Гражданский кодекс часть 1

при участии от акционерного общества «Архангельскгражданреконструкция» Печура А.И. (доверенность от 01.01.2017), от Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу Гавриловой Е.В. (доверенность от 12.12.2017), Кузнецовой С.П. (доверенность от 09.01.2017),

рассмотрев 19.12.2017 в открытом судебном заседании кассационную жалобу акционерного общества «Архангельскгражданреконструкция» на решение Арбитражного суда Архангельской области от 31.05.2017 (судья Болотов Б.В.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.10.2017 (судьи Осокина Н.Н., Докшина А.Ю., Мурахина Н.В.) по делу № А05-2066/2017,

у с т а н о в и л:

Акционерное общество «Архангельскгражданреконструкция», место нахождения: 163000, г. Архангельск, ул. Попова, д. 17, ОГРН 1022900534700,
ИНН 2901030646 (далее – Общество), обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу, место нахождения: 163000, г. Архангельск, ул. Свободы, д. 33, ОГРН 1042900900020, ИНН 2901130440 (далее – Управление), от 19.10.2016 № 12-10/36 (в редакции решения Федеральной налоговой службы от 13.02.2017 № СА-4-9/2553@).

Решением суда первой инстанции от 31.05.2017, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 02.10.2017, в удовлетворении заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, а также на несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела, просит отменить решение от 31.05.2017 и постановление от 02.10.2017 и принять по данному делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

По мнению подателя жалобы, Управление не доказало, что повторная выездная налоговая проверка отвечает критериям необходимости, обоснованности и законности. Как утверждает заявитель, обстоятельства, свидетельствующие о наличии у подрядчика (общества с ограниченной ответственностью «СпецТех», далее – ООО «СпецТех») признаков «проблемного» контрагента, были известны Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску в ходе выездной налоговой проверки, проходившей в 2013 году, однако налоговый орган не дал какой-либо оценки взаимоотношениям налогоплательщика с названным поставщиком. Также налогоплательщик считает, что суды при оценке обстоятельств, касающихся взаимоотношений заявителя с ООО «СпецТех», необоснованно указали на непроявление Обществом должной степени осмотрительности при выборе контрагента, признали недоказанной реальность хозяйственных операций с названной организацией. При этом Общество указывает на то, что само Управление в оспариваемом решении подтвердило факты выполнение спорных работ и поставки товаров, к которым привлечено ООО «СпецТех», поскольку приняло понесенные налогоплательщиком затраты в составе расходов по налогу на прибыль организаций (далее – налог на прибыль); представленные налоговым органом показания директора ООО «СпецТех» и заключения почерковедческих экспертиз необоснованно приняты судами в качестве допустимых доказательств. В жалобе заявитель также ссылается на неправомерное неприменение судами при рассмотрении вопроса о законности решения Управления в части начисления 1 263 484 руб. пеней по налогу на добавленную стоимость (далее – НДС) пункта 8 статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), игнорирование позиции Верховного Суда Российской Федерации по аналогичной категории дел, оставление без рассмотрения доводов Общества о необходимости применения положений статьи 54.1 НК РФ, введенной в действие Федеральным законом от 18.07.2017 № 163-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации». Кроме того, по мнению подателя жалобы, у судов не имелось правовых оснований считать неправомерным учет налогоплательщиком в составе расходов по налогу на прибыль затрат по агентским договорам, заключенным с индивидуальным предпринимателем Киткиным Вячеславом Сергеевичем.

В отзыве на кассационную жалобу Управление просило оставить обжалуемые судебные акты без изменения, считая их законными и обоснованными.

В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы, приведенные в кассационной жалобе, а представители Управления возражали против ее удовлетворения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, Управление в соответствии с подпунктом 1 пункта 10 статьи 89 НК РФ в порядке контроля за деятельностью Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску провело повторную выездную налоговую проверку Общества за период с 01.01.2012 по 31.12.2012, по результатам которой составило акт от 19.08.2016 № 12-10/29 и приняло решение от 19.10.2016 № 12-10/36 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с указанным решением Обществу доначислено 5 443 662 руб. НДС, 1 484 250 руб. налога на прибыль и 24 238 руб. налога на имущество организаций (далее – налог на имущество), а также начислено 1 318 550 руб. пеней за нарушение сроков уплаты этих налогов.

Федеральная налоговая служба решением от 13.02.2017 № СА-4-9/2553@ отменила решение Управления в части доначисления налога на прибыль и начисления соответствующей суммы пеней по эпизоду взаимоотношений с индивидуальными предпринимателями Анишиной Н.С. и Рыковановым А.А., а также в части доначисления налога на имущество и начисления пеней.

Считая решение Управления (в редакции решения Федеральной налоговой службы) незаконным, Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суды первой и апелляционной инстанции отказали в удовлетворении заявленных требований.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для удовлетворения жалобы.

В ходе проверки Управление установило, что в проверенном периоде Общество в качестве генерального подрядчика на основании договора строительного подряда от 18.11.2009 № 06-01/21, заключенного с обществом с ограниченной ответственностью «Архгражданреконструкция», осуществляло строительство объектов «Три жилых дома переменной этажности с предприятиями обслуживания на первых этажах и сблокированных между собой встроено-пристроенными вставками, предназначенными для размещения магазинов (2 очередь строительства, левый и средний жилой дом) по пр. Московский в г. Архангельске» и «Многоэтажный жилой дом со строено-пристроенными помещениями общественного назначения по ул. Прокопия Галушина в округе Майская горка г. Архангельска». Также Общество осуществляло строительство объекта «Административное здание областного суда – Дворец правосудия в 118 квартале г. Архангельска» на основании государственного контракта от 26.12.2005 № 1, заключенного с Архангельским областным судом.

Согласно документам налогоплательщика к выполнению работ в качестве подрядчика привлечено ООО «СпецТех», с которым Обществом заключены договоры от 01.09.2012 № 26/АРХ, от 20.02.2012 № 16/АРХ и от 01.10.2012
№ 27/АРХ.

Оспариваемым решением Обществу доначислено 5 443 662 руб. НДС за 2012 год, начислена соответствующая сумма пени в связи с получением налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в результате применения налоговых вычетов по НДС на основании счетов-фактур, оформленных от лица ООО «СпецТех» при выполнении отделочных работ и при поставке товарно-материальных ценностей.

В обоснование принятого решения Управление указало на то, что установленные в ходе проверки обстоятельства свидетельствуют о формальном документообороте по сделкам между заявителем и его контрагентом, который не обладает необходимыми условиями для выполнения спорных работ (поставки товаров), не несет расходов, сопутствующих реальной предпринимательской деятельности. Налоговый орган также отметил, что ООО «СпецТех», зарегистрированное 31.01.2012 в качестве юридического лица в г. Вологда, фактически не осуществляло по адресу регистрации Архангельского филиала никакой финансово-хозяйственной деятельности; работы на объектах заказчиков выполнялись силами Общества путем привлечения физических лиц без официального оформления.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 1 Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (далее – ВАС РФ) от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление № 53) разъяснил, что уменьшение размера налоговой обязанности вследствие получения налогового вычета признается налоговой выгодой. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам согласно статье 172 НК РФ подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов. Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании соответствующих требованиям статьи 169 НК РФ счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.

Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку им при исчислении итоговой суммы налога применяется вычет сумм налога, начисленных поставщиками. При этом одним из обязательных условий применения вычетов по НДС является действительное совершение хозяйственных операций, в связи с которыми налогоплательщиком заявлены соответствующие налоговые вычеты.

Таким образом, в отсутствие реального совершения спорных хозяйственных операций представленные налогоплательщиком документы не могут быть признаны подтверждающими правомерность применения налоговых вычетов сумм НДС, предъявленных контрагентами.

Налоговая выгода, полученная налогоплательщиком в связи с применением налоговых вычетов по НДС, не может быть признана обоснованной, если налоговым органом будет доказано, что приобретение товаров (работ, услуг) в действительности не имело места, а представленные налогоплательщиком документы являются недостоверными, о чем налогоплательщик не мог не знать.

Соответственно, на налоговом органе, оспаривающем реальность совершенных налогоплательщиком операций и обоснованность полученной в связи с этим налоговой выгоды, лежит бремя доказывания обстоятельств, которые могут свидетельствовать о невозможности осуществления спорных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований по рассматриваемому эпизоду, суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь положениями статей 169, 171, 172 НК РФ и разъяснениями Пленума ВАС РФ, данными в Постановлении № 53, признали доказанным вывод Управления о создании Обществом фиктивного документооборота по операциям с контрагентом.

При этом суды обоснованно исходили из того, что представленные налоговым органом доказательства являются достаточными для вывода об отсутствии реальных финансово-хозяйственных отношений между Обществом и
ООО «СпецТех», которое в период совершения спорных операций реальной хозяйственной деятельности не вело и в действительности работы не выполняло.

При разрешении спора суды установили, что ООО «СпецТех», зарегистрированное в качестве юридического лица 31.01.2012 (то есть незадолго до заключения с Общество договора подряда от 20.02.2012 № 16/АРХ), прекратило 31.05.2013 свою деятельность в связи с реорганизацией в форме присоединения наряду еще с 21 организациями к обществу с ограниченной ответственностью «Грин-Авто». Названная организация 02.02.2015 также реорганизована путем присоединения к обществу с ограниченной ответственностью «Добролюбов». Документы по взаимоотношениям с Обществом правопреемник ООО «СпецТех» по требованию налогового органа не представил. По адресу регистрации Архангельского филиала: г. Архангельск, пр. Чумбарова-Лучинского, д. 49, оф. 5, поставленного на налоговый учет 14.05.2012, финансово-хозяйственной деятельности ООО «СпецТех» не осуществляло; собственник указанного помещения не подтвердил нахождение контрагента Общества по этому адресу, фактическим арендатором помещения являлось ООО «Жемчужина Севера», которое в субаренду помещение не сдавало. По юридическому адресу: г. Вологда, Советский пр., 6, 63, ООО «СпецТех» также не находилось; собственник помещения – ЗАО «Золотой якорь» – не подтвердил заключение договоров арены с данной организацией.

Числящийся в качестве руководителя ООО «СпецТех» Девятов Василий Владимирович в ходе допроса заявил, что является «номинальным» директором данной организации, зарегистрировал ООО «СпецТех» в качестве юридического лица за вознаграждение. Также Девятов В.В. отказался от своей причастности к деятельности организации, созданию Архангельского филиала и подписания каких-либо финансово-хозяйственных документов.

Результаты почерковедческой экспертизы (заключение от 25.04.2016 № 30) свидетельствуют о том, что Девятов В.В. не подписывал документы о создании Архангельского филиала ООО «СпецТех» и иные документы, представленные для регистрации филиала.

Первичные документы, подтверждающие совершение спорных операций, подписаны от имени контрагента неустановленными лицами, что подтверждается заключением почерковедческой экспертизы от 17.05.2016 № 391. В заключении указано, что подписи от имени Девятова В.В. на представленных документах (договоры подряда, дополнительные соглашения, счета-фактуры, акты о приемке выполненных работ, справки о стоимости выполненных работ и затрат) выполнены не им, а другим (одним) лицом.

Суды признали допустимыми доказательствами заключения почерковедческой экспертизы, полученные Управлением в ходе налоговой проверки в порядке статьи 95 НК РФ, и оценили их наряду с иными представленными сторонами доказательствами в порядке, предусмотренном статьями 65, 71, 75 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ). При этом судами установлено, что заключения экспертов соответствует требованиям, предъявляемым к доказательствам данного вида (статья 86 АПК РФ), содержат ответы на поставленные перед экспертами вопросы, выводы экспертов являются в достаточной степени мотивированными.

Доводы подателя жалобы о неправомерном признании судами заключений почерковедческой экспертизы в качестве надлежащих доказательств не могут быть приняты судом кассационной инстанции в качестве основания для отмены судебных актов.

Вопрос достоверности, относимости, допустимости и взаимной связи доказательств разрешается судом в каждом конкретном случае, исходя из обстоятельств дела, при этом определение круга допустимых и относимых доказательств входит в круг вопросов, рассмотрение которых не относится к компетенции суда, рассматривающего дело в порядке кассационного производства.

Несогласие Общества с выводами экспертов не свидетельствует о какой-либо порочности (недостаточной полноте или ясности) экспертизы.

Доказательств, достаточных для опровержения выводов почерковедческих экспертиз, заявитель в нарушение требований статьи 65 АПК РФ не представил.

Не опровергают выводы судов и установленные Управлением в ходе проверки обстоятельства, свидетельствующие об отсутствии реальных хозяйственных операций между Обществом и подрядчиком, результаты проверки, проведенной Следственным управлением Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по городу Архангельску и зафиксированные в постановлении об отказе в возбуждении уголовного дела от 13.01.2017. Как отражено в постановлении, в действиях Девятова В.В., Мальцева Игоря Валентиновича, по просьбе которого Девятов В.В. за вознаграждение зарегистрировал на свое имя ООО «СпецТех», и Чеснокова Андрея Вячеславовича, по просьбе которого Мальцев И.В. поручил Девятову В.В. зарегистрировать ООО «СпецТех» в качестве юридического лица, усматриваются признаки составов преступлений, предусмотренных частью 1 статьи 173.2, части 1 статьи 170, части 1 статьи 165 Уголовного кодекса Российской Федерации. Однако в возбуждении уголовного дела отказано по причине истечения сроков давности уголовного преследования. Более того, в постановлении указано, что Чесноков А.В. умер 23.03.2015.

Признавая выводы налогового органа обоснованными, суды также исходили из ряда установленных по делу обстоятельств, которые в совокупности указывают на невозможность выполнения ООО «СпецТех» своих обязательств по заключенным с Обществом договорам.

При оценке представленных в материалы дела доказательств судами установлено отсутствие у ООО «СпецТех необходимых трудовых и материальных ресурсов для осуществления деятельности по выполнению спорных строительно-монтажных работ (поставке товаров); платежей, характерных для организаций, ведущих реальную предпринимательскую деятельность; необходимого разрешения для выполнения работ по устройству вентилируемых фасадов и членства в саморегулированной организации.

Кроме того, среди прочего судами принято во внимание, что движение денежных средств по расчетному счету ООО «СпецТех» носило транзитный характер, поступившие от Общества денежные средства перечислялись на счета организаций, имеющих признаки «фирм-однодневок», снимались по чекам и перечислялись на счет физического лица по договору займа. Как указали суды, организации, которым поступили денежные средства от ООО «СпецТех», не имеют объектов движимого и недвижимого имущества, сотрудников, не производят выплаты в пользу физических лиц, по месту нахождения не располагаются, имеют учредителей и руководителей, отрицающих свою причастность к соответствующим организациям, договорам, финансово-хозяйственным документам, денежные средства перечисляются на счета тех же юридических и физических лиц, что и
ООО «СпецТех», подставных физических лиц либо снимаются наличными.

Довод Общества о том, что отсутствие у контрагента необходимых ресурсов не является основанием для отказа в применении налоговых вычетов, отклоняется судом кассационной инстанции, поскольку обстоятельства, характеризующие спорного подрядчика, оценены судами в совокупности с учетом критериев, приведенных в Постановлении № 53.

На основании пункта 5 Постановления № 53 о необоснованной налоговой выгоде могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами выводы налогового органа о невозможности реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств.

Разрешая спор, суды установили отсутствие у ООО «СпецТех» реальной возможности исполнить свои обязательства по договорам подряда, заключенным с Обществом, и осуществить поставку товарно-материальных ценностей.

При рассмотрении дела судами учтены и получили надлежащую правовую оценку показания опрошенных в ходе проверки физических лиц, которые по документам, оформленным от имени ООО «СпецТех», осуществляли спорные работы. Так, в ходе допроса Верещагин Антон Викторович пояснил, что об ООО «Спецтех» услышал от Чеснокова Андрея, который предложил поучаствовать в работах на объекте «Дворец Правосудия на ул. К. Маркса, 20» в качестве сотрудника, контролирующего объемы и качество работ. Верещагин А.В. также заявил, что на объекте строительства работали физические лица, которых набирал Чесноков Андрей по объявлениям в газетах и интернете, согласовывал с ними заработную плату и расплачивался с ними наличными денежными средствами. Согласно показаниям Верещагина А.В. официально в ООО «Спецтех» он оформлен не был и работы выполнял не от имени данной организации; заработную плату получал от Чеснокова Андрея наличными денежными средствами; работы сдавал лично Обществу, без участия иных лиц, на объекте строительства он получал материалы, расписывался в требованиях-накладных и передавал их прорабам Общества Кирпичникову Александру и Стрелкову Виктору, отчетов за использование материалов не составлял. Аналогичные показания получены и от Евдокимова Сергея Геннадьевича, который пояснил, что на объекте «Дворец Правосудия на ул. К. Маркса, 20» он вместе Верещагиным А.В. осуществлял контроль за выполнением работ, работал без официального трудоустройства, получал заработную плату от Чеснокова Андрея наличными денежными средствами; Чесноков Андрей занимался наймом работников, которых официально не оформляли, деньги платились наличными. Также свидетель пояснил, что контроль за выполнением работ он осуществлял по поручению Чеснокова Андрея, а не от имени ООО «Спецтех». Опрошенный налоговым органом Губинский Иван Владимирович тоже заявил о выполнении работ на объекте строительства «Дворец Правосудия на ул. К. Маркса, 20» по предложению мужчины по имени Андрей, отсутствии официального трудоустройства, получении заработной платы наличными денежными средствами, отсутствии информации об ООО «СпецТех».

Доводы кассационной жалобы, касающиеся неверной оценки судами показаний Евдокимова С.Г. и Верещагина А.В., которые эти лица дали в ходе допроса в качестве свидетелей в суде первой инстанции, не принимается судом кассационной инстанции.

Свидетельские показания в соответствии со статьей 88 АПК РФ являются одним из видов доказательств в арбитражном процессе и оцениваются судом по правилам статьи 71 АПК РФ.

В силу статьи 71 АПК РФ суд оценивает доказательства в их совокупности и взаимосвязи, осуществляя проверку каждого доказательства, в том числе с позиции его достоверности и соответствия содержащихся в нем сведений действительности.

Суды пришли к выводу, что показания Евдокимова С.Г. и Верещагина А.В., данные ими в судебном заседании, не опровергают полученные налоговым органом показания этих лиц, поскольку оба свидетеля при выполнении работ исходили из того, что Чесноков Андрей являлся уполномоченным представителем
ООО «СпецТех». Однако каких-либо документов, подтверждающих наличие у Чеснокова Андрея правовых оснований действовать от имени ООО «СпецТех», свидетели не видели, в трудовые (гражданско-правовые) отношения с
ООО «СпецТех» не вступали, с должностным лицом – директором ООО «СпецТех» не контактировали.

Несогласие Общества с судебной оценкой свидетельских показаний не является поводом к отмене обжалуемых судебных актов в кассационном порядке.

Вопреки доводам жалобы о недоказанности оснований для доначисления спорной суммы НДС и пеней, из судебных актов следует, что Управлением в материалы дела представлены достаточные и допустимые доказательства, подтверждающие указанные в оспариваемом решении обстоятельства.

Ссылка подателя жалобы на то, что судами не дана оценка всем представленным Обществом доказательствам и заявленным им доводам, подлежит отклонению как несостоятельная. То обстоятельство, что в судебных актах не приведены какие-либо из имеющихся в деле доказательств либо доводы заявителя, не свидетельствует о том, что данные доказательства и доводы судами не оценены.

Изложенный в жалобе довод о том, что Управление признало затраты по взаимоотношениям с ООО «СпецТех» в целях налогообложения по налогу на прибыль, не может служить бесспорным основанием для получения налоговых вычетов по НДС, поскольку предъявляя к вычету НДС по операциям с контрагентами налогоплательщик должен подтвердить не только факт реального приобретения товара (работ, услуг), но и то, что товар (работы, услуги) приобретен непосредственно у того контрагента, который заявлен в представленных в налоговый орган документах.

Из материалов дела усматривается, что налогоплательщик не опроверг представленные налоговым органом доказательства, подтверждающие отсутствие у ООО «СпецТех» объективных условий и реальной возможности выполнения работ (поставки товара).

Обоснованно отклонены судами ссылки Общества на то, что оно проявило должную степень осмотрительности при выборе ООО «СпецТех» в качестве контрагента, поскольку установлено, что Обществом не доказано принятие всех зависящих от него мер по проверке как правоспособности ООО «СпецТех», так и добросовестности этого контрагента.

Довод заявителя о необходимости применения при рассмотрении вопроса о начислении пеней по НДС пункта 8 статьи 75 НК РФ был предметом рассмотрения в судах первой и апелляционной инстанций и отклонен с указанием мотивов такого отклонения.

Ссылки подателя жалобы на положения статьи 54.1 НК РФ не принимаются судом кассационной инстанции, учитывая дату вступления в силу положений данной статьи и период проведения повторной выездной налоговой проверки в отношении Общества.

Иные приведенные в кассационной жалобе доводы повторяют позицию Общества по рассмотренному эпизоду, не опровергают выводы судов, не подтверждают существенных нарушений норм материального и (или) норм процессуального права, повлиявших на исход дела, и не могут служить основанием для отмены судебных актов в кассационном порядке.

Поскольку при рассмотрении данного эпизода нормы материального и процессуального права применены судами правильно, основания для отмены обжалуемых судебных актов отсутствуют. При таком положении кассационная жалоба в указанной части удовлетворению не подлежит.

В ходе повторной выездной налоговой проверки Управление пришло к выводу о неправомерном включении Обществом в состав расходов по налогу на прибыль 7 230 000 руб. затрат по заключенным с предпринимателем Киткиным В.С. (агент) агентским договорам от 10.01.2012 и от 01.11.2011, предметом которых является поиск агентом участников долевого строительства жилых многоквартирных домов. По мнению налогового органа, расходы по подбору дольщиков по агентским договорам нельзя признать обоснованными, они не относятся к осуществляемой налогоплательщиком деятельности по строительству многоквартирных домов, касаются объектов недвижимости, которые не принадлежат Обществу, соответственно, понесенные затраты по агентскому договору повлекли необоснованное уменьшение его налоговых обязательств.

Отказывая в удовлетворении требований по данному эпизоду, суды первой и апелляционной инстанций исходили из того, что Общество не имеет правовых оснований учитывать в составе расходов по налогу на прибыль затраты, понесенные в рамках заключенных агентских договоров, поскольку спорные затраты не обусловлены необходимостью осуществления организацией своей деятельности.

Кассационная инстанция не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов в данной части.

В ходе осуществления предпринимательской деятельности хозяйствующий субъект несет затраты, которые включаются в расходы при исчислении налога на прибыль в случае, если затраты отвечают признакам, предусмотренным главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу подпункта 3 пункта 1 статьи 264 НК РФ суммы комиссионных сборов и иные подобные затраты за выполненные сторонними организациями работы (предоставленные услуги) относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией продукции.

Однако упоминание в главе 25 названного Кодекса названных затрат в составе расходов, уменьшающих полученные налогоплательщиком доходы по налогу на прибыль, само по себе не означает возможности признания их оправданными, если не соблюдаются требования пункта 1 статьи 252 НК РФ.

Под расходами налогоплательщика, которые признаются обоснованными и могут быть учтены при исчислении налога на прибыль, согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ понимаются экономически оправданные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Обязанность подтверждения экономической обоснованности расходов (их связь с экономической деятельностью, направленной на получение дохода) лежит на налогоплательщике.

Как установлено судами, между Обществом и предпринимателем
Киткиным В.С. заключены агентские договоры, согласно которым агент принял на себя обязательство за вознаграждение совершить комплекс юридических и фактических действий, направленных на реализацию объектов недвижимости по строительному адресу: г. Архангельск, Ломоносовский территориальный округ, улице П. Усова (в 20 метрах на запад от дома № 19 по улице П. Усова), а также на подбор дольщиков на объекты строительства по строительному адресу: три жилых дома переменной этажности с предприятиями обслуживания на первых этажах и сблокированными между собой встроенно-пристроенными вставками, предназначенными для размещения магазинов по проспекту Московский в городе Архангельске (2-я очередь строительства).

По указанным строительным адресам Общество в качестве генерального подрядчика на основании договора строительного подряда, заключенного с заказчиком-застройщиком – ООО «Архгражданреконструкция», и по договору строительного подряда, заключенного с потребительским жилищно-строительным кооперативом «На П.Усова» (далее – ПЖСК «На П.Усова»; инвестор-застройщик), осуществляло строительство многоэтажных жилых домов.

Из представленных Обществом документов следует, что результатом исполнения предпринимателем Киткиным В.С. агентских договоров стало заключение договоров долевого участия в долевом строительстве с физическими лицами (дольщиками). При этом договоры с дольщиками заключены ПЖСК «На П.Усова» и ООО «Архгражданреконструкция» в лице Общества, действующего на основании доверенности.

Положениями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации при регулировании налогообложения прибыли организаций установлено требование о соотносимости доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью налогоплательщика по извлечению прибыли.

Правом на привлечение денежных средств граждан для строительства (создания) многоквартирного дома с принятием на себя обязательств, после исполнения которых у гражданина возникает право собственности на жилое помещение в строящемся (создаваемом) многоквартирном доме, обладают застройщики (статья 3 Федерального закона от 30.12.2004 № 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации»).

В силу части 3 статьи 110 Жилищного кодекса Российской Федерации члены жилищно-строительного кооператива своими средствами участвуют в строительстве, реконструкции и последующем содержании многоквартирного дома. Жилищно-строительный кооператив, в соответствии с законодательством о градостроительной деятельности, выступает в качестве застройщика и обеспечивает на принадлежащем ему земельном участке строительство, реконструкцию многоквартирного дома в соответствии с выданным такому кооперативу разрешением на строительство.

Как обоснованно указали суды, по спорным объектам строительства застройщиками выступали ООО «Архгражданреконструкция» и ПЖСК «На П.Усова»; Общество в соответствии с договорами строительного подряда приняло на себя обязательство по строительству домов, в обязанности заявителя не входило оказание услуг по подбору заказчикам дольщиков на объекты строительства.

Доводы подателя жалобы о том, что суды при рассмотрении дела необоснованно не приняли во внимание представленные заявителем документы, подтверждающие согласование с ООО «Архгражданреконструкция» и ПЖСК «На П.Усова» условия о возложении на Общество обязанности по подбору дольщиков, не принимаются судом кассационной инстанции.

Установление наличия или отсутствия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или экономической деятельности (пункт 9 Постановления № 53).

При этом судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Оценив по правилам статьи 71 АПК РФ представленные Обществом документы, суды пришли к обоснованному выводу об отсутствии достоверных и бесспорных доказательств, подтверждающих соответствие понесенных Обществом затрат по выплате вознаграждения предпринимателю Киткину В.С. за подбор дольщиков критериям, предусмотренным пунктом 1 статьи 252 НК РФ.

При разрешении спора судами учтено, что в ходе проверки ни Общество, ни ООО «Архгражданреконструкция», ни предприниматель Киткин В.С. по запросу налогового органа не представили документы, касающиеся взаимоотношений по подбору дольщиков. О наличии договоренности с застройщиками относительно взаимодействий с дольщиками Общество впервые заявило в возражениях на актах. Однако с оригиналами соглашения от 19.11.2009 к договору строительного подряда от 18.11.2009 № 06-01/21 и дополнительного соглашения от 06.09.2010 к договору строительного подряда и оказания услуг заказчика от 03.03.2010 № 06/01-23 налогоплательщик Управление не ознакомил.

Проанализировав условия дополнительных соглашений к договорам строительного подряда, приняв во внимание положения пункта 2 статьи 975 Гражданского кодекса Российской Федерации, суды обоснованно отметили, что спорные расходы связаны с осуществляемой застройщиками деятельностью, соответственно, издержки Общества подлежат возмещению застройщиками.

Кроме того, суды указали, что ни дополнительные соглашения, ни доверенности, выданные ООО «Архгражданреконструкция» и ПЖСК «На П.Усова», не предусматривают право Общества передоверить исполнение поручения иному лицу. Не представлено Обществом и доказательств, подтверждающих, что при заключении договоров с агентом и уплате им вознаграждения Общество действовало во исполнение полученных от застройщиков полномочий. В то же время из агентских договоров следует, что предприниматель Киткин В.С. принял на себя обязательство осуществлять действия по реализации объектов недвижимости (подбору дольщиков на объекты строительства), принадлежащих самому Обществу, а не иному лицу.

Приведенные в кассационной жалобе доводы сводятся к повторению позиции Общества о правомерности отнесения спорной суммы затрат по взаимоотношениям с предпринимателем Киткиным В.С. в состав расходов при исчислении налога на прибыль.

Эти доводы являлись предметом рассмотрения судов и мотивированно отклонены исходя из оценки доказательств и установленных фактических обстоятельств настоящего спора.

По существу доводы жалобы не подтверждают наличие существенных нарушений норм материального права и норм процессуального права, повлиявших на исход дела, основаны на ином толковании положений законодательства, выражают несогласие с выводами судов о фактических обстоятельствах спора и оценкой представленных в материалы дела доказательств, в связи с чем не могут служить основанием для отмены судебных актов в кассационном порядке.

Ссылки подателя жалобы на то, что в данном случае Управление не доказало необходимости, обоснованности и законности проведения в отношении Общества повторной выездной налоговой проверки в порядке контроля за деятельностью нижестоящего налогового органа, также получили надлежащую правовую оценку судов и правомерно отклонены.

Проведение повторных выездных налоговых проверок допускается по основаниям и в порядке, установленным в пункте 10 статьи 89 НК РФ. Согласно подпункту 1 пункта 10 названной статьи повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика может проводиться вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку. Наличие поводов (мотивы) для назначения повторной выездной налоговой проверки в порядке контроля определяет вышестоящий налоговый орган. Он же принимает решение о проведении повторной выездной проверки.

В пункте 1 статьи 82 НК РФ определено, что налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном названным Кодексом.

Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации.

Налоговый кодекс Российской Федерации, предоставляя налоговым органам право при проведении выездной налоговой проверки запрашивать документы у налогоплательщика и иных лиц, допрашивать свидетелей, назначать экспертизу, осуществлять выемку документов, не содержит запрета на проведение указанных форм налогового контроля при проведении повторных выездных налоговых проверок.

В постановлении от 17.03.2009 № 5-П Конституционный Суд Российской Федерации сформулировал правовую позицию, согласно которой повторная выездная налоговая проверка, проводимая вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, осуществившего первоначальную выездную налоговую проверку, должна отвечать критериям необходимости, обоснованности и законности, с тем чтобы не превращаться в неправомерное обременение для налогоплательщика.

Признавая правомерным назначение Управлением повторной выездной налоговой проверки в порядке контроля вышестоящим налоговым органом за деятельностью Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску, суды, установив, что в ходе повторной налоговой проверки были выявлены иные нарушения налогового законодательства, не выявленные нижестоящим налоговым органом, не усмотрели нарушения Управлением требований пункта 10 статьи 89
НК РФ при назначении повторной выездной налоговой проверки.

Выводы судов не противоречат правовой позиции, изложенной в постановлениях Президиума ВАС РФ от 03.04.2012 № 15129/11, от 25.05.2010 № 17099/09 и постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 17.03.2009 № 5-П.

Поскольку суды полно и объективно исследовали все обстоятельства, имеющие существенное значение для правильного разрешения дела, нормы материального права применены ими правильно, кассационный суд не усматривает оснований для отмены или изменения обжалуемых судебных актов, в силу чего кассационная жалоба Общества удовлетворению не подлежит.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

п о с т а н о в и л :

решение Арбитражного суда Архангельской области от 31.05.2017 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.10.2017 по делу № А05-2066/2017 оставить без изменения, а кассационную жалобу акционерного общества «Архангельскгражданреконструкция» - без удовлетворения.

Председательствующий

Е.Н. Александрова

Судьи

Г.Е. Бурматова

Л.И. Корабухина