Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «ФИО6 комбикормовый завод» на решение арбитражного суда Орловской области от 18.06.2007 г. (судья Бумагин А.Н.),

принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью «ФИО6 комбикормовый завод» к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Орловской области

о признании недействительным решения,

при участии в судебном заседании:

от налогового органа: ФИО3, ведущего специалиста-эксперта по доверенности № 2 от 09.01.2007 г.,

от налогоплательщика: ФИО4, представителя по доверенности б/н от 27.06.2007 г., ФИО5, представителя по доверенности б/н от 27.06.2007 г.

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «ФИО6 комбикормовый завод» (далее налогоплательщик, общество) обратилось в арбитражный суд Орловской области с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Орловской области (далее налоговый орган, инспекция) о признании недействительными (с учетом уточнений):

-решения от 20.02.2007 г. № 12 «О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения» в части доначисления налоговых санкций за неполную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 654462 руб. (пункт 1 резолютивной части решения полностью), налога на добавленную стоимость в сумме 6614419 руб. 33 коп. (пункт 2 резолютивной части решения частично за исключением суммы 110440 руб. 68 коп.), пеней за несвоевременную уплату налога в сумме 101637 руб. (пункт 3 резолютивной части решения полностью);

-требования от 26.02.2007 г. № 1945 об уплате налоговой санкции в сумме 654462 руб. (полностью);

-требования от 26.02.2007 г. № 58528 об уплате налога в сумме 6724859 руб. и пеней в сумме 101637 руб. (полностью).

Решением арбитражного суда Орловской области от 18.06.2007 г. в удовлетворении требований налогоплательщика отказано; в связи с отказом налогоплательщика в ходе рассмотрения дела от обжалования решения налогового органа в части, касающейся доначисления налога в сумме 110440 руб. 68 коп., производство по делу в этой части прекращено.

Не согласившись с решением суда в части отказа в удовлетворении требований о признании частично недействительным решения от 20.02.2007 г. № 12, налогоплательщик обратился с апелляционной жалобой на него, ссылаясь на несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела и неправильное применение судом норм материального права.

Налогоплательщик считает, что им обоснованно предъявлен к вычету за октябрь 2006 г. налог на добавленную стоимость в сумме 6614419 руб. 33 коп., поскольку у него имеются все необходимые документы, являющиеся основанием для предъявления налога к вычету, а именно: счета-фактуры, оформленные надлежащим образом, товарные накладные и приходные ордера, на основании которых товар принят к учету.

Вывод суда о том, что счета-фактуры, на основании которых заявлен вычет, являются дефектными, поскольку указанные в них данные о грузоотправителе не соответствуют аналогичным данным в товарных накладных, налогоплательщик считает ошибочным, ссылаясь на то, что:

-во-первых, в части счетов-фактур (№№ У000265, У000266, У000267 от 01.10.2006 г. и № 1727 от 27.10.2006 г.) данные о грузоотправителе, указанные в счетах-фактурах и товарных накладных, совпадают, а в остальную часть накладных продавцом – обществом с ограниченной ответственностью «Торговый дом «Белый фрегат» (далее – общество «ТД «Белый фрегат») внесены изменения письмом от 31.10.2006 г. № 70/10;

-во-вторых, указание в счетах-фактурах и в товарных накладных в качестве грузоотправителя общества «ФИО6 комбикормовый завод» соответствует фактическому содержанию совершенных хозяйственных операций по приобретению товаров, так как на момент их реализации эти товары уже находились на складах общества «ФИО6 комбикормовый завод» и учитывались у него на забалансовом счете 003 «Материалы, принятые в переработку» на основании договора подряда № 043/06-06 от 01.06.2006 г. и договоров хранения № 14-хр/з от 01.09.2006 г., № 47-зер от 09.08.2006 г., № 9-зер от 05.08.2006 г.

Кроме того, налогоплательщик ссылается на нарушения налоговым органом порядка принятия решения о привлечении к налоговой ответственности, действующего с 01.01.2007 г., выразившиеся в непредставлении ему налоговым органом акта камеральной проверки, в неизвещении его о месте и времени рассмотрения материалов проверки и дела о налоговом правонарушении.

Указанные нарушения, по мнению налогоплательщика, лишили его права на предоставление возражений по акту камеральной проверки и предоставление документов в обоснование этих возражений, что, в свою очередь, явилось основанием представления этих документов суду при рассмотрении настоящего дела.

По этой причине налогоплательщик считает необоснованным отказ суда первой инстанции в принятии представленных им документов, так как это нарушает его право на судебную защиту, предусмотренное частью 1 статьи 46 Конституции Российской Федерации.

В связи с изложенным, налогоплательщик просит в обжалуемой части решение суда первой инстанции отменить и принять судебный акт о признании частично недействительным решения налогового органа № 12 от 20.02.2007 г. В части отказа в удовлетворении требований о признании недействительными требований об уплате налоговых санкций, а также в части прекращения производства по делу решение суда первой инстанции не обжалуется.

Представители налогового органа апелляционную жалобу не признали, сославшись на ее необоснованность.

По мнению налогового органа, судом области сделан правильный вывод о несоответствии представленных налогоплательщиком документов в обоснование права на вычет требованиям налогового и бухгалтерского законодательства, так как:

-представленные налогоплательщиком счета-фактуры не содержали сведений о фактическом наименовании и адресе грузоотправителя;

-из содержащихся в счетах-фактурах данных следует, что грузоотправитель и грузополучатель является одним и тем же лицом – обществом «ФИО6 комбикормовый завод», в то время как в товарных накладных к счетам-фактурам в качестве грузоотправителя указано общество «ТД «Белый фрегат», а в товарно-транспортных документах, представленных налогоплательщиком по требованию налогового органа, в качестве грузоотправителей указан ряд организаций, с которыми у общества «ФИО6 комбикормовый завод» отсутствуют договорные отношения – ООО «Дробильно-сортировочный завод», ЗАО «Био-Компонент», ОАО «ЭФКО» и другие.

Исправления, внесенные в товарные накладные письмом общества «ТД «Белый фрегат» от 31.10.2006 г. № 70/10, налоговый орган считает не соответствующими требованиям бухгалтерского законодательства, так как такие исправления должны вноситься в каждый конкретный документ и заверяться подписями тех же лиц, которые подписали документ, с указанием даты внесения исправлений.

Также налоговый орган считает соблюденным порядок принятия решения по результатам камеральной проверки налоговой декларации за октябрь 2006 г., ссылаясь на то, что в соответствии с пунктом 14 статьи 7 Федерального закона от 27.07.2006 г. № 137-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования» налоговые проверки и иные мероприятия налогового контроля, в том числе связанные с налоговыми проверками, не завершенные до 01.01.2007 г., проводятся в порядке, действовавшем до дня вступления в силу названного Федерального закона и оформление результатов указанных налоговых проверок осуществляется в порядке, действовавшем до дня вступления в силу названного Федерального закона.

Непринятие судом дополнительных документов, представленных налогоплательщиком непосредственно суду, минуя налоговый орган, налоговый орган считает правильным, ссылаясь на то, что налогоплательщику направлялись требования о предоставлении документов при камеральной проверке, а также на то, что суд не является органом, на который возложены функции проведения камеральных проверок, обнаружения и выявления налоговых правонарушений.

В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Учитывая, что стороны не заявляли ходатайств о пересмотре решения суда первой инстанции в полном объеме, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения арбитражного суда Орловской области только в обжалуемой части.

Изучив материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы, заслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о необходимости изменить решение суда первой инстанции.

Как следует из материалов дела, общество с ограниченной ответственностью «ФИО6 комбикормовый завод» 20.11.2006 г. представило в межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 1 по Орловской области налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость за октябрь 2006 г.

В указанной декларации обществом исчислен к уплате в бюджет налог на добавленную стоимость в сумме 3988438 руб., в том числе с реализации товаров (работ, услуг) в сумме 37597412 руб. по ставке 18 процентов - 3638594 руб., по ставке 10 процентов - 218065 руб.; с полученной оплаты в счет предстоящих поставок товаров в сумме 1397464 руб. по ставке 10 процентов - 120054 руб., по ставке 18 процентов - 11725 руб. К вычету из бюджета заявлен налог в сумме 7440985 руб., в том числе сумма налога, предъявленная налогоплательщику и уплаченная им при приобретении на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг) - 7299416 руб.; сумма налога, исчисленная с сумм оплаты (частичной оплаты), подлежащая вычету с даты отгрузки соответствующих товаров (выполненных работ, оказанных услуг) - 141232 руб.; сумма налога, уплаченная в бюджет при реализации товаров в случае их возврата -337 руб. Всего по декларации налог исчислен к возмещению из бюджета в сумме 3452547 руб. (7440985 руб. - 3988438 руб.)

По результатам камеральной проверки сданной декларации налоговый орган 20.02.2007 г. принял решение № 12 «О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения», которым общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость в виде взыскания штрафа в сумме 654452 руб. (пункт 1 решения). Пунктом 2 резолютивной части решения обществу доначислен к уплате в бюджет излишне предъявленный к вычету налог в сумме 6724859 руб., пунктом 3 начислены пени за несвоевременную уплату налога в сумме 101637 руб., пунктом 4 предложено уплатить в срок, указанный в требовании, сумму налоговых санкций, указанных в пункте 1 решения.

На доначисленные суммы налога, пеней и санкций обществу были направлены требования № 58528 по состоянию на 26.02.2007 г. об уплате налога в сумме 6724859 руб. и пени в сумме 101637 руб., № 1945 от 26.02.2007 г. об уплате штрафа в сумме 654462 руб., подлежащие исполнению в срок до 08.03.2007 г.

Основанием для доначисления указанных сумм налога, пеней и санкций явилось неправомерное, по мнению налогового органа, предъявление налога к вычету по ряду счетов-фактур, не соответствующих требованиям налогового законодательства, выставленных налогоплательщику обществами с ограниченной ответственностью «ТД «Белый фрегат» (с суммой налога 6575719 руб.), «Грантех» (с суммой налога 18915 руб. 25 коп.), «Орловский лидер» (с суммой налога 38700 руб.), «Фрегат» (с суммой налога 91525 руб. 43 коп.) и по первичным документам, в которых отсутствуют сведения об оприходовании приобретенных товаров, а также вывод налогового органа о фиктивности заключенных налогоплательщиком сделок по приобретению товаров у общества «Торговый дом «Белый фрегат».

Не согласившись с действиями налогового органа, общество обратилось в арбитражный суд с требованиями о признании решения налогового органа недействительным в части, касающейся приобретения товара у обществ «ТД «Белый фрегат» и «Орловский лидер», требований об уплате налога, пеней и налоговых санкций - недействительными полностью.

Суд первой инстанции, придя к выводу о недоказанности требований налогоплательщика, отказал в их удовлетворении.

При этом, суд исходил из того, что налогоплательщик надлежащими документами не доказал приобретение у общества «ТД «Белый фрегат» 76 наименований товаров, указанных в представленных налоговому органу счетах-фактурах, так как не подтвердил фактическое нахождение у него на хранении всех этих видов товаров.

Представление налогоплательщиком в ходе судебного разбирательства договоров хранения № 47-Зер от 09.08.2006 г. и № 9-Зер от 05.08.2006 г. суд расценил как неправомерные действия, поскольку в ходе камеральной проверки налоговым органом были истребованы, но не были представлены указанные документы.

Также суд согласился с выводом налогового органа о недоказанности налогоплательщиком факта оприходования приобретенных у обществ «ТД «Белый фрегат» и «Орловский лидер» товаров в связи с тем, что в товарных накладных отсутствует дата отпуска товара сторонней организацией и получения его обществом «ФИО6 комбикормовый завод».

Содержащийся в оспариваемом решении налогового органа довод о фиктивности сделок по приобретению товара у общества «ТД «Белый фрегат» в связи с наличием признаков взаимозависимости судом признан необоснованным.

В соответствии со статьей 143 Налогового кодекса Российской Федерации плательщиками налога на добавленную стоимость являются организации, имеющие согласно законодательству Российской Федерации статус юридических лиц.

Пунктом 1 статьи 171 Налогового Кодекса Российской Федерации в действующей редакции, налогоплательщику предоставлено право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в порядке, предусмотренном статьей 166 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

Согласно статье 171 Налогового Кодекса вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных названной статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

Из приведенных норм Налогового кодекса Российской Федерации следует, что право налогоплательщика на налоговые вычеты обусловлено наличием у него счетов-фактур и соответствующих первичных документов, подтверждающих факт приобретения и принятия на учет товаров, используемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

Согласно разъяснениям, содержащимся в определении от 15.02.2005 г. № 93-О Конституционного Суда Российской Федерации, буквальный смысл абзаца второго пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации позволяет сделать однозначный вывод о том, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

В силу пункта 2 статьи 169 Налогового кодекса в случае, если выставленный налогоплательщику счет-фактура не содержит четкие и однозначные сведения, предусмотренные в пунктах 5 и 6 той же статьи, такой счет-фактура не может являться основанием для принятия налогоплательщиками к вычету или возмещению сумм налога на добавленную стоимость, начисленных поставщиками.

По смыслу данной нормы, соответствие счета-фактуры требованиям, установленным пунктами 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, позволяет определить контрагентов по сделке (ее субъекты), их адреса, объект сделки (товары, работы, услуги), количество (объем) поставляемых (отгруженных) товаров (работ, услуг), цену товара (работ, услуг), а также сумму начисленного налога, уплачиваемую налогоплательщиком и принимаемую им далее к вычету. Таким образом, требование пункта 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому налогоплательщик в качестве основания налогового вычета может представить только полноценный счет-фактуру, содержащий все требуемые сведения, и не вправе предъявлять к вычету сумму налога, начисленную по дефектному счету-фактуре, сведения в котором отражены неверно или неполно, направлено на создание условий, позволяющих оценить правомерность налогового вычета и пресечь ситуации, связанные с необоснованным возмещением (зачетом или возвратом) сумм налога из бюджета.

Следовательно, как правильно отметил суд первой инстанции, документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение права на налоговый вычет, должны отвечать предъявляемым к ним требованиям по оформлению и достоверно подтверждать факт совершения хозяйственной операции, в связи с которой возникло такое налоговое последствие, как право на предъявление налога к вычету.

Из материалов дела следует, что оспариваемая сумма налога, в вычете которой налоговым органом отказано налогоплательщику, применена им на основании счетов-фактур обществ «ТД «Белый фрегат» и «Орловский лидер», в том числе:

по счетам-фактурам общества «ТД «Белый фрегат»

-№ У000267 от 01.10.2006 г. на сумму 41432620 руб. 33 коп., включая налог на добавленную стоимость 3766601 руб. 83 коп.,

-№ У000266 от 01.10.2006 г. на сумму 4503884 руб. 18 коп., включая налог на добавленную стоимость 687033 руб. 18 коп.,

-№ У000265 от 01.10.2006 г. на сумму 105210 руб. 97 коп., включая налог на добавленную стоимость 9564 руб. 65 коп.,

-№ У000289 от 01.10.2006 г. на сумму 561697 руб. 05 коп., включая налог на добавленную стоимость 51063 руб. 37 коп.,

-№ У000291 от 01.10.2006 г. на сумму 1560 руб. 45 коп., включая налог на добавленную стоимость 141 руб. 86 коп.,

-№ У000268 от 03.10.2006 г. на сумму 2420980 руб., включая налог на добавленную стоимость 220089 руб. 09 коп.,

-№ У000269 от 09.10.2006 г. на сумму 1257967 руб. 50 коп, включая налог на добавленную стоимость 114360 руб. 68 коп.,

-№ У000270 от 11.10.2006 г. на сумму 776787 руб.50 коп., включая налог на добавленную стоимость 70617 руб. 04 коп.,

-№ У000271 от 11.10.2006 г. на сумму 190050 руб., включая налог на добавленную стоимость 28990 руб. 68 коп.,

-№ У000272 от 13.10.2006 г. на сумму 239750 руб., включая налог на добавленную стоимость 21795 руб. 45 коп.,

-№ У000273 от 16.10.2006 г. на сумму 536507 руб., включая налог на добавленную стоимость 48773 руб. 36 коп.,

-№ У000274 от 16.10.2006 г. на сумму 2434550 руб., включая налог на добавленную стоимость 371372 руб. 03 коп.,

-№ У000275 от 18.10.2006 г. на сумму 98910 руб., включая налог на добавленную стоимость 8991 руб. 82 коп.,

-№ У000276 от 18.10.2006 г. на сумму 69054 руб., включая налог на добавленную стоимость 10533 руб. 66 коп.,

-№ У000277 от 19.10.2006 г. на сумму 695672 руб., включая налог на добавленную стоимость 63242 руб. 91 коп.,

-№ У000278 от 21.10.2006 г. на сумму 171796 руб., включая налог на добавленную стоимость 15617 руб. 82 коп.,

-№ У000279 от 23.10.2006 г. на сумму 817596 руб., включая налог на добавленную стоимость 74326 руб. 91 коп.,

-№ У000280 от 25.10.2006 г. на сумму 2401165 руб., включая налог на добавленную стоимость 218287 руб. 73 коп.,

-№ У000281 от 25.10.2006 г. на сумму 618000 руб., включая налог на добавленную стоимость 94271 руб. 19 коп.,

-№ У000282 от 26.10.2006 г. на сумму 377007 руб. 80 коп., включая налог на добавленную стоимость 34273 руб. 43 коп.,

-№ 1727 от 27.10.2006 г. на сумму 57628 руб. 80 коп., включая налог на добавленную стоимость 5238 руб. 98 коп.,

-№ У000288 от 27.10.2006 г. на сумму 682237 руб. 50 коп., включая налог на добавленную стоимость 62021 руб. 59 коп.,

-№ У000284 от 30.10.2006 г. на сумму 72865 руб. 42 коп., включая налог на добавленную стоимость 11115 руб. 06 коп.,

-№ У000283 от 30.10.2006 г. на сумму 147141руб. 38 коп., включая налог на добавленную стоимость 13376 руб. 49 коп.,

-№ У000287 от 30.10.2006 г. на сумму 1087800 руб., включая налог на добавленную стоимость 98890 руб. 91 коп.,

-№ У000290 от 31.10.2006 г. на сумму 2535000 руб., включая налог на добавленную стоимость 230454 руб. 55 коп.,

-№ У000286 от 31.10.2006 г. на сумму 660315 руб., включая налог на добавленную стоимость 60028 руб. 64 коп.,

-№ У000285 от 31.10.2006 г. на сумму 415916 руб., включая налог на добавленную стоимость 63444 руб. 82 коп.,

-№ У000366 от 31.10.2006 г. на сумму 1333195 руб., включая налог на добавленную стоимость 121199 руб. 60 коп.

а всего на сумму 6575719 руб.;

по счету-фактуре общества «Орловский Лидер» № Л0002165 от 04.10.2006 г. на сумму 425700 руб., включая налог на добавленную стоимость 38700 руб.

Сопоставляя содержание представленных налогоплательщиком с налоговой декларацией за октябрь 2006 г. счетов-фактур и товарных накладных, на основании которых получен товар от общества «ТД «Белый фрегат», налоговый орган пришел к выводу, что указанные в них сведения о грузоотправителе товара и его месте нахождения разнятся: в счетах-фактурах в качестве грузоотправителя указано общество «ФИО6 комбикормовый завод», являющееся одновременно и грузополучателем товара, а в товарных накладных грузоотправителем значится общество «ТД «Белый фрегат»; кроме того, из представленных налогоплательщиком товарно-транспортных документов следует, что фактически товар был отгружен в адрес общества «ФИО6 комбикормовый завод» третьими организациями, поименованными в этих документах.

Суд области, анализируя те же документы, согласился с выводом налогового органа о недостоверности сведений о грузополучателе и отверг доводы налогоплательщика о том, что указание в счетах-фактурах в качестве грузоотправителя и грузополучателя самого налогоплательщика обусловлено тем, что фактически на момент приобретения они уже фактически находились у него на хранении, а также о том, что в целях приведения представленных документов в соответствие с реальными хозяйственными операциями, по поводу которых они были составлены, в товарные документы поставщиком – обществом «ТД «Белый фрегат» внесены изменения, согласно которым грузоотправителем является общество «ФИО6 комбикормовый завод».

Однако, делая указанный вывод, суд области не учел следующее.

В соответствии со статьей 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура должен содержать следующие реквизиты: порядковый номер и дату выписки счета-фактуры, наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя, наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя, наименование поставляемых (отгружаемых) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг) и единицы измерения, количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (работ, услуг) исходя из принятых по нему единиц, цену (тариф) за единицу измерения, стоимость товаров (работ, услуг) за все количество поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре (выполненных работ, оказанных услуг) без налога, налоговую ставку, сумму налога, предъявляемую покупателю товаров (работ, услуг), стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг) с учетом суммы налога, подписи руководителя и главного бухгалтера организации или иного уполномоченного лица.

Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость (далее - Правила), утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 г. № 914 (в соответствующей редакции), установлено, что при заполнении счетов-фактур в строке 3 «Грузоотправитель и его адрес» указывается полное или сокращенное наименование грузоотправителя в соответствии с учредительными документами. Если продавец и грузоотправитель не являются одним и тем же лицом, то указывается почтовый адрес грузоотправителя. Если продавец и грузоотправитель являются одними и теми же лицами, то в указанной графе допустимо указание слов «он же».

Таким образом, наличие в счете-фактуре сведений о грузоотправителе и грузополучателе свидетельствует о том, что реализация товара связана с договорами транспортировки (доставки) товара или экспедирования, т.е. товар реально перемещается на основании транспортных документов от продавца - грузоотправителя (или грузоотправителя, не являющегося продавцом) к покупателю – грузополучателю (или грузополучателю, не являющемуся покупателем).

При этом, налоговое законодательство (статьи 39, 146 Налогового кодекса) понимает под реализацией товара не перемещение его от одного лица к другому, а передачу на возмездной (а в случаях, предусмотренных законодательством – на безвозмездной) основе права собственности на товары одним лицом другому. Статьей 167 Налогового кодекса (в действующей редакции) установлено, что в целях определения момента определения налоговой базы дата реализации определяется как наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав или день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав. В случае, если товар не отгружается и не транспортируется, но происходит передача права собственности на этот товар, такая передача права собственности в целях главы 21 Кодекса приравнивается к его отгрузке.

Из изложенного следует, что налоговое законодательство не устанавливает особых правил заполнения счета-фактуры для того случая, когда товар на момент его реализации (передачи права собственности) уже находится у покупателя. Основное требование, предъявляемое к счету-фактуре в этом случае относительно наличия в нем сведений о грузоотправителе, заключается в достоверности этих сведений, т.е. в соответствии их реальному содержанию совершенной хозяйственной операции по реализации товара.

Как усматривается из материалов дела, между обществами «ФИО6 комбикормовый завод» (подрядчик) и «ТД «Белый фрегат» (заказчик) 01.06.2006 г. был заключен договор подряда № 043/06-06 на выполнение работ по переработке давальческого сырья, согласно которому заказчик обязался выполнить работы по изготовлению комбикормов из материалов (сырья) заказчика и передать их заказчику по акту приема-передачи.

28.09.2006 г. общества «ФИО6 комбикормовый завод» (покупатель) и «ТД «Белый фрегат» (продавец) заключили договор купли-продажи № 072/09-06, в соответствии с которым продавец обязался поставить покупателю сырье для производства комбикормов и премиксов в ассортименте, определяемом приложением к договору. Согласно приложению № 001 поставке подлежало сырье 76 наименований.

Письмом от 28.09.2006 г. № 67а/09 общество «Торговый дом «Белый фрегат» сообщило обществу «ФИО6 комбикормовый завод» о том, что сырье, переданное первым последнему по договору подряда и находящееся на хранении, подлежит реализации по договору купли-продажи № 072/09-06 от 28.09.2006 г.

На указанный момент, согласно оборотно-сальдовой ведомости по забалансовому счету 003 «Материалы, принятые в переработку», у общества «ФИО6 комбикормовый завод» находилось 10929352.442 кг сырья различного ассортимента, принадлежащего обществу «ТД Белый фрегат».

В соответствии с договором купли-продажи № 072/09-06 от 28.09.2006 г., числящееся на забалансовом счете 003 сырье в указанном количестве и в ассортименте, определенном приложением № 001 к договору № 072/09-06 от 28.09.2006 г., было реализовано обществом «ТД «Белый фрегат» обществу «ФИО6 комбикормовый завод» по счетам-фактурам:

-№ У000265 от 01.10.2006 г. на сумму 105210 руб. 97 коп., в том числе налог на добавленную стоимость 9564 руб. 65 коп.,

-№ У000266 от 01.10.2006 г. на сумму 4503884 руб. 18 коп., в том числе налог на добавленную стоимость 687033 руб. 18 коп.,

-№ У000267 от 01.10.2006 г. на сумму 41432620 руб. 33 коп., в том числе налог на добавленную стоимость 3766601 руб. 83 коп.

Кроме того, по счету-фактуре № У000267 было реализовано также сырье, поступившее в октябре 2006 г.:

-кукуруза в количестве 435450 кг, поступившая 01.10.2006 г. от общества «АгроЮгИнвест» (остаток кукурузы, переданной в переработку по договору подряда № 043/06-06 от 01.06.2006 г., составил по состоянию на 01.10.2006 г. 50369.99 кг, общее количество реализованной кукурузы по счету-фактуре № У000267 составило 485819.99 кг),

-оро гло сухой в количестве 40 кг, поступивший 01.10.2006 г. от общества «Марк-5» (остаток оро гло сухого, переданного в переработку по договору подряда № 043/06-06 от 01.06.2006 г., составил по состоянию на 01.10.2006 г. 18.847 кг, общее количество реализованного оро гло сухого по счету-фактуре № У000267 составило 58.847 кг),

-соя полножирная в количестве 48300 кг, поступившая 07.10.2006 г. от общества «Био-Компонент» (остаток сои, переданной в переработку по договору подряда № 043/06-06 от 01.06.2006 г., составил по состоянию на 01.10.2006 г. 177669.863 кг, общее количество реализованной сои по счету-фактуре № У000267 составило 225969.863 кг),

-шрот подсолнечный в количестве 114780 кг, поступивший от общества «Агромил» 01.10.2006 г. (остаток шрота, переданного в переработку по договору подряда № 043/06-06 от 01.06.2006 г., составил по состоянию на 01.10.2006 г. 41374.90 кг, общее количество реализованного шрота по счету-фактуре № У000267 составило 156154.901 кг).

В соответствии со статьей 702 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его. Договор подряда заключается на изготовление или переработку (обработку) вещи либо на выполнение другой работы с передачей ее результата заказчику. По договору подряда, заключенному на изготовление вещи, подрядчик передает права на нее заказчику (статья 703 Кодекса).

Согласно статье 704 Кодекса, если иное не предусмотрено договором подряда, работа выполняется иждивением подрядчика - из его материалов, его силами и средствами. Статья 713 Кодекса устанавливает возможность выполнения работы с использованием материала заказчика, возлагая при этом на заказчика обязанность использовать предоставленный заказчиком материал экономно и расчетливо, после окончания работы представить заказчику отчет об израсходовании материала, а также возвратить его остаток либо с согласия заказчика уменьшить цену работы с учетом стоимости остающегося у подрядчика неиспользованного материала.

Таким образом, по договору подряда с использованием материалов заказчика имущество заказчика, необходимое для исполнения договора, может быть передано во владение подрядчику до момента исполнения (расторжения) договора подряда без перехода права собственности на это имущество.

По договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену) (статья 454 Гражданского кодекса). Товаром по договору купли-продажи могут быть любые вещи с соблюдением правил, предусмотренных статьей 129 настоящего Кодекса. Договор может быть заключен на куплю-продажу товара, имеющегося в наличии у продавца в момент заключения договора, а также товара, который будет создан или приобретен продавцом в будущем, если иное не установлено законом или не вытекает из характера товара. Условие договора купли-продажи о товаре считается согласованным, если договор позволяет определить наименование и количество товара (статья 454 Кодекса).

В силу статьи 456 Кодекса продавец обязан передать покупателю товар, предусмотренный договором купли-продажи. Срок исполнения продавцом обязанности передать товар покупателю определяется договором купли-продажи, а если договор не позволяет определить этот срок, в соответствии с правилами, предусмотренными статьей 314 настоящего Кодекса (статья 457 Кодекса).

Статьей 421 Гражданского кодекса установлено, что граждане и юридические лица свободны в заключении договора. Стороны могут заключить договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами, либо договор, в котором содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор).

В силу статьи 434 Гражданского кодекса договор может быть заключен в любой форме, предусмотренной для совершения сделок, если законом для договоров данного вида не установлена определенная форма. Договор в письменной форме может быть заключен путем составления одного документа, подписанного сторонами, а также путем обмена документами посредством почтовой, телеграфной, телетайпной, телефонной, электронной или иной связи, позволяющей достоверно установить, что документ исходит от стороны по договору.

Исходя из изложенного, суд апелляционной инстанции полагает, что между обществами «ФИО6 комбикормовый завод» и «ТД «Белый фрегат» мог быть заключен договор купли-продажи сырья, не использованного при исполнении договора подряда от 01.06.2006 г. № 043/06-06.

Факт наличия неиспользованного остатка сырья доказывается оборотно-сальдовой ведомостью общества «ФИО6 комбикормовый завод» по забалансовому счету 003 «Материалы, принятые в переработку» за сентябрь 2006 г. и карточкой счета 003 за сентябрь 2006 г., имеющимися в материалах дела и представлявшимися налогоплательщиком в налоговый орган при проведении камеральной проверки. Указанными документами подтверждается количество и ассортимент сырья, переданного в переработку, на 01.09.2006 г., движение (использование) сырья, количество и ассортимент сырья на 01.10.2006 г. (момент составления счетов-фактур №№ У000265, У000266, У000267). Ассортимент и количество сырья, отраженные на забалансовом счете 003, совпадают с ассортиментом и количеством сырья, реализованного по счетам-фактурам №№ У000265, У000266, У000267 (за исключением четырех наименований сырья, которые включены в счет-фактуру № У000267 в количестве большем, чем у общества числилось на забалансовом счете 003 на момент заключения договора купли-продажи).

Следовательно, указание в трех названных счетах-фактурах в качестве грузоотправителя общества «ФИО6 комбикормовый завод» соответствует реальному содержанию совершенных операций по реализации товаров, не использованных при исполнении договора подряда № 043/06-06 от 01.06.2006 г., поскольку на момент заключения договора купли-продажи № 072/09-06 от 28.09.2006 г. и выставления счетов-фактур перечисленный в них товар (за исключением четырех наименований - частично) не транспортировался, а находился в распоряжении покупателя – общества «ФИО6 комбикормовый завод».

Сведения о грузоотправителе в счетах-фактурах не противоречат также и сведениям, указанным в товарораспорядительных документах - накладных на отпуск материалов на сторону № 000101 и № 000100 от 01.10.2006 г., составленных по типовой межведомственной форме М-15, и товарной накладной № У000265 от 01.10.2006 г., составленной по унифицированной форме ТОРГ-12.

При этом суд считает необходимым отметить, что использование в качестве товарораспорядительного документа накладной формы М-15 не является в рассматриваемой ситуации нарушением законодательства о бухгалтерском учете и отчетности.

В соответствии с положениями пункта 1 статьи 1 и пункта 5 статьи 8 Федерального закона от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций. Все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.

Как установлено пунктом 1 статьи Федерального закона «О бухгалтерском учете», все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Пунктом 4 той же статьи установлено, что первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания. Своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.

Пунктом 2 указанной нормы права и пунктом 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России № 34н от 29.07.1998 г. (в соответствующей редакции), установлено, что первичные учетные документы должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа (формы), код формы; дату составления; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции (в натуральном и денежном выражении); наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи и их расшифровки (включая случаи создания документов с применением средств вычислительной техники).

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, перечень которых определен названными нормами.

Постановлением Госкомитета России по статистике от 30.10.1997 г. № 71а «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве» (с последующими изменениями и дополнениями) утверждены согласованные с Минфином России и Минэкономики России и введенные в действие с 01.11.1997 г. унифицированные формы первичной учетной документации, в том числе по учету материалов.

Указаниями по применению и заполнению указанных форм установлено, что форма М-15 «Накладная на отпуск материалов на сторону» применяется для учета отпуска материальных ценностей хозяйствам своей организации, расположенным за пределами ее территории, или сторонним организациям, на основании договоров и других документов. Накладную выписывает работник структурного подразделения в двух экземплярах на основании договоров (контрактов), нарядов и других соответствующих документов и предъявлении получателем доверенности на получение ценностей, заполненной в установленном порядке. Первый экземпляр передают складу как основание для отпуска материалов, второй - получателю материалов.

Из изложенного следует, что общество могло использовать во взаимоотношениях с продавцом сырья по договору купли-продажи № 072/09-06 от 28.09.2006 г. накладную на отпуск сырья формы М-15, так как такое использование предусмотрено нормативным актом, утвердившим указанную форму.

При этом необходимо отметить, что такой реквизит, как сведения о грузоотправителе и грузополучателе, в указанной форме отсутствует, в связи с чем утверждение налогового органа о несоответствии сведений о грузоотправителе, указанных в счетах-фактурах №№ У000266 и У000267, аналогичным данным в товарораспорядительных документах, не основано на материалах дела.

В товарной накладной № У000265 от 01.10.2005 г. в качестве грузоотправителя указано общество «ФИО6 комбикормовый завод», что соответствует сведениям о грузоотправителе, указанным в счете-фактуре № У000265 от 01.10.2005 г. и фактическому содержанию совершенной хозяйственной операции.

Также суд апелляционной инстанции считает, что налогоплательщиком соблюдено требование налогового законодательства об обязательном принятии товара к учету как условии предъявления налога к вычету.

В соответствии со статьей 3 Федерального закона от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» одной из основных целей законодательства о бухгалтерском учете является обеспечение единообразного ведения учета имущества, обязательств и хозяйственных операций, осуществляемых организациями.

Статья 8 названного Закона установлено, что имущество, являющееся собственностью организации, учитывается обособленно от имущества других юридических лиц, находящегося у данной организации. Организация ведет бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций путем двойной записи на взаимосвязанных счетах бухгалтерского учета, включенных в рабочий план счетов бухгалтерского учета. Все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.

Порядок бухгалтерского учета материально-производственных запасов, к которым относится сырье, приобретаемое для производства, регулируется Положением по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 09.06.2001 г. № 44н.

В соответствии с пунктом 49 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2001 г. № 119н, приемка и оприходование поступающих материалов оформляются соответствующими складами, как правило, путем составления приходных ордеров (типовая межотраслевая форма № М-4, утвержденная Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 № 71а), составляемых, согласно пункту 53 Методических указаний, в день поступления соответствующих материалов на склад или в другие установленные в организации сроки, но не позже сроков, установленных нормативными актами для приемки поступающих грузов.

Пунктом 136 Методических указаний установлено, что на основании первичных учетных и приходных документов организацией ведется аналитический учет материалов (количественный и суммовой) с использованием оборотных ведомостей или сальдовым методом.

В материалах дела имеются приходные ордера №№ 291, 304 и 305 от 01.10.2006 г., составленные по унифицированной форме М-4, на основании которых товар, поступивший по счетам-фактурам №№ У000265, У000266, У000267 от 01.10.2006 г., оприходован на склад сырья общества «ФИО6 комбикормовый завод». На основании приходных ордеров товар принят к бухгалтерскому учету по счету 10 «Сырье и материалы».

Аналогичные документы о принятии товара к учету имеются у налогоплательщика по счету-фактуре № Л0002165 от 04.10.2006 г. общества «Орловский лидер» - товарная накладная № 711 от 04.10.2006 г. формы ТОРГ-12 и приходный ордер № 342 от 04.10.2006 г. формы М-4. Учитывая, что иных претензий к счету-фактуре общества «Орловский лидер» у налогового органа не имеется, налогоплательщиком правомерно предъявлен к вычету налог по указанному счету-фактуре.

Довод налогового органа о том, что товар не принят налогоплательщиком к учету в связи с отсутствием в товарораспорядительных документах даты отпуска товарно-материальных ценностей сторонней организацией и даты их получения обществом «ФИО6 комбикормовый завод», не принимается судом апелляционной инстанции во внимание как не основанный на нормах налогового законодательства и законодательства о бухгалтерском учете и отчетности.

Так же не может быть принят и довод о том, что документы, обосновывающие налоговые вычеты, представлены налогоплательщиком только суду, минуя налоговый орган.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 28.10.1999 г. № 14-П, при рассмотрении налоговых споров должны исследоваться все фактические обстоятельства дела, а не только формальные условия применения правовой нормы.

В соответствии с частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

При этом в случаях, когда суды при рассмотрении дела не исследуют по существу его фактические обстоятельства, а ограничиваются только установлением формальных условий применения нормы, право на судебную защиту, закрепленное статьей 46 (часть 1) Конституции Российской Федерации, оказывается существенно ущемленным.

Таким образом, налогоплательщик в рамках судопроизводства в арбитражном суде, во всяком случае не может быть лишен права представлять документы, которые являются основанием исчисления налога, а суд обязан исследовать соответствующие документы, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

Статьей 23 Налогового кодекса Российской Федерации закреплена обязанность налогоплательщиков представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, бухгалтерскую отчетность, а также представлять налоговым органам и их должностным лицам документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

Право истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, получать объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления налогов, проводить камеральные, выездные и встречные проверки предоставлено налоговым органам Законом Российской Федерации от 21.03.1991 г. № 943-1 «О налоговых органах Российской Федерации» (действует с последующими изменениями и дополнениями) и статьями 87, 88, 89 и 93 Налогового кодекса.

В силу статьи 88 Налогового кодекса при проведении камеральной проверки налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, получить объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления налога.

Налогоплательщик, в свою очередь, обязан представлять налоговым органам и их должностным лицам в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов, в соответствии со статьей 23 Налогового кодекса, а в случае, если такие документы не приняты или не истребованы налоговым органом, вправе ссылаться на них при рассмотрении спора в суде.

Порядок проведения налоговой проверки и принятия решения по результатам налоговой проверки регулируется главой 14 Налогового кодекса Российской Федерации «Налоговый контроль».

В соответствии с пунктом 14 статьи 7 Федерального закона от 27.07.2006 г. № 137-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования» налоговые проверки и иные мероприятия налогового контроля, в том числе связанные с налоговыми проверками, не завершенные до 1 января 2007 года, проводятся в порядке, действовавшем до дня вступления в силу настоящего Федерального закона. При этом оформление результатов указанных налоговых проверок и иных мероприятий налогового контроля осуществляется в порядке, действовавшем до дня вступления в силу настоящего Федерального закона.

В то же время рассмотрение акта налоговой проверки и вынесение решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, завершившейся после 1 января 2007 года, должно осуществляться налоговым органом по правилам, установленным статьями 101, 101.1-101.4 Налогового кодекса, как это установлено статьей 100.1 Налогового кодекса (в редакции, действующей с 01.01.2007 г.).

Статьей 100.1 Налогового кодекса, действующей с 01.01.2007 г., установлено, что дела о выявленных в ходе камеральной или выездной проверки правонарушениях рассматриваются в порядке, предусмотренном статьей 101 Налогового кодекса.

На основании подпункта 1 статьи 101 Налогового кодекса (в редакции, действующей с 01.01.2007 г.), акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса.

При этом налоговый орган обязан заблаговременно уведомить лицо, в отношении которого проводилась проверка, о дате и месте рассмотрения материалов налоговой проверки (пункт 2 статьи 101 Налогового кодекса). Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов проверки лично и (или) через своего представителя.

Пунктами 3,4,5,6,7 статьи 101 Налогового кодекса закреплена процедура рассмотрения материалов проверки и принятия решения по результатам рассмотрения.

Согласно пункту 3 названной статьи перед рассмотрением материалов налоговой проверки по существу руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен:

1) объявить, кто рассматривает дело и материалы какой налоговой проверки подлежат рассмотрению;

2) установить факт явки лиц, приглашенных для участия в рассмотрении. В случае неявки этих лиц руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выясняет, извещены ли участники производства по делу в установленном порядке, и принимает решение о рассмотрении материалов налоговой проверки в отсутствие указанных лиц либо об отложении указанного рассмотрения;

3) в случае участия представителя лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, проверить полномочия этого представителя;

4) разъяснить лицам, участвующим в процедуре рассмотрения, их права и обязанности;

5) вынести решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки в случае неявки лица, участие которого необходимо для рассмотрения.

Пунктом 4 статьи 101 установлено, что при рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка. Отсутствие письменных возражений не лишает это лицо (его представителя) права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки.

В силу пункта 5 статьи 101 в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа обязан установить:

1) совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах;

2) образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения;

3) имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения;

4) имеются ли обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

В случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля. В качестве дополнительных мероприятий налогового контроля может проводиться истребование документов в соответствии со статьями 93 и 93.1 настоящего Кодекса, допрос свидетеля, проведение экспертизы (пункт 6 статьи 101).

Таким образом, из смысла взаимосвязанных положений статей 100 и 101 Налогового Кодекса следует, что рассмотрение материалов налоговой проверки и принятие решения по ним осуществляется непосредственно руководителем налогового органа или его заместителем в том месте и в то время, о которых извещен налогоплательщик или его представитель, в присутствии налогоплательщика или его представителя, или при наличии достаточных доказательств надлежащего уведомления налогоплательщика о месте и времени рассмотрения материалов налоговой проверки.

При этом обязанность налоговых органов уведомлять налогоплательщика о дате и месте рассмотрения материалов налоговой проверки руководителем (заместителем руководителя) налогового органа является важнейшей гарантией соблюдения прав налогоплательщика при разрешении вопроса о привлечении к налоговой ответственности.

Существенные нарушения процедуры проверки, в числе которых законодатель особо выделил обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя, являются основанием для отмены решения вышестоящим налоговым органом или судом (пункт 14 статьи 101 Налогового кодекса).

Из материалов дела следует, что налогоплательщиком по требованию налогового органа представлялись для камеральной проверки данные учета по забалансовому счету 003, позволяющие установить факт наличия у него остатков сырья, полученного для исполнения договора подряда. При таких обстоятельствах у налогового органа имелось не только право истребовать у налогоплательщика дополнительные пояснения и документы, позволяющие установить количество сырья и сумму налога, подлежащую вычету по этому сырью, но и обязанность предоставить ему возможность участия в рассмотрении материалов проверки и дачи пояснений по факту предъявления налога к вычету непосредственно при принятии решения по материалам камеральной проверки.

В материалах дела имеется уведомление от 14.02.2007 г. № 11-04/1794, которым представитель налогоплательщика приглашен для дачи пояснений в связи с проводимой камеральной проверкой налоговой декларации, сданной за октябрь 2006 г., на 15.02.2007 г., и письменное пояснение главного бухгалтера общества «Кромский комбикормовый завод» на заданные ему налоговым органом вопросы 15.02.2007 г..

В то же время, собственно рассмотрение материалов проверки состоялось и решение по материалам проверки принято руководителем налогового органа 20.02.2007 г. Доказательства извещения налогоплательщика о рассмотрении материалов проверки в указанный день и участия законного или уполномоченного представителя налогоплательщика в рассмотрении дела о налоговом правонарушении в материалах дела отсутствуют. Вопросы, задававшиеся налоговым органом главному бухгалтеру общества 15.02.2006 г., не касались остатков сырья по состоянию на 01.10.2006 г. и приходящегося на него налога на добавленную стоимость. Все поставленные вопросы касаются целесообразности приобретения сырья у общества «ТД «Белый фрегат», в то время как оценка целесообразности осуществления конкретных хозяйственных операций не входит в компетенцию налогового органа.

Следовательно, налогоплательщик лишен был возможности участия в рассмотрении материалов проверки и дачи пояснений налоговому органу на этой стадии, что не лишает его возможности представить такие пояснения и обосновывающие их документы суду. В рассматриваемой ситуации поведение налогоплательщика не может быть расценено как злоупотребление правом и нарушение принципов судопроизводства, установленных Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации, не предполагающих возложение на арбитражный суд функции по выявлению налоговых правонарушений.

Основываясь на изложенном, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что обществом «ФИО6 комбикормовый завод» подтверждено право на налоговый вычет налога, предъявленного ему обществом «ТД «Белый фрегат» по счетам-фактурам №№ У000265, У000266, У000267 от 01.10.2006 г., за исключением налога, включенного в цену кукурузы, оро гло сухого, сои полножирной, шрота подсолнечного в том количестве, которое поступило и было принято обществом к учету после 01.10.2006 г. Обоснованно предъявленная к вычету сумма налога по указанным счетам-фактурам составляет сумму 4035667 руб. 57 коп. (в том числе по счету-фактуре № У000267 - 3339069 руб. 74 коп.). Сумма налога, подлежащая вычету по счету-фактуре № Л0002165 общества «Орловский лидер», составляет 38700 руб. Общая сумма налога, обоснованно предъявленная к вычету – 4074367 руб. 57 коп.

Что касается вычета, предъявленного по счетам-фактурам №№ У000268 от 03.10.2006 г., У000269 от 09.10.2006 г., У000270 от 11.10.2006 г., У000271 от 11.10.2006 г., У000272 от 13.10.2006 г., У000273 от 16.10.2006 г., У000274 от 16.10.2006 г, У000275 от 18.10.2006 г., У000276 от 18.10.2006 г., У000277 от 19.10.2006 г., У000278 от 21.10.2006 г., У000279 от 23.10.2006 г., У000280 от 25.10.2006 г, У000281 от 25.10.2006 г., У000282 от 26.10.2006 г., 1727 от 27.10.2006 г., У000288 от 27.10.2006 г., У000284 от 30.10.2006 г., У000283 от 30.10.2006 г., У000287 от 30.10.2006 г., У000290 от 31.10.2006 г., У000286 от 31.10.2006 г., У000285 от 31.10.2006 г., У000366 от 31.10.2006 г., а также частично по счету- фактуре № У000267, то из представленных налогоплательщиком документов следует, что на момент получения и оприходования товара по этим-счетам-фактурам он фактически не находился в распоряжении общества «ФИО6 комбикормовый завод», а поступал к нему от различных грузоотправителей по товарно-транспортным документам, имеющимся в деле.

Следовательно, указание в счетах-фактурах сведений о том, что грузоотправителем является общество «ФИО6 комбикормовый завод, так же как и общество «ТД «Белый фрегат», не соответствует действительности, так как фактическими грузоотправителями поступивших товаров являлись иные организации, указанные в товарно-транспортных документах.

Данные товарно-транспортные документы налогоплательщиком налоговому органу не представлялись и изменения в счета-фактуры, имеющие целью привести сведения, указанные в графе «Грузоотправитель», в соответствие с товарно-транспортными документами, не вносились.

Также не представлялись и документы, подтверждающие факты поступления товара по спорным счетам-фактурам ранее момента его оприходования и нахождения до этого момента товара на хранении.

При таких обстоятельствах, суд области правомерно не принял в качестве доказательств по делу договора хранения, представленные налогоплательщиком, так как это нарушало бы установленный главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации порядок реализации налогоплательщиком права на возмещение налога на добавленную стоимость при осуществлении деятельности, подпадающей под налогообложение налогом.

Согласно этому порядку рассмотрение заявлений налогоплательщиков о возмещении налога и принятие по ним решений отнесены к компетенции налоговых органов, которые принимают такие решения по результатам проверки представленной налогоплательщиком налоговой декларации и приложенных к ней, а также дополнительно истребованных на основании пункта 8 статьи 88 Налогового кодекса документов, подтверждающих в соответствии со статьей 172 Налогового кодекса правомерность применения налоговых вычетов.

В силу части 1 статьи 4 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в суд налогоплательщик может обратиться только в случае нарушения его права на возмещение налога, то есть когда надлежащее соблюдение им регламентированной главой 21 Налогового кодекса процедуры возмещения не обеспечило реализации данного права в административном (внесудебном) порядке по причине неисполнения или ненадлежащего исполнения налоговым органом возложенных на него законом обязанностей.

Поскольку документы, доказывающие факт хранения товара до момента его оприходования налоговому органу по его требованию № 11-04/276 от 17.01.2007 г. представлены не были, установленная внесудебная процедура реализации права на возмещение не может считаться соблюденной, в связи с чем суд правомерно признал право налогоплательщика на возмещение налога в указанной части не доказаным, правильно сославшись при этом на возможность повторного обращения в налоговый орган с надлежаще оформленными документами.

Таким образом, материалами дела подтверждается соблюдение налогоплательщиком всех необходимых условий для получения налогового вычета по приобретенным и оприходованным в октябре 2006 г. товарам в сумме 4074367 руб. 57 коп. Кроме того, налоговым органом признано за налогоплательщиком право на вычет налога в сумме 716126 руб. Следовательно, общая сумма налога, правомерно заявленная к вычету, составляет 4790493 руб. 57 коп.

Положения статей 171,172,173 Налогового кодекса позволяют сделать вывод, что действующее законодательство различает понятия «сумма налога, подлежащая уплате в бюджет» и «сумма налоговых вычетов».

Учитывая изложенные выводы суда в части обоснованности применения налоговых вычетов, видно, что итоговая сумма налога, подлежащего внесению в бюджет, отсутствует: 4790493 руб. 57 коп. (налоговый вычет) - 3988438 руб. (налог к уплате) = 802055 руб. 57 коп. (сумма налога, исчисленная к уменьшению (возмещению) из бюджета).

Согласно статье 11 Налогового кодекса, недоимкой признается сумма налога или сумма сбора, не уплаченная в установленный законодательством о налогах и сборах срок.

Следовательно, необоснованное предъявление налога к вычету за октябрь 2006 г. в сумме 2650491 руб. 43 коп. (7440985 руб. – 4790493 руб. 57 коп.) в рассматриваемой ситуации не повлекло возникновение у налогоплательщика недоимки в смысле, данном статьей 11 Налогового кодекса, следовательно, у налогового органа не имелось оснований для доначисления налогоплательщику к уплате в бюджет суммы налога, а также соответствующих сумм пеней за несвоевременную уплату налога и санкций за неуплату налога.

В силу изложенного, суд апелляционный инстанции считает апелляционную жалобу налогоплательщика обоснованной и подлежащей удовлетворению, а решение суда первой инстанции подлежащим изменению.

Решение налогового органа подлежит признанию недействительным в объеме, заявленном налогоплательщиком.

Уплаченная налогоплательщиком при обращении с апелляционной жалобой государственная пошлина в сумме 1000 руб. подлежит взысканию с налогового органа.

Руководствуясь статьями 16, 17, 258, 266 - 268, пунктом 2 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «ФИО6 комбикормовый завод» удовлетворить, решение арбитражного суда Орловской области от 18.06.2007 г. по делу № А48-797/07-2(19) изменить.

Признать недействительным решение межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Орловской области от 20.02.2007 г. № 12 «О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения» в части доначисления налоговых санкций за неполную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 654462 руб. (пункт 1 резолютивной части решения), налога на добавленную стоимость в сумме 6614419 руб. 33 коп. (пункт 2 резолютивной части решения), пеней за несвоевременную уплату налога в сумме 101637 руб. (пункт 3 резолютивной части решения);

В остальной части решение суда первой инстанции оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу.

Председательствующий судья: Т.Л.Михайлова

Судьи: В.А.Скрынников

ФИО1