Гражданский кодекс часть 1

410031, г. Саратов, ул. Первомайская, д. 74; тел: (8452) 74-90-90, 8-800-200-12-77; факс: (8452) 74-90-91,http://12aas.arbitr.ru; e-mail: info@12aas.arbitr.ru

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

арбитражного суда апелляционной инстанции

г. Саратов

Дело №А12-24810/2016

13 марта 2017 года

Резолютивная часть постановления объявлена - 06.03.2017 года.

Полный текст постановления изготовлен – 13.03.2017 года.

Двенадцатый арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего судьи Землянниковой В.В.,

судей Кузьмичева С.А., Смирникова А.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Саниной А.С.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Открытого акционерного общества «Тракторная компания «ВГТЗ»

на решение Арбитражного суда Волгоградской области от 21 ноября 2016 года по делу № А12-24810/2016 (судья Селезнев И.В.)

по заявлению Открытого акционерного общества «Тракторная компания «ВГТЗ» (ИНН <***>, ОГРН <***>, г. Волгоград)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Волгоградской области (ОГРН <***>, ИНН <***>, г. Волгоград)

о признании недействительным в части ненормативного акта,

третье лицо: Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 9 по Волгоградской области (ИНН <***>, ОГРН <***>, г. Волгоград),

при участии в судебном заседании:

от ОАО «Тракторная компания «ВгТЗ» - ФИО1, доверенность № 261 от 30.01.2017 года (срок доверенности по 30.01.2018 года);

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Волгоградской области – ФИО2, доверенность № 1 от 09.01.2017 года (срок доверенности по 31.12.2017 года);

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по Волгоградской области – не явились, извещены.

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество «Тракторная компания «ВГТЗ» обратилось в Арбитражный суд Волгоградской области с заявлением к Межрайонной ИФНС России № 2 по Волгоградской области о признании недействительным решения № 242 от 29.12.2015 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость (НДС) в размере 15 594 150 руб., пени по НДС в размере 4 157 369 руб., а также в части уменьшения убытков, исчисленных налогоплательщиком при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2012 год в сумме 10 620 050 руб. и за 2013 год в сумме 84 941 032 руб.

Решением Арбитражного суда Волгоградской области от 21 ноября 2016 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что решение Межрайонной ИФНС России № 2 по Волгоградской области № 242 от 29.12.2015 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в оспариваемой части соответствует закону и не подлежит признанию недействительным.

ОАО «ТК «ВГТЗ» не согласилось с принятым решением и обратилось в Двенадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт, которым удовлетворить заявленные требования.

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 2 по Волгоградской области представила письменный отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Представители Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по Волгоградской области в судебное заседание не явились, о месте и времени слушания дела извещены надлежащим образом, что подтверждается почтовым уведомлением № 410031 08 67778 2.

Информация о месте и времени судебного заседания размещена на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет» (kad.arbitr.ru) 09.02.2017, что подтверждено отчетом о публикации судебных актов на сайте.

Согласно пункту 3 статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае неявки в судебное заседание лиц, участвующих в деле, надлежащим образом извещенных о времени и месте рассмотрения дела, суд рассматривает дело в их отсутствие.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы, арбитражный суд апелляционной инстанции находит, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 2 по Волгоградской области (далее – налоговый орган, Инспекция) проведена выездная налоговая проверка Открытого акционерного общества «Тракторная компания «ВГТЗ» (далее - ОАО «ТК «ВГТЗ») по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2013.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, возражений по акту выездной налоговой проверки от 25.09.2015 № 11-16/301дсп, налоговым органом принято решение № 242 от 29.12.2015 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, на основании которого налогоплательщику предложено уплатить налог на добавленную стоимость (НДС) в размере 15 594 150 руб. и пени по налогу на добавленную стоимость в размере 4 157 369 руб.

Этим же решением у налогоплательщика уменьшены убытки, определённые налогоплательщиком при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в сумме 95 561 082 руб., в том числе: за 2012 год в сумме – 10 620 050 руб. и за 2013 год в сумме – 84 941 032 руб.

Не согласившись с вынесенным решением в части доначисления НДС в размере 15 594 150 руб. и пени по налогу на добавленную стоимость в размере 4 157 369 руб., а также в части уменьшения убытка за 2012 год в сумме – 10 620 050 руб. и за 2013 год в сумме – 84 941 032 руб., ОАО «ТК «ВГТЗ» обратилось в УФНС России по Волгоградской области с апелляционной жалобой.

Открытое акционерное общество «Тракторная компания «ВГТЗ», не согласившись с решением № 242 от 29.12.2015 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенным Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 2 по Волгоградской области, в порядке, предусмотренном ст.ст. 101.2, 138 - 139 НК РФ, обратилась с жалобой в УФНС России по Волгоградской области.

Рассмотрев жалобу Общества на решение № 242 от 29.12.2015 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенное Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 2 по Волгоградской области, Управлением ФНС России по Волгоградской области было принято решение № 379 от 18.04.2016 года, в соответствии с которым, жалоба Общества оставлена без удовлетворения.

Заявитель, не согласившись в части с решением Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 2 по Волгоградской области № 242 от 29.12.2015, обратился в суд с настоящим заявлением.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о том, что неправомерным является включение в состав прочих расходов 2012 года суммы 10 620 050 руб., учтённой налогоплательщиком, как расходы на производство опытных образцов тракторов, понесённые ОАО «ТК «ВГТЗ» в период 2003-2008 годов.

Как следует из материалов дела, для подтверждения соответствия выпускаемых ОАО «ТК «ВГТЗ» тракторов техническим требованиям государственных стандартов опытным производством завода в период 2002-2008 годов производились опытные образцы тракторов, которые в последующем испытывались на ФГУ «Северо-Кавказская МИС».

Работы по производству опытных образцов тракторов и их испытанию осуществлялись в рамках планов по производству научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ (НИОКР). Стоимость опытных образцов формировалась по мере их изготовления до момента отправки опытного образца на испытания с отнесением расходов на их производство на субсчет 08.08 «Вложения во внеоборотные активы. Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ».

После проведения испытаний, которые дали положительный результат, опытные образцы были возвращены на завод.

Поскольку данная техника не подлежала реализации, как готовая продукция, и её запчасти не могли быть использованы в дальнейшем производстве, она подлежала списанию в металлолом.

Согласно отчётам о результатах реализации арестованного имущества № 50 от 08.02.11, № 27 от 26.01.11, № 17 от 08.06.11, № 26 от 26.01.11, № 90 от 09.03.11, № 126 от 11.11.11 установлено, что в рамках исполнительного производства, возбуждённого в отношении ОАО «ТК «ВГТЗ», как должника, опытные образцы тракторов, прошедших ранее испытания, реализованы в 2011 году физическим лицам по цене 30 000 руб. за каждый трактор. Сумму 330 000 руб., полученную от реализации данных тракторов, ОАО «ТК «ВгТЗ» включило в доход. При этом, в состав расходов от этой сделки налогоплательщик в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2012 год включил сумму расходов на их изготовление в размере 10 620 050 руб., увеличив на данную сумму убыток по итогам указанного налогового периода.

Таким образом, данные действия налогоплательщика не соответствуют требованиям законодательства о налогах и сборах.

Судебная коллегия соглашается с выводами суда первой инстанции в силу следующего.

Положения статьи 262 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), регулирующей порядок учёта в целях налогообложения расходов на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, не предусматривали (в редакциях, действовавших ранее) и не предусматривают в настоящее время возможности отнесения расходов, связанных с производством опытно-конструкторских разработок, в целях налогообложения в налоговом периоде, в котором произошла реализация таких объектов.

В соответствии с пунктом 4 статьи 262 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2012 году) расходы налогоплательщика на научные исследования и (или) опытно- конструкторские разработки признаются для целей налогообложения независимо от результата соответствующих научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок в порядке, предусмотренном настоящей статьёй, после завершения этих исследований или разработок (отдельных этапов работ) и (или) подписания сторонами акта сдачи-приёмки.

Налогоплательщик вправе включать расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки в состав прочих расходов в том отчётном (налоговом) периоде, в котором завершены такие исследования или разработки (отдельные этапы работ), если иное не предусмотрено настоящей статьёй.

Так, в соответствии с пунктом 2 статьи 262 НК РФ (в редакции, действовавшей до 2012 года) расходы налогоплательщика на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг) признаются для целей налогообложения после завершения этих исследований или разработок (завершения отдельных этапов работ) и подписания сторонами акта сдачи-приёмки в порядке, предусмотренном настоящей статьёй.

Указанные расходы равномерно должны включаться налогоплательщиком в состав прочих расходов в течение одного года при условии использования указанных исследований и разработок в производстве и (или) при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены такие исследования (отдельные этапы исследований).

При этом срок, в течение которого применялся принцип равномерного распределения расходов неоднократно изменялся: до 2006 года он составлял три года, в 2006 году - два года и с 01.01.2007 по 31.12.2011 – один год.

Суд первой инстанции исходил из того, что налоговым органом доказано, что расходы по изготовлению опытных образцов, произведённых до 31.12.2005, в налоговом учёте должны были быть равномерно учтены налогоплательщиком в расходах в течение трёх лет после завершения НИОКР, расходы по изготовлению опытных образцов, произведённых в 2006 году должны были быть равномерно учтены в расходах в течение двух лет после завершения НИОКР и расходы по изготовлению опытных образцов, произведённых с 01.01.2007 по 31.12.2011 подлежали равномерному распределению в течение года после завершения НИОКР.

С 01.01.2012 порядок равномерного распределения расходов на НИОКР по годам был отменён, и такие расходы должны учитываться в том отчётном (налоговом) периоде, в котором завершены такие исследования или разработки (отдельные этапы работ).

При таких обстоятельствах, судебная коллегия считает обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что отнесение налогоплательщиком в состав прочих расходов суммы затрат на производство опытных образцов тракторов в периоде, следующим за периодом их реализации, является неправомерным.

Таким образом, вывод суда первой инстанции о том, что решение Межрайонной ИФНС России № 2 по Волгоградской области № 242 от 29.12.2015 в части уменьшения убытков, исчисленных налогоплательщиком при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2012 год в сумме 10 620 050 руб. соответствует закону и не подлежит признанию недействительным, является обоснованным.

Ссылки ОАО «ТК «ВГТЗ» на то, что результаты НИОКР определяются не датой завершения производства опытных образцов, а завершением всех технологических стадий НИОКР, включая проведение всех необходимых испытаний опытного образца с целью принятия решения о результатах с оформлением соответствующего акта приемочной комиссии о завершении проекта НИОКР, были предметом рассмотрения в суде первой инстанции и правомерно судом отклонены.

Также, судебная коллегия считает обоснованным вывод суда первой инстанции о неправомерном включении в состав внереализационных расходов за 2013 год суммы 127 897 389 руб. по вновь возникшему валютному обязательству по договору о переводе долга, в том числе: 35 692 017 руб. в виде процентов, начисленных на основании данного договора и 92 205 372 руб. суммы курсовой разницы, рассчитанной налогоплательщиком на сумму обязательства, возникшего у ОАО «ТК «ВгТЗ» на основании данного договора.

Как следует из материалов дела, ОАО «ТК «ВГТЗ» на основании договора от 31.12.2012 № Ц-ТД ВТ 22/3 о переводе долга (т. 2 л. д. 134) приняло на себя обязательство первоначального должника (ООО «Торговый дом «Волгоградский трактор») по погашению его задолженности перед кредитором (ОАО «Чебоксарский агрегатный завод») в общей сумме 20 227 463,48 долларов США, в том числе: основной долг в размере 17 040 049,79 долларов США и начисленные проценты в размере 3 187 413,69 долларов США в срок до 31.12.2017.

По условиям данного договора предусматривается начисление процентов в размере 12,5 % годовых на сумму основного долга с 01.01.2013 включительно, но обязанность по их уплате новым должником (ОАО «ТК «ВГТЗ») договором о переводе долга не предусмотрена.

При исчислении налога на прибыль за 2013 год ОАО «ТК «ВГТЗ» включило в состав внереализационных расходов сумму 127 897 389 руб., в том числе: 35 692 017 руб. в виде процентов, начисленных на основании договора от 31.12.2012 № Ц-ТД ВТ 22/3 и 92 205 372 руб. в сумме курсовой разницы, рассчитанной налогоплательщиком на сумму обязательства, возникшего у него на основании данного договора.

Межрайонной ИФНС России № 2 по Волгоградской области решением № 242 от 29.12.2015 указанные суммы внереализационных расходов, а так же сумма внереализационного дохода в виде положительной курсовой разницы в размере 42 956 357,30 руб. были правомерно исключены из расчёта налога на прибыль за 2013 год исходя из следующего.

В соответствии со статьёй 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведённых расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

В соответствии со статьёй 252 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведённых расходов. При этом расходами признаются обоснованные и документально подтверждённые затраты, осуществлённые (понесённые) налогоплательщиком.

При этом, под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтверждёнными расходами понимаются затраты, подтверждённые документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Суд первой инстанции исходил из того, что под экономически оправданными затратами следует понимать затраты (расходы), обусловленные целью получения доходов от осуществления предпринимательской деятельности и удовлетворяющие принципу рациональности принимаемых управленческих решений.

Расходы, в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика, подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией и внереализационные расходы.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются, в частности, расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида.

При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц), и доходности, установленной эмитентом (ссудодателем).

Согласно подпункту 5 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав расходов также включаются расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, за исключением авансов, выданных (полученных) в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю РФ, установленного Центральным банком РФ.

В соответствии с постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53) под налоговой выгодой для целей данного Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачёт) или возмещение налога из бюджета.

Согласно правовой позиции положений Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

В соответствии с п. 5 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 о необоснованности налоговой выгоды могут так же свидетельствовать подтверждённые доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учётом времени, места нахождения имущества или объёма материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учёт для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учёт иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведён в объёме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учёта.

В случае наличия особых форм расчётов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

В пункте 9 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 указано, что судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому, если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счёт налоговой выгоды при отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности её получения может быть отказано.

Таким образом, экономически обоснованными (оправданными) являются расходы, произведенные налогоплательщиком для осуществления предпринимательской деятельности, имеющей целью получение дохода. Расходы, не связанные с деятельностью, направленной на получение дохода, не учитываются при исчислении налога на прибыль.

Статьей 270 НК РФ определен открытый перечень расходов, которые не учитываются в целях налогообложения. Пунктом 49 данной статьи НК РФ установлено, что расходы, не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ, не уменьшают налогооблагаемую прибыль. Исходя из требований статьи 252 НК РФ, признать в налоговом учете расходы можно только в том случае, если они направлены на получение дохода.

В ходе судебного разбирательства судом на основании имеющихся материалов дела установлено, что на дату принятия обязательства по договору о переводе долга № Ц-ТД ВТ 22/03 от 31.12.2012, ОАО «ТК «ВгТЗ» имело непогашенную кредиторскую задолженность по договорам займа перед предприятиями Концерна в сумме 1 911 321 415 руб., в том числе: задолженность перед ООО «ТД «Волгоградский трактор» составила 1 363 763 101 руб. (71,4% от общей суммы займов), сложившуюся по нескольким процентным и беспроцентным договорам займа.

Взамен вновь принятого валютного обязательства по договору № Ц-ТД ВТ 22/03 от 31.12.2012 в соответствии с документом - корректировка долга № 155 от 31.12.2012, ОАО «ТК ВгТЗ» уменьшило задолженность по своим обязательствам по договорам займа перед ООО «ТД «Волгоградский трактор» на основании соглашений об отступном № ТД22/10 от 31.12.2012, № ТД22/11 от 31.12.2012 , № ТД22/12 от 31.12.2012, № ТД22/13 от 31.12.2012 (т. 2 л. д. 144-148).

Таким образом, замена рублёвых обязательств ОАО «ТК «ВГТЗ» с незначительными процентами на валютные обязательства с условием начисления процентов в размере 12,5 процентов годовых в валюте указывает на отсутствие у названной сделки признаков экономической целесообразности и оправданности, поскольку за счёт роста курса доллара происходит постоянное увеличение обязательства по ней.

В условиях снижения стоимости собственного капитала, снижения выручки от реализации продукции, а также в условиях постоянного роста кредиторской задолженности и убытков по результатам финансово-хозяйственной деятельности, налогоплательщик принимает на себя заведомо убыточное обязательство по погашению чужого долга.

Следовательно, внереализационные расходы за 2013 год в размере 92 205 372 руб. исчисленные от отрицательной курсовой разницы, а так же внереализационные расходы за этот же период в виде процентов по долговому обязательству в размере 35 692 017 руб. являются экономически не оправданными расходами.

Кроме того, необоснованность включения в состав расходов процентов по договору о переводе долга обусловлена отсутствием у налогоплательщика обязательства по их уплате, поскольку договором от 31.12.2012 № Ц-ТД ВТ 22/3 предусмотрено только их начисление.

В налоговых правоотношениях недопустима ситуация, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод, в том числе через уменьшение налоговых баз включением необоснованных расходов.

На дату подписания договора о переводе долга № Ц-ТД ВТ 22/03 от 31.12.2012 и соглашений об отступном № ТД22/10 от 31.12.2012, № ТД22/11 от 31.12.2012 , № ТД22/12 от 31.12.2012, № ТД22/13 от 31.12.2012 – ОАО «ТК «ВгТЗ», ООО «Торговый дом «Волгоградский трактор» и ОАО «Чебоксарский агрегатный завод» входят в одну группу компаний MACHINERY & INDUSTRIAL GROUP N.V. (Нидерланды) (предыдущее название ООО «Концерн «Тракторные заводы»).

Подписание договора и соглашений об отступном было произведено одним и тем же лицом - ФИО3, что свидетельствует о согласованности действий руководства ОАО «ТК «ВгТЗ» и ООО «Торговый дом «Волгоградский трактор» при совершении данной сделки, в результате которой налогоплательщик понёс лишь убытки.

На основании изложенного, налоговым органом в ходе налоговой проверки были установлены обстоятельства, которые согласно Постановлению Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 свидетельствует о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в виде завышения расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации.

При указанных обстоятельствах, суд первой инстанции правомерно признал вышеприведенные доводы Инспекции, обоснованными.

При таких обстоятельствах, судебная коллегия считает обоснованным вывод суда первой инстанции о неправомерном отнесении налогоплательщиком в состав внереализационных расходов за 2013 год суммы 127 897 389 руб. по договору о переводе долга, в связи с чем, решение Межрайонной ИФНС России № 2 по Волгоградской области № 242 от 29.12.2015 в части уменьшения убытков, исчисленных налогоплательщиком при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2013 год в сумме 84 941 032 руб. соответствует закону и не подлежит признанию недействительным.

Также, в ходе выездной налоговой проверки налоговый орган пришёл к выводу о неправомерном применении налогоплательщиком налоговых вычетов по НДС за 1 квартал 2012 года в размере 13 271 186 руб.

Суд первой инстанции признал выводы налогового органа обоснованными.

Судебная коллегия апелляционной инстанции считает выводы суда первой инстанции обоснованными, по следующим обстоятельствам.

Как следует из материалов дела, налоговые вычеты в указанном размере были применены налогоплательщиком в связи с возвратом налогоплательщиком в адрес ООО «Агромашхолдинг» авансовых платежей в общей сумме 87 000 000 руб., полученных ОАО «ТК «ВГТЗ» в 2011 году в рамках договора поставки № М-0056/ТК41/115 от 03.05.2009.

Абзацем вторым пункта 5 статьи 171 НК РФ предусмотрено, что вычетам подлежат суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм оплаты, частичной оплаты в счёт предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории Российской Федерации, в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей.

Таким образом, основанием для применения налоговых вычетов в данном случае является возврат авансовых платежей в случае изменения условий договора либо его расторжения.

Из материалов дела следует, что договор поставки № М-0056/ТК41/115 от 03.05.2009, в рамках которого налогоплательщиком были получены авансовые платежи от покупателя, не был изменён или расторгнут. Указанным договором не предусмотрен возврат авансовых платежей в случае нарушения срока поставки товара.

Перевод денежных средств на расчётный счёт ООО «Агромашхолдинг» третьим лицом (ООО «Концерн корпоративного управления «Концерн «Тракторные заводы») в рамках договоров займа с ОАО «ТК «ВГТЗ» не может приниматься в качестве возврата авансовых платежей, как основание для применения налоговых вычетов, поскольку в данном случает не соблюдено основное условие, предусмотренное пунктом 5 статьи 171 НК РФ - возврат авансовых платежей в связи с изменением условий соответствующего договора либо в связи с его расторжением.

Как указано в Определении Конституционного Суда РФ от 15.02.2005 № 93-О, название статьи 172 НК РФ - "Порядок применения налоговых вычетов", так и буквальный смысл абзаца второго пункта 1 этой же статьи позволяют сделать однозначный вывод: обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Таким образом, отсутствие в материалах дела доказательств возврата налогоплательщиком авансовых платежей в связи с расторжением договора или изменением его условий указывает на неправомерное применение ОАО «ТК «ВГТЗ» налоговых вычетов по НДС за 1 квартал 2012 года в сумме 13 271 186 руб., что привело к излишнему возмещению НДС за указанный период в сумме 7 314 960 руб., а так же к неуплате НДС в размере 5 956 224 руб.

На основании изложенного судом первой инстанции обоснованно отказано в удовлетворении требований Общества в данной части.

Также судебная коллегия считает обоснованным вывод суда первой инстанции о неправомерном занижении налогоплательщиком налоговой базы по НДС за 2 квартал 2012 года на сумму полученных авансов в счёт предстоящих поставок на 15 228 355 руб., что привело к неуплате налога за указанный период в размере 2 741 104 руб.

Как следует из материалов дела, ОАО «ТК ВгТЗ» заключен договор поставки с ООО «Агромашхолдинг» № М-0056/ТК41/115 от 03.03.2009 (т.7 л.д. 25-28), согласно которому ОАО «ТК ВгТЗ» (Поставщик) обязан поставить ООО «Агромашхолдинг» (покупатель) продукцию (трактора) на условиях предусмотренных договором.

ОАО «ТК «ВГТЗ» письмами № 200114-347 от 16.05.2012 и № 200114-343 от 15.05.2012 просил ООО «Агромашхолдинг» в счет аванса за продукцию по договору поставки № М-0056/ТК 41/115 от 03.03.2009 перечислить денежные средства в сумме 15 000 000 руб. и 5 000 000 руб. на расчётный счёт ООО «ВМК «ВгТЗ».

На основании данных писем ООО «Агромашхолдинг» платёжными поручениями № 1692 от 16.05.2012 на сумму 15 000 000 руб. и № 1742 от 16.05.2012 на сумму 5 000 000 руб. (т.7 л.д.147, 148) перечислило денежные средства на расчётный счёт ООО «ВМК «ВгТЗ».

Перечисленные таким образом денежные средства для ОАО «ТК «ВГТЗ» являются полученными авансами. Однако в книге продаж была отражена и в налоговую базу включена только сумма 4 771 645 руб.

Суд первой инстанции пришел к выводу о том, что не являются основанными на законе доводы налогоплательщика о том, что не включение в налоговую базу суммы авансовых платежей было обусловлено отгрузкой в этом же периоде товара в адрес ООО «Агромашхолдинг» с возникновением права на применение налоговых вычетов по НДС в этом же размере.

Судебная коллегия апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции в силу следующего.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно пункту 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьёй, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьёй 105.3 настоящего Кодекса, с учётом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них НДС.

При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счёт предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учётом НДС. В налоговую базу не включается оплата, частичная оплата, полученная налогоплательщиком в счёт предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг):

- длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев, при определении налогоплательщиком налоговой базы по мере отгрузки (передачи) таких товаров (выполнения работ, оказания услуг) в соответствии с положениями пункта 13 статьи 167 НК РФ;

- которые облагаются по налоговой ставке 0 процентов в соответствии с пунктом 1 статьи 164 НК РФ;

- которые не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения).

Как следует из материалов дела, продукция, в счёт поставки которой налогоплательщиком была получена предоплата, не включена в перечень товаров, длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев, утверждённый Постановлением Правительства Российской Федерации 28.07.2006 № 468. Операции по реализации этих товаров не облагались по ставке 0 процентов и не были освобождены от налогообложения.

Следовательно, сумма полученных ОАО «ТК «ВГТЗ» от ООО «Агромашхолдинг» авансов в размере 20 000 000 руб. подлежала включению в налоговую базу в полном объёме.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 N 1137 утверждены форма книги продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, и правила ее ведения.

В пункте 1 Приложения N 5 названных Правил установлено, что продавцы ведут книгу продаж, предназначенную для регистрации счетов-фактур (контрольных лент контрольно-кассовой техники, бланков строгой отчетности при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) населению) на бумажном носителе или в электронном виде.

Согласно пункта 3 данных Правил регистрации в книге продаж подлежат составленные и (или) выставленные счета-фактуры (в том числе корректировочные) во всех случаях, когда возникает обязанность по исчислению налога на добавленную стоимость, в том числе при отгрузке (передаче) товаров (выполнении работ, оказании услуг), имущественных прав, при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров.

Регистрация счетов-фактур в книге продаж производится в хронологическом порядке в том налоговом периоде, в котором возникает налоговое обязательство (пункт 2 Правил).

Таким образом, в силу Правил налогоплательщик обязан регистрировать авансовые счета-фактуры в книге продаж в хронологической последовательности в периоде поступления предоплаты.

Отражение в налоговой базе всей суммы полученных авансов производится вне зависимости от возникновения права на применения налоговых вычетов по НДС в связи с отгрузкой товара, в счёт которой была получена предоплата, даже, если такая отгрузка была произведена в пределах одного налогового периода.

На основании пункта 8 статьи 172 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, исчисленные с сумм оплаты, полученных в счёт предстоящих поставок товаров (работ, услуг), факт уплаты налога с полученных авансов, при наличии доказательств его исчисления, не имеет правового значения для вычета НДС, так как в силу указанной правовой нормы исчисленная сумма аванса при реализации товаров подлежит вычету в случае получения аванса и последующей отгрузки товаров в одном налоговом периоде.

Из положений пункта 6 статьи 172 НК РФ следует, что вычеты сумм налога, указанных в пункте 8 статьи 171 НК РФ, производятся с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Из положений пункта 8 статьи 171 и пункта 6 статьи 172 НК РФ следует, что НДС, исчисленный с суммы предварительной оплаты, полученной в счёт предстоящей поставки товаров, подлежит вычету с даты отгрузки соответствующих товаров. Каких-либо ограничений в части размера этого налогового вычета, а именно возможности его применения лишь в сумме, равной налогу, исчисленному с операции по реализации товаров, поставленных в счёт указанной оплаты, названные положения НК РФ не содержат. Данные нормы устанавливают только два условия применения рассматриваемого налогового вычета: исчисление налога на добавленную стоимость с суммы предварительной оплаты и осуществление отгрузки товаров в счёт данной оплаты.

Таким образом, налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога; а вычеты сумм НДС по авансовым платежам предоставляются только при наличии доказательств включения авансовых платежей в налоговую базу по НДС, а также доказательств исчисления и уплаты НДС с этой налоговой базы.

Не отразив в книге продаж сумму полученного авансового платежа в размере 15 228 335 руб., ОАО «ТК «ВгТЗ» занизило сумму НДС, подлежащего уплате за 2 квартал 2012 года в размере 2 322 966 руб.

При указанных обстоятельствах, судебная коллегия считает обоснованным вывод суда первой инстанции о законности решения Межрайонной ИФНС России № 2 по Волгоградской области № 242 от 29.12.2015 в части начисления к уплате НДС в общей сумме 15 594 150 руб., соответствующих пени по НДС в размере 4 157 369 руб.

Таким образом, судом первой инстанции правомерно отказано в признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 2 по Волгоградской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 29.12.2015 N 242 в оспариваемой части.

Убедительных доводов, основанных на доказательственной базе, и опровергающих выводы суда первой инстанции апелляционная жалоба не содержит, в силу чего удовлетворению не подлежит.

Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения дела по существу, установлены судом первой инстанции на основании полного и всестороннего исследования, имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка судом первой инстанции, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения судебного акта.

Суд первой инстанции не допустил нарушений норм процессуального права, влекущих отмену решения (часть 4 статьи 270 АПК РФ).

При указанных обстоятельствах, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что решение Арбитражного суда Волгоградской области от 21.11.2016 по делу № А12-24810/2016 следует оставить без изменения, а апелляционную жалобу ОАО «ТК «ВГТЗ» - без удовлетворения.

Руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Волгоградской области от 21 ноября 2016 года по делу № А12-24810/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Возвратить Открытому акционерному обществу «Тракторная компания «ВГТЗ» из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину в размере 1 500 рублей, оплаченную по чеку-ордеру от 02.02.2017 года.

Выдать справку на возврат из федерального бюджета государственной пошлины.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Поволжского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объёме через арбитражный суд первой инстанции, принявший решение, в порядке, предусмотренном статьями 275-276 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий В.В. Землянникова

Судьи С. А. Кузьмичев

А. В. Смирников