Гражданский кодекс часть 1

при участии в судебном заседании представителя индивидуального предпринимателя Борисенко Елены Сергеевны Самсоновой Н.И., действующей на основании доверенности от 24.01.2018, представителя общества с ограниченной ответственностью «Агромарка» Самсоновой Н.И., действующей на основании доверенности от 24.01.2018, представителей инспекции Федеральной налоговой службы по г. Волжскому Волгоградской области Назаровой Е.П., действующей на основании доверенности от 11.06.2019, Митина Г.Г., действующего на основании доверенности от 29.05.2019, Федоровой М.Н., действующей на основании доверенности от 09.01.2019, Датаевой К.Р., действующей на основании доверенности от 05.06.2019,

рассмотрев в открытом судебном заседании в помещении Двенадцатого арбитражного апелляционного суда апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Агромарка»

на решение Арбитражного суда Волгоградской области от 30 апреля 2019 года по делу № А12-35912/2018 (судья Бритвин Д.М.)

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Агромарка» (404143, Волгоградская область, Среднеахтубинский район, р.п. Средняя Ахтуба, ул. Кузнецкая-1, д. 12А, офис 1, ОГРН 1133435004889, ИНН 3435306960)

к инспекции Федеральной налоговой службы по г. Волжскому Волгоградской области (404130, Волгоградская область, г. Волжский, пр. Ленина, д. 46, ОГРН 1043400122226, ИНН 3435111400),

третьи лица, не заявляющие самостоятельных требований относительно предмета спора: Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 4 по Волгоградской области (404143, Волгоградская область, р.п. Средняя Ахтуба, ул. Ленина, д. 38, ОГРН 1023405171789, ИНН 3428982170), индивидуальный предприниматель Борисенко Елена Сергеевна (Волгоградская область, Среднеахтубинский район, пос. Киляковка)

о признании недействительным ненормативного акта,

УСТАНОВИЛ:

В Арбитражный суд Волгоградской области обратилось общество с ограниченной ответственностью «Агромарка» (далее – ООО «Агромарка», налогоплательщик, общество, заявитель) с заявлением о признании недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы по г. Волжскому Волгоградской области (далее – ИФНС России по г. Волжскому, налоговый орган, инспекция) от 21.05.2018 № 13-16/20 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда первой инстанции от 30 апреля 2019 года вудовлетворении заявленных требований отказано.

ООО «Агромарка» не согласилось с принятым судебным актом и обратилось в суд апелляционной инстанции с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт, которым удовлетворить требования налогоплательщика в полном объеме.

ИФНС России по г. Волжскому в порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представила отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит оставить обжалуемый судебный акт без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Индивидуальный предприниматель Борисенко Елена Сергеевна (далее – ИП Борисенко Е.С., предприниматель) в порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представила отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит удовлетворить апелляционную жалобу.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзывов, проверив правильность применения арбитражным судом норм материального и соблюдение норм процессуального права, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о наличии оснований для частичного удовлетворения апелляционной жалобы.

Как видно из материалов дела, ИФНС России по г. Волжскому проведена выездная налоговая проверка ООО «Агромарка» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.04.2014 по 31.12.2016, по результатам которой составлен акт от 26.02.2018 № 13-16/9.

21.05.2018 по результатам рассмотрения акта и других материалов налоговой проверки инспекцией принято решение № 13-16/20 о привлечении ООО «Агромарка» к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 119, пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в общей сумме 7 893 319 руб. Кроме того, данным решением налогоплательщику доначислены налог на прибыль, налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в общей сумме 15 220 823 руб., начислены пени в сумме 2 429 943 руб.

Не согласившись с вынесенным инспекцией решением, налогоплательщик обратился с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган – Управление Федеральной налоговой службы по Волгоградской области (далее - УФНС России по Волгоградской области, Управление).

Решением УФНС России по Волгоградской области от 05.09.2018 № 951 решение инспекции оставлено без изменения.

Полагая, что решение инспекции от 21.05.2018№ 13-16/20 является незаконным, нарушает права и законные интересы хозяйствующего субъекта, ООО «Агромарка» обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции основывался на том, что налоговым органом в ходе проверки собраны доказательства применения обществом схемы, направленной на минимизацию налоговых обязательств путем формального разделения бизнеса и искусственного распределения выручки от осуществляемой деятельности на подконтрольное взаимозависимое лицо - ИП Борисенко Е.С., применяющее специальные режимы налогообложения.

Суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

В ходе налоговой проверки инспекцией установлено, что в проверяемом периоде ООО «Агромарка» осуществляло деятельность по оптовой и розничной торговле семенами, минеральными удобрениями, комплектующими для системы капельного орошения, применяло в отношении оптовой торговли упрощенную систему налогообложения (далее – УСН) с объектом налогообложения «Доходы минус расходы», в отношении розничной торговли - систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее – ЕНВД).

Инспекцией установлено, что учредителем и руководителем ООО «Агромарка» является Борисенко А.С.

В ходе проверки налоговым органом установлена взаимозависимость между ООО «Агромарка» и ИП Борисенко Е.С., являющейся супругой Борисенко А.С.

На основании материалов, полученных в ходе налоговой проверки, ИФНС России по г. Волжскому пришла к выводу о согласованности действий ООО «Агромарка» и ИП Борисенко Е.С. с целью сохранения права на применение специального налогового режима и минимизации налоговых обязательств путем формального разделения бизнеса и искусственного распределения выручки от осуществляемой деятельности.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции о доказанности данных обстоятельств.

Согласно пункту 2 статьи 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации применение УСН организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 1.6, 3 и 4 статьи 284 Налогового кодекса Российской Федерации), налога на имущество организаций (за исключением налога, уплачиваемого в отношении объектов недвижимого имущества, налоговая база по которым определяется как их кадастровая стоимость в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации). Организации, применяющие УСН, не признаются налогоплательщиками НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией (включая суммы налога, подлежащие уплате при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории Особой экономической зоны в Калининградской области), а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в соответствии со статьями 161 и 174.1 Налогового кодекса Российской Федерации.

Если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 Налогового кодекса Российской Федерации, превысили 60 млн. рублей и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 и пунктом 3 статьи 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям (пункт 4 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации в редакции, действовавшей в проверяемом периоде).

Согласно пункту 1 статьи 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации при определении объекта налогообложения учитываются доходы, определяемые в порядке, установленном пунктами 1 и 2 статьи 248 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пункт 1 статьи 248 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает, что к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации), внереализационные доходы.

При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.

В соответствии со статьей 249 Налогового кодекса Российской Федерации доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273 Налогового кодекса Российской Федерации.

В пункте 1 статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно: 1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой; 2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению; 3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

Суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг) (пункт 2 статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации).

Если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения (пункт 1 статьи 105.1 Налогового кодекса Российской Федерации).

В пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53) разъяснено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Согласно пункту 3 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

В соответствии с правовой позицией, изложенной в пункте 9 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53, установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому, если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Таким образом, проявлением недобросовестности может являться создание (выделение) юридического лица (предпринимателя) исключительно для уменьшения налоговой нагрузки без цели ведения фактической предпринимательской деятельности.

Сам по себе факт взаимозависимости налогоплательщика и его контрагентов не является основанием для консолидации их доходов и для вывода об утрате права на применение упрощенной системы налогообложения данными лицами, если каждый из налогоплательщиков осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность.

Вместе с тем налоговый орган не лишен права приводить доказательства, указывающие на направленность действий налогоплательщика и взаимозависимых с ним лиц в обход установленных главой 26.2 Налогового кодекса ограничений в применении упрощенной системы налогообложения как специального налогового режима, предназначенного для субъектов малого и среднего предпринимательства.

На налоговом органе в этом случае лежит бремя доказывания того, что имело место деление по существу единого хозяйствующего субъекта, чья деятельность в силу значительности своего объема фактически не отвечает (перестала отвечать) ограничениям, установленным пунктом 3 статьи 346.12, пунктом 4 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации, связанным, в частности, с размером полученного дохода, численностью работников, стоимостью основных средств.

В ходе налоговой проверки инспекцией установлено, что в проверяемом периоде ООО «Агромарка» и ИП Борисенко Е.С., являясь взаимозависимыми лицами (руководитель ООО «Агромарка» Борисенко А.С. и ИП Борисенко Е.С. являются супругами), осуществляли идентичные виды деятельности, связанные с оптовой и розничной торговлей семенами, минеральными удобрениями, оборудованием для капельного орошения.

По результатам анализа ассортимента реализованных ООО «Агромарка» и ИП Борисенко Е.С. товаров налоговым органом установлено, что в проверяемом периоде указанные лица реализовывали идентичные товары (семена лук репчатый Братко FI 250ТС, кран шаровый 4*ПВХ, семена моркови Кордоба 2,0-2,2 F1 (уп. 250 000с), хомут 4*98*103), при этом придерживались единой ценовой политики (наценка на реализуемый товар как у ООО «АгроМарка», так и у ИП Борисенко Е.С. в 2015-2016 годах составляла от 3% и выше).

В ходе проверки ИФНС России по г. Волжскому также установлено, что ООО «Агромарка» и ИП Борисенко Е.С. осуществляли деятельность по одному адресу (г. Волжский, ул. Пушкина, 39-8), при этом у предпринимателя в проверяемом периоде отсутствовали расходы на оплату арендных и коммунальных платежей в адрес собственника помещения Борисенко А.С.

Расчетные счета ООО «Агромарка» и ИП Борисенко Е.С. открыты в одном банке, доступ к системе «Банк-Клиент» (on-line) общество и предприниматель осуществляли с использованием одинаковых IP-адресов, также использовали одни и те же адреса электронной почты, номера контактных телефонов.

Представление отчетности и общества, и предпринимателя в налоговый орган осуществлял оператор связи АО «СКБ КОНТУР».

Также инспекцией установлено, что ООО «Агромарка» и ИП Борисенко Е.С. имеют общих поставщиков, договоры заключены на идентичных условиях, используют единый рынок сбыта продукции.

Из представленных ООО «Деловые линии» документов по взаимоотношениям с ИП Борисенко Е.С. и ООО «Агромарка» следует, что прием груза от имени общества и от имени предпринимателя осуществляли Борисенко А.С., Косенко Д.П., Мироненко А.В., на основании доверенностей выданных ООО «Агромарка» и ИП Борисенко Е.С.

Борисенко Е.С. ни в одной из представленных накладных не указана в качестве получателя груза.

ИФНС России по г. Волжскому, основываясь на установленных в ходе проверки обстоятельствах, пришла к выводу, что предприниматель не обладал самостоятельностью в силу отсутствия деловой цели, ресурсов (материально-технической базы, персонала, финансов, организационных и информационных ресурсы), не осуществлял реализацию товаров, ООО «Агромарка» и ИП Борисенко Е.С. фактически осуществляли деятельность как единый субъект хозяйственных отношений, при этом налогоплательщиком был создан формальный документооборот с целью минимизации налоговых обязательств общества путем распределения выручки от осуществляемой деятельности на подконтрольное взаимозависимое лицо - ИП Борисенко Е.С.

С учетом изложенного налоговый орган признал доход, полученный ИП Борисенко Е.С., доходом ООО «Агромарка».

Поскольку рассчитанный инспекцией совокупный доход общества и предпринимателя превысил установленный пунктом 4 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации предельный размер дохода для применения УСН, налоговый орган признал ООО «Агромарка» утратившим право на применение специального налогового режима в виде УСН и произвел доначисление налогов по общей системе налогообложения.

Выводы налогового органа и суда первой инстанции о согласованности действий ИП Борисенко Е.С. и ООО «Агромарка», взаимозависимости данных лиц и подконтрольности предпринимателя обществу налогоплательщиком не опровергнуты.

Апелляционная коллегия считает, что судом первой инстанции обоснованно отклонены доводы общества о невключении в состав расходов ИП Борисенко Е.С. затрат по сделкам с ИП Перовой Е.Г., ООО «Агромастер Трейд», ООО «СЛ»,ООО «Поиск-Сити», ООО «Рекомакс АгроСистема», ООО «Агро-Юг».

Налоговым органом в составе расходов по взаимоотношениям с ИП Перовой Е.Г. учтены затраты в сумме 2 955 438 руб., в том числе за 1 квартал 2016 года - 656 062 руб., за 2 квартал 2016 года - 2 299 376 руб. в соответствии с представленными в ходе проверки ИП Перовой Е.Г. документами за 1, 2 кварталы 2016 года.

Документы по взаимоотношениям ИП Борисенко Е.С. с ИП Перовой Е.Г. за 3, 4 кварталы 2016 года на сумму 2 956 144 руб., представленные обществом с апелляционной жалобой в УФНС России по Волгоградской области, не приняты налоговым органом ввиду наличия сомнений в их достоверности

Кроме того, как указывает налоговый орган, документы за 3, 4 кварталы 2016 года ИП Перовой Е.Г. по требованию инспекции не представлялись, на наличие таких документов ИП Перова Е.Г. в представленном налоговому органу письме не указывала.

По взаимоотношениям ИП Борисенко Е.С. с ООО «Агрохим-Сервис» налоговым органом к учету приняты все первичные документы, представленные данным контрагентом.

Документы по взаимоотношениям ИП Борисенко Е.С. с ООО «Агромастер Трейд» на сумму 3 116 310 руб., в том числе НДС - 475 369 руб., по взаимоотношениям с ООО «СЛ» на сумму 204 667 руб., в том числе НДС - 31 220 руб., с ООО «Агро-юг» не были представлены налогоплательщиком ни в ходе проверки, ни на дату вынесения решения.

В ответ на требование инспекции от 13.11.2017 № 13-14/67017 ООО «Агромастер Трейд» документы не представлены, должностные лица данного общества для дачи пояснений не явились, их контактные данные в базе данных ИФНС России № 1 по г. Краснодару отсутствуют.

По взаимоотношениям с ООО «РекомаксАгроСистема» налоговым органом установлено отсутствие во 2 квартале 2016 года у ИП Борисенко Е.С. перечисления денежных средств в адрес данного контрагента.

Налоговым органом также обоснованно не учтены в составе расходов затраты по взаимоотношениям с ООО «Поиск-Сити» на сумму 5 250 руб., в том числе НДС - 801 руб., поскольку в ходе проверки данным контрагентом подтверждены расходы на сумму 820 779 руб., которые, в свою очередь, учтены налоговым органом при вынесении обжалуемого решения.

Суд апелляционной инстанции также соглашается с выводом суда первой инстанции в части включения в состав доходов ИП Борисенко Е.С., учитываемых при применении УСН, денежных средств, полученных предпринимателем по договорам займа от Костецкого А.С., Ткаченко Г.В.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что в 2015 году на счет ИП Борисенко Е.С. поступили денежные средства в сумме 13 200 000 руб., в 2016 году – 32 900 000 руб.

В возражениях налогоплательщика от 26.03.2018 не указано, что спорные денежные средства были получены в связи с заключенными Борисенко Е.С. договорами займов, не указано никакой информации о том, кто выдавал займы, когда выдавал займы, договоры займа также не представлены.

ИП Борисенко Е.С. по требованиям налогового органа документы в ходе проверки не представляла.

На дату принятия инспекцией решения о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения налогоплательщиком также не представлено никаких документов свидетельствующих о наличии каких-либо займов у Борисенко Е.С.

При обращении с жалобой в УФНС России по Волгоградской области ООО «Агромарка» представило договоры займа, заключенные Борисенко Е.С. с Костецким А.С. и Ткаченко Г.В., акты приема передачи наличных денежных средств, кассовые книги ИП Борисенко Е.С., карточка балансового счета 50 «Касса», авансовые отчеты ИП Борисенко Е.С., карточка балансового счета 66 «Краткосрочные займы».

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции о недоказанности заявителем факта получения ИП Борисенко Е.С. денежных средств от Костецкого А.С., Ткаченко Г.В. в качестве займов.

Из пояснений Костецкого А.С., данных в ходе проверки, следует, что с ИП Борисенко Е.С. он познакомился не ранее 2 квартала 2016 года, когда Костецкий А.С. начал приобретать у Борисенко Е.С. ТМЦ. О предоставлении Борисенко Е.С. займов Костецкий А.С. в ходе допроса не упоминал.

При этом, согласно представленным обществом договорам займа, Борисенко Е.С. в 2015 году получила от Костецкого А.С. займ в общей сумме 11 600 000 руб.

Налоговый орган также указывает, что у Костецкого А.С. и Ткаченко Г.В. отстуствтвовала возможность предоставления займов ИП Борисенко Е.С.

Согласно отчетности ИП Костецкого А.С. его доходы в 2015 году составили 26 321 927 руб., расходы - 18 592 681 руб., налоговая база - 7 729 246 руб., в 2016 году налоговая база составила9 079 533 руб.

При этом, как следует из представленных налогоплательщиком документов, в 2015 году Костецкий А.С. предоставил предпринимателю займы в общей сумме 11 600 000 руб., в 2016 году – в общей сумме 12 600 000 руб.

Налоговая база ИП Ткаченко Г.В. за 2016 год составила 2 502 090 руб., при этом займов предпринимателю предоставлено на сумму 20 300 000 руб.

Кроме того, в ходе мероприятий налогового контроля установлено, что Ткаченко Г.В. проживает по адресу: Ростовская область, г. Новочеркасск, ул. Третья, № 11, территория СНТ 10, является родственником руководителя ООО «АгроМарка» Борисенко А.С.

Судом первой инстанции также обоснованно принято во внимание, что ни на стадии апелляционного обжалования в вышестоящий налоговый орган, ни на стадии рассмотрения дела в суде ИП Борисенко Е.С. не представлены документы, подтверждающие возврат полученных займов.

Представленные налогоплательщиком карточки счета 66 «Краткосрочные займы» за 4 квартал 2015 года, 2016 год, а также кассовые книги обоснованно не приняты судом первой инстанции в качестве доказательств получения ИП Борисенко Е.С. займов, поскольку указанные документы содержат сведения о суммах займов, противоречащие договорам и актам приема-передачи денежных средств.

Суд апелляционной инстанции отклоняет доводы предпринимателя о том, что денежные средства в сумме 46 100 000 руб. не подлежат включению в состав доходов ИП Борисенко Е.С., поскольку они получены по договорам займа и впоследствии возвращены Костецкому А.С. и Ткаченко Г.В.

В ходе рассмотрения дела судом апелляционной инстанции ИП Борисенко Е.С. представлены письменные пояснения, в которых предприниматель указывает, что денежные средства в сумме 46 100 000 руб. получены ей по договорам займа от Костецкого А.С. и Ткаченко Г.В. в 2015-2016 годах, денежные средства в сумме 45 015 000 руб. внесены в кассу и использованы в предпринимательской деятельности. В период с 01.04.2016 по 26.05.2019 года заемные денежные средства возвращены Костецкому А.С. и Ткаченко Г.В., что подтверждается актами приема-передачи денежных средств, также представленными суду.

Апелляционная коллегия не принимает представленные предпринимателем акты приема-передачи денежных средств в качестве доказательств возврата займов.

Из материалов дела (т. 10) следует, что Борисенко Е.С. заключила договоры займа с Костецким А.С. и Ткаченко Г.В. и получила денежные средства как физическое лицо.

Денежные средства в суммах, сходных с заемными, были внесены в кассу от имени ИП Борисенко Е.С. в соответствии с приходными кассовыми ордерами (т. 43) и впоследствии внесены в банк в соответствии с расходными кассовыми ордерами.

Утверждая, что денежные средства, полученные по договорам займа, были возвращены Костецкому А.С. и Ткаченко Г.В., предприниматель не представил доказательств снятия наличных денежных средств со своего расчетного счета либо получения их из кассы, либо перечисления их займодавцам каким-либо иным способом.

Приобщенная к материалам дела в суде апелляционной инстанции выписка по расчетному счету ИП Борисенко Е.С. подтверждает указанные обстоятельства, так как не содержит соответствующих сведений.

Акты приема-передачи (возврата) денежных средств, составленные также между физическим лицом Борисенко Е.С. и займодавцами, приобщенные к материалам дела в суде апелляционной инстанции, такими доказательствами не являются и об осуществлении ИП Борисенко Е.С. расходных операций не свидетельствуют.

Суд апелляционной инстанции также принимает во внимание, что условиями договоров займа, заключенных Борисенко Е.С. с Костецким А.С., Ткаченко Г.В., предусмотрена уплата заемщиком процентов за пользование денежным займом, рассчитанных исходя из 2/3 банковской ставки рефинансирования (% в год) от суммы займа. Однако из представленных суду апелляционной инстанции актов приема-передачи (возврата) денежных средств не следует, что Борисенко Е.С. займодавцам уплачены проценты за пользование займами.

Таким образом, суд апелляционной инстанции соглашается с выводом налогового органа о том, что в кассу предпринимателя вносились собственные средства ИП Борисенко Е.С., полученные в результате ее хозяйственной деятельности.

При указанных обстоятельствах оснований для исключения денежных средств в сумме 46 100 000 руб. из доходов предпринимателя, учтенных при исчислении дохода ООО «Агромарка», не имеется.

Судом апелляционной инстанции установлено, что, определяя размер налоговых обязательств налогоплательщика с учетом установленных в ходе проверки обстоятельств, налоговый орган при исчислении НДС исходил из цены реализации товаров, увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.

Инспекция пришла к выводу, что с учетом правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 17 постановления от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость» (далее – постановление Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33), определение размера, подлежащего перечислению НДС, исходя из ставки 18 процентов к сумме дохода является обоснованным, поскольку отсутствуют доказательства включения в цену товара НДС при реализации товаров ООО «Агромарка» и ИП Борисенко Е.С., применяющими УСН.

При исчислении НДС инспекцией к стоимости товара применена ставка 18%.

Апелляционный суд считает данный довод налогового органа необоснованным.

В силу положений пункта 2 статьи 153 и подпункта 2 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса Российской Федерации при совершении налогооблагаемых операций сумма НДС определяется исходя из всех поступлений налогоплательщику, связанных с расчетами по оплате реализованных товаров (работ, услуг). При этом на основании пункта 1 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации сумма НДС, исчисленная по соответствующим операциям реализации товаров (работ, услуг), предъявляется продавцом к оплате покупателю.

Таким образом, по общему правилу НДС является частью цены договора, подлежащей уплате налогоплательщику со стороны покупателей.

Уплачиваемое (подлежащее уплате) покупателями встречное предоставление за реализованные им товары (работ, услуги) является экономическим источником для взимания данного налога.

Следовательно, при реализации товаров (работ, услуг) покупателям НДС не может исчисляться в сумме, которая не соответствовала бы реально сформированной цене и не могла быть полностью предъявлена к оплате покупателями в ее составе, что по существу означало бы взимание налога без переложения на потребителя, за счет иного экономического источника - собственного имущества хозяйствующего субъекта (продавца).

Из пункта 17 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33 следует, что бремя надлежащего учета сумм НДС при определении окончательного размера указанной в договоре цены, ее выделения в расчетных и первичных учетных документах, счетах-фактурах отдельной строкой лежит только на одной из сторон сделки – на продавце как налогоплательщике.

Соответственно, как вытекает из абзаца второго пункта 17 Постановления №33, в тех случаях, когда соотношение договорной цены и суммы НДС относительно друг друга прямо не определено в договоре и не может быть установлено по обстоятельствам, предшествующим заключению договора, или иным условиям договора, то по общему правилу сумма налога, предъявляемая покупателю продавцом, выделяется последним из указанной в договоре цены, для чего определяется расчетным методом (пункт 4 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации).

Поэтому возможность увеличения цены сделки и дополнительного взыскания сумм НДС с покупателя в случае неправильного учета налога продавцом при формировании окончательного размера цены договора допускается судебной практикой в случаях, когда такая возможность согласована обеими сторонами договора в соответствии со статьей 421 Гражданского кодекса Российской Федерации, либо предусмотрена нормативными правовыми актами (определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 20.12.2018 № 306-КГ18-13128, от 23.11.2017 № 308-ЭС17-9467, от 24.11.2014 № 307-ЭС14-162).

Поскольку ООО «Агромарка» и ИП Борисенко Е.С. применяли УСН, основания формирования договорной цены с учетом НДС отсутствовали, что не является свидетельством согласия сторон договора на возможность увеличения договорной цены в случае возникновения необходимости предъявления налога.

При таких обстоятельствах вывод суда о правомерности исчисления НДС по ставке 18 процентов вместо выделения налога из доходов с применением расчетной ставки 18/118 не может быть признан обоснованным.

Налоговым органом в материалы дела представлен расчет подлежащих уплате ООО «Агромарка» налогов с учетом применения расчетной ставки 18/118.

Согласно данному расчету в 2015 году ООО «Агромарка» подлежал возмещению из бюджета НДС в сумме 493 433 руб., в 2016 году НДС к уплате составил 5 299 669 руб., размер штрафа составил 1 059 934 руб., пени – 962 582 руб.

По налогу на прибыль в 2015 году у ООО «Агромарка» образовался убыток в сумме 4 130 535 руб., в 2016 году налог к уплате составил 536 838 руб., в том числе в сумме 56 384 руб. в федеральный бюджет, в сумме 507 454 руб. в бюджет субъекта Российской Федерации, размер штрафа составил 112 768 руб., пени – 66 408 руб.

Также налоговым органом произведен перерасчет штрафных санкций по статье 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление налоговых деклараций по НДС и по налогу на прибыль. Размер штрафа за непредставление деклараций по НДС составил 1 589 901 руб., по налогу на прибыль – 169 151 руб.

В оспариваемом решении налоговый орган также указал на уменьшение излишне исчисленного ООО «Агромарка» налога по УСН в сумме 692 148 руб.

С учетом изложенного ИФНС России по г. Волжскому в оспариваемом решении неправомерно начислила ООО «Агромарка» НДС в сумме 5 171 063 руб., налог на прибыль в сумме 5 368 834 руб., в том числе за 2015 год в сумме 149 руб. в федеральный бюджет, в сумме 1339 руб. в бюджет субъекта Российской Федерации, за 2016 год в сумме 467 520 руб. в федеральный бюджет, в сумме 4 207 678 руб. в бюджет субъекта Российской Федерации, в сумме 692 148 руб. излишне исчисленный налог по УСН, а также соответствующие пени и штрафы.

При указанных обстоятельствах решение ИФНС России по г. Волжскому от 21.05.2018 № 13-16/20 в соответствующей части подлежит признанию недействительным.

Решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требований ООО «Агромарка» в данной части не может быть признано законным и подлежит отмене с вынесением нового судебного акта об удовлетворении требований в данной части.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Волгоградской области от 30 апреля 2019 года по делу № А12-35912/2018 отменить в части отказа в удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью «Агромарка» о признании недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы по г. Волжскому Волгоградской области от 21.05.2018 № 13-16/20 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость, налога на прибыль в общей сумме в сумме 10 539 897 руб., пени в общей сумме 1 400 953 руб., штрафа в общей сумме 4 961 565 руб.

Принять по делу в данной части новый судебный акт, которым признать недействительным решение инспекции Федеральной налоговой службы по г. Волжскому Волгоградской области от 21.05.2018 № 13-16/20 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость, налога на прибыль в общей сумме 10 539 897 руб., пени в общей сумме 1 400 953 руб., штрафа в общей сумме 4 961 565 руб.

В остальной части решение Арбитражного суда Волгоградской области от 30 апреля 2019 года по делу № А12-35912/2018 оставить без изменения.

Постановление вступает в силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Поволжского округа путём подачи кассационной жалобы через суд первой инстанции, принявший решение, в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления постановления в законную силу.

Председательствующий судья	А.В. Смирников


Судьи	В.В. Землянникова


	Ю.А. Комнатная