Постановление № 14АП-12799/19 от 16.03.2020 Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда

Резолютивная часть постановления объявлена марта 2020 года .

В полном объёме постановление изготовлено марта 2020 года .

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Мурахиной Н.В., судей Алимовой Е.А. и                       Докшиной А.Ю.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Храмцовым А.Э.,

         при участии от Псковской таможни ФИО1 по доверенности                  от 25.02.2020 № 07-45/162, от общества с ограниченной ответственностью «Фидагро» Рай В.Л., директора, а также ФИО2 по доверенности                             от 19.06.2019,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу на решение Арбитражного суда Псковской области от 07 ноября 2019 года по делу № А52-2296/2019,

у с т а н о в и л:

общество с ограниченной ответственностью «Фидагро»                             (ОГРН <***>, ИНН <***>; адрес: 236040, Калининградская область, город Калининград, площадь Победы, дом 10, офис 615; далее –              ООО «Фидагро», общество) обратилось в Арбитражный суд Псковской области с заявлением к Псковской таможне (ОГРН <***>,                                 ИНН <***>; адрес: 180000, <...>; далее - таможня) о признании незаконными                                     и отмене решений от 14.05.2019  № 10209000/140519/073-р/2019,                   10209000/140519/074-р/2019, от 15.03.2019 о необходимости внесений изменений и (или) дополнений в сведения, указанные в декларациях на товары (далее -  ДТ) № 10209094/190916/0002773, 10209094/270916/0002870, 10209094/190916/0002771, от 15.03.2019 о необходимости внесений изменений и (или) дополнений в сведения, указанные в ДТ № 10209070/050716/0002149, 10209070/120716/0002259, 10209070/140616/0001793, 10209070/160516/0001435, 10209070/160816/0002788.

Решением Арбитражного суда Псковской области от 07 ноября 2019 года заявленные обществом требования удовлетворены.

Псковская таможня с решением суда не согласилась и обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит указанное  решение суда отменить, и принять по делу новый судебный акт об отказе ООО «Фидагро» в удовлетворении исковых требований в полном объеме. В обоснование жалобы ссылается на то, что поскольку ввезенный обществом товар не является кормом и кормовой смесью, то применение налоговой ставки 10 процентов при уплате налога на добавленную стоимость (далее -  НДС) является неправомерным.

Общество в отзыве на жалобу считает решение суда законным и обоснованным. Указывает на то, что кормовые добавки в зависимости от своего назначения и состава могут быть как продуктами, используемыми для кормления животных, так и компонентами для производства кормов. Считает, что в отношении премикса следует применять льготную ставку НДС в случае классификации его по коду 2309 90 Товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза (далее - ТН ВЭД ЕАЭС).

Заслушав объяснения представителей сторон, участвующих в деле, исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность решения суда, изучив доводы жалобы, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда подлежит отмене в связи с неправильным применением судом норм материального права, а также несоответствием выводов суда, изложенных в решении, обстоятельствам дела.

Как следует из материалов дела,  на основании внешнеторгового контракта от 11.02.2010 № 1-02,  заключенного с компанией «AVIK CORPORATION», общество  ввезло на таможенную территорию Евразийского экономического союза и в соответствии с таможенной процедурой                        «выпуск для внутреннего потребления» задекларировало по ДТ                                                        № 10209070/050716/0002149, 10209070/120716/0002259, 10209070/140616/0001793, 10209070/160516/0001435, 10209070/160816/0002788, 10209094/190916/0002773, 10209094/270916/0002870, 10209094/190916/0002771  товар № 1: «Премикс Премьер Ультрамикс S (Premix premier ultramix S)». Кормовая добавка для производства кормов и кормосмесей для свиноматок. Состав: многокомпонентная смесь витаминов, микроэлементов, фермент (фитаза), а также вспомогательные компоненты... Производитель: «PREMIER NUTRITION DIVISION OF AB AGRI», различных артикулов, страна происхождения Соединенное Королевство», указав при этом код  ТН ВЭД ЕЭАС 2309 90 990 0.

В графе 36 указанных выше  ДТ заявлены тарифные преференции. В графе 47 ДТ «Исчисление платежей»  заявлена ставка НДС  в размере 10 процентов.

Товар выпущен в соответствии с заявленной таможенной процедурой.

При проведении ведомственного контроля после  выпуска товара Псковская  таможня пришла к выводу о том, что поскольку ввезенный обществом  указанный выше товар не поименован ни в разделе «Зерно, комбикорма, кормовые смеси, зерновые отходы», ни в разделе «Мясо и мясопродукты» Перечня кодов видов продовольственных товаров в соответствии с единой ТН ВЭД ЕАЭС, облагаемых НДС по налоговой ставке 10 процентов  при ввозе на территорию Российской Федерации, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 31.12.2004 № 908,  не указан в пункте 2 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), то  обществом неправомерно применена налоговая ставка НДС 10 процентов.

В связи с этим Псковской таможней 14.05.2019 приняты решения                                                        № 10209000/140519/073-р/2019 и  10209000/140519/074-р/2019 об отмене решений Убылинского таможенного поста Псковской таможни о применении ставки НДС в размере 10 процентов по товару № 1 «премикс Премьер Ультрамикс S (PremixpremierultramixS)», задекларированному по ДТ                       № 10209070/050716/0002149, 10209070/120716/0002259, 10209070/140616/0001793, 10209070/160516/0001435, 10209070/160816/0002788 и Псковского таможенного  поста по названному  товару, задекларированному по ДТ № 10209094/190916/0002773, 10209094/270916/0002870, 10209094/190916/0002771 соответственно (т. 1, л.д. 29-36).

Псковской таможней также 15.03.2019 вынесены решение о внесении изменений в ДТ № 10209070/050716/0002149, 10209070/120716/0002259, 10209070/140616/0001793, 10209070/160516/0001435, 10209070/160816/0002788 и решение о внесении изменений в декларации на товары                                             № 10209094/190916/0002773, 10209094/270916/0002870, 10209094/190916/0002771 (т.1, л.д. 37-40), которыми, в частности, в графах 36 и 44 ДТ исключены льготы и преференции, в  графе 47 ДТ ставка  по НДС 10 процентов изменена на ставку 18 процентов, соответственно, пересчитан размеры подлежащего уплате налога и таможенных платежей.

Не согласившись с указанными  решениями Псковской таможни от 14.05.2019 и от 15.03.2019, общество оспорило их в судебном порядке.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции пришел к выводу о правомерности  исчисления обществом  таможенных платежей с применением ставки НДС в размере 10 процентов  при декларировании товара «премикс «Премьер Ультрамикс S» по вышеуказанным ДТ. При этом суд исходил из того, что спорный товар  может быть использован в качестве корма, товар классифицирован в группе 92 000 Общероссийского классификатора продукции ОК 005-93; производитель спорного товара в письме от 03.10.2019 указал, что премиксы premierultramixS являются
готовыми кормами (комбикормом); из справочного пособия «Нормы и рационы
кормления сельскохозяйственных животных», разработанного Министерством
сельского хозяйства РФ, Российской академией сельскохозяйственных наук и
Всероссийским государственным научно-исследовательским институтом
животноводства следует, что премиксы являются одним из видов комбикормов;
отнесение спорного продукта к комбикормам подтверждается экспертными
заключениями специалистов научно-исследовательской компании                            ООО «Биотех» (г. Калиниград) от 05.07.2019 (т. 1, л.д. 118-119), экспертным заключением  Научно - исследовательского центра ветеринарии и зоотехники ФГБОУ ВО «Калининградский государственный технический университет» от 17.07.2019 (т. 1, л.д. 119), письмом заместителя министра Минсельхоза от 28.10.2016 (т. 1, л.д. 120), письмом ООО «Знаменский селекционно-генетический центр» без даты (т 2, л.д. 95), письмом НК Национальный кормовой союз от 17.07.2019 № 08/488 (т. 1, л.д. 123).

С учетом приведенных выше доказательств суд пришел к выводу о возможности скармливания спорного товара в чистом виде (при соблюдении установленной нормы). Отметил, что  назначение спорного товара не меняется в зависимости от способа использования. Спорный товар добавляется в комбикорма для достижения той цели, что и при скармливании в чистом виде, а именно для цели поступления в организм животного питательных веществ, входящих в состав спорного товара;

С таким выводом не может согласиться суд апелляционной инстанции.

На основании пункта 1 статьи 211 Таможенного кодекса Таможенного союза (далее - ТК ТС), действовавшего до 01.01.2018, обязанность по уплате ввозных таможенных пошлин, налогов в отношении товаров, помещаемых под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления, возникает у декларанта с момента регистрации таможенным органом таможенной декларации.

Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 70 указанного Кодекса  НДС, взимаемый при ввозе товаров на таможенную территорию Таможенного союза, относится к таможенным платежам.

В силу подпункта 4 пункта 3 статьи 80 ТК ТС таможенные пошлины, налоги не уплачиваются, в частности, если в соответствии с настоящим Кодексом, законодательством и (или) международными договорами государств - членов Таможенного союза товары освобождаются от обложения таможенными пошлинами, налогами (не облагаются таможенными пошлинами, налогами) и при соблюдении условий, в связи с которыми предоставлено такое освобождение.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 146 НК РФ ввоз товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, признается объектом обложения НДС.

На основании подпункта 1 пункта 1 статьи 151 НК РФ при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, и помещении товаров под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления, НДС уплачивается в полном объеме.

Подпунктом 1 пункта 2 статьи 164 НК РФ определен перечень продовольственных товаров, реализация которых облагается НДС по налоговой ставке 10 процентов.

Абзацем десятым подпункта 1 пункта 2 статьи 164 НК РФ предусмотрено, что налоговая ставка по НДС в размере 10 процентов применяется при реализации таких продовольственных товаров, как зерно, комбикорма, кормовые смеси, зерновые отходы.

Согласно последнему абзацу пункта 2 статьи 164 НК РФ коды видов продукции, перечисленных в пункте 2 статьи 164 НК РФ, в соответствии с Общероссийским классификатором продукции по видам экономической деятельности, а также Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности определяются Правительством Российской Федерации.

Соответственно постановлением Правительства Российской Федерации от 31.12.2004 № 908, в редакции, действовавшей в период декларирования товаров, утвержден, в том числе, перечень кодов видов продовольственных товаров в соответствии с единой Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Таможенного союза, облагаемых НДС по налоговой ставке 10 процентов при ввозе на территорию Российской Федерации (далее - Перечень).

В соответствии с примечанием 1 к Перечню для целей настоящего приложения следует руководствоваться как кодом ТН ВЭД, так и наименованием товара.

Таким образом, действительно,  для целей применения пониженной ставки НДС в размере 10 процентов имеет значение не только отнесение реализуемых (ввозимых) товаров к группе товаров, указанных в пункте 2 статьи 164 НК РФ, но также соответствие товаров конкретным кодам по ТН ВЭД и ОКП, установленным Правительством Российской Федерации.

При этом пониженная ставка НДС подлежит применению в отношении не всех товаров товарной позиции 2309 90 ТН ВЭД, а лишь товаров указанной товарной позиции, которые относятся к зерну, комбикормам, кормовым смесям, зерновым отходам и являются продуктами, используемыми для кормления животных, либо относятся к кормам вареным, используемым в кормлении животных.

Из Пояснений к товарной позиции 2309 ТН ВЭД следует, что в данную товарную позицию включаются подслащенные корма и готовые корма для животных, состоящие из смеси нескольких питательных веществ, предназначенные: (1) для обеспечения животных рациональным и сбалансированным повседневным рационом (полноценный корм); (2) для получения подходящего повседневного рациона путем добавления в хозяйственный (то есть произведенный в хозяйстве) корм органических или неорганических веществ (кормовые добавки); (3) для использования при приготовлении полноценных кормов или кормовых добавок.

Готовые продукты в свою очередь подразделяются на полноценный корм (пункт (А) Пояснений к товарной позиции 2309 ТН ВЭД), на кормовые добавки - готовые продукты для дополнения (сбалансирования) хозяйственных, то есть произведенных в хозяйстве кормов (пункт (Б) Пояснений), и на готовые продукты, используемые для приготовления полноценных кормов или кормовых добавок, описанных выше в пунктах (А) и (Б) (пункт (В) Пояснений), в том числе,  продукты, известные в торговле как «премиксы».

При этом критерием отнесения ввезенного товара к продуктам, используемым для кормления животных, является его назначение, то есть он (продукт) должен использоваться для кормления животных.

При этом кормовые добавки отличаются от кормовых смесей и комбикормов, поскольку имеют различное назначение и область применения, что, в свою очередь, влияет на размер налоговой ставки для исчисления НДС.

Общество последовательно указывает на  то, что ввезенные товар, является премиксом, видом комбикорма, который возможен для скармливания животным в чистом виде.

Таможня настаивает на том, что товар не может являться ни кормом, ни кормовой смесью, а фактически является кормовой добавкой, которая может входить в состав кормов, кормосмесей, комбикормов.

Проанализировав в соответствии со статьей 71 АПК РФ предъявленные сторонами в дело доказательства, а также изучив заявленные сторонами доводы, апелляционная инстанция приходит к выводу о том, что ввезенный товар не может быть использован в качестве самостоятельного корма для животных, позиция таможни  является верной.

 По своему понятийному аппарату, закрепленному в нормативных правовых актах, кормовая добавка не является ни зерном, ни комбикормом, ни кормовой смесью, ни зерновыми отходами. Кормовая добавка не является готовым продуктом, предназначенным непосредственно для кормления животных, фактически предназначена для дополнения (сбалансирования) хозяйственных кормов для животных.

ГОСТ Р 51848-2001 «Государственный стандарт Российской Федерации. Продукция комбикормовая. Термины и определения», введенным в действие постановлением Госстандарта России от 25.12.2001 № 581-ст (далее - ГОСТ Р 51848-2001) установлены термины и определения понятий в области комбикормовой продукции.

В частности, под комбикормом понимается комбикормовая продукция, представляющая собой однородную смесь различных кормовых средств, предназначенная для скармливания животным конкретного вида, возраста и производственного назначения;

комбикормовая добавка  - это  природные и/или искусственные вещества или их смеси, вводимые в состав комбикормов, белково(амидо)-витаминно-минеральных концентратов в небольших количествах с целью улучшения их потребительских свойств и/или сохранения качества;

премикс - это комбикормовая добавка, представляющая собой однородную смесь микрокомпонентов и наполнителя, предназначенная, для обогащения комбикормов и белково(амидо) - витаминно-минеральных концентратов.

В рассматриваемом случае из выданного Федеральной службой по ветеринарному и фитосанитарному надзору  свидетельству о государственной регистрации кормовой добавки для животных от 02.10.2014 № ПВИ-2-9.14/04371 (т.1, л.д. 49) следует, что  товар «премикс Премьер Ультрамикс S» в виде порошка  применяется для производства комбикормов и кормосмесей для свиноматок.

Следовательно, свидетельство выдано о государственной регистрации кормовой добавки.

Помимо того, при описании представленном при декларировании товара также отражено, что премикс «Премьер Ультрамикс S (PREMIXPREMIERULTRAMIXS)» - кормовая добавка для производства комбикормов и кормосмесей для свиноматок. Представляет собой многокомпонентную смесь витаминов, микроэлементов фермента (фитаза), а также вспомогательных компонентов: антиоксиданта (бутилгидрокситолуол) и наполнителя (карбонат кальция). По внешнему виду представляет собой порошок светло-коричневого цвета. Не растворим в воде. Премикс вводят в состав комбикормов на комбикормовых заводах или кормоцехах хозяйств, используя существующие технологии смешивания. Норма ввода в комбикорма для супоросных и л актирующих свиноматок составляет 0,5% от массы потребляемого корма или 5 кг на тонну комбикорма».

В инструкции по применению спорного товара обозначено, что премикс «Премьер Ультрамикс S» вводят в состав комбикорма на комбикормовых заводах или кормоцехах хозяйств в определенных нормах путем смешивания с другими ингредиентами (пункт  7) (т. 2, л.д. 50-51).

Указанная инструкция утверждена заместителем руководителя Россельхознадзора 02.10.2014.

При этом в соответствии с  Правилами государственной регистрации лекарственных средств для животных и кормовых добавок, утвержденными приказом Минсельхоза РФ от 01.04.2005 № 48 «Об утверждении Правил государственной регистрации лекарственных средств для животных и кормовых добавок»,  именно Россельхознадзор  осуществляет государственную регистрацию лекарственных средств и добавок на основании заключения федерального государственного учреждения «Всероссийский государственный Центр контроля качества и стандартизации лекарственных средств для животных и кормов» (далее - ФГБУ «ВГНКИ»).

Согласно пункту 8 инструкции  премикс вводят в состав комбикормов на комбикормовых заводах или кормоцехах хозяйств, используя соответствующие технологии смешивания. Нормы ввода комбикорма для супоросных и лактирующих свиноматок составляет 0,5 процента от массы потребляемого корма или 5 кг на тонну комбикорма.

В связи с этим, как верно отмечает таможня, массовое соотношение по использованию товара в применении свидетельствует о концентрированности добавок и невозможности их использования в чистом виде в качестве корма для животных, а  также о том, что ввезенный обществом товар используется как добавка в корм.

Невозможность применения спорного товара «премикс Премьер Ультрамикс S»  самостоятельно как готовый корм  подтверждена информацией Россельхознадзора от 21.05.2019 № 1783/5.2, как органа, утвердившего инструкции по применению указанного товара (т.1, л.д. 136-137).

Следует также отметить, что письмо от 21.05.2018 ФГБУ «ВГНКТ»отмечает, что премикс  «Премьер Ультрамикс S» не относится, в частности к комбикормам.

Из исследовательской части заключения таможенного эксперта от 02.02.2017 № 12402010/044886 по товару «премикс Премьер Ультрамикс S», декларируемому по ДТ  № 10209094/301116/0003635 следует, что проба имеет сложный гранулометрический состав, характерный для смеси нескольких веществ и идентифицирована, как многокомпонентная смесь на основе неорганических соединений и минеральных веществ (содержанием более 50%), витаминов, измельченных частиц растительного происхождения, антиоксиданта.

Как отмечалось ранее,  суд первой инстанции при вынесении судебного акта сослался на письмо производителя от 03.10.2019, в котором отражено, что  «премиксы premierultramixS являются готовыми кормами (комбикормом)».

Однако данный вывод производителя противоречит понятиям комбикорма и  премикса, установленных ГОСТ Р 51848-2001.

Кроме того, судом первой инстанции не принято во внимание, что в данном письме производителем указано также, что  «премьер ультрамикс S» используется в соответствии с инструкцией, разрабатываемой для регистрации продукта.

Ссылка суда первой инстанции на справочное пособие «Нормы и рационы кормления сельскохозяйственных животных», разработанного Министерством сельского хозяйства РФ, Российской академией сельскохозяйственных наук и Всероссийским государственным научно-исследовательским институтом животноводства, на  письмо ООО «Знаменский селекционно-генетический центр» (г. Орел)  не может быть принята, поскольку указанное пособие и письмо не являются нормативно-правовыми документами.

Из заключения Центрального экспертно - криминалистического таможенного управления  31665-2010, на которое сослался суд, также не следует вывод о том, что ввезенный обществом товар может быть использован в качестве самостоятельного корма, либо комбикорма.

Напротив, в мотивировочной его части отмечено, что проба товара может быть использована в качестве дозируемой кормовой добавки.

Экспертные заключения  ООО «Биотех»от 05.07.2019 и Научно - исследовательского центра ветеринарии и зоотехники ФГБОУ ВО «Калининградский государственный технический университет» от 17.07.2019, письмом заместителя министра Минсельхоза от 28.10.2016, письмом ООО «Знаменский селекционно-генетический центр» без даты,  письмом НК Национальный кормовой союз от 17.07.2019 № 08/488 также не позволяют сделать однозначный вывод о том, что ввезенный обществом спорный товар может приняться в качестве самостоятельного корма или кормовой смести для животных.

Фактически в них сделаны общие выводы относительно такого товара как премикс.

При этом, напротив, по результатам исследования пробы ввезенного обществом товара  Центральным экспертно-криминалистическим таможенным управлением  оформлено заключение от 26.01.2017 № 12402010/047279 согласно которому пробы товара могут быть использованы в качестве дозируемой кормовой добавки (т. 1, л.д. 65-70).

Данный вывод следует из предъявленного таможней в ходе рассмотрения дела судом апелляционной инстанцией заключения ФГБУ «ВГНКИ» от 24.01.2020 № 316/5-2.

Представленные в свою очередь обществом письма АО «Научно-производственный центр «ВНИИКП» от 16.12.2019, акт экспертного исследования ФБУ Калиниградская ЛСЭ Минюста России от 20.12.2019                     № 1596/5-6 не опровергают сделанные судом апелляционной инстанции выводы о неправомерном применении обществом ставки 10 процентов по НДС, поскольку выводы, изложенные в письме от 16.12.2019, являются  мнением должностного лица и при этом основаны на неверном применении содержащихся ГОСТ Р 51848-2001 определений, а акт экспертного исследования фактически направлен на разъяснение применения налогового законодательства и выводы, кроме того, сделаны без учета имеющихся  в настоящем  деле доказательств.

С учетом изложенного нельзя сделать вывод о том, что спорный товар предназначен для скармливания животным в чистом виде, либо в качестве единственного рациона.

Данная комбикормовая добавка относится к продуктам, используемым для приготовления комбикормов и кормосмесей для свиноматок и применяется в качестве источников недостающих минеральных веществ и витаминов в рационе животных. В дело не предъявлено доказательств, свидетельствующих о том, что товар является готовым кормом (комбикормом, кормосмесью).

В связи с этим апелляционная инстанция считает, что не имелось оснований для признания незаконными и отмене решений  Псковской таможни от 14.05.2019 № 10209000/140519/073-р/2019, 10209000/140519/074-р/2019, от 15.03.2019 о необходимости внесений изменений и (или) дополнений в сведения, указанные в декларациях на товары № 10209094/190916/0002773, 10209094/270916/0002870, 10209094/190916/0002771, от 15.03.2019 о необходимости внесений изменений и (или) дополнений в сведения, указанные в декларациях на товары № 10209070/050716/0002149, 10209070/120716/0002259,10209070/140616/0001793, 10209070/160516/0001435, 10209070/160816/0002788.

Руководствуясь 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

п о с т а н о в и л :

решение Арбитражного суда Псковской области от 07 ноября 2019 года по делу № А52-2296/2019  отменить.

Отказать обществу с ограниченной ответственностью «Фидагро»                             в удовлетворении заявленных требований.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцевсо дня его принятия.