Гражданский кодекс часть 1

при участии в судебном заседании представителя индивидуального предпринимателя главы крестьянского (фермерского) хозяйства Объедкова Владимира Александровича Сигарева В.В., действующего на основании доверенности от 02.06.2019, представителя Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Волгоградской области Ванюкова Р.В., действующего на основании доверенности от 27.12.2018 № 3,

рассмотрев в открытом судебном заседании в помещении Двенадцатого арбитражного апелляционного суда апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя главы крестьянского (фермерского) хозяйства Объедкова Владимира Александровича

на решение Арбитражного суда Волгоградской области от 12 сентября 2019 года по делу № А12-20902/2019 (судья Сорока Я.Л.)

по заявлению индивидуального предпринимателя главы крестьянского (фермерского) хозяйства Объедкова Владимира Александровича (Волгоградская область, Ольховский район, с. Гусевка)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Волгоградской области (403874, Волгоградская область, Камышинский район, г. Камышин, ул. Короленко, д. 18, ОГРН 1043400645012, ИНН 3436014977)

о признании недействительным ненормативного акта,

УСТАНОВИЛ:

В Арбитражный суд Волгоградской области обратился индивидуальный предприниматель глава крестьянского (фермерского) хозяйства Объедков Владимир Александрович (далее – ИП Объедков В.А., налогоплательщик, заявитель, предприниматель) с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Волгоградской области (далее – Межрайонная ИФНС России № 3 по Волгоградской области, налоговый орган, инспекция) от 26.12.2018 № 12-35/14 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления ИП Объедкову В.А. налога на добавленную стоимость (далее – НДС) за 2 квартал 2015 года в сумме 1 790 416 руб., пени за несвоевременную уплату НДС за 2 квартал 2015 года в сумме 715 909,15 руб., уменьшения НДС, заявленного к возмещению из бюджета, в сумме 524 823 руб., доначисления налога на доходы физических лиц (далее – НДФЛ) за 2016 год в сумме 104 498 руб. в связи с неправомерным завышением расходов, связанных со строительством и вводом в эксплуатацию складского помещения, доначисления НДФЛ за 2017 год в сумме 104 498 руб. в связи с неправомерным завышением расходов, связанных со строительством и вводом в эксплуатацию складского помещения, начисления пени в сумме 17 723,72 руб. и штрафа в сумме 10 449,80 руб. по НДФЛ.

Решением суда первой инстанции от 12 сентября 2019 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

ИП Объедков В.А. не согласился с принятым судебным актом и обратился в суд апелляционной инстанции с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт, которым удовлетворить требования налогоплательщика в полном объеме.

Межрайонная ИФНС России № 3 по Волгоградской области в порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представила отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва, проверив правильность применения арбитражным судом норм материального и соблюдение норм процессуального права, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, Межрайонной ИФНС России № 3 по Волгоградской области проведена выездная налоговая проверка ИП Объедкова В.А. по вопросам правильности и своевременности исчисления и уплаты налогов, сборов за период с 01.01.2015 по 31.12.2017, по результатам которой составлен акт от 20.11.2019 № 12-31/12.

Не согласившись с вынесенным инспекцией решением, налогоплательщик обратился с апелляционными жалобам в вышестоящий налоговый орган – Управление Федеральной налоговой службы по Волгоградской области (далее - УФНС России по Волгоградской области).

Решением УФНС России по Волгоградской области от 25.03.2019 № 414 жалоба предпринимателя оставлена без удовлетворения, решение налогового органа – без изменения.

Полагая, что решения инспекции от 26.12.2017 № 12-35/14 в части доначисления НДС за 2 квартал 2015 года в сумме 1 790 416 руб., пени за несвоевременную уплату НДС за 2 квартал 2015 года в сумме 715 909,15 руб., уменьшения НДС, заявленного к возмещению из бюджета, в сумме 524 823 руб., доначисления НДФЛ за 2016 год в сумме 104 498 руб. в связи с неправомерным завышением расходов, связанных со строительством и вводом в эксплуатацию складского помещения, доначисления НДФЛ за 2017 год в сумме 104 498 руб. в связи с неправомерным завышением расходов, связанных со строительством и вводом в эксплуатацию складского помещения, начисления пени в сумме 17 723,72 руб. и штрафа в сумме 10 449,80 руб. по НДФЛ является незаконным, нарушает права и законные интересы хозяйствующего субъекта, ИП Объедков В.А. обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции основывался на том, что заявителем в состав расходов неправомерно включены амортизационные отчисления по введенному с 01.01.2016 в эксплуатацию складскому помещению, а также занижена налоговая база по НДС на сумму авансовых платежей поступивших в счет рекультивации земель.

Суд апелляционной инстанции считает выводы суда первой инстанции верными.

Согласно подпункту 3 пункта 3 статьи 253 Налогового кодекса Российской Федерации суммы начисленной амортизации относятся к расходам, связанным с производством и реализацией.

В соответствии с пунктом 1 статьи 256 Налогового кодекса Российской Федерации амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000 руб.

Пунктом 1 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов.

Состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения, определяется в порядке, аналогичному порядку определения состава затрат, установленных для плательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статье 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что ИП Объедков В.А. включил в состав расходов амортизационные отчисления по введенному с 01.01.2016 в эксплуатацию складскому помещению стоимостью 4 084 500 руб.

Инспекцией установлено, что первоначальная стоимость складского помещения сложилась из стоимости ТМЦ, использованных при строительстве склада в 2011 году.

В соответствии со статьей 93 Налогового кодекса Российской Федерации предпринимателю было выставлено требование от 15.08.2018 № 3216 о предоставлении документов (информации), в том числе документов, подтверждающих первоначальную стоимость склада введенного в эксплуатацию с 01.01.2016, согласно приказу от 31.12.2015 № 7/15; договора со всеми изменениями и дополнениями, проектно-сметную документацию, акты выполненных работ, справки о стоимости выполненных работ подрядными организациями, осуществлявшие строительно-монтажные работы складского помещения, введенного в эксплуатацию 01.01.2016.

ИП Объедков В.А. представил налоговому органу реестр расходных документов по ТМЦ, использованных при строительстве склада за 2011 год, на сумму 4 084 500 руб., спецификацию № 2 к договору подряда на выполнение работ от 25.04.2011 № 2.

Первичные документы, подтверждающие оплату за выполненные работы подрядным организациям, а также сам факт проведения таких работ заявленной организацией, а также платежные документы, подтверждающие оплату материалов, использованных при строительстве складского помещения, налогоплательщиком не представлены ни в ходе налоговой проверки, ни при рассмотрении дела судом первой инстанции.

Согласно спецификации № 2 к договору подряда на выполнение работ от 25.04.2011 № 2 подрядчиком на выполнение строительно-монтажных работ по строительству складского помещения является ООО «ЗерноСтройМонтаж».

Инспекцией установлено, что с 24.07.2017 ООО «ЗерноСтройМонтаж» прекратило деятельность в связи с исключением из ЕГРЮЛ на основании пункта 2 статьи 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей»

В соответствии со статьей 93 Налогового кодекса Российской Федерации предпринимателю было выставлено требование от 18.09.2018 № 3662 о предоставлении документов (информации), в том числе первичных расходных документов на ТМЦ, приобретенные для строительства склада, введенного в эксплуатацию в январе 2016 года, согласно приказу от 31.12.2015 № 7/15, договора со всеми изменениями и дополнениями, проектно-сметную документацию, акты выполненных работ, справки о стоимости выполненных работ с подрядной организацией, осуществлявшую строительно-монтажные работы складского помещения, введенного в эксплуатацию 01.01.2016, согласно приказу от 31.12.2015 № 7/15, платежных документов, подтверждающих оплату товарно-материальных

ценностей, приобретенных для строительства складского помещения, введенного в эксплуатацию 01.01.2016, согласно приказу от 31.12.2015 № 7/15.

Частью первой Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрен общий срок хранения документов, в том числе подтверждающих расходы для целей налогообложения прибыли.

Согласно подпункту 8 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов.

Специальный срок хранения документов, подтверждающих расходы для целей налогообложения, установлен главой 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ.

Так, в соответствии с пунктом 4 статьи 283 Налогового кодекса Российской Федерации при переносе убытков на будущее налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка, в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода.

Для хранения первичных документов, подтверждающих осуществление расходов в виде амортизационных начислений, установлен общий срок (4 года), исчисление которого осуществляется в специальном порядке.

Статьей 257 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов (кроме случаев, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации).

С учетом требований статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации срок хранения первичных документов, отражающих формирование первоначальной стоимости амортизируемого имущества, должен исчисляться с момента завершения начисления амортизации в налоговом учете (учет расходов на приобретение такого имущества).

Кроме того, Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей утвержден Приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 № 86н/БГ-3-04/430 (далее - Порядок).

Подпунктом 2 пункта 32 раздела VIII Порядка также определено, что из состава амортизационного имущества исключаются основные средства, по которым фактически затраты на их приобретение, сооружение и изготовление не могут быть документально подтверждены.

Поскольку включение налогоплательщиком в состав расходов для целей налогообложения сумм начисленной амортизации без документального подтвержденных расходов осуществлено неправомерно, доводы заявителя, связанные с отсутствием даты регистрации объекта, равно как и ссылка на

позицию, изложенную в определении ВС РФ от 30.09.2015 № 302-КГ15-12015, несостоятельны и не применимы к сути указанного нарушения.

Таким образом, в ходе проверки налогоплательщиком не представлены документы подтверждающие право собственности на указанное недвижимое имущество, а также документально не подтверждены суммы расходов на строительство (возведение), поэтому стоимость складского помещения не может рассматриваться, как первоначальная стоимость, использоваться для начисления амортизации и включатся в качестве обоснованных расходов.

В ходе налоговой проверки Межрайонная ИФНС России № 3 по Волгоградской области пришла к выводу, что предпринимателем занижена налоговая база по НДС на сумму авансовых платежей поступивших в счет рекультивации земель.

Общая площадь передаваемых в аренду участков составляет 214 920 кв.м.

Указанные участки предоставляются для строительства объекта «Южно- Европейский газопровод. Участок «Починки-Анапа», км 493-км 661» в составе стройки «расширение ЕСГ для обеспечения подачи газа в газопровод «Южный поток», включая строительство подобъектов: газопровод, ВЛ-10 кВ, кабель ВОЛС, кабель ЭХЗ.

В соответствии с пунктом 3 соглашения от 01.04.2015 № 544-32-068 общий размер убытков определяется по соглашению сторон на основании расчета каждого вида убытков, включая упущенную выгоду и затраты на биологический этап рекультивации земель и составляет 15 821 249,21 руб.

Согласно пункту 5 соглашения от 01.04.2015 № 544-32-068 биологический этап рекультивации земельного участка, направленный на восстановление

плодородия почвы, землепользователь проводит после возврата ему земельного участка обществом.

По итогам анализа расчетного счета налогоплательщика инспекцией установлено получение ИП Объедковым В.А. от ОАО «Газпром» (ООО «Газпром инвест») денежных средств, в том числе 15 177 674,70 руб. с назначением платежа: «Компенсация биологической рекультивации по соглашению о возмещении убытков от 01.04.2015 № 544-32-068, без НДС» (платежное поручение от 17.06.2015 № 12967).

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Реализацией товаров, (работ, услуг) согласно статье 39 Налогового кодекса Российской Федерации, признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами, услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ, возмездное оказание услуг.

Налоговая база в соответствии с пунктом 1 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации определяется как сумма полученной оплаты в счет предстоящего оказания услуг с учетом НДС.

Моментом определения налоговой базы по НДС, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 статьи 167 Налогового кодекса Российской Федерации, является наиболее ранняя из дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В соответствии с пунктом 4 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), а также в иных случаях, когда в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации сумма налога должна определяться расчетным методом, налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной пунктом 2 или пунктом 3 указанной статьи, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.

Согласно письму ФНС России от 16.11.2016 № СД-4-3/21739@ по вопросу применения НДС при компенсации стоимости затрат на биологическую рекультивацию (восстановление качества) в соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 13 Земельного кодекса Российской Федерации в целях охраны земель собственники земельных участков, землепользователи, землевладельцы и арендаторы земельных участков обязаны проводить мероприятия по рекультивации нарушенных земель, восстановлению плодородия почв, своевременному вовлечению земель в оборот.

Арендатор земельного участка в пределах срока договора аренды земельного участка обязан по требованию арендодателя привести земельный участок в состояние, пригодное для его использования в соответствии с разрешенным использованием; возместить убытки, причиненные при проведении работ; выполнить необходимые работы по рекультивации земельного участка, а также исполнить иные обязанности, установленные законом и (или) договором аренды земельного участка (пункт 7 статьи 22 Земельного кодекса Российской Федерации).

Таким образом, обязанность по восстановлению земель возложена действующим законодательством на лицо, в результате деятельности которого произошло ухудшение качественных характеристик земли. При этом допустившее ухудшение земель лицо может выполнить работы по восстановлению качества земли как самостоятельно, так и с привлечением других лиц.

В соответствии с пунктами 1 , 2 и 5 статьи 57 Земельного кодекса Российской Федерации убытки, причиненные ухудшением качества земель в результате деятельности других лиц, возмещаются собственникам земельных участков в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

Согласно пункту 1 постановления Правительства Российской Федерации от 23.02.1994 № 140 «О рекультивации земель, снятии, сохранении и рациональном использовании плодородного слоя почвы» рекультивация земель, нарушенных юридическими лицами и гражданами при разработке месторождений полезных ископаемых и торфа, проведении всех видов строительных, геологоразведочных, мелиоративных, проектно-изыскательских и иных работ, связанных с нарушением поверхности почвы, а также при складировании, захоронении промышленных, бытовых и других отходов, загрязнении участков поверхности земли, если по условиям восстановления этих земель требуется снятие плодородного слоя почвы, осуществляется за счет собственных средств юридических лиц и граждан в соответствии с утвержденными проектами рекультивации земель.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 07.05.2003 № 262 утверждены Правила возмещения собственникам земельных участков, землепользователям, землевладельцам и арендаторам земельных участков убытков, причиненных изъятием или временным занятием земельных участков, ограничением прав собственников земельных участков, землепользователей, землевладельцев и арендаторов земельных участков либо ухудшением качества земель в результате деятельности других лиц (далее - Правила).

Пунктами 7 и 9 Правил установлено, что при определении размера убытков, причиненных собственникам земельных участков, землепользователям, землевладельцам и арендаторам земельных участков ухудшением качества земель в результате деятельности других лиц, учитываются убытки, которые они несут в связи с досрочным прекращением своих обязательств перед третьими лицами, в том числе упущенная выгода, а также затраты на проведение работ по восстановлению земель.

Согласно пункту 1 статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для

другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

В связи с этим, в том случае, если соглашениями о компенсации затрат на восстановление качества земель (биологическую рекультивацию) не предусмотрено осуществление операций, признаваемых объектом налогообложения НДС в соответствии со статьей 146 Налогового кодекса Российской Федерации, то обязанности по уплате налога на добавленную стоимость при получении денежных средств не возникает и указанные денежные средства в налоговую базу по НДС не включаются.

Вместе с тем если в рамках соглашений о компенсации затрат на восстановление качества земель (биологическую рекультивацию) предусмотрено выполнение получателем денежных средств работ по восстановлению качества земель (биологической рекультивации), то такие работы облагаются налогом на добавленную стоимость в общеустановленном порядке.

В ходе налоговой проверки установлено, что денежные средства, поступившие на расчетный счет налогоплательщика в качестве компенсации убытков по восстановлению плодородного слоя почвы, на расчетном счете не аккумулировались, а участвовали в его текущей деятельности (перечислены на депозит для получения прибыли в виде процентов, потрачены на погашение процентов по кредитам, уплату налогов, приобретение дизельного топлива у ООО «Нижняя Волга», масла и смазочных материалов у ООО «Автомаркет», запасных частей у ООО «Агро-Сервис», химических средств у ООО ТКФ «АгротехВолга», получены в наличной форме на хозяйственные нужды).

Из представленных налоговым органом пояснений ОАО «Газпром» следует, что в соответствии с пунктом 5 соглашения от 01.04.2015 № 544-32-068 биологический этап рекультивации частей земельных участков, направленный на восстановление плодородия почвы, будет проводиться силами арендодателя (ИП Объедкова В.А.) после возвращения ему данных участков по актам приема- передачи.

Налоговым органом по результатам проверки установлено, что на двух частях земельного участка с кадастровым номером 34:22:000000:13 площадью 69 391 кв.м и площадью 90 530 кв.м земля была прокультивирована и находится в пригодном состоянии для посадки сельскохозяйственных культур.

Факт проведения культивации техникой и рабочей силой ИП Объедковым В.А. подтвержден налогоплательщиком (протокол допроса от 22.08.2018 № 711).

Суд первой инстанции обоснованно согласился с выводом налогового органа о том, что денежные средства, перечисленные в счет предстоящего выполнения работ (оказания услуг) по восстановлению качества земель, не являются возмещением убытков, а являются предоплатой работ, осуществляемых налогоплательщиком по рекультивации земельных участков, и подлежат включению в состав налоговой базы по НДС.

Аналогичный вывод содержится в постановлении Арбитражного суда Поволжского округа от 05 июня 2018 года по делу № А12-25721/2017.

Апелляционный суд считает, что судом первой инстанции обоснованно отклонен довод заявителя об отсутствии у него обязательств по проведению рекультивации земель, поскольку пунктом 5 соглашения от 01.04.2015 № 544-32- 068 предусмотрено, что биологический этап рекультивации земельного участка,

направленный на восстановление плодородия почвы, землепользователь, то есть ИП Объедков В.А., проводит после возврата ему земельного участка.

При этом при рассмотрении дела в суде первой инстанции налогоплательщик пояснил, что обязательство лица ухудшившего качество земель (ОАО «Газпром») по рекультивации земель, прекращено путем перечисления денежных средств, что согласуется с пунктом 10 соглашения от 01.04.2015 № 544- 32-068.

При указанных обстоятельствах судом первой инстанции правомерно отказано в удовлетворении заявленных требований.

Апелляционная коллегия приходит к выводу, что все имеющие значение для правильного и объективного рассмотрения дела обстоятельства выяснены судом первой инстанции, всем представленным доказательствам дана правовая оценка.

Доводы, приведенные в апелляционной жалобе, повторяют утверждения, которые являлись предметом рассмотрения в суде первой инстанции, получили соответствующую правовую оценку и обоснованно были отклонены.

Доводы ИП Объедкова В.А. не могут служить основаниями для отмены принятого решения, поскольку не свидетельствуют о нарушении судом норм права, не опровергают правильность выводов суда первой инстанции, а по существу сводятся к несогласию с оценкой доказательств и установленных обстоятельств по делу.

Судебная коллегия считает, что оснований для отмены решения суда первой инстанции не имеется.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Волгоградской области от 12 сентября 2019 года по делу № А12-20902/2019 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление вступает в силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Поволжского округа путём подачи кассационной жалобы через суд первой инстанции, принявший решение, в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления постановления в законную силу.

Председательствующий судья А.В. Смирников

Судьи В.В. Землянникова

Ю.А. Комнатная