Гражданский кодекс часть 1

при участии от муниципального унитарного предприятия «Водоканал» муниципального образования «Город Архангельск» Нестерова Л.Н. (доверенность от 17.04.2017), от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску Контиевского С.Л. (доверенность от 28.12.2017 № 2.5-18/44678),

рассмотрев 16.07.2018 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску на постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.03.2018 по делу № А05-10946/2017 (судьи Докшина А.Ю., Мурахина Н.В., Осокина Н.Н.),

у с т а н о в и л:

Муниципальное унитарное предприятие «Водоканал» муниципального образования «Город Архангельск», место нахождения: 163002, г. Архангельск, ул. Касаткиной, д. 9 (далее – Предприятие), обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску, место нахождения: 163000, г. Архангельск, ул. Логинова, д. 29 (далее – Инспекция), о признании недействительными решений от 12.05.2017 № 2.14-24/925, от 21.04.2017 № 762 и от 21.04.2017 № 11.

Решением Арбитражного суда Архангельской области от 27.10.2017 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.03.2018 решение Арбитражного суда Архангельской области от 27.10.2017 отменено в части отказа в удовлетворении заявления Предприятия о признании недействительным решения Инспекции от 12.05.2017 № 2.14-24/925. Решение Инспекции от 12.05.2017 № 2.14-24/925 признано недействительным. На Инспекцию возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Предприятия. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение и неправильное применение судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, а также на несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела, просит отменить постановление суда апелляционной инстанции и оставить в силе решение первой инстанции.

По мнению подателя жалобы, вывод суда апелляционной инстанции о

том, что Предприятием допущена ошибка именно в определении налоговой базы по налогу на имущество за 2012 год, что привело к излишней уплате налога за указанный период и, как следствие, данная ошибка может быть исправлена по правилам абзаца 3 пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), то есть в период обнаружения ошибки, является неверным. Также податель жалобы указал, что судом апелляционной инстанции при вынесении постановления не учтено, что «Порядок заполнения налоговой декларации по налогу на имущество организаций», утвержденный Приказом Федеральной налоговой службы от 24.11.20111 № ММВ-7-11/895 не предусматривает уменьшение налоговой базы одного налогового периода на налоговую базу другого налогового периода.

В отзыве на кассационную жалобу Предприятие считает обжалуемый судебный акт законным и обоснованным и просит оставить его без изменения.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы кассационной жалобы, а представитель Предприятия возражал против ее удовлетворения.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.

Из материалов дела следует, что Предприятие на своем балансе имеет имущество, относящееся к объектам инженерной инфраструктуры жилищно- коммунального комплекса, в отношении которого в 2012 году была установлена налоговая ставка 0%.

При этом в 2015 году Предприятие обнаружило, что в 2012 году ошибочно не применяло к этим основным средствам налоговую ставку 0%, в связи с чем неправильно определило налоговые обязательства за 2012 год.

В связи с этим Предприятие в 2016 году подало уточненную налоговую декларацию по налогу на имущество организаций за 2015 год, в которой отразило следующие показатели: среднегодовая стоимость имущества за 2015 год - 488 960 041 руб.; средняя стоимость необлагаемого налогом имущества за 2015 год - 6 921 274 руб.; налоговая база - 0 руб. (488 960 041 руб. - 6 921 274 руб. - 482 038 767 руб.); налоговая ставка 2,2%; сумма налога за 2015 год в размере 0 руб. (0 * 2,2%).

Инспекция провела камеральную налоговую проверку уточненной налоговой декларации Предприятия по налогу на имущество организаций за 2015 год с исчисленной в ней к уплате в бюджет налога в размере 0 руб., по результатам которой составила акт от 17.03.2017 № 2.14-24/027 и приняла решение 12.05.2017 № 2.14-24/925 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением Предприятию доначислен и предложен к уплате налог на имущество в сумме 10 604 853 руб. (482 038 767 руб. * 2,2%) и начислены пени в сумме 386 320 руб. 77 коп.

Кроме того, по результатам камеральной проверки представленной Предприятием уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за 4-й квартал 2014 года, в которой сумма налога, исчисленная к возмещению из бюджета, составила 31 615 544 руб., Инспекцией приняты решения от 21.04.2017 № 762 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и № 11 об отказе в возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению. Названными решениями Инспекция возместила Предприятию сумму НДС частично в размере 30 425 783 руб., отказав в возмещении налога в остальной части поскольку выявила завышение Предприятием заявленных налоговых вычетов на 1 189 761 руб.

Решениями Управления Федеральной налоговой службы по Вологодской области от 03.07.2017 № 07-10/1/09786, от 15.06.2017 № 07-10/1/08962 жалобы Предприятия оставлены без удовлетворения.

Полагая решения Инспекции от 12.05.2017 № 2.14-24/925, от 21.04.2017 № 762 и от 21.04.2017 № 11 неправомерными, нарушающими его права и законные интересы, Предприятие обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований, указал, что среднегодовая стоимость имущества, облагаемого по ставке 0% за 2012 год не может уменьшать среднегодовую стоимость имущества, облагаемого по ставке 2.2% за 2015 год. Неверное исчисление Предприятием налога на имущество организаций в налоговой декларации за 2012 год по ставке 2,2% вместо 0%, не является основанием для применения положений пункта 1 статьи 54 НК РФ при исчислении налога на имущество организаций за 2015 год. В тоже время положения пункта 1 статьи 54 НК РФ не подлежат применению при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении суммы налога, подлежащей уплате в бюджет. Данная норма применима при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы. В остальной части суд первой инстанции также не нашел оснований для удовлетворения требований Предприятия.

Суд апелляционной инстанции с выводами суда первой инстанции в части выводов в отношении налога на имущество организаций не согласился и отменил решение суда в этой части, указав, что Предприятием допущена ошибка именно в определении налоговой базы по налогу на имущество за 2012 год, что привело к излишней уплате налога за указанный период и, как следствие, указанная ошибка может быть исправлена по правилам абзаца 3 пункта 1 статьи 54 НК РФ, то есть в период обнаружения ошибки. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы жалобы, проверив правильность применения судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, считает, что постановление суда апелляционной инстанции подлежит отмене, как вынесенное с нарушением норм материального права, а решение суда первой инстанции подлежит оставлению в силе на основании следующего.

Как следует из материалов дела, Предприятие в обоснование своих требований ссылался на то, что на основании пункта 1 статьи 54 НК РФ оно имеет право уменьшить налоговую базу за 2015 год на среднегодовую стоимость имущества (объекты инженерной инфраструктуры жилищно- коммунального комплекса) за 2012 год в размере 482 038 767 руб., в отношении которой Предприятием в налоговой декларации по налогу на имущество за 2012 год ошибочно применена ставка налога 2,2% вместо ставки налога 0%, установленной Законом Архангельской области от 14.11.2003 № 204-25-ОЗ.

Инспекция в обоснование своей позиции указывает, что положения пункта 1 статьи 54 НК РФ не подлежат применению при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении суммы налога, подлежащей уплате в бюджет. Указанная норма применима при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы. Среднегодовая стоимость имущества, облагаемого по ставке 0% за 2012 год, не может уменьшать среднегодовую стоимость имущества, облагаемого по ставке 2,2 % за 2015 год. Неверное исчисление Предприятием налога на имущество организаций в налоговой декларации за 2012 год по ставке налога 2,2 % вместо ставки 0 % не является основанием для применения положений пункта 1 статьи 54 НК РФ при исчислении налога за

2015 год. Предприятием не представлено доказательств обнаружения ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы по налогу на имущество организаций, относящихся к 2012 году. Таким образом, отсутствуют основания для уменьшения налоговой базы по налогу на имущество организаций за 2015 год на среднегодовую стоимость имущества за 2012 год в размере 482 038 767 руб.

Статьей 53 НК РФ предусмотрено, что налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристики объекта налогообложения. Налоговая ставка представляет собой величину налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы. Налоговая база и порядок ее определения, а также налоговые ставки по федеральным налогам и размеры сборов по федеральным сборам устанавливаются настоящим Кодексом.

Пунктом 2 статьи 53 НК РФ предусмотрено, что налоговая база и порядок ее определения по региональным и местным налогам устанавливаются положениями Налогового кодекса Российской Федерации, а налоговые ставки по региональным и местным налогам устанавливаются соответственно законами субъектов Российской Федерации, нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований в пределах, установленных настоящим Кодексом.

Статьей 372 НК РФ предусмотрено, что налог на имущество организаций устанавливается положениями Налогового кодекса Российской Федерации и законами субъектов Российской Федерации. Устанавливая налог, законодательные (представительные) органы субъектов Российской Федерации определяют налоговую ставку в пределах, установленных главой 30 НК РФ, порядок и сроки уплаты налога.

Согласно статье 373 НК РФ налогоплательщиками налога на имущество признаются организации, имеющие имущество, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со статьей 374 НК РФ.

При этом статьей 374 НК РФ установлено, что объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета.

Налоговые ставки по налогу на имущество организаций установлены Законом Архангельской области от 14.11.2003 № 204-25-ОЗ «О введении в действие на территории Архангельской области налога на имущество организаций в соответствии с частью 2 Налогового кодекса РФ и внесении изменений в некоторые законодательные акты Архангельской области» (далее – Закон № 204-25-ОЗ).

Согласно Закону № 204-25-ОЗ в период с 01.01.2006 по 01.01.2013 в отношении объектов инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса была установлена ставка налога 0%. С 01.01.2013 льготная ставка в отношении объектов инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса отменена.

Пунктом 1 статьи 54 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики- организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением. При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения). В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой

базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Как правомерно указал суд первой инстанции, из смысла приведенной нормы вытекает, что законодателем предусмотрена возможность исправления обнаруженных при исчислении налоговой базы ошибок; такая корректировка производится за период, в котором были совершены соответствующие ошибки (абзац второй пункта 1).

В свою очередь, абзац 3 пункта 1 статьи 54 НК РФ предусматривает исключение из этого правила, предоставляя налогоплательщику право осуществить корректировку налоговой базы в том налоговом периоде, в котором были выявлены совершенные ошибки, но при наличии одного из двух условий: при невозможности определения периода совершения ошибок или если ошибки привели к излишней уплате налога.

В то же время положения пункта 1 статьи 54 НК РФ не подлежат применению при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении суммы налога, подлежащей уплате в бюджет.

Данная норма применима при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы.

Аналогичный вывод содержится и в определении Верховного Суда РФ от 28.08.2014 № 306-ЭС14-631 по делу № А55-15433/2013.

Налоговая база по налогу на имущество определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения (пункт 1 статьи 375 НК РФ). В соответствии с пунктом 4 статьи 376 НК РФ среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества (без учета имущества, налоговая база в отношении которого определяется как его кадастровая стоимость) на 1-е число каждого месяца налогового периода и последнее число налогового периода, на количество месяцев в налоговом периоде, увеличенное на единицу. Налоговая база определяется отдельно, в частности, в отношении имущества, облагаемого по разным налоговым ставкам (пункт 1 статьи 376 НК РФ).

Согласно пункту 5.2 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на имущество организаций, утвержденного приказом Федеральной налоговой службы от 24.11.2011 № ММВ-7-11/895 (далее – Порядок), раздел 2 декларации заполняется отдельно, в частности, в отношении имущества, облагаемого по разным налоговым ставкам. Указанный Порядок не предусматривает уменьшение налоговой базы одного налогового периода на налоговую базу другого налогового периода.

Таким образом, среднегодовая стоимость имущества, облагаемого по ставке 0 процентов, за 2012 год не может уменьшать среднегодовую стоимость имущества, облагаемого по ставке 2,2 %, за 2015 год. Неверное исчисление Предприятием налога на имущество организаций в налоговой декларации за 2012 год по ставке налога 2,2 % вместо 0% не является основанием для применения положений пункта 1 статьи 54 НК РФ при исчислении налога на имущество организаций за 2015 год.

Кроме того, как указал суд первой инстанции, Предприятием не представлено доказательств обнаружения ошибок (искажений) в исчислении

налоговой базы по налогу на имущество организаций, относящихся к 2012 году, в связи с чем у него отсутствовали основания для уменьшения налоговой базы по налогу на имущество организаций за 2015 год на среднегодовую стоимость имущества за 2012 год в размере 482 038 767 руб.

При таких обстоятельствах, вывод суда апелляционной инстанции о том, что Предприятием допущена ошибка именно в определении налоговой базы по налогу на имущество за 2012 год, что привело к излишней уплате налога за указанный период и, как следствие, указанная ошибка может быть исправлена по правилам абзаца 3 пункта 1 статьи 54 НК РФ, то есть в период обнаружения ошибки, основан на неверном токовании норм материального права.

На основании изложенного оснований для признания решения Инспекции от 12.05.2017 № 2.14-24/925 недействительным у суда апелляционной инстанции не имелось, в связи с чем постановление суда апелляционной инстанции в обжалуемой части подлежит отмене с оставлением в силе в этой части решения суда первой инстанции.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 5 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

п о с т а н о в и л:

постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.03.2018 по делу № А05-10946/2017 отменить в части признания

недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску от 12.05.2017 № 2.14-24/925.

В этой части оставить в силе решение Арбитражного суда Архангельской области от 27.10.2017 по настоящему делу.

В остальной части постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.03.2018 по делу № А05-10946/2017 оставить без изменения.

Председательствующий Е.С. Васильева

Судьи Л.И. Корабухина

С.В. Соколова