Гражданский кодекс часть 1

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Пивдом» на решение Арбитражного суда Курганской области от 08.05.2019 по делу №А34-13373/2018 (судья Задорина А.Ф.).

В судебном заседании принял участие представитель Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Кургану – ФИО1 (доверенность №04-11/87403 от 25.12.2018).

Общество с ограниченной ответственностью «Пивдом» (далее – заявитель, общество, ООО «Пивдом») обратилось в Арбитражный суд Курганской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Кургану (далее – ИФНС РФ по г. Кургану, инспекция, налоговый орган) о: 1) признании незаконным решения №4242 от 14.09.2018 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу доначислены налог на добавленную стоимость (далее – НДС) в размере 1297427 руб., штраф в размере 518970,8 руб. и пени в сумме 117265,73 руб.; 2) обязании устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя путем возврата обществу НДС в сумме 1297427 руб., штрафа в размере 518970,8 руб. и пени в сумме 117265,73 руб. (с учетом принятых судом первой инстанции уточнений заявленных требований).

Решением Арбитражного суда Курганской области от 08.05.2019 (резолютивная часть решения объявлена 29.04.2019) заявление общества в части обязания инспекцию возвратить налог, пени и штраф оставлено без рассмотрения, в удовлетворении требований заявителя в остальной части отказано.

Не согласившись с указанным решением суда первой инстанции, ООО «Пивдом» обжаловало его в апелляционном порядке.

В обоснование апелляционной жалобы общество указывает на незаконность оспоренного ненормативного правового акта. Обращает внимание на то, что инспекцией при принятии решения необоснованно не была принята во внимание представленная обществом после составления акта проверки, но до рассмотрения результатов проверки уточненная налоговая декларация по НДС за 4 квартал 2017 года (корректировка №3). Полагает, что такая налоговая декларация наряду с другими доказательствами должна была быть принята во внимание в целях определения действительных налоговых обязательств налогоплательщика. При этом, по мнению подателя жалобы, под окончанием проверки следует понимать именно принятие решения по итогам проверки. Также указывает на нарушение установленного законом срока принятия оспоренного ненормативного правового акта. Ссылается на нарушение оспоренным решением прав и законных интересов заявителя, так как на основании этого решения были приостановлены операции по счетам заявителя, чем ему были причинены убытки.

Представитель налогового органа в судебном заседании возражал против удовлетворения жалобы по основаниям, изложенным в отзыве. Полагает решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

Представитель заявителя, извещенного о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы надлежащим образом, в судебное заседание не явился. Апелляционная жалоба рассмотрена без его участия.

Оценив изложенные в апелляционной жалобе доводы и исследовав представленные по делу доказательства, заслушав пояснения представителей участвующих в деле лиц, суд апелляционной инстанции полагает необходимым руководствоваться следующим.

Как следует из материалов дела, ООО «Пивдом» (ОГРН <***>) состоит на учете в качестве налогоплательщика в ИФНС РФ по г. Кургану.

25.01.2018 обществом представлена в инспекцию первичная налоговая декларация по НДС за 4 квартал 2017 года, согласно которой сумма налога к уплате в бюджет составила 4788 руб.

20.02.2018 обществом представлена в инспекцию уточненная налоговая декларация по НДС за 4 квартал 2017 года (корректировка №1), в соответствии с которой сумма налога, исчисленная к уплате в бюджет, составила 3260 руб.).

10.04.2018 ООО «Пивдом» представило в инспекцию уточненную налоговую декларацию по НДС за 4 квартал 2017 года (корректировка №2), в соответствии с которой: сумма налога, исчисленного к уплате, составила 5594 руб.; налогооблагаемая база по ставке 18% составила 11837040 руб., а сумма начисленного НДС – 2130667 руб.; налогооблагаемая база по ставке 10% составила 65577 руб., а сумма НДС – 6558 руб.; сумма налоговых вычетов составила 2131631 руб., в том числе – сумма налога, предъявленная налогоплательщику при приобретении имущественных прав – 1376546 руб. и сумма налога, предъявленная налогоплательщику при перечислении суммы оплаты в счет предстоящих поставок, передачи имущественных прав – 755085 руб.

В связи с представлением указанной налоговой декларации ИФНС РФ по г. Кургану в период с 10.04.2018 по 10.07.2018 проведена камеральная налоговая проверка, результаты которой отражены в акте налоговой проверки от 24.07.2018 №4242 (т.2 л.д.123-139), по итогам рассмотрения которого принято решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 14.09.2018 №4242 (т.1 л.д.11-19). Указанным решением ООО «Пивдом» привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения в соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) за неуплату НДС в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в размере 518970,8 руб., обществу предложено уплатить НДС за 4 квартал 2017 года в общей сумме 1297427 руб., а также пени по НДС по состоянию на 14.09.2018 в сумме 117265,73 руб.

Это решение инспекции было обжаловано заявителем в вышестоящий налоговый орган (т.1 л.д.104-105). Решением Управления Федеральной налоговой службы по Курганской области от 02.11.2018 №315 решение инспекции утверждено (т.1 л.д.101-103).

Полагая решение инспекции незаконным, общество обратилось в суд с рассматриваемым заявлением. Также общество просило обязать инспекцию устранить нарушение прав и законных интересов заявителя путем возврата уплаченных по решению платежей.

Рассмотрев требования заявителя, суд первой инстанции пришел к выводу о необходимости оставления заявления общества в части обязания инспекции устранить нарушение прав и законных интересов заявителя путем возврата уплаченных по решению платежей без рассмотрения на основании пункта 2 части 1 статьи 148 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с несоблюдением заявителем в этой части обязательного досудебного порядка урегулирования спора.

Поскольку позиция суда первой инстанции в этой части основана на материалах дела (доказательств соблюдения установленного пунктом 2 статьи 138 НК РФ обязательного досудебного порядка урегулирования спора в этой части обществом в материалы дела не представлено), соответствует закону и подателем апелляционной жалобы по существу не оспаривается, оснований для ее переоценки у суда апелляционной инстанции не имеется.

Требования заявителя в остальной части признаны судом первой инстанции необоснованными.

Оценивая позицию суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции руководствуется следующим.

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для его вынесения возлагается на орган, принявший этот ненормативный правовой акт (часть 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Предметом судебной оценки по настоящему делу является принятое инспекцией по результатам камеральной налоговой проверки решение от 14.09.2018 №4242 о привлечении заявителя к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Заявитель полагает это решение принятым с нарушением установленного статьей 101 НК РФ срока.

Позиция заявителя в этой части представляется необоснованной.

Так, статьей 100 НК РФ установлено, что по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки. В случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки должностными лицами налогового органа, проводящими указанную проверку, должен быть составлен акт налоговой проверки по установленной форме в течение 10 дней после окончания камеральной налоговой проверки (пункт 1). Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение одного месяца со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений. Письменные возражения по акту налоговой проверки консолидированной группы налогоплательщиков представляются ответственным участником этой группы в течение 30 дней со дня получения указанного акта. При этом ответственный участник консолидированной группы налогоплательщиков вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений (пункт 6).

В соответствии с пунктом 1 статьи 101 НК РФ, а налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку. По результатам их рассмотрения руководителем (заместителем руководителя) налогового органа в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 Кодекса, принимается одно из решений, предусмотренных пунктом 7 настоящей статьи, или решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. Срок рассмотрения материалов налоговой проверки и вынесения соответствующего решения может быть продлен, но не более чем на один месяц.

Пунктами 6 и 7 статьи 6.1 НК РФ установлено, что срок, определенный днями, исчисляется в рабочих днях, если срок не установлен в календарных днях. При этом рабочим днем считается день, который не признается в соответствии с законодательством Российской Федерации выходным и (или) нерабочим праздничным днем. В случаях, когда последний день срока приходится на день, признаваемый в соответствии с законодательством Российской Федерации выходным и (или) нерабочим праздничным днем, днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день.

В настоящем случае датой окончания камеральной налоговой проверки являлась – 10.07.2018, акт проверки направлен налогоплательщику по ТКС и получен им 31.07.2018. Датой начала течения тридцатидневного срока на представление возражений на акт проверки является 01.08.2018, а датой окончания течения этого срока – 31.08.2018. В этой связи течение десятидневного срока на принятие решения следует исчислять с 03.09.2018 (так как 01.09.2018 являлось выходным днем), а потому решение от 14.09.2018 следует признать принятым в последний день установленного срока.

При этом, поскольку порядок исчисления указанных сроков прямо урегулирован положениями НК РФ, суд полагает необоснованной ссылку заявителя на положения статьи 111 Трудового кодекса Российской Федерации, регулирующие сходные правоотношения в сфере регулирования трудового законодательства.

Применительно к возражениям заявителя относительно решения инспекции по существу содержащихся в нем выводов, суд апелляционной инстанции полагает необходимым руководствоваться следующим.

Пунктом 1 статьи 45 НК РФ установлено, что налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Надлежащее исполнение обязанности по уплате налога обеспечивается пенями, рассчитываемыми в соответствии со статьей 75 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 122 НК РФ налоговым правонарушением является неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 этого Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 146 НК РФ, объектом налогообложения по НДС является реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Налогоплательщик вправе уменьшить общую сумму налога на вычеты, установленные статьей 171 НК РФ.

В соответствии с пунктом 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг).

В силу статьи 172 НК РФ, налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав после принятия на учёт указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов. При этом счет-фактура должна соответствовать требованиям, установленным статьей 169 НК РФ.

Статьей 169 НК РФ установлено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ (пункт 1). Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением установленного порядка, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению (пункт 2). Счета-фактуры должны быть подписаны руководителем или главным бухгалтером организации или иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации (пункт 6).

Из материалов дела следует, что основанием для доначисления заявителю спорных сумм НДС, а также начисления соответствующих сумм пеней и налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ послужили выводы инспекции о занижении обществом налоговой базы по реализации товаров (работ, услуг) на сумму 2236697,42 руб., в связи с чем сумма НДС занижена на 389186,51 руб. (по итогам анализа банковского счета заявителя установлено, что заявителем в книге продаж и в отчетности не отражены операции по реализации товара в адрес ООО «Строй Континент», ООО «Альтида», ООО «Гурман», ООО «Дом у дороги», ООО «Наша фирма», ООО «РегионКомплектСтрой» и ООО «СТК Уралрегионстрой»), и неправомерном предъявлении налоговых вычетов по НДС в сумме 908241,16 руб. по хозяйственным операциям с АО «Торговая компания «Мегаполис» (по результатам встречной проверки установлено, что по данным контрагента представленный заявителем в обоснование права на вычет счет-фактура от 10.10.2017 №26051/450Е на сумму 989214,66 руб. выписан в адрес иного лица – индивидуального предпринимателя ФИО2, и в этом качестве отражен в книге покупок контрагента и в его налоговой отчетности) и с индивидуальным предпринимателем ФИО3 (утратившей статус предпринимателя 25.11.2016). Общая сумма занижения налога составила 1297427 руб.

Не оспаривая установленные в ходе налоговой проверки указанные фактические обстоятельства, заявитель полагает, что при вынесении оспоренного решения налоговым органом должна была быть принята во внимание представленная им в инспекцию 27.07.2018 корректировка №3 налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2017 года, в соответствии с которой сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, составила 16536 руб. (т.1 л.д.106-119).

Указанной корректировкой заявителем внесены следующие изменения: налоговая база по реализации товаров (работ, услуг) увеличена на сумму 1129807 руб.; сумма исчисленного налога увеличена на сумму 203365 руб.; налоговые вычеты по НДС увеличены на сумму 192423 руб. (в книгу покупок дополнительно внесены сведения о счетах-фактурах б/н от 03.10.2017 на сумму 2700000 руб., в т.ч. НДС 411864,41 руб., от имени ООО «Хлеб-С»; №184 от 15.11.2017 на сумму 249615,33 руб., в т.ч. НДС 38076,93 руб., от имени ИП ФИО2; б/н от 03.10.2017 на сумму 2250001,65 руб., в т.ч. НДС 343220,59 руб., от имени ИП ФИО4).

Исходя из разъяснений Федеральной налоговой службы, заявитель полагает, что если уточненная налоговая декларация (расчет) представлена после окончания камеральной налоговой проверки первичной (предыдущей) налоговой декларации (расчета), но до составления, либо вручения (направления) налогоплательщику акта камеральной налоговой проверки первичной налоговой декларации (расчета), налоговый орган вправе не составлять данный акт, либо не вручать (направлять) акт налоговой проверки первичной налоговой декларации (расчета). В этом случае налоговый орган должен провести новую камеральную налоговую проверку на основе уточненной налоговой декларации (расчета).

Между тем, согласно пункту 2 статьи 88 НК РФ, камеральная налоговая проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета).

В силу пункта 9.1 статьи 88 НК РФ в случае, если до окончания камеральной налоговой проверки налогоплательщиком представлена уточненная налоговая декларация (расчет) в порядке, предусмотренном статьей 81 настоящего Кодекса, камеральная налоговая проверка ранее поданной декларации (расчета) прекращается и начинается новая камеральная налоговая проверка на основе уточненной налоговой декларации (расчета). Прекращение камеральной налоговой проверки означает прекращение всех действий налогового органа в отношении ранее поданной налоговой декларации (расчета). При этом документы (сведения), полученные налоговым органом в рамках прекращённой камеральной налоговой проверки, могут быть использованы при проведении мероприятий налогового контроля в отношении налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 1 статьи 100 НК РФ, в случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки должностными лицами налогового органа, проводящими указанную проверку, должен быть составлен акт налоговой проверки по установленной форме в течение 10 дней после окончания камеральной налоговой проверки.

В акте налоговой проверки указываются даты начала и окончания проверки (подпункт 9 пункта 3 статьи 100 НК РФ).

В соответствии с разъяснениями, содержащимися в письме Федеральной налоговой службы от 21.11.2012 №АС-4-4/19576, НК РФ не ограничивает налогоплательщика во времени представления уточненных налоговых деклараций. Данному праву налогоплательщика на предоставление уточненной налоговой декларации корреспондирует полномочие налогового органа на ее проверку. При этом уточненная налоговая декларация может быть представлена после окончания налоговой проверки первичной (предыдущей) налоговой декларации по тому же налогу и за тот же налоговый (отчетный) период. Уточненная налоговая декларация проверяется: 1) в рамках камеральной налоговой проверки; 2) в рамках проводимой выездной налоговой проверки (в случае ее представления в рамках соответствующей выездной проверки) за исключением случаев, указанных в пункте 1 настоящего письма, либо в рамках вновь назначаемой в соответствии с пунктом 4 либо пунктом 10 статьи 89 Кодекса выездной (повторной выездной) налоговой проверки. Исходя из положений Кодекса, регулирующих вопросы проведения налоговых проверок, а также прав и обязанностей налоговых органов при проведении мероприятий налогового контроля в их системной связи, в зависимости от момента представления уточненной налоговой декларации и иных обстоятельств, порядок действий налогового органа при поступлении уточненной налоговой декларации в каждом конкретном случае будет различаться. Важное значение при этом имеют сроки окончания налоговых проверок. Кодексом установлены сроки окончания выездной и камеральной налоговых проверок: а) днем окончания выездной налоговой проверки в соответствии с пунктом 15 статьи 89 Кодекса является день, когда проверяющий обязан составить справку о проведенной проверке; б) моментом окончания камеральной налоговой проверки является истечение предусмотренного пунктом 2 статьи 88 Кодекса трехмесячного срока со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации либо момент ее окончания, определяемый по дате, указанной в акте налоговой проверки, в зависимости от того, что наступило ранее. Если уточненная налоговая декларация (расчет) представлена после окончания камеральной налоговой проверки первичной (предыдущей) налоговой декларации (расчета), но до составления либо вручения (направления) налогоплательщику акта камеральной налоговой проверки первичной налоговой декларации (расчета), налоговый орган вправе не составлять данный акт либо не вручать (направлять) акт налоговой проверки первичной налоговой декларации (расчета). В этом случае налоговый орган проводит новую камеральную налоговую проверку на основе уточненной налоговой декларации (расчета). При этом документы (сведения), полученные налоговым органом в рамках камеральной налоговой проверки первичной налоговой декларации (расчета), должны быть использованы при проведении мероприятий налогового контроля в рамках камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации (расчета).

Таким образом, для целей выяснения вопроса о необходимости учета налоговым органом при проведении налоговой проверки представленной налогоплательщиком уточненной налоговой декларации значимыми являются дата окончания проверки, а также даты составления и вручения (направления) налогоплательщику акта проверки.

Как обоснованно отмечено судом первой инстанции, применительно к рассматриваемой ситуации моментом окончания камеральной налоговой проверки является истечение предусмотренного пунктом 2 статьи 88 НК РФ срока, либо, если проверка заканчивается ранее, момент ее окончания следует определять по дате, указанной в акте камеральной налоговой проверки.

Исследованием материалов дела установлено, что в настоящем случае датой начала камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2017 (корректировки №2) являлось 10.04.2018, а датой окончания – 10.07.2018. Акт налоговой проверки составлен 24.07.2018. Согласно квитанции об отправке акта налоговой проверки по ТКС, документ был направлен в адрес общества и фактически получен налогоплательщиком 31.07.2018.

При этом корректировка №3 декларации по НДС за 4 квартал 2017 года была представлена в инспекцию 27.07.2018, то есть после проведения налоговой проверки, составления и направления в адрес общества налоговым органом акта налоговой проверки, в связи с чем указанная корректировка обоснованно не учтена налоговым органом при вынесении оспоренного решения (установленные пунктом 9.1 статьи 88 НК РФ основания для прекращения камеральной налоговой проверки корректировки №2 налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2017 года отсутствовали).

Поскольку внесенные заявителем представленной 27.07.2018 уточненной налоговой декларацией по НДС за 4 квартал 2017 года (корректировка №3) изменения требовали дополнительной проверки, инспекцией в соответствии со статьей 88 НК РФ должна быть проведена иная камеральная налоговая проверка.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о законности оспоренного решения инспекции, в связи с чем в удовлетворении заявленных требований о признании этого решения недействительным судом отказано правомерно.

Выводы суда первой инстанции основаны на законе и соответствуют представленным в материалы дела доказательствам, оснований для их переоценки не имеется.

Нарушений норм процессуального права, являющихся безусловным основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.

При таких обстоятельствах основания для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы заявителя отсутствуют.

При обращении в суд с апелляционной жалобой ООО «Пивдом» излишне уплачена госпошлина в размере 1500 руб. (платежное поручение от 05.06.2019 №124).

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 333.40 НК РФ, указанная сумма подлежит возврату заявителю из федерального бюджета.

Руководствуясь статьями 167, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Курганской области от 08.05.2019 по делу №А34-13373/2018 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Пивдом» – без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью «Пивдом» (ОГРН <***>) из федерального бюджета госпошлину в сумме 1500 руб., излишне уплаченную по платежному поручению от 05.06.2019 №124.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья А.А. Арямов

Судьи: Е.В. Бояршинова

В.Ю. Костин