Гражданский кодекс часть 1

Открытое акционерное общество «ВОСХОД» - Калужский радиоламповый завод» (далее - общество, ОАО «ВОСХОД», налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Калужской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Калужской области (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 25.11.2008 № 46/11:

- по п. 3.1 (строка 1) резолютивной части решения в части предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 6 156 371 руб.;

- по п. 3.1 (строка 3) резолютивной части решения в части предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в сумме 1 968 514 руб.;

- по п. 2 резолютивной части решения в части привлечения к ответственности в виде штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль в сумме 1 280 894 руб.;

- по п. 2 резолютивной части решения в части привлечения к ответственности в виде штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 393 702 руб.;

- по п. 3 резолютивной части решения в части начисления пени по налогу на прибыль в сумме 940 172 руб. 91 коп.;

- по п. 3 резолютивной части решения в части начисления пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 417 129 руб. 82 коп.;

- по п. 5.1 резолютивной части решения в части предложения уменьшить убытки в сумме 4 312 658 руб. (с учетом уточнений).

Решением суда от 12.02.2009 заявленные требования удовлетворены частично. Решение МИФНС № 7 по Калужской области от 25.11.2008 № 46/11 о привлечении ОАО «ВОСХОД» - Калужский радиоламповый завод» к ответственности за совершение налогового правонарушения признано недействительным:

- по п. 2.2 резолютивной части решения в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 437 997,6 руб.

- по п. 3 резолютивной части решения в части начисления пени в сумме 467 517,99 руб.

- по п. 3.1 резолютивной части решения в части уплаты недоимки по налогам в сумме 2 189 988 руб.

В остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.06.2009 решение Арбитражного суда Калужской области от 12.02.2009 изменено в части отказа в признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России №7 по Калужской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 25.11.2008 № 46/11 в части штрафа по ст.122 НК РФ по налогу на прибыль в сумме 1 203 514 рублей. В указанной части решение Инспекции признано недействительным.

В остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Постановлением Федерального арбитражного суда Центрального округа от 15.09.2009 решение Арбитражного суда Калужской области от 12.02.2009 и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.06.2009 по делу № А23-4320/08А-13-151 в части отказа о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России № 7 по Калужской области № 46/11 от 25.11.2008 о доначислении налога на прибыль в сумме 5 975 852 руб. и пени в сумме 940 172, 91 руб. отменено.

Дело в отмененной части направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

В остальной части решение от 12.02.2009 и постановление от 18.06.2009 оставлено без изменения.

По итогам нового рассмотрения дела решением суда первой инстанции от 11.02.2010 заявленные требования удовлетворены частично. Решение Межрайонной ИФНС № 7 по Калужской области от 25.11.2008 № 46/11 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, принятое в отношении ОАО «ВОСХОД» - Калужский радиоламповый завод признано недействительным в части:

- п. 3 резолютивной части решения, в части начисления пени по налогу на прибыль в сумме 223 012 (двести двадцать три тысячи двенадцать) рублей 18 копеек;

- п. 3.1 резолютивной части решения, в части предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 2 151 822 (два миллиона сто пятьдесят одна тысяча восемьсот двадцать два) рубля как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.

В остальной части заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, стороны подали апелляционные жалобы. Межрайонная ИФНС № 7 по Калужской области обжалует решение в удовлетворенной части, а ОАО «ВОСХОД» - в части оставленной без удовлетворения.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционных жалоб, заслушав объяснения представителей заявителя и ответчика, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции исходя из следующего.

Судом установлено, что Федеральным государственным унитарным предприятием «Московский институт теплотехники» (далее - ФГУП «МИТ») по договорам от 24.02.2005, от 13.03.2006 и от 07.02.2007 принята от Федерального космического агентства часть функций Государственного заказчика на выполнение работ для федеральных государственных нужд на объектах (стройках), включенных Постановлениями Правительства РФ «О государственном оборонном заказе» от 30.12.2004, от 29.12.2005, от 28.12.2006 в Перечень строек и объектов для федеральных государственных нужд по подготовке серийного производства КРК «ЗК-30».

Исполнение переданных полномочий Государственного заказчика в объеме функций, установленных данными договорами, осуществляется в пределах соответствующих лимитов государственных капитальных вложений на соответствующий финансовый год и бюджетных средств, направляемых на финансирование расходов по государственным капитальным вложениям (пункт 1.3 договоров).

Пунктами 2.1 и 2.2 контрактов предусмотрено, что ФГУП «МИТ» в качестве Государственного исполнителя работ по Программе и Государственного заказчика заключает контракты, договоры подряда, услуг и поставки с предприятиями-исполнителями работ, включенными в утвержденный Правительством РФ Перечень строек и объектов для федеральных государственных нужд, для выполнения государственного контракта и осуществляет контроль за ходом их выполнения, осуществляет расчеты в соответствии с государственным контрактом и заключенными договорами с учетом фактически выполненных объемов работ, услуг в пределах установленных лимитов бюджетных ассигнований по государственным капитальным вложениям из федерального бюджета.

ОАО «ВОСХОД» включено в перечень строек и объектов производственного назначения (объекты Д) по государственному заказу (письмо ФГУП «МИТ» от 21.10.2008 № 6/322-181) и заключило контракты от 12.08.2005 № 699-46-05, от 15.03.2006 № 699-46-06, от 21.02.2007 № 699-46-07 с Государственным заказчиком.

Во исполнении данных контрактов Обществом заключены:

- договоры подряда со сторонними организациями ОАО «МосЭП» и ЗАО «Атомпромстрой» на разработку рабочей документации реконструкции кровли корпуса № 2 и реконструкцию корпуса № 2 на сумму 4 199 412 руб. Работы подрядчиками выполнены в полном объеме и приняты Обществом по актам приемки выполненных работ, а затем и ФГУП «МИТ» по актам сдачи-приемки работ от 27.08.2005 № 1-А, от 29.11.2005 № 2.1-А на сумму 4 199 412 руб.

- договор с ОАО «НИИПМ», в соответствии с которым последнее обязалось поставить и произвести наладку установки формирования фоторезистивных пленов Н1Т-100, установки формирования фоторезистивных масок П1Т-100. Договор исполнен в полном объеме, оборудование принято Обществом по акту сдачи-приемки от 05.02.2007.

- договоры подряда и поставки с ЗАО «Атомпромстрой», АНО «Противопожарный Центр-Калуга», ОАО «НИИПМ», ООО «Веза», в соответствии с которыми подрядчики и поставщики выполнили работы по реконструкции участков напыления и измерения производственного корпуса № 2, по монтажу системы пожарной сигнализации в помещениях участков напыления и измерения корпуса № 2, по поставке и наладке оборудования (установки напыления «Оратория-29», КЦКП-63). Работы приняты Обществом по актам о приемке выполненных работ № 8а/07 от15.10.2007, № 4-07 от 12.11.2007, б/н от 16.04.2007, № 18/7 от 10.05.2007, а затем и ФГУП «МИТ» по актам выполнения мероприятий от 19.09.2007 № 1, от 14.11.2007 № 2, от 15.10.2007 № 3, от 12.11.2007 № 4 на общую сумму 7 466 400 руб.

Федеральное государственное унитарное предприятие «Московский институт теплотехники» в соответствии с упомянутыми выше госконтрактами перечислило на расчетный счет ОАО «ВОСХОД»в Калужском ОСБ № 8608 денежные средства: в 2005 г. в сумме 8 199 412 руб., в 2006 году в сумме 8 700 000 руб., в 2007 году в сумме 8 000 000 руб.

Таким образом, из всех денежных средств Обществом было израсходовано 15933455 руб. на реконструкцию здания самого Общества, а 8965957 руб.- на приобретение оборудования.

Полученные денежные средства отражены Обществом в приложении к балансу (форма № 5) в качестве бюджетных средств без отражения в налоговой отчетности.

Источником финансирования этих работ является федеральный бюджет. Это подтверждается пунктом 4.1 контрактов от 15.03.2006 № 699-46-06 и от 21.02.2007 № 699-46-07.

При этом пунктом 7.8 контрактов предусмотрено, что ОАО «ВОСХОД» обязано расходовать выделяемые бюджетные средства строго в соответствии с их целевым назначением, предметом и условиями контрактов.

Письмами Министерства Обороны РФ от 16.06.2006 № 7/274-7, ФГУП «МИТ» от 06.04.2009 № 6/109-181 и от 23.11.2009 № 6/212-181 подтверждено, что финансирование ОАО «ВОСХОД» как исполнителя работ по подготовке серийного производства комплектующих комплекса ЗК-30 осуществляется за счет целевых бюджетных средств, выделенных Федеральным космическим агентством на основании Постановлений Правительства РФ о государственном оборонном заказе на соответствующий год. Контроль за целевым расходованием бюджетных средств осуществляется военным представительством Министерства обороны РФ.

На основании указанных обстоятельств налогоплательщик посчитал, что вправе не учитывать полученные денежные средства в составе внереализационных доходов в соответствии с п. 2 ст. 251 НК РФ.

Налоговый орган счел такую позицию налогоплательщика незаконной и в ходе выездной налоговой проверки доначислил ему налог на прибыль в сумме 5 975 852 руб., в т.ч. по реконструкции основных средств – 3 824 030 руб. и приобретению оборудования – 2 151 822 руб., а также соответствующие суммы пени.

Выводы Инспекции содержатся в акте 13.10.2008 №13/11, по результатам рассмотрения которого 25.11.2008 было принято решение № 46/11 о привлечении ОАО «ВОСХОД» к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Не согласившись с данным ненормативным актом, Общество обратилось в суд с настоящим заявлением.

Частично удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции правильно указал на необоснованность доначисления налога на прибыль в сумме 2151822 руб. и пени в сумме 223012 руб. по приобретенному оборудованию.

В силу статей 247 и 248 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль российских организаций являются доходы от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационные доходы, уменьшенные на величину производственных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Исходя из норм главы 25 НК РФ в редакции, действовавшей в проверяемый период, не учитываются для целей налогообложения доходы, полученные в рамках бюджетного финансирования.

Статьей 69 Бюджетного кодекса РФ определено, что предоставление бюджетных средств может осуществляться в следующих формах:

- ассигнования на содержание бюджетных учреждений;

- средства на оплату товаров, работ и услуг, выполняемых физическими и юридическими лицами по государственным или муниципальным контрактам;

- трансферты населению;

- ассигнования на реализацию органами местного самоуправления обязательных выплат населению, установленных законодательством Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации, правовыми актами представительных органов местного самоуправления;

- ассигнования на осуществление отдельных государственных полномочий, передаваемых на другие уровни власти;

- ассигнования на компенсацию дополнительных расходов, возникших в результате решений, принятых органами государственной власти, приводящих к увеличению бюджетных расходов или уменьшению бюджетных доходов;

- бюджетные кредиты юридическим лицам (в том числе налоговых кредитов, отсрочек и рассрочек по уплате налогов и платежей и других обязательств);

- субвенции и субсидии физическим и юридическим лицам;

- инвестиции в уставные капиталы действующих или вновь создаваемых юридических лиц;

- межбюджетные трансферты;

- кредиты и займы внутри страны за счет государственных внешних заимствований;

- кредиты иностранным государствам;

- средства на обслуживание долговых обязательств, в том числе государственных или муниципальных гарантий.

Для целей же налогообложения главой 25 НК РФ бюджетные средства разделены на две группы целевых средств:

- целевое финансирование (подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ);

- целевые поступления (п. 2 ст. 251 НК РФ).

Перечень средств, признаваемых в целях налогообложения целевым финансированием, содержится в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ, в числе которых указано имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования или федеральными законами… в виде инвестиций, полученных при проведении инвестиционных конкурсов (торгов) в порядке, установленном законодательством Российской Федерации.

Перечень средств целевого финансирования является исчерпывающим.

Таким образом, формы бюджетных средств, которые не перечислены в подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ, будут признаваться в целях гл. 25 НК РФ целевыми поступлениями.

В то же время, если положения п.п. 14 п. 1 ст.251 НК РФ позволяют исключить из состава доходов средства целевого финансирования не только бюджетному учреждению, но и иному налогоплательщику, получившему указанные средства и использовавшему их по назначению источником бюджетного финансирования, то норма п.2 ст.251 НК РФ прямо предусматривает, что при определении налоговой базы не учитываются целевые поступления из бюджета бюджетополучателям.

Для целей Налогового кодекса РФ не установлено иное понимание термина «бюджетополучатель», поэтому по правилам ст.11 НК РФ понятие «бюджетополучатель» следует определять в соответствии с бюджетным законодательством.

К бюджетополучателям статья 162 Бюджетного кодекса РФ относит бюджетную организацию или иную организацию, имеющую право на получение бюджетных средств в соответствии с бюджетной росписью на соответствующий год.

Бюджетной росписью является документ о поквартальном распределении доходов и расходов бюджета и поступлений из источников финансирования дефицита бюджета, устанавливающий распределение бюджетных ассигнований между получателями бюджетных средств и составляемый в соответствии с бюджетной классификацией Российской Федерации (ст. 6 БК РФ).

Данные о размере бюджетных ассигнований на соответствующий бюджетный период можно получить из сводной бюджетной росписи соответствующего бюджета. Бюджетная роспись составляется главным распорядителем бюджетных средств и представляется в орган исполнительной власти, отвечающий за составление бюджета соответствующего уровня, в течение 10 дней со дня утверждения бюджета.

На основании п.1 ст. 254 БК РФ исполнение федерального бюджета по расходам осуществляется с использованием лицевых счетов бюджетных средств, открываемых в едином учетном регистре Федерального казначейства для каждого главного распорядителя, распорядителя и получателя средств федерального бюджета.

Лицевой счет получателя средств федерального бюджета открывается в соответствующем территориальном органе Федерального казначейства (п. 3 ст. 254 БК РФ).

Федеральное казначейство ведет сводный реестр главных распорядителей, распорядителей и получателей средств федерального бюджета; доводит до главных распорядителей средств федерального бюджета показатели сводной бюджетной росписи и лимита бюджетных средств (ст. 166.1 БК РФ).

Из ответа УФК по Калужской области от 14.01.2009 следует, что в Сводном реестре главных распорядителей и получателей средств федерального бюджета юридическое лицо ОАО «ВОСХОД» не значится.

Документы, подтверждающие статус бюджетополучателя в соответствии с бюджетной росписью ОАО «ВОСХОД» не представлены.

Также Общество не может быть отнесено и к иной организации, имеющей право на получение бюджетных средств.

В соответствии с Инструкцией «О порядке открытия и ведения федеральным казначейством и его территориальными органами лицевых счетов для учета операций по исполнению расходов федерального бюджета», утвержденной приказом Минфина РФ от 31.12.2002 № 142н, под иным получателем средств понимается получатель, осуществляющий операции со средствами федерального бюджета через счет, открытый ему в учреждении Банка России или кредитной организации.

Иные получатели средств федерального бюджета обязаны получить специальное разрешение Министра финансов РФ на открытие счета в подразделении сети Банка России или кредитной организации по форме, указанной в приложении № 4 к Инструкции.

Разрешение Министра финансов РФ на открытие счета в подразделении Банка России или кредитной организации ОАО «ВОСХОД» не представлено.

В этой связи ОАО «ВОСХОД» не относится к категории бюджетополучателей или иных получателей бюджетных средств; полученные им денежные средства не являются целевыми бюджетными поступлениями, а поэтому нормы п. 2 ст. 251 НК РФ не подлежат применению.

Следовательно, полученные Обществом бюджетные денежные средства, расцениваются судом как инвестиционные и не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль на основании пп. 14 п.1 ст.251 НК РФ.

Более того, к выводу о том что между ФГУП «МИТ» и ОАО «ВОСХОД» сложились правоотношения, регулируемые Федеральным законом от 25.02.1999 г. №39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений», позволяет прийти анализ условий заключенных контрактов и положений ст.11 этого Закона, который предусматривает прямое участие государства в инвестиционной деятельности, осуществляемой в форме капитальных вложений, путем разработки, утверждения и финансирования инвестиционных проектов, осуществляемых Российской Федерацией и финансируемых за счет средств федерального бюджета; формирования перечня строек и объектов технического перевооружения для федеральных государственных нужд и финансирования их за счет средств федерального бюджета. Порядок формирования указанного перечня определяется Правительством Российской Федерации; размещения средств федерального бюджета для финансирования инвестиционных проектов в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд. Размещение указанных средств осуществляется на возвратной и срочной основах с уплатой процентов за пользование ими в размерах, определяемых федеральным законом о федеральном бюджете на соответствующий год, либо на условиях закрепления в государственной собственности соответствующей части акций.

Вместе с тем в государственной собственности закреплено только приобретенное Обществом оборудование, что следует из пункта 9.1 контрактов, заключенных между ФГУП «МИТ» и ОАО «ВОСХОД» от 12.08.2005 № 699-46-05, от 15.03.2006 № 699-46-06, от 21.02.2007 № 699-46-07. При этом под имуществом согласно данному пункту понимается оборудование, оснастка, стенды, техническая и технологическая документация, контрольно-измерительные приборы и другие средства управления производством и пр., сооружения, вспомогательные объекты и другие производственные ресурсы. Право собственности Российской Федерации на такое имущество возникает в силу факта его приобретения ОАО «ВОСХОД».

Ошибочное отражение в бухгалтерском учете Обществом данного имущества в течение 2005-2008 годов на счете 01 «Основные средства» само по себе не порождает правовых последствий в виде перехода права собственности на него к ОАО «ВОСХОД». В настоящее время эта ошибка исправлена, необходимые изменения в бухгалтерскую отчетность внесены. Приобретенное Обществом имущество, собственником которого является Российская Федерация, в соответствии с п.2 ст. 8 Федерального закона от 21 ноября 1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», Приказа Минфина России от 31.10.200 № 94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкции по ее применению» учтено на забалансовом счете 012 «Федеральная собственность». Тем самым это имущество учтено налогоплательщиком как чужое имущество, находящееся на хранении.

В соответствии со ст.ст. 247 и 248 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль российских организаций являются доходы от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационные доходы, уменьшенные на величину производственных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ. Статья 41 НК РФ предусматривает, что доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главой «Налог на прибыль организаций» НК РФ.

ОАО «ВОСХОД», приобретая на полученные денежные средства оборудование, на которое у него не возникает права собственности, не получает никакой экономической выгоды. Отсутствие такой выгоды означает отсутствие дохода и соответственно обязанности по уплате налога на прибыль.

Ссылка Инспекции на то, что забалансовый счет 012 «Федеральная собственность» введен Обществом без согласования с Министерством финансов РФ, сведения о приобретенном оборудовании не внесены в реестр федерального имущества, апелляционной инстанцией не принимается, так как это обстоятельство может повлечь для налогоплательщика иные, нежели налоговые, неблагоприятные последствия.

В отличие от приобретенного оборудования реконструкция уже имеющихся и принадлежащих Обществу производственных мощностей к имуществу по смыслу п. 9.1 Контрактов не относится.

Указанные контракты не содержат норм о возврате Обществом денежных средств, полученных на реконструкцию, и процентов за пользование ими.

Доказательства того, что на сумму денежных средств, поступивших на реконструкцию Обществом переданы в государственную собственность акции, не представлены.

Таким образом, денежные средства, поступившие ОАО «ВОСХОД» на реконструкцию, получены на безвозмездной основе, а в результате проведенной реконструкции балансовая стоимость основных средств ОАО «ВОСХОД» увеличилась.

Следовательно, налогоплательщик получил экономическую выгоду в результате безвозмездного поступления активов в виде прироста стоимости имущества.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно отказал в удовлетворении заявленных требований в части доначисления налога на прибыль в сумме 3824030 руб. и соответствующей ей суммы пени.

Нарушений норм процессуального права, влекущих по правилам ч.4 ст.270 АПК РФ безусловную отмену судебного акта, не выявлено.

Руководствуясь ст.ст. 269 п.1, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Калужской области от 11.02.2010 по делу № А23-4320/08А-13-151 оставить без изменения, а апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в кассационную инстанцию Федерального арбитражного суда Центрального округа в г. Брянске в двухмесячный срок со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий О.А. Тиминская

Судьи Н.А. Полынкина

Г.Д. Игнашина