Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «БиоРесурс» на решение Арбитражного суда Республики Калмыкия от 27 апреля 2017 года по делу № А22-4288/2015,

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «БиоРесурс» (ИНН <***>, ОГРН <***>),

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Калмыкия,

Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Калмыкия,

о признании незаконными решений Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 1 по Республике Калмыкия № 790 от 25.05.2015 и № 791 от 25.05.2015 и решения Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Калмыкия от 04.09.2015, (судья Челянов Д.В.),

при участии в судебном заседании:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 1 по Республике Калмыкия – ФИО1 по доверенности №01-04-21/003451 от 15.05.2017, ФИО2 по доверенности №01-04-21/001301 от 16.01.2017;

от Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Калмыкия – ФИО3 по доверенности №03-05 от 09.01.2017;

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью «БиоРесурс» (далее - общество, ООО «БиоРесурс») обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными решений Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Калмыкия (МРИ №1 по РК, инспекция) №№ 790 и 791 от 25.05.2015, а также решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Калмыкия (УФНС по РК, управление) от 04.09.2015.

Решением Арбитражного суда Республики Калмыкия от 25 апреля 2016 года заявление требования ООО «БиоРесурс» удовлетворены, решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Калмыкия от 25.05.2015 № 790 и решение Управления Федеральной налоговой службы по Республике Калмыкия от 04.09.2015 признаны недействительными в части предложения ООО «БиоРесурс» внести исправления в документы бухгалтерского и налогового учета по исключению из расходов общества арендных платежей за 2013 год в размере 793 750 руб.; решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Калмыкия от 25.05.2015 № 791 и решение Управления Федеральной налоговой службы по Республике Калмыкия от 04.09.2015 признаны недействительными в части: доначисления налога на прибыль в размере 236 338 руб. и пени в размере 13 583 руб. 52 коп.; уменьшения убытков, начисленных ООО «БиоРесурс» по налогу на прибыль за 9 месяцев 2014 года в размере 600 314 руб.; предложения ООО «БиоРесурс» внести исправления в документы бухгалтерского и налогового учета по исключению из расходов общества арендных платежей за 9 месяцев 2013 года в размере 600 314 руб.

Постановлением Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21 июля 2016 года решение Арбитражного суда Республики Калмыкия от 25 апреля 2016 года по делу № А22-4288/2015 оставлено без изменения, апелляционная жалоба без удовлетворения.

Постановлением Арбитражного суда Северо - Кавказского округа от 09 ноября 2016 года по делу № А22-4288/2015 решение Арбитражного суда Республики Калмыкия от 25 апреля 2016 года и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21 июля 2016 года по делу № А22-4288/2015 отменены, дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Решением Арбитражного суда Республики Калмыкия от 27 апреля 2017 года в удовлетворении заявление общества с ограниченной ответственностью «БиоРесурс» признании незаконными решений Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 1 по Республике Калмыкия от 25.05.2015 № 790, № 791 и решения Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Калмыкия от 04.09.2015 отказано.

Решение мотивировано тем, что общество не доказало ведения реальной деятельности, в связи с чем расходы в целях исчисления налога на прибыль приняты необоснованно; обществом неправильно определена стоимость чистых активов; сумма прощенного долга учредителем (ООО «Роден Капитал») по займу в размере 22 500 000 руб. является прочими доходами, и в соответствии с п. 18 ст. 250 НК РФ подлежит налогообложению налогом на прибыль и является внереализационным доходом.

Общество подало апелляционную жалобу, в которой просит решение суда отменить как принятое с нарушением норм права и необоснованное. Считает, что ведение предпринимательской деятельности подтверждено, так как общество получило доход; имеется акт зарыбления; в соответствии с пп.3.4 п. I ст. 251 НК РФ проценты по договору займа в размере 1181 690 руб. 00 коп. являются вкладом, переданным участником общества зачетом денежных средств размере их денежной оценки в целях увеличения чистых активов путем формирования добавочного капитала, в связи с чем не учитываются при определении налогооблагаемой базы.

До начала судебного заседания от инспекции поступил отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, как законное и обоснованное.

До начало судебного заседания от общества поступило ходатайство об отложении дела на другой срок, так как он занят в другом процессе, а других квалифицированных специалистов в обществе нет. Ходатайство отклонено, т.к. неявка представителя не является препятствием для рассмотрения дела в его отсутствие.

В судебном заседании представители инспекции и управления просили решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

Изучив материалы дела, оценив доводы жалобы, отзыва на апелляционную жалобу, выслушав представителей управления и инспекции, и проверив законность обжалуемого судебного акта в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд пришел к выводу, решение Арбитражного суда Республики Калмыкия от 27 апреля 2017 года по делу № А22-4288/2015, следует оставить без изменения.

Из материалов дела усматривается.

ООО «БиоРесурс» в соответствии со ст. 246 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) является плательщиком налога на прибыль организаций. Основным видом деятельности Общества по ОКВЭД 05.01.1 является рыболовство в открытых районах мирового океана и внутренних морских водах. Финансово - хозяйственная деятельность Общества заключается в разведении и вылове водных биоресурсов (Артемия салина), отнесенных к объектам рыболовства в арендованных соленых озерах Яшалтинского района.

Судом первой инстанции установлено, что 14.01.2015 общество представило в МРИ ФНС № 1 по РК уточненную налоговую декларацию № 7 по налогу на прибыль организаций за 12 месяцев 2013 года, регистрационный номер 34807712.

Инспекцией проведена камеральная проверка уточненной (№ 7) декларации общества по налогу на прибыль за 12 месяцев 2013 года, по результатам которой составлен акт от 17.04.2015 № 1371 и принято решение от 25.05.2015 № 790 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и предложила внести исправления в документы бухгалтерского и налогового учета ввиду завышения исчисленных обществом убытков в сумме 1 894 257 рублей, в том числе расходы по арендной плате за земельные участки в размере 793 750 рублей.

Согласно решению № 790 от 25.05.2015, при проверке правильности исчисления обществом расходов для целей налогообложения налоговый орган исключил из затрат, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, фактически уплаченную обществом арендную плату в размере 793 750 руб. в связи с тем, что договоры аренды являются ничтожными в соответствии со статьей 168 Гражданского кодекса Российской Федерации, так как у администрации отсутствовали правовые основания для заключения договоров.

Кроме того, из материалов дела следует, что 19.01.2015 общество представило в МРИ ФНС № 1 по РК уточненную налоговую декларацию № 1 по налогу на прибыль организаций за 9 месяцев 2014 года, регистрационный номер 34813486.

Инспекцией проведена камеральная проверка уточненной (№ 1) декларации общества по налогу на прибыль за 9 месяцев 2014 года, по результатам которой составлен акт от 17.04.2015 № 1372 и принято решение от 25.05.2015 № 791 об отказе в привлечении к налоговой ответственности, обществу начислено 236 338 рублей налога на прибыль, 13 583 руб. 52 коп. пени и предложено внести исправления в документы бухгалтерского и налогового учета ввиду завышения исчисленных обществом убытков в сумме 4 839 689 рублей, в том числе расходы по арендной плате за земельные участки в размере 600 314 рублей.

Как следует из текста решения № 791 от 25.05.2015, при проверке правильности исчисления обществом расходов для целей налогообложения налоговый орган исключил из затрат, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, фактически уплаченную обществом арендную плату в размере 600 314 руб. в связи с тем, что договоры аренды являются ничтожными в соответствии со статьей 168 Гражданского кодекса Российской Федерации, так как у администрации отсутствовали правовые основания для заключения договоров.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Калмыкия от 04.09.2015 решения инспекции от 25.05.2015 №№ 790 и 791 оставлены без изменения.

Не согласившись с вынесенными решениями инспекции и управления ООО «БиоРесурс» обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

В соответствии с ч. 1 ст. 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту п нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с ч. 2 ст. 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации решение и действие (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц могут быть признаны незаконными в случае, если они не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно ч. 1 ст. 198, ч. 4, ст. 200, ч. 2 ст. 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, п. 6 Постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 № 6/8 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» для удовлетворения требований о признании недействительными решений государственных органов необходимо наличие двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.

В соответствии с ч. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Судом первой инстанции установлено из материалов дела следует, что одним из оснований для вынесения оспариваемых решений послужил вывод налогового органа о неправомерном уменьшении Обществом полученных доходов на сумму расходов по аренде земельных участков.

Статьями 247 и 252 НК РФ предусмотрено, что для целей исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу подпункта 10 пункта 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся следующие расходы налогоплательщика арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество (в том числе земельные участки), а также расходы на приобретение имущества, переданного в лизинг.

Проверив доводы общества, о неправомерности решений налоговых органов в части предложения обществу внести исправления в документы бухгалтерского и налогового учета по исключению из расходов 793 750 руб. арендных платежей за 12 месяцев 2013 года, уменьшения на 600 314 руб. убытков за 9 месяцев 2014 года и предложения обществу внести исправления в документы бухгалтерского и налогового учета по исключению из расходов 600 314 руб. арендных платежей за 9 месяцев 2014 года арбитражный суд первой инстанции правильно установил следующее.

Из материалов дела следует, что 08.11.2011 между обществом и Администрацией Яшалтинского Районного муниципального образования Республики Калмыкия был заключен договор аренды земельного участка № 98 с кадастровым номером 08:12:200101:1148, площадью 1251,2 га из категории земель сельскохозяйственного назначения для ведения сельскохозяйственного производства расположенный в Яшалтинском районе, примерно в 13,6 км по направлению на юго - восток от ориентира село Яшалта. Срок аренды с 08.11.2011 по 08.11.2026. Договор зарегистрирован в установленном законном порядке. Согласно акту приема - передачи земельного участка от 08.11.2011 данный земельный участок передан в пользование Общества (т. 7, л.д. 68-75).

14.05.2014 между обществом и Администрацией Яшалтинского РМО РК заключено дополнительное соглашение к договору аренды земельного участка № 98, согласно которому п. 1.1. договора дополнен указанием на то, что земельный участок предоставляется для ведения аквакультуры, товарного рыболовства. Дополнительное соглашение зарегистрировано в установленном законном порядке (т. 7, л.д. 76-79).

Судом первой инстанции правильно установлено и из материалов дела следует, что 08.11.2011 между обществом и Администрацией Яшалтинского РМО РК был заключен договор аренды земельного участка № 99 с кадастровым номером 08:12:230101:948, площадью 1923,8 га из категории земель сельскохозяйственного назначения для ведения сельскохозяйственного производства расположенный в Яшалтинском районе, примерно в 16,4 км по направлению на юго - восток от ориентира село Яшалта. Срок аренды с 08.112011 по 08.11.2026. Договор зарегистрирован в установленном законном порядке. Согласно акту приема -передачи земельного участка от 08.11.2011 данный земельный участок передан в пользование Общества (т. 7, л.д. 80-88).

14.05.2014 между Обществом и Администрацией Яшалтинского РМО РК заключено дополнительное соглашение к договору аренды земельного участка № 99, согласно которому п. 1.1. договора дополнен указанием на то, что земельный участок предоставляется для ведения аквакультуры, товарного рыболовства (т. 7, л.д. 89-91).

Согласно условиям договоров аренды земельного участка № 98 и № 99 от 08.11.2011 и расчета арендной платы Обществом были понесены расходы по уплате арендной платы за 12 месяцев 2013 года в размере 793 750 руб., а также за 9 месяцев 2014 года в размере 595 314 руб., что подтверждается платежными поручениями от 07.06.2013 №№ 7, 8; от 25.12.2013 №№ 6, 8; от 06.02.2014 №№ 1, 2; от 15.07.2014 № 29; от 17.10.2014 № 244; от 23.12.2014 №№ 244, 383 (т. 7, л.д. 92-104).

Судом первой инстанции правильно установлено, что 14.07.2014 между обществом и ФИО4 был заключен договор аренды земельного участка б/н, согласно которому ФИО4 предоставляет, а общество принимает в аренду земельный участок в целях подключения к электрическим сетям с кадастровым номером 08:12:200101:1261, площадью 47000кв.м, категория земель: земли сельскохозяйственного назначения - для сельскохозяйственного производства, расположенный по адресу6 Республики Калмыкия, Яшалтинский район, примерно в 1,7 км по направлению на северо - восток от ориентира с. Березовское. Срок действия договора с 14.07.2014 по 14.08.2015. арендная плата за земельный участок установлена в денежной форме в размере 5 000 руб. в квартал. Договор зарегистрирован в установленном законом порядке 06.08.2014. Согласно передаточному акту к договору аренды земельного участка от 14.07.2014 указанный земельный участок передан в аренду Обществу (т. 7 л.д. 105-110).

Оплата обществом арендной платы за 2014 г. в размере 10 000 руб. по договору аренды земельного участка от 14.07.2014 подтверждается платежным поручением от 21.07.2014 № 37 (т. 7 л.д. 111).

Как следует из материалов дела, спорные земельные участки покрыты частью водного объекта - озеро Большое Яшалтинское (Большая Яшалта), которое, по информации Отдела водных ресурсов по Республике Калмыкия Западно-Каспийского бассейнового водного управления Федерального агентства водных ресурсов (письмо Управления Федеральной службы по надзору в сфере природопользования по РК от 11.03.2015 № 10-2/413, т. 2 л.д. 92), зарегистрировано в Государственном водном реестре и относится к Донскому бассейновому округу. Однако согласно договорам аренды спорные земельные участки переданы Обществу для сельскохозяйственного производства, при этом общество указывает на то, что осуществляемая им деятельность регулируется Федеральным законом от 02.07.2013 № 148-ФЗ «Об аквакультуре (рыбоводстве)».

Инспекцией направлен запрос об оказании содействия №04-10/000883 от 03.03.2015 и №04-10/000943 от 04.03.2015 г. в Министерство сельского хозяйства по Республике Калмыия о предоставлении обществу разрешения или лицензии на водопользование рыбоводным участком, о наличии заключенных договоров на пользование рыбоводным участком, (т. 3, л.д. 242).

Из ответа Министерства сельского хозяйства по РК от 11.03.2015 №БД-11-06-904 следует, что договоры на пользование рыбоводными участками в 2012¬2014 гг. с Обществом не заключались, (т. 3, л.д. 239, т. 2, л.д. 95).

На основании вступившего в силу решения Арбитражного суда Республики Калмыкия от 09.08.2016 по делу №А22-1279/2015 договор аренды земельного участка от 08.11.2011 № 98 с кадастровым номером 08:12:200101:1148 признан недействительным в силу его ничтожности.

На основании вступившего в силу решения Арбитражного суда Республики Калмыкия от 29.07.2016 по делу №А22-753/2015 договор аренды земельного участка № 99 с кадастровым номером 08:12:230101:948 признан недействительным в силу его ничтожности.

Судом первой инстанции верно установлено и из материалов дела следует, что основным видом деятельности общества по ОКВЭД 05.01.1 является рыболовство в открытых районах мирового океана и внутренних морских водах.

Финансово - хозяйственная деятельность общества заключается в разведении и вылове водных биоресурсов (Артемия салина), отнесенных к объектам рыболовства в арендованных соленых озерах Яшалтинского района.

Из материалов дела следует, что в целях установления факта воспроизводства биоресурсов, МРИ ФНС № 1 по РК направило в адрес общества требования о предоставлении документов (информации) № 1229 от 05.03.2016 и № 1232 от 13.03.2015 (документы подтверждающие приобретение, оплату, перевозку, погрузку, разгрузку цист жаброного рачка Артемия, сопроводительные документы о происхождении посадочного материала (биоресурсы) и т. д.). Однако общество данные требования налогового органа не исполнило (т. 10, л.д.121-123).

Как следует из материалов дела, в ходе проведения допроса от 17.03.2015 года начальника ветеринарной службы по Яшалтинскому району ФИО5, последний пояснил, что он не подписывал Акт зарыбления от 21.06.2012, на зарыблении не присутствовал (т. 4 л.д. 153-157); справкой БУ РК Яшалтинской РСББЖ установлено, что ветеринарные свидетельства на зарыбление Обществу не выдавались, (т. 2 л.д. 94).

Кроме того, в соответствии с указанием кассационной инстанции арбитражный суд предложил обществу представить доказательства, подтверждающие воспроизводство водных биоресурсов, а именно документы, подтверждающие приобретение, оплату, перевозку, погрузку, разгрузку цист жаброного рачка Артемия, сопроводительные документы о происхождении посадочного материала (биоресурсы) и т. д.

Однако, в нарушение требований ст. 65 АПК РФ общество данные документы не представило.

Суд первой инстанции правильно указал, что общество документально не подтвердило воспроизводство водных биоресурсов и не представило документы, подтверждающие приобретение, оплату, перевозку, погрузку, разгрузку цист жаброного рачка Артемия, сопроводительные документы о происхождении посадочного материала (биоресурсы).

В соответствии с пунктом 5 постановления Пленума Высший Арбитражный Суд Российской Федерации № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» совершение налогоплательщиком операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, является самостоятельным обстоятельством, свидетельствующим о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что ООО «Биоресурс» не представлены доказательства доводов о том, что расходы по арендным платежам в отношении земельных участков общество понесло в связи с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода. В связи с чем, выводы налоговых органов о необходимости исключения из состава расходов Общества 793 750 руб. арендных платежей за 12 месяцев 2013 года, уменьшения на 600 314 руб. убытков за 9 месяцев 2014 года и предложения обществу внести исправления в документы бухгалтерского и налогового учета по исключению из расходов 600 314 руб. арендных платежей за 9 месяцев 2014 года являются обоснованными.

Кроме того, обществом оспаривается решение инспекции от 25.05.2015 №791 и решение Управления от 04.09.2015 в части доначисления налога на прибыль в размере 236 338 руб. и пени в размере 13 583 руб. 52 коп. за 9 месяцев 2014.

Как следует из материалов дела, основанием для начисления 236 338 руб. налога на прибыль и 13 583 руб. 52 коп. пени послужил вывод налоговых органов об отнесении к внереализационным доходам 1 181 960 руб. процентов по договору займа от 04.02.2014 на сумму 22 500 000 руб., заключенному между ООО «Роден Капитал» (заимодавец) и общество (заемщик).

Судом первой инстанции установлено, что на основании договора займа 04.02.2014 с дополнительными соглашениями №№ 1-4, заключенного между ООО «Роден Капитал» (займодавец) и ООО «БиоРесурс» (заемщик), ООО «Роден Капитал» предоставило обществу займ на сумму 22 500 000 руб.

Как следует из материалов дела, в соответствии с протоколом внеочередного общего собрания участников ООО «БиоРесурс» № 6 от 15.08.2014, участниками ООО «БиоРесурс» приняты следующие решения:

1. Внести участниками вкладов в имущество Общества в целях увеличения размера чистых активов Общества имущественными правами - правом требования участников, вносящих вклады, к Обществу по договору займа: денежное требование ООО «Роден Капитал» к Обществу по договору займа 04.02.2014 в сумме 23 681 690 руб. 13 коп., включающую в себя суму основного долга и процентов за пользование займом.

2. В дату возникновения обязанностей участников по внесению вкладов в имущество Общества в целях увеличения размера чистых активов Общества прекратить обязательства участников Общества по внесению вкладов в имущество Общества путем зачета денежных требований участников к Обществу, при этом: зачесть денежное требование ООО «Роден Капитал» к Обществу по договору займа 04.02.2014 в сумме 23 681 690 руб. 13 коп. (сумма займа - 22 500 000 руб.; проценты по договору займа - 1 181 690 руб.) в счет внесения ООО «Роден Капитал» вклада в имущество ООО «БиоРесурс» в в целях увеличения размера чистых активов Общества (т. 7, л.д. 6-7). В судебном заседании установлено, что на основании протокола № 6 от 15.08.2014 по акту уступки денежного требования от 16.09.2014 ООО «Роден Капитал» передало в порядке внесения вклада в имущество ООО «БиоРесурс» свое денежное требование к Обществу в размере 23 681 690 руб. 13 коп., в том числе 22 500 000 руб. - сумма займа; 1 181 690 руб. - проценты по договору займа. При этом данное требование передано в целях увеличения размера чистых активов Общества (т. 7, л.д. 8).

В соответствии с Порядком определения стоимости чистых активов, утвержденного приказом Минфина России от 28.08.2014 № 84н (далее - Порядок) стоимость чистых активов определяется по данным бухгалтерского учета как разность между величиной принимаемых к расчету активов организации и величиной принимаемых к расчету обязательств организации (п. 4 и п. 7 Порядка).

При этом активы и обязательства принимаются к расчету по стоимости, подлежащей отражению в бухгалтерском балансе организации (в нетто - оценке за вычетом регулирующих величин), исходя из правил оценки соответствующих статей бухгалтерского баланса. Объекты бухгалтерского учета, учитываемые организацией на забалансовых счетах, при определении стоимости чистых активов к расчету не принимаются (п. 4 Порядка).

Принимаемые к расчету активы включают все активы организации, за исключением дебиторской задолженности учредителей (участников, акционеров, собственников, членов) по взносам (вкладам) в уставный капитал (уставный фонд, паевой фонд, складочный капитал), по оплате акций (п. 5 Порядка).

Принимаемые к расчету обязательства включают все обязательства организации, за исключением доходов будущих периодов, признанных организацией в связи с получением государственной помощи, а также в связи с безвозмездным получением имущества (п. 6 Порядка).

Таким образом, при расчете чистых активов необходимо учитывать доходы будущих периодов - кроме случаев, когда они связаны с безвозмездным поступлением имущества или государственной помощью.

В соответствии с Порядком расчет величины чистых активов производится по формуле:

ЧА = (Авн + Аоб - Дзу) - (До + Ко - Дбп),

где ЧА - чистые активы;

Авн - итог I раздела бухгалтерского баланса («Внеоборотные активы»);

Аоб - итог II раздела бухгалтерского баланса («Оборотные активы»);

Дзу - дебиторская задолженность учредителей (участников, акционеров, собственников, членчленов) по взносам (вкладам) в уставный капитал (уставный фонд, паевой фонд, складочный капикапитал) либо по оплате акций.

До - итог IV раздела бухгалтерского баланса («Долгосрочные обязательства»);

Ко - итог V раздела бухгалтерского баланса («Краткосрочные обязательства»);

Дбп - доходы будущих периодов, признанные предприятием в связи с получением государственной помощи, а также в связи с безвозмездным получением имущества.

Как следует из материалов дела, ООО «Биоресурс» представлена в МРИ ФНС № 1 по РК бухгалтерская отчетность за 12 месяцев 2014 года (корректировка №2 вх. № 005644 от 17.06.2015), согласно которой внеоборотные активы общества составили 35 403 000 руб., в т.ч. прочие внеоборотные активы -строительство объектов основных средств в размере 26 975 000 руб., основные средства в размере 8 428 000 руб.); оборотные активы общества составили 1 942 000 руб. в т.ч. дебиторская задолженность - 1736 тыс. руб.); долгосрочные обязательства общества составили 25 532 000 руб.; краткосрочные обязательства составили 3 390 000 руб., в т.ч. проценты по займам - 3 053 000 руб., кредиторская задолженность - 337 000 руб.).

Суд первой инстанции правильно указал, что стоимость чистых активов общества за 12 месяцев 2014 года составила 8 423 000 руб. с учетом увеличения чистых активов на сумму 22 500 000 руб. (сумма займа, предоставленного ООО «Роден Капитал»).

Как следует из материалов дела, в состав внеоборотных активов ООО «Биоресурс» за 12 месяцев 2014 года общество включило строительство объектов основных средств в размере 26 975 000 руб.

Между тем, в рамках камеральной проверки налоговым органом проведены контрольные мероприятия (встречные проверки) в отношении контрагентов общества: ООО ТК «Резерв»; ООО «Натлес», ООО «Юникс».

В результате проведенных контрольных мероприятий налоговым органом установлено, что выполнение строительных работ контрагентами фирмами-однодневками не подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации,

Так, из материалов дела следует, что ООО «Биоресурс» (Заказчик) и ООО «Торговая компания «Резерв» (Исполнитель), заключили договор оказания услуг № 14 от 18.02.2014, согласно которому ООО ТК «Резерв» принял обязательство оказать услуги по «Очистке русла реки Джалга на отрезке между селом Соленым Яшалтинского района Республики Калмыкия и озером Большое Яшалтинское Яшалтинского района Республики Калмыкия».

В соответствии с п. 1.2. договора № 14 от 18.02.2014 ООО ТК «Резерв» приняло обязательство оказать услуги по очистке русла реки собственными силами в срок до 10 марта 2014 года.

Между тем, в нарушение п. 1.2 договора № 14 от 18.02.2014 и ч. 1 статьи 706 Гражданского кодекса Российской Федерации ООО ТК «Резерв» были заключены договоры подряда по очистке русла реки Джалга с ООО «Альматея», ООО «Делюкс», ООО «СЦРИК», ООО «Краус».

Судом первой инстанции установлено, что МРИ ФНС России № 1 проведены встречные проверки в отношении ООО ТК «Резерв», являющегося контрагентом Общества, а также проведен анализ финансово - хозяйственной деятельности, который позволяет сделать вывод о том, что ООО ТК «Резерв» обладает следующими признаками «фирмы - однодневки»:

- отсутствие технических ресурсов и трудовых ресурсов у данного предприятия. Согласно представленной декларации среднесписочная численность в организации составляет 1 человек. Декларация по транспортному налогу в инспекцию не представлялась. Согласно выписке, представленной ИФНС России по Ленинскому р-ну г.Ставрополя, у ООО ТК «Резерв» отсутствуют имущество и транспортные средства, справки по форме 2- НДФЛ в налоговый орган не представлялись, (т. 4 л.д. 69-70);

- место нахождения организации и место жительства ее руководителя располагаются в различных субъектах Российской Федерации. ФИО6 руководитель ООО ТК «Резерв», проживает по адресу 445030, Россия, <...>. Инспекцией были направлены поручения №60 от 25.11.2014 и № 78 от 04.02.2015 в ИФНС России №2 по Самарской области о допросе свидетеля ФИО6, который на допрос не явился (т. 4 л.д. 136);

- отсутствие документального подтверждения осуществления сделки контрагентом. Требование ИФНС России по Ленинскому району г. Ставрополя № 32037 от 24.10.2014, выставленное в адрес ООО ТК «Резерв» оставлено налогоплательщиком без исполнения, т.е. документов, подтверждающих сделку, ООО ТК «Резерв» не представлено. Инспекцией направлено повторное требование о предоставлении документов, подтверждающих сделку. Заместителем руководителя ООО ТК «Резерв» ФИО7, по доверенности, требование получено лично 25.11.2014. Однако документы истребованные налоговым органом обществом не представлены. (Ответ ИФНС от 06.03.2015 г. № 36343) (т. 4 л.д. 49-52);

- отсутствие реального нахождения организаций по месту регистрации. (Протокол осмотра от 25.11.2014 № 25- 11/04) (т. 4 л.д. 57-58);

- регистрация по адресу массовой регистрации. Согласно сведениям, полученным Инспекцией с использованием удаленного доступа, установлено, что место нахождения ООО ТК «Резерв» совпадает с адресом «массовой регистрации», по данному адресу (<...>) зарегистрировано 50 юридических лиц и 50 индивидуальных предпринимателей (т. 4 л.д. 137-141);

- наличие транзитных платежей по расчетному счету;

- низкая налоговая нагрузка;

- наличие кругового движения денежных средств по расчетным счетам, (т. 4 л.д. 1 -37, т. 3 л.д. 224-228);

- отсутствие платежей по банковскому счету на цели обеспечения ведения финансово-хозяйственной деятельности (за аренду имущества, коммунальные услуги, электроэнергию и т.д.) (т. 4 л.д. 1-37).

Суд первой инстанции правильно указало, что обществом необоснованно увеличен размер чистых активов общества на сумму, выплаченную контрагентам фирмам - однодневкам ООО ТК «Резерв»; ООО «Натлес», ООО «Юникс» в размере 26 975 000 руб.

Следовательно, вышеуказанная сделка прощения займа учредителем - ООО «Роден Капитал» не увеличила чистые активы общества из-за необоснованного увеличения внеоборотных активов общества в размере 26 975 000 руб. (счет 08.03 объекты строительства в сумме 26 975 000 руб. из оборотной ведомости налогоплательщика вх.№005644 от 17.06.2015).

Таким образом, сумма прощенного долга учредителем (ООО «Роден Капитал») по займу в размере 22 500 000 руб. является прочими доходами, и в соответствии с п. 18 ст. 250 НК РФ подлежит налогообложению налогом на прибыль и является внереализационным доходом.

В связи с чем, для целей налогообложения данную сделку следует рассматривать как списание кредиторской задолженности, которая включается в состав внереализационных доходов на основании пункта 18 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации.

Кроме того, судом первой инстанции установлено и сторонами не оспаривается, что в процессе рассмотрения настоящего спора 13.04.2017 ООО «Биоресурс» представило в Инспекцию уточненные налоговые декларации № 3 от 13.03.2017, регистрационный №№ 36593643 и 36593644 по налогу на прибыль за 9 и 12 месяцев 2014 года, в соответствии с которыми общество исключило из состава внереализационных доходов сумму процентов по договорам займа в размере 1 181 690 руб. (т. 12, л.д. 13-40).

В соответствии с п. 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой для целей настоящего постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В пункте 2 названного Постановления Высший Арбитражный Суд Российской Федерации разъяснил, что в силу части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

При этом в силу пункта 5 постановления Пленума ВАС РФ № 53 совершение налогоплательщиком операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, является самостоятельным обстоятельством, свидетельствующим о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Судом первой инстанции правильно установлено и из материалов дела следует, что в целях установления факта воспроизводства биоресурсов, МРИ ФНС № 1 по РК направило в адрес общества Требования о предоставлении документов (информации) № 1229 от 05.03.2016 и № 1232 от 13.03.2015 (документы подтверждающие приобретение, оплату, перевозку, погрузку, разгрузку цист жаброного рачка Артемия, сопроводительные документы о происхождении посадочного материала (биоресурсы). Однако общество данные требования налогового органа не исполнило (т. 10, 121 -123).

Кроме того, в соответствии с указанием кассационной инстанции арбитражный суд предложил Обществу представить доказательства, подтверждающие воспроизводство водных биоресурсов, а именно документы, подтверждающие приобретение, оплату, перевозку, погрузку, разгрузку посадочного материала - цист жаброного рачка Артемия, сопроводительные документы о происхождении посадочного материала (биоресурсы).

Однако, в нарушение требований ст. 65 АПК РФ Общество данные документы не представило.

При таких обстоятельствах, учитывая, что ООО «Биоресурс» не представило доказательства приобретения посадочного материала (биоресурсов), а также принимая во внимание презумпцию добросовестности налогоплательщиков в сфере экономики арбитражный суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что уменьшение обществом налогооблагаемой базы по налогу на прибыль является необоснованной налоговой выгоды.

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что требования ООО «БиоРесурс» о признании незаконными решений МРИ ФНС № 1 по РК от 25.05.2015 № 790, № 791 и решения УФНС по РК от 04.09.2015 являются необоснованными и удовлетворению не подлежат.

Довод апелляционной жалобы о том, что в соответствии с п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) расходы по арендным платежам, понесенные Обществом на земельных участках, подлежат включению в состав расходов, учитываемых при определении налогооблагаемой базы, поскольку связаны с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода; признание судом договоров аренды ничтожными сделками не повлекло возврата уплаченных арендных платежей; ведение деятельности (зарыбление) подтверждено актом; затраты понесены реально, отклоняется.

В ходе налоговой проверки установлено и из материалов дела усматривается, что обществом и Администрацией Яшалтинского районного муниципального образования Республики Калмыкия (арендатор) заключили договора аренды № 98, № 99 земельных участков с существенными нарушениями законодательства, поскольку фактически оказались занятыми водными объектами и являются собственностью Российской Федерации (т. 2 л.д. 92, т. 3 л.д.222-223), что подтверждается ответом Западно-Каспийского Бассейнового Водного Управления, письмом Управления Федеральной службы по надзору в сфере природопользования по Республике Калмыкия № 10-2/413 от 11.03.2015 г. (т. 2 л.д.92) и экспертизой, проведенной в ходе рассмотрения дел А22-1280/2015, А22-1279/2015 ООО «Научно-производственное предприятие «Экобаланс»Ыо 1/16 от 05.04.2016. Письмами Комитета земельных и имущественных отношений Администрации ЯРМО РК от 03.03.2015 г. № 44(т. 3 л.д.211), Управлением Росприроднадзора по Республике Калмыкия государственная экологическая экспертиза федерального уровня по переводу вышеуказанных земель из одной категории в другую, не проводилась. Положительные заключения государственной экологической экспертизы по данному вопросу какому-либо лицу не выдавались; документы, подтверждающие право добычи (вылова) водных биоресурсов отсутствуют; уполномоченное лицо - Министерство сельского хозяйства по РК сообщило, что с Обществом договоры на пользование рыбоводными участками в 2012-2014 гг. не заключались, (т. 3 л.д. 239, т. 2 л.д. 95).

Суд первой пришел к правильному выводу о том, что Акт зарыбления от 21.06.2012 г. (т. 2 л.д. 94) не является надлежащим доказательством, так как допрошенный налоговой инспекцией начальник ветеринарной службы по Яшалтинскому району ФИО5 пояснил, что он акт не подписывал, на зарыблении не присутствовал, никто не приглашал, (т. 4 л.д. 153-157); доказательств, опровергающих эти сведения, в материалах дела не имеется.Справкой БУ РК Яшалтинской РСББЖ подтверждено, что ветеринарные свидетельства на зарыбление не выдавались, (т. 2 л.д. 94).

Довод апелляционной жалобы о том, что в соответствии с пп.3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ проценты по договору займа в размере 1181 690 руб. 00 коп. являются вкладом, переданным участником общества зачетом денежных средств размере их денежной оценки в целях увеличения чистых активов путем формирования добавочного капитала, в связи с чем не учитываются при определении налогооблагаемой базы, отклоняется.

Суд первой инстанции правильно установил, что в состав внеоборотных активов входит строительство объектов основных средств в размере 26975 тыс. руб., но в связи с тем, что выполнение строительных работ контрагентами фирмами-однодневками не подтверждены документами, не носили реального характера, направлены на необоснованное получение налоговой выгоды и пришел к правильному выводу, что налогоплательщиком необоснованно увеличен размер чистых активов общества на сумму, ранее необоснованно выплаченную фирмам-однодневкам Резерв; Натлес, Юникс в размере 26975 тыс. руб.

В нарушение пп. 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ налогоплательщиком не соблюдены все условия, установленные данной нормой Налогового кодекса Российской Федерации, для отнесения 22 500 ООО рублей к доходам, не учитываемым при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. Сделка прощения займа учредителем не увеличила чистые активы Общества из-за необоснованного увеличения Внеоборотных активов общества в размере 26975000 руб. (счет 08.03 объекты строительства в сумме 26975000 руб. из оборотной ведомости налогоплательщика вх.№005644 от 17.06.2015 г.).

Сумма прощенного долга учредителем по займу в размере 22500 тыс. руб. является прочими доходами, и в соответствии с п. 18 ст. 250 НК РФ подлежит налогообложению налогом на прибыль как внереализационный доход. Для целей налогообложения данную сделку следует рассматривать как списание кредиторской задолженности, которая включается в состав внереализационных доходов на основании пункта 18 статьи 250 Налогового кодекса РФ.

Доводы апелляционной жалобы не подтвердились.

Суд первой инстанции правильно применил нормы права, дал надлежащую оценку доказательствам, выводы суда соответствуют обстоятельствам и материалам дела. Оснований для отмены или изменения судебного акта, установленных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не имеется.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 АПК РФ в любом случае основаниями для отмены обжалуемых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.

Руководствуясь статьями 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд,

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Калмыкия от 27 апреля 2017 года по делу № А22-4288/2015 оставить без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в двухмесячный срок через суд первой инстанции.

Председательствующий Л.В. Афанасьева

Судьи С.А. Параскевова

И.А. Цигельников