Гражданский кодекс часть 1

Общество с ограниченной ответственностью «Авиньон» обратилось в суд с заявлением о признании решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 49 по г. Москве № 09-08/228 от 14.06.2012 г. «Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» незаконным в части п. 2, п. 3.1, п. 3.2, п. 3.3, п. 4 (резолютивной части). Свое требование заявитель обосновывает тем, что оспариваемый им частично ненормативный акт, противоречит действующему законодательству и нарушает его права и законные интересы.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 24.01.2013г. заявленные требования удовлетворены в полном объеме.

Не согласившись с принятым решением, инспекция обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, в удовлетворении заявленных требований отказать.

Общество представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором, не соглашаясь с доводами жалобы, просит оставить решение суда без изменения, а апелляционную жалобу инспекции – без удовлетворения.

Законность и обоснованность принятого решения проверены апелляционной инстанцией в порядке ст. ст. 266, 268 АПК РФ.

Изучив представленные в дело доказательства, заслушав представителей заявителя и заинтересованных лиц, рассмотрев доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и обстоятельствами дела, и удовлетворения апелляционной жалобы, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, Межрайонной Инспекцией Федеральной налоговой службы № 49 по г. Москве проведена выездная налоговая проверка Общества, по результатам которой составлен Акт от 30.03.2012г. № 09-08/228.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки Инспекцией принято Решение «Об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения» от 14.06.2012г. № 09-08/228.

Данное решение было заявителем обжаловано, путем подачи апелляционной жалобы в УФНС России по г. Москве. Решением № 21-19/072895 от 09.08.2012г. УФНС России по г. Москве оставило решение налогового органа без изменений, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

Суд, анализируя представленные по делу документы, пришел к правомерному выводу о том, что ненормативный акт налогового органа, оспариваемый заявителем частично принят в нарушение норм налогового законодательства и нарушает права и законные интересы заявителя ввиду следующего:

В 2008г. Общество в рамках заключенных договоров субаренды нежилых помещений с ИП ФИО6 № 41/АВ от 01.01.2008г. и с ИП ФИО7 № 1/Ш от 01.02.2008г. арендовало нежилые помещения по адресу: г. Москва, МКАД 78 км., д. 2, стр. 1 для ведения хозяйственной деятельности.

Налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки за 2008г. исключены из состава расходов Общества, уменьшающих сумму доходов от реализации в целях исчисления налога на прибыль, затраты в виде превышения сумм арендной платы, уплаченной Обществом по договорам субаренды в пользу ИП ФИО6 и ИП ФИО7, над суммами, уплаченными данными индивидуальными предпринимателями по договорам аренды помещений арендодателю (собственнику помещений) ООО «Автодом на МКАД-78».

В целях обоснования своей позиции в части доначисления налога на прибыль за 2008г. в размере 1 960 920 руб. налоговый орган указал следующее:

Договоры субаренды помещений, заключенные между Обществом и индивидуальными предпринимателями, являются мнимыми, а, следовательно, расходы Общества в части разницы в ценах, примененных в договорах субаренды и договорах аренды, не соответствуют положениям ст. 252 НК РФ.

В обоснование этого вывода приведены следующие обстоятельства:

- стоимость арендной платы по договорам, заключенным ООО «Авиньон» с ИП ФИО6 и ИП ФИО7, в 2,5 раза выше стоимости арендной платы, уплачиваемой указанными предпринимателями ООО «Автодом на МКАД-78» за аренду этих же помещений;

- все договоры (между ООО «Авиньон» и ИП ФИО7, между ООО «Авиньон» и ИП ФИО6, между ООО «Автодом на МКАД-78» и ИП ФИО6, между ООО «Автодом на МКАД-78» и ИП ФИО7) заключены в один день;

- ни ООО «Авиньон», ни ООО «Автодом на МКАД-78», ни ИП ФИО7, ни ИП ФИО6 не представили ни единого доказательства, обосновывающего завышение арендной платы по договорам, заключенным ООО «Авиньон»;

- Общество имело возможность в проверяемом периоде арендовать помещения по значительно более низкой стоимости, чем та, по которой были заключены договоры.

Документы, подтверждающие стоимость проведенного ремонта в рамках Соглашений об аренде помещений с индивидуальными предпринимателями, не представлены.

В ходе дополнительных мероприятий налогового контроля в отношении ООО «Автодом на МКАД-78» налоговым органом не получены акты по форме КС-2, утвержденной Постановлением Госкомстата РФ от 11.11.1999г. № 100 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ», сметы и другие документы, содержащие информацию об объеме и стоимости выполненных ИП ФИО7 и ИП ФИО6 работ в арендованных помещениях (здании).

ООО «Авиньон» и ООО «Автодом на МКАД-78» являются аффилированными лицами.

Данный вывод налоговым органом сделан на основании данных ЕГРЮЛ, согласно которому учредителем ООО «Авиньон» с долей в 67% в 2008 году являлся ФИО8, а его сын - ФИО9 – косвенно участвовал в уставном капитале ООО «Автодом на МКАД-78» в размере 33% в периоде с 26.10.2007 по 03.07.2008 через ООО «Тетра-Инвест». ФИО10 - дочь ФИО8 - являлась генеральным директором ООО «Авиньон» в 2008г.

Налоговый орган не обязан применять порядок, установленный статьей 40 НК РФ, при определении правильности цены по сделкам Общества с индивидуальными предпринимателями в рамках субаренды нежилых помещений.

Как следует из Решения налогового органа, положения статьи 40 НК РФ об установлении рыночных цен, не подлежат применению в связи с тем, что налоговым органом установлены «точные» цены, по которым заключались договоры аренды между индивидуальными предпринимателями и ООО «Автодом на МКАД-78».

Между тем, суд не согласен с выводами налогового органа, считает их необоснованными в силу неправильного применения налоговым органом налогового законодательства по следующим основаниям:

Договоры субаренды, заключенные Обществом с индивидуальными предпринимателями, не являются мнимыми, реально исполнялись, а расходы Общества не могут быть признаны не соответствующими ст. 252 НК РФ исключительно на основании установленных налоговым органом обстоятельств.

В соответствии со статьей 170 Гражданского кодекса РФ под мнимой сделкой понимается сделка, совершенная лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия. Такая сделка признается ничтожной.

Фактические обстоятельства дела и материалы налоговой проверки доказывают обратное - договоры субаренды реально исполнялись, Общество фактически осуществляло производственную деятельность на арендуемой площади и в полном объеме оплачивало соответствующие арендные платежи, что не ставится под сомнение налоговым органом.

Приведенные в Решении налогового органа доводы о подтверждении мнимости договоров субаренды не могут рассматриваться в качестве обоснования мнимости договоров субаренды и несоответствии расходов Общества положениям ст. 252 НК РФ, поскольку:

Налоговому органу были представлены документы, раскрывающие причины применения пониженных цен для индивидуальных предпринимателей:

- согласно п. 2.5 Соглашения об условиях аренды и ремонте помещений от 28.12.2005г. № 1-28/12/05АРП (с учетом соглашения от 01.03.2007г. № 1-01/03/07АРП) ООО «Автодом на МКАД-78» и ООО «Торговый дом на МКАД-78» обязались предоставлять в аренду ИП ФИО7 и ИП ФИО6 помещения площадью не менее 2500 кв.м. на период до 01.01.2009г. по базовой цене 240 руб. за 1 кв.м. в месяц, при этом фактическая цена на указанный период не может превышать базовую цену более чем на 35% (т.е. 324 руб.);

- в соответствии с п. 2.4 соглашения об условиях аренды и ремонте помещений от 28.12.2005г. № 1-28/12/05АРП (с учетом соглашения от 01.03.2007г. № 1-01/03/07АРП) ИП ФИО7 и ИП ФИО6 обязались за свой счет организовать выполнение предусмотренных приложениями к рассматриваемому Соглашению ремонтных работ в отношении полученных в аренду помещений;

- разделом 4 Соглашения об условиях аренды и ремонте помещений от 28.12.2005г. № 1-28/12/05АРП на стороны возложена ответственность за невыполнение указанных выше обязательств;

- все предусмотренные Соглашением об условиях аренды и ремонте помещений от 28.12.2005г. № 1-28/12/05АРП ремонтные работы были выполнены в срок по 31.05.2007г., что подтверждается подписанными сторонами Актами о выполнении обязательств.

- в период с февраля 2008г. по июнь 2008г. арендная плата для индивидуальных предпринимателей за 1 кв. м. составляла 270 руб. в месяц, с июля 2008г. по декабрь 2008г. - 320 руб. в месяц.

Таким образом, установление более низкой цены для индивидуальных предпринимателей по сравнению с ценой, установленной индивидуальными предпринимателями для Общества, обусловлено тем, что индивидуальные предприниматели за свой счет осуществляли ремонт принадлежащих ООО «Автодом на МКАД-78» помещений. Т.е. в данном случае имеет место «возмещение» затрат предпринимателей за счет снижения для них арендной платы. В соответствии с достигнутыми договоренностями ООО «Автодом на МКАД-78» было обязано заключить договоры аренды помещений по согласованным ставкам на период до 01.01.2009г.

Заключение договоров аренды и субаренды в один день обусловлено спецификой достигнутых договоренностей в рамках Соглашений об условиях аренды и ремонте помещений, заключенных между ООО «Автодом на МКАД-78» и индивидуальными предпринимателями.

Вывод налогового органа о наличии у Общества возможности арендовать спорные помещения по значительно более низкой стоимости не подтвержден абсолютно никакими доказательствами.

Как было указано выше, ООО «Автодом на МКАД-78» и индивидуальные предприниматели ФИО7 и ФИО6 заключили Соглашение об условиях аренды и ремонте помещений, в рамках которого ООО «Автодом на МКАД-78» было обязано до 01.01.2009г. заключать договоры на аренду принадлежащих на праве собственности нежилых помещений только с индивидуальными предпринимателями, которые выполнили ремонт данных помещений.

Таким образом, материалы дела содержат документальное подтверждение отсутствия возможности заключения договоров аренды на указанные помещения по более низкой стоимости.

НК РФ (в т.ч. ст. 252 НК РФ) не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности (Постановления ФАС МО от 22.07.2011г. № Ф05-6698/11, ФАС ЦО от 14.02.2011г. № Ф10-6478/2010, ФАС МО от 09.08.2010г. № КА-А40/8362-10).

Исходя из правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в постановлении от 24.02.2004 г. № 3-П, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому предусмотренная статьей 252 НК РФ обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

В силу принципа свободы экономической деятельности (ст. 8 часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Из этого же исходит и Пленум Высшего Арбитражного Суда РФ, указавший в п. 4 Постановления от 12.10.2006г. № 53, что возможность достижения того же экономического результата (в рассматриваемом случае - получение в пользование помещений) с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Таким образом, право признавать расходы необоснованными на основании ст. 252 НК РФ, исходя из их размера или предположений о возможности осуществить налогоплательщиком альтернативные сделки, у налогового органа отсутствует. При этом налоговому органу предоставлено право при соблюдении определенных условий оспорить размер расходов налогоплательщика в рамках ст. 40 НК РФ.

Учитывая изложенное, договоры субаренды, заключенные Обществом с индивидуальными предпринимателями, не являются мнимыми, реально исполнялись, и у налогового органа отсутствуют основания для признания расходов Общества не соответствующими положениям ст. 252 НК РФ исключительно на основании выводов о превышении суммы расходов Общества над расходами третьих лиц и наличия гипотетической возможности (которая, в свою очередь, не подтверждается фактическими обстоятельствами дела) совершения альтернативных сделок.

У ООО «Автодом на МКАД-78» отсутствуют документы, подтверждающие стоимость проведенного ремонта в рамках Соглашений об аренде помещений с индивидуальными предпринимателями, т.к. договоры строительного подряда между ООО «Автодом на МКАД-78» и индивидуальными предпринимателями не заключались.

В ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля налоговым органом истребованы документы у ИП ФИО6, ИП ФИО7 и ООО «Автодом на МКАД-78».

От ИП ФИО7 налоговым органом получен ответ о невозможности представления документов, относящихся к 2005-2008гг., в связи с истечением срока их хранения. На момент вынесения Решения налогового органа ответ от ИП ФИО6 получен не был.

ООО «Автодом на МКАД-78» представил Соглашения об условиях аренды и ремонте помещений № 1-28/12/05АРП от 28.12.2005г., № 1-01/03/07АРП от 01.03.2007г., Технические задания на выполнение ремонта, Акты о выполнении обязательств в рамках Соглашений. Представленными документами подтверждается факт выполнения индивидуальными предпринимателями взятых на себя в рамках Соглашений работ по выполнению ремонта арендуемых нежилых помещений в том объеме, который указан в Техническом задании на выполнение ремонта.

Налоговым органом истребованы документы, составляемые организациями в случае выполнения строительно-ремонтных работ в рамках договоров подряда, поскольку формы № КС-2 «Акт о приемке выполненных работ» и КС-3 «Справка о стоимости выполненных работ и затрат», утвержденные Постановлением Госкомстата РФ от 11.11.99г. № 100 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ», а также прилагаемые к договорам сметы используются для подтверждения объема и стоимости работ в строительстве.

Как было указано выше, выполнение работ индивидуальными предпринимателями по ремонту арендуемых нежилых помещений являлось элементом договоренностей сторон в рамках Соглашений об условиях аренды, а не в рамках договоров строительного подряда. Следовательно, запрошенные налоговым органом документы и не могли быть представлены в силу отсутствия обязанности их составления применительно к рассматриваемой ситуации.

ООО «Авиньон» и ООО «Автодом на МКАД-78» не являются аффилированными лицами.

Налоговым органом сделан ошибочный вывод об аффилированности ООО «Автодом на МКАД-78» и ООО «Авиньон».

Как следует из Решения налогового органа:

-учредителем ООО «Авиньон» в течение 2008г. с долей 67% был ФИО8;

-учредителем ООО «Автодом на МКАД-78» в течение 2008г. было ООО «Тетра-Инвест» с долей 67%;

-учредителем ООО «Тетра-Инвест» в период с 26.10.2007г. по 03.07.2008г. был ФИО9 с долей 70% (сын ФИО8);

-генеральный директор Общества в 2008г. ФИО11 (дочь ФИО8).

На основании указанной выше информации налоговый орган делает вывод о возможности применения положений подпункта 1 пункта 2 статьи 40 НК РФ и проконтролировать полноту исчисления налогов при применения цен между взаимозависимыми лицами. При этом налоговым органом выстраивается следующее нормативное обоснование:

- в соответствии с пунктом 2 статьи 20 НК РФ суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 НК РФ, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг);

- Конституционный суд РФ в Определении от 04.12.2003г. № 441-0 указал, что право признавать лица взаимозависимыми по основаниям, не предусмотренным в пункте 1 статьи 20 НК РФ, может быть использовано судом лишь при условии, что эти основания указаны в других правовых актах, а отношения между этими лицами могут объективно повлиять на результаты сделок.

- в соответствии с пунктом 6.1. статьи 42 Федерального закона от 08.02.1998г. № 14-ФЗ «Об Обществах с ограниченной ответственностью» лицо признается аффилированным в соответствии с требованиями законодательства РФ.

- далее налоговый орган полностью приводит текст статьи 4 Закона РСФСР от 22.03.1991г. № 948-1 «О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках», которая содержит определение понятия аффилированности лиц, без указания конкретного положения статьи, обосновывающего аффилированность ООО «Автодом на МКАД-78» и Общества.

Налоговым органом вывод об аффилированности сделан на основании абзаца пятого статьи 4 Закона от 22.03.1991г. № 948-1 (поскольку иные положения статьи прямо свидетельствуют об отсутствии аффилированности указанных организаций) - аффилированными лицами юридического лица являются лица, принадлежащие к той группе лиц, к которой принадлежит данное юридическое лицо.

Раскрытие понятия «группа лиц» содержится в статье 9 Федерального закона от 26.07.2006 № 135-ФЗ «О защите конкуренции», в соответствии с которой группой лиц признается совокупность физических лиц и (или) юридических лиц, соответствующих одному или нескольким признакам, содержащимся в подпунктах 1-9 пункта 1 статьи 9 указанного закона.

Следует отметить, что ООО «Авиньон» и ООО «Автодом на МКАД-78» не входят в группу лиц ни по одному из признаков, указанных в пункте 1 статьи 9 Закона «О защите конкуренции», т.к. действующие нормы ограничивают признание физических и юридических лиц аффилированными относительно каждого конкретного участника группы (на что прямо указывает содержащееся в абзаце пятом определение «данное юридическое лицо»).

Более того, согласно позиции ФАС Московского округа в принципиально схожей ситуации - единственным критерием для выявления взаимозависимости сторон сделки является участие в капитале друг друга прямо, либо через косвенное участие путем владения рассматриваемыми организациями долей в общей материнской компании (Постановление от 26.01.2010г. по делу № А40-83081/08-80-312, см. также Постановления ФАС МО от 01.03.2011г. № КА-А40/17611-10, ФАС Дальневосточного округа от 07.02.2008г. № Ф03-А73/07-2/5774).

Кроме того, следует отметить, что ФИО9 участвовал в уставном капитале ООО «Тетра-инвест» лишь до 03.07.2008г., в то время как налоговым органом делается вывод о взаимозависимости ООО «Автодом на МКАД-78» и Обществом на протяжении всего 2008г.

Из вышеизложенного следует, что ООО «Авиньон» и ООО «Автодом на МКАД-78» не являются аффилированными лицами. В связи с чем, указанные организации не являются взаимозависимыми лицами в диспозиции статьи 20 НК РФ.

Учитывая то обстоятельство, что налоговый орган не оспаривает факт отсутствия взаимозависимости между Обществом и индивидуальными предпринимателями, у налогового органа в силу п. 2 ст. 40 НК РФ нет права для проверки цен, примененных в договорах субаренды.

Вместе с тем, даже если не принимать данный аргумент во внимание, необходимо отметить, что налоговым органом грубо нарушен порядок определения рыночной цены, установленный в статье 40 НК РФ.

В решении налогового органа указано, что положения статьи 40 НК РФ не подлежат применению, поскольку налоговым органом установлены «точные» цены, по которым заключались договоры между индивидуальными предпринимателями и ООО «Автодом на МКАД-78».

Данный вывод не соответствует ни действующему законодательству, ни арбитражной практике. Нормы налогового кодекса РФ не содержат такого понятия, как «точные» цены.

Согласно сложившейся арбитражной практике (в частности, Постановление ФАС ЦО от 08.02.2010г. по делу № А68-9948/07-436/11) опровержение презумпции соответствия цены сделки рыночной цене для целей налогообложения и, соответственно, для доначисления налогов, может иметь место только в порядке, предусмотренном статьей 40 НК РФ.

В соответствии с пунктом 3 статьи 40 НК РФ в случаях, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Рыночные цены по аренде (субаренде) спорных помещений налоговым органом в порядке ст. 40 НК РФ не определялись.

С 01.01.2009г. прекратили действие договоры аренды с индивидуальными предпринимателями и вступил в силу договор аренды на те же помещения, заключенный Обществом и ООО «Автодом на МКАД-78». Цена 1 кв.м. по данному договору составила 704 руб. (597 руб. без НДС). При этом стоимость 1 кв. м по договору с ИП ФИО6 в 2008г. составляла 661 руб., а по договору с ИП ФИО7 - 678 руб. в месяц. Т.е. цены с индивидуальными предпринимателями и с ООО «Автодом на МКАД-78» являются сопоставимыми и имеют отклонение менее 20% (расхождение в пределах 12% объясняется общим снижением стоимости недвижимости в условиях кризиса в 2008-2009гг.).

Учитывая изложенное, суд правомерно счел, что налоговый орган:

- не имеет права для проверки цен, использованных между Обществом и индивидуальными предпринимателями, на их соответствие рыночному уровню, т.к. отсутствуют необходимые для этого основания (пункт 2 статьи 40 НК РФ);

- грубо нарушил установленный законом порядок оспаривания применяемой сторонами сделки цены, а как следствие, доначисление налога на прибыль является неправомерным.

При изложенных обстоятельствах требование заявителя правомерно удовлетворено судом первой инстанции.

Расходы по оплате госпошлины суд распределяет в порядке ст. 110 АПК РФ.

Суд апелляционной инстанции считает, что судом первой инстанции выяснены все обстоятельства дела, правильно оценены доводы заявителя и заинтересованного лица и вынесено законное и обоснованное решение, в связи с чем, апелляционная жалоба налогового органа не подлежит удовлетворению.

Доводы апелляционной жалобы налогового органа не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены или изменения обжалуемого решения суда первой инстанции.

Руководствуясь статьями 110, 176, 266-269, 271, Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 24.01.2013 по делу № А40-121488/12-90-605 оставить без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий судья: С.Н. Крекотнев

Судьи: Е.А. Солопова

Н.В. Дегтярева

Телефон справочной службы суда – 8 (495) 987-28-00.