Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в открытом судебном заседании 29.11.2021 в помещении суда апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №3 по Республике Татарстан и Управления Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 13.09.2021 по делу №А65-14663/2021 (судья Андриянова Л.В.), возбужденному по заявлению индивидуального предпринимателя ФИО1 (ИНН <***>, ОГРНИП <***>), д.Новая Тюрлема Чувашской Республики, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №3 по Республике Татарстан (ИНН <***>, ОГРН <***>), г.Казань, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №7 по Чувашской Республике (ИНН <***>, ОГРН <***>), г.Цивильск Чувашской Республики, третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан, г.Казань, об оспаривании решения,

в судебном заседании приняли участие:

от ИП ФИО1 – ФИО2 (доверенность от 21.06.2021),

от МИФНС России №3 по Республике Татарстан, УФНС России по Республике Татарстан – ФИО3 (доверенности от 12.01.2021; от 24.11.2021),

от МИФНС России №7 по Чувашской Республике – не явился, извещена,

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель ФИО1 (далее - ИП ФИО1, предприниматель) обратилась в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №3 по Республике Татарстан (далее – налоговый орган) от 01.02.2021 №656 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и об обязании Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №7 по Чувашской Республике устранить допущенные нарушения прав и законных интересов предпринимателя.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан (далее - Управление).

Решением от 13.09.2021 по делу №А65-14663/2021 Арбитражный суд Республики Татарстан заявленные требования удовлетворил.

Налоговые органы в апелляционной жалобе просили отменить решение суда первой инстанции и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

ИП ФИО1 апелляционную жалобу отклонила по мотивам, изложенным в отзыве на нее.

МИФНС России №7 по Чувашской Республике отзыв на апелляционную жалобу не представила, что не препятствует рассмотрению настоящего дела по имеющимся в нем доказательствам.

В судебном заседании представитель налоговых органов апелляционную жалобу поддержал, просил отменить решение суда первой инстанции как незаконное и необоснованное.

Представитель ИП ФИО1 апелляционную жалобу отклонил.

На основании ст.156 и 266 АПК РФ дело рассматривается в отсутствие представителя МИФНС России №7 по Чувашской Республике, надлежащим образом извещенной о времени и месте проведения судебного заседания.

Рассмотрев материалы дела в порядке апелляционного производства, проверив доводы, приведенные в апелляционной жалобе и отзыве, заслушав представителей участвующих в деле лиц в судебном заседании, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Как видно из материалов дела, по результатам камеральной налоговой проверки налоговой декларации ФИО1 по налогу на доходы физических лиц (далее – НДФЛ, налог) за 2019 год налоговый орган принял решение от 01.02.2021 №656, которым начислил налог в сумме 2 651 350 руб., пени в сумме 75 740 руб. 23 коп. и штраф по п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в сумме 132 567 руб. 50 коп.

Решением от 26.04.2021 №2.7-19/014987@ Управление оставило решение налогового органа без изменения.

Основанием для начисления налога, пени и штрафа послужил вывод налогового органа о том, что деятельность ФИО1 по реализации объектов недвижимого имущества носила систематический характер, была направлена на получение прибыли, следовательно, являлась предпринимательской. Также налоговый орган установил, что ФИО1 не включила в налоговую базу доход от реализации нежилого помещения с кадастровым номером 16:50:150110:351. Кроме того, налоговый орган счел невозможным применение ФИО1 как имущественного, так и профессионального налогового вычета для целей налогообложения НДФЛ.

Не согласившись с решением налогового органа, ИП ФИО1 обратилась с заявлением в арбитражный суд.

При принятии обжалуемого судебного акта суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

Ч.1 ст.198 АПК РФ установлено, что граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Исходя из ст.200 АПК РФ, обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений (ч.1 ст.65 АПК РФ).

Согласно ч.2 ст.201 АПК РФ требование о признании недействительным ненормативного акта, незаконным решения и действия (бездействия) органа, осуществляющего публичные полномочия, может быть удовлетворено судом при одновременном наличии двух обстоятельств: оспариваемые ненормативный акт, решение, действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя. Отсутствие (недоказанность) хотя бы одного из условий является основанием для отказа в удовлетворении требований заявителя.

Как видно из материалов дела, ФИО1 зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя 11.12.2019 (ОГРНИП <***>), до этой даты регистрации в качестве индивидуального предпринимателя не имела.

В силу п.1 ст.23 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) у физического лица при осуществлении предпринимательской деятельности возникает обязанность зарегистрироваться в качестве индивидуального предпринимателя.

Гражданин, осуществляющий предпринимательскую деятельность без образования юридического лица с нарушением требований п.1 ст.23 ГК РФ, не вправе ссылаться в отношении заключенных им при этом сделок на то, что он не является предпринимателем. Суд может применить к таким сделкам правила действующего законодательства об обязательствах, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности (п.4 ст.23 ГК РФ).

Исходя из п.2 ст.11 НК РФ, физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства Российской Федерации, при исполнении обязанностей, возложенных на них НК РФ, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями.

Согласно ст.57 Конституции Российской Федерации, п.1 ст.3, пп.1 п.1 ст.23 и ст.45 НК РФ каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

В соответствии с пп.1 п.1 ст.227 НК РФ физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, исчисление и уплату НДФЛ производят по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности.

Таким образом, приведенными правовыми нормами во взаимосвязи с п.2 ст.11 НК РФ обязанность по исчислению и уплате НДФЛ установлена как в отношении индивидуальных предпринимателей, так и физических лиц, не зарегистрированных в качестве индивидуального предпринимателя, но фактически осуществляющих предпринимательскую деятельность.

Конституционный Суд Российской Федерации также указал, что отсутствие государственной регистрации гражданина в качестве индивидуального предпринимателя само по себе не означает, что деятельность гражданина не может быть квалифицирована в качестве предпринимательской, если по своей сути она фактически является таковой (Постановлении от 27.12.2012 №34-П).

В Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 17.12.1996 №20-П указано, что для квалификации полученных предпринимателями доходов от использования имущества применяются следующие критерии: цель приобретения имущества, характер использования имущества, его функциональное назначение, систематичность продажи имущества либо систематическое использование его для получения дохода и другие.

Бремя доказывания обстоятельств, дающих основания для квалификации полученного физическим лицом дохода как связанного с предпринимательской деятельностью, лежит на налоговом органе.

Как отмечено в Определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 06.03.2018 №308-КГ17-14457, в соответствии с п.1 ст.2 ГК РФ предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.

По смыслу данной нормы направленность действий гражданина на систематическое получение прибыли, как признак деятельности предпринимателя, состоит в активных действиях - вовлечении соответствующих ресурсов (оборудования, рабочей силы, технологии, сырья, материалов, энергии, информационных ресурсов и тому подобное), нацеленности произведенных затрат на получение положительного финансового результата.

О наличии в действиях гражданина признаков предпринимательской деятельности может свидетельствовать изготовление (приобретение) имущества с целью последующего извлечения прибыли от его использования или реализации, хозяйственный учет операций, связанных с осуществлением сделок, взаимосвязанность всех совершенных гражданином в определенный период времени сделок (Постановление Президиума ВАС РФ от 18.06.2013 №18384/12).

Как видно из материалов дела, 24.07.2020 ФИО1 представила в налоговый орган налоговую декларацию по НДФЛ за 2019 год, в которой отразила доходы в сумме 19 925 000 руб., расходы - 19 925 000 руб., налог к уплате в бюджет – 0 руб.

В ходе камеральной налоговой проверки налоговый орган установил, что в 2019 году ФИО1 реализовала следующее недвижимое имущество:

1) нежилое помещение - кладовая (кадастровый номер 16:50:150110:343; адрес - <...>; дата регистрации права - 15.02.2017; дата снятия с регистрации факта владения - 27.03.2019) по договору купли-продажи от 19.03.2019 за 400 000 руб.;

2) нежилое помещение – кладовая (кадастровый номер 16:50:150110:811; адрес - <...>; дата регистрации права - 04.06.2018; дата снятия с регистрации факта владения - 17.10.2019) по договору купли-продажи от 09.10.2019 за 25 000 руб.;

3) нежилое помещение – кладовая (кадастровый номер 16:50:150110:351; адрес - <...>; дата регистрации права - 16.06.2014; дата снятия с регистрации факта владения - 02.04.2019) по договору купли-продажи нежилого помещения от 25.03.2019 за 470 000 руб.;

4) земельный участок (кадастровый номер 16:50:150110:913; адрес - г.Казань, Советский район, ул.Дмитрия Менделеева; дата регистрации права - 13.05.2019; дата снятия с регистрации факта владения - 20.11.2019) по договору купли-продажи земельного участка за 19 500 000 руб. При этом данный земельный участок был образован в результате объединения земельных участков 16:50:150110:7, 16:50:150110:14 и 16:50:150110:11.

В соответствии со ст.88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

Налоговым органом, с учетом имевшейся в его распоряжении информации, установлены систематический характер реализации ФИО1 недвижимого имущества (в частности, в 2018 году - 7 жилых домов, 3 нежилых помещения, 8 земельных участков; в 2019 году - 3 нежилых помещения и 1 земельный участок; в 2020 году - 2 нежилых помещения), непродолжительный период владения этим имуществом (как правило, 1-2 года), отсутствие доказательств использования недвижимого имущества в личных целях.

Кроме того, при регистрации в качестве индивидуального предпринимателя (11.12.2019) ФИО1 заявила основной вид деятельности - покупка и продажа собственного недвижимого имущества (ОКВЭД 68.10).

Исходя из изложенного, налоговый орган сделал правильный вывод о том, что деятельность ФИО1 по реализации объектов недвижимого имущества носила систематический характер, была направлена на получение прибыли, и, как следствие, являлась предпринимательской, поскольку отвечала всем характеризующим ее признакам.

В соответствии с п.17.1 ст.217 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) доходы, получаемые физическими лицами за соответствующий налоговый период от продажи иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика три года и более; от продажи объектов недвижимого имущества, а также долей в указанном имуществе с учетом особенностей, установленных ст.217.1 НК РФ.

Согласно п.1 и 2 ст.217.1 НК РФ освобождение от налогообложения доходов от продажи объектов недвижимого имущества, а также долей в указанном имуществе, получаемых физическими лицами за соответствующий налоговый период, а также определение налоговой базы при продаже недвижимого имущества осуществляется с учетом особенностей, установленных данной статьей. Доходы, получаемые налогоплательщиком от продажи объекта недвижимого имущества, освобождаются от налогообложения при условии, что такой объект находился в собственности налогоплательщика в течение минимального предельного срока владения объектом недвижимого имущества и более.

П.3 ст.217.1 НК РФ установлено, что минимальный предельный срок владения объектом недвижимого имущества составляет три года для объектов недвижимого имущества, в отношении которых соблюдается хотя бы одно из условий, перечисленных в данном пункте.

В случаях, не указанных в п.3 ст.217.1 НК РФ, минимальный предельный срок владения объектом недвижимого имущества составляет пять лет (п.4 ст.217.1 НК РФ).

Однако, как верно отметил суд первой инстанции, положения п.17.1 ст.217 НК РФ не распространяются на доходы, получаемые физическими лицами от продажи имущества (за исключением жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, садовых домов или доли (долей) в них, а также транспортных средств), непосредственно используемого в предпринимательской деятельности.

Таким образом, ФИО1 неправомерно не включила в налоговую базу по НДФЛ за 2019 год сумму дохода, полученного от продажи нежилого помещения (кладовой) с кадастровым номером 16:50:150110:351.

Довод ФИО1 об отсутствии налогооблагаемого дохода по реализации земельного участка с кадастровым номером 16:50:150110:913 суд первой инстанции обоснованно отклонил.

В соответствии с ч.1 ст.131 ГК РФ право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в едином государственном реестре органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней. Регистрации подлежат: право собственности, право хозяйственного ведения, право оперативного управления, право пожизненного наследуемого владения, право постоянного пользования, ипотека, сервитуты, а также иные права в случаях, предусмотренных ГК РФ и иными законами.

Как видно из материалов дела, земельный участок с кадастровым номером 16:50:150110:913 был продан ФИО1 ФИО4 (договор купли-продажи земельного участка от 11.11.2019), затем ФИО4 обратно ФИО1 (договор купли-продажи земельного участка от 14.12.2019).

В п.1 договора от 11.11.2019 установлена обязанность покупателя (ФИО4) принять и оплатить земельный участок; в п.2 договора указано, что земельный участок принадлежит ФИО1 на праве собственности (запись в ЕГРН от 13.05.2019 №16:50:150110:913-16/004/2019-1); стоимость земельного участка составляет 19 500 000 руб. (п.3 договора).

В п.1 договора от 14.12.2019 установлена обязанность покупателя (ФИО1) принять и оплатить земельный участок; в п.2 договора указано, что земельный участок принадлежит ФИО4 на праве собственности (запись в ЕГРН от 20.11.2019 №16:50:150110:913-16/004/2019-2); в п.3 договора установлено, что стоимость земельного участка составила 19 500 000 руб., расчет между сторонами произведен полностью до подписания данного договора.

Право собственности ФИО1 на земельный участок зарегистрировано 23.12.2019 за номером 16:50:150110:913-16/004/2019-4.

09.03.2020 ФИО1 и ФИО4 заключили соглашение о расторжении договора купли-продажи земельного участка от 11.11.2019.

Из п.2 соглашения от 09.03.2020 следует, что какая-либо оплата по договорам купли-продажи земельного участка от 11.11.2019 и от 14.12.2019 отсутствовала.

Вместе с тем, как верно указал суд первой инстанции, п.2 соглашения от 09.03.2020 противоречит содержанию договоров купли-продажи от 11.11.2019 и от 14.12.2019, а также расписке от 11.11.2019 о передаче-получении денежных средств в сумме 19 500 000 руб., представленной в рамках камеральной налоговой проверки.

Кроме того, ФИО1 самостоятельно отразила в налоговой декларации по НДФЛ за 2019 год доход в сумме 19 500 000 руб. от реализации указанного земельного участка.

Согласно п.1 ст.209 НК РФ объектом налогообложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками - физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

П.1 ст.210 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло.

В соответствии с п.3 ст.210 НК РФ для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная п.1 ст.224 НК РФ (13%), налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст.ст.218-221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных главой 23 НК РФ.

Исходя из п.1 ст.223 НК РФ, дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода.

Доходы, полученные от продажи недвижимого имущества, приобретенного индивидуальным предпринимателем в целях перепродажи (осуществления предпринимательской деятельности), должны учитываться в составе доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности. При этом имущественный налоговый вычет по налогу на доходы физических лиц не предоставляется.

Согласно пп.1 п.1 ст.210, ст.221 НК РФ при исчислении налоговой базы по НДФЛ в соответствии с п.3 ст.210 НК РФ право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики, указанные в п.1 ст.227 НК РФ, в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой «Налог на прибыль организаций».

В соответствии со ст.252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст.270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст.265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20% общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности. Данное положение не применяется в отношении физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей (пп.1 ст.221 НК РФ).

Довод налогового органа о том, что в данном случае ФИО1 не вправе заявлять профессиональный налоговый вычет, суд первой инстанции правильно отклонил как основанный на ошибочном толковании норм права.

Поскольку налоговый орган установил получение ФИО1 дохода от предпринимательской деятельности, то ей должно было быть предоставлено право на применение профессиональных налоговых вычетов, связанных с возникновением объекта налогообложения, несмотря на отсутствие статуса индивидуального предпринимателя.

Данный вывод суда первой инстанции согласуется с правовой позицией Верховного Суда Российской Федерации (Определения от 28.01.2021 №309-ЭС20-22246, от 04.06.2021 №309-ЭС21-9331, от 20.05.2021 №309-ЭС21-6042).

ФИО1 представила в налоговый орган и Управление документы, подтверждающие факт несения и размер расходов в связи с приобретением указанного недвижимого имущества:

1) нежилое помещение - кладовая (кадастровый номер 16:50:150110:343; адрес - <...>; дата регистрации права - 15.02.2017; дата снятия с регистрации факта владения - 27.03.2019) приобретено по договору купли-продажи от 07.02.2017 и расписке от 07.02.2017 за 707 960 руб.;

2) нежилое помещение – кладовая (кадастровый номер 16:50:150110:811; адрес - <...>; дата регистрации права - 04.06.2018; дата снятия с регистрации факта владения - 17.10.2019) приобретено по договору купли-продажи от 21.05.2018 и расписке от 21.05.2018 за 34 000 руб.;

3) нежилое помещение – кладовая (кадастровый номер 16:50:150110:351; адрес - <...>; дата регистрации права - 16.06.2014; дата снятия с регистрации факта владения - 02.04.2019) по договору участия в долевом строительстве от 16.10.2013 №28к-13 за 667 400 руб.;

4) земельный участок (кадастровый номер 16:50:150110:913; адрес - г.Казань, Советский район, ул.Дмитрия Менделеева; дата регистрации права - 13.05.2019; дата снятия с регистрации факта владения - 20.11.2019) по договорам купли-продажи от 25.07.2018 (кадастровый номер 16:50:150110:14), от 21.07.2018 (кадастровые номера 16:50:150110:7 и 16:50:150110:11) за общую сумму 19 500 000 руб.

Факт несения ФИО1 расходов в указанном размере налоговый орган не опроверг.

Таким образом, учитывая размер дохода, полученного ФИО1 от реализации указанных объектов недвижимости (20 395 000 руб.), и размер расходов на их приобретение (20 909 360 руб.), оснований для начисления НДФЛ в данном случае не имеется.

При таких обстоятельствах, исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства в порядке ст.71 АПК РФ, суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что оспариваемое решение налогового органа не соответствует закону, нарушает права и законные интересы ФИО1, в связи с чем удовлетворил заявленные требования.

Положенные в основу апелляционной жалобы доводы проверены судом апелляционной инстанции в полном объеме, но учтены быть не могут, так как не опровергают обстоятельств, установленных судом первой инстанции.

Фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом первой инстанции на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, нормы материального и процессуального права не нарушены, в связи с чем суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены судебного акта.

Таким образом, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

В силу ст.333.37 НК РФ налоговые органы освобождены от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражном суде.

Руководствуясь статьями 110, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 13 сентября 2021 года по делу №А65-14663/2021 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.

Председательствующий

Е.Н. Некрасова

Судьи

П.В. Бажан

А.Б. Корнилов