект сделки (товары, работы, услуги), количество (объем) поставляемых (отгруженных) товаров (работ, услуг), цену товара (работ, услуг), а также сумму начисленного налога, уплачиваемую налогоплательщиком и принимаемую им далее к вычету.

Указанные сведения в полном объеме можно получить из указанных выше первичных документов.

При таких обстоятельствах, предъявленные счета-фактуры соответствуют требованиям ст. 169 НК РФ и могут служить доказательством правомерности применения налоговых вычетов.

Довод налогового органа о несоблюдении заявителем требований, установленных Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914, в части не указания КПП в счетах-фактурах является необоснованным и правомерно отклонен судом первой инстанции.

Данное обстоятельство не может в соответствии с п. 2 ст. 169 НК РФ ограничивать право налогоплательщика на применение налоговых вычетов. Требование об указании в счете-фактуре КПП покупателя не указано в п. 5 ст. 169 НК РФ и не может считаться обязательным.

Также не могут быть приняты во внимание доводы инспекции об отсутствии контрагента Учреждения - ЗАО «Группа компаний «Стек» и о невозможности учета соответствующих счетов-фактур, поскольку в материалах дела нет документов, указывающих на исключение названного юридического лица из единого государственного реестра юридических лиц.

Инспекция ссылается на то, что на запрос, направленный в отношении указанного поставщика учреждения, получен ответ о невозможности проведения мероприятий налогового контроля, так как организация по указанному в счете-фактуре адресу не значится, и для розыска организации и ее должностных лиц направлен запрос в правоохранительные органы. На основании этого налоговый орган полагает, что фактическое отсутствие поставщика по его адресу свидетельствует о нарушении порядка составления счетов-фактур, предъявленных поставщиком учреждения, следовательно, эти счета-фактуры не могут являться основанием для принятия НДС к вычету.

Между тем, фактическое отсутствие поставщиков по юридическим адресам, указанным в счетах-фактурах, не означает наличие в счетах-фактурах недостоверных сведений, поскольку ст. 169 НК РФ не запрещает указывать в счетах-фактурах адрес, указанный в учредительных документах, а не фактического местонахождения.

Инспекцией в нарушение ст. ст. 189, 200 АПК РФ не было представлено доказательств того, что в счетах-фактурах, выставленных перечисленными поставщиками заявителя, указаны адреса, не соответствующие адресам, указанным в учредительных документах этих организаций.

Довод налогового органа о непредставлении контрагентом заявителя налоговых деклараций с 4 квартала 2004 г., в связи с чем не представляется возможным провести мероприятия налогового контроля и определить факт уплаты налога контрагентами, также необоснован, поскольку непредставление отчетности контрагентом налогоплательщика, а также отсутствие поставщика по месту нахождения на момент проведения встречной проверки положениями налогового законодательства не предусмотрено в качестве обстоятельств, препятствующих предъявлению заявителем к возмещению из бюджета сумм НДС, уплаченных поставщику, при отсутствии доказательств недобросовестности общества.

Указанное согласуется с правовой позицией Конституционного Суда РФ, изложенной в Определении от 16.10.2003 № 329-О.

Необходимо отметить, что заявителем в материалы судебного дела были представлены доказательства существования контрагента и его нахождения по новому адресу, а именно Выписка из Единого государственного реестра юридических лиц от 03.04.2008 г. № В244505/2008, из которого следует, что ЗАО «Группа компаний «Стек» по состоянию на 03.04.2008 г. включена в Единый государственный реестр юридических лиц за регистрационным номером 1037739763160. Также было приложено Свидетельство о постановке на учет в налоговом органе 23.08.2004 г. ЗАО «Группа компаний «Стек» серии 77 № 007329270.

Согласно ст. ст. 171-172 НК РФ в редакции, действующей в спорный период, налогоплательщик вправе принять к вычету НДС, предъявленный ему поставщиками, при одновременном выполнении следующих условий: товары (работы, услуги) приобретаются для осуществления операций, признаваемых объектом обложения НДС; суммы налога уплачены поставщику; счета-фактуры оформлены в соответствии со ст. 169 НК РФ; товары (работы, услуги) были приняты на учет.

Каких-либо иных условий, выполнение которых является обязательным для принятия сумм НДС к вычету, налоговым законодательством РФ не предусмотрено.

При таких обстоятельствах, отказ в вычете НДС при соблюдении учреждением всех перечисленных условий является незаконным, и применение им налоговых вычетов по НДС за 2004г. в размере 134 842 руб. применено обществом правомерно.

В соответствии с ч. 2 ст. 201 АПК РФ, арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Поскольку собранные по делу доказательства в их совокупности и взаимосвязи позволяют сделать вывод о незаконности решения налогового органа в оспариваемой части, оно правомерно отменено судом первой инстанции как нарушающее права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, суд апелляционной инстанции полагает, что судебное решение принято в соответствии с действующим законодательством, с учетом всех обстоятельств дела, поэтому оснований для его отмены не имеется.

Доводы, изложенные в апелляционной жалобе не опровергают выводов суда и не свидетельствуют о наличии оснований для отмены судебного решения.

Расходы по госпошлине по данному делу распределены в соответствии со ст. 110 АПК РФ, положениями главы 25.3 НК РФ и разъяснениями, данными Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Информационном письме от 13.03.2007г. №117 «Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации».

На основании изложенного и ст. ст. 122, 171, 172, 251, 252, 256, 259 Налогового кодекса Российской Федерации, руководствуясь ст. ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

П О С Т А Н О В И Л:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 09.07.2008 по делу №А40-18692/08-87-58 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по г. Москве в доход федерального бюджета государственную пошлину по апелляционной жалобе в сумме 1 000 руб.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий: В.И. Катунов

Судьи: С.П. Седов

Е.А. Птанская