Гражданский кодекс часть 1

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Аксененко Е.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №8 по Республике Бурятия на решение Арбитражного суда Республики Бурятия от 27 июля 2017 года по делу №А10-3634/2016 по заявлению акционерного общества "Закаменск" (ОГРН <***>, ИНН <***>; 671950, <...>) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №3 по Республике Бурятия (ОГРН <***>, ИНН <***>; 671160, <...>) о признании недействительным решения от 15.02.2016 №06-17-15878 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

(суд первой инстанции – Логинова Н.А.),

при участии в судебном заседании:

от заявителя: ФИО1, представителя по доверенности от 01.08.2017,

от заинтересованного лица: ФИО2, представителя по доверенности от

10.05.2017, ФИО3, представителя по доверенности от 20.07.2017,

ФИО4, представителя по доверенности от 29.05.2017,

установил:

Акционерное общество «Закаменск» (далее – заявитель, АО «Закаменск», Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Бурятия с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №3 по Республике Бурятия о признании недействительным решения от 15.02.2016 №06-17-15878 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Определением Арбитражного суда Республики Бурятия от 29 мая 2017 года в порядке процессуального правопреемства произведена замена ответчика – Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №3 по Республике Бурятия его правопреемником – Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы №8 по Республике Бурятия (далее – инспекция, налоговый орган).

Решением Арбитражного суда Республики Бурятия от 27 июля 2017 года требование удовлетворено в части. Признано недействительным решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 15.02.2016 №06-17-15878, вынесенное Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы №3 по Республике Бурятия, в части привлечения АО «Закаменск» к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в размере 147 050 руб. 85 коп., доначисления НДС за 4 квартал 2014 года в размере 36 762 712 руб. и соответствующей суммы пени в 3 714 789 руб. 52 коп. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, налоговый орган обжаловал его в апелляционном порядке, поставив вопрос о его отмене в части удовлетворения требований заявителя о признании незаконным решения от 15.02.2016 №06-17-15878 по эпизоду с ЗАО ЗК «Северная».

Несогласие с судебным актом инспекция обосновывает следующим: материалами проверки подтверждается выполнение части работ по госконтрактам №2-р и №3-р от 24.10.2014 самим налогоплательщиком; договор подряда от 24.10.2014 идентичен (предмет, сроки, график выполнения работ) государственному контракту, заключенному обществом с Министерством природных ресурсов Республики Бурятия, а также датирован днем заключения госконтракта; установлены несоответствия в хронологии заключения договоров субподряда, подконтрольность АО «Закаменск» и ЗАО «ЗК Северная» одному юридическому лицу - ЗАО Коммерческий банк «Акрополь»; обналичие денежных средств путем их перечисления на счета руководителей, учредителей фирм; наличие у налогоплательщика достаточной численности работников и технической оснащенности для исполнения госконтрактов собственными силами; судом не дана оценка Представлению Счетной палаты РФ и не рассмотрены возражения на экспертное заключение от 31.01.2017 ФГБУН «Институт общей и экспериментальной биологии СО РАН».

Заявителем представлен отзыв на апелляционную жалобу, в котором он указывает на необоснованность доводов жалобы, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

О месте и времени судебного заседания участвующие в деле лица извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Информация о времени и месте судебного заседания размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети «Интернет» 12.09.2017.

Согласно части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

В пункте 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 36 от 28.05.2009 «О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции» разъяснено, что при применении части 5 статьи 268 АПК РФ необходимо иметь в виду, что если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции в судебном заседании выясняет мнение присутствующих в заседании лиц относительно того, имеются ли у них возражения по проверке только части судебного акта, о чем делается отметка в протоколе судебного заседания.

При непредставлении лицами, участвующими в деле, указанных возражений до начала судебного разбирательства суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 АПК РФ.

В связи с тем, что общество не настаивало на проверке решения суда первой инстанции в полном объеме, законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверена судом апелляционной инстанции только в обжалуемой инспекцией части.

Представители инспекции в судебном заседании дали пояснения согласно доводам апелляционной жалобы. Просили принятое судом первой инстанции решение отменить, апелляционную жалобу удовлетворить.

Представители общества в судебном заседании не согласился с апелляционной жалобой по доводам, изложенным в отзыве, просил в ее удовлетворении отказать.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев дело в порядке главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, проанализировав доводы, приведенные в апелляционной жалобе, отзыве на нее, изучив материалы дела, заслушав в судебном заседании пояснения представителей участвующих в деле лиц, проверив правильность применения судом первой инстанции норм процессуального и материального права, пришел к следующим выводам.

Из материалов дела следует и установлено судом первой инстанции, в отношении представленной 26.01.2015 АО «Закаменск» первичной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2014 года налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка, по результатам которой установлена неуплата налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2014 года в сумме 44 772 287 руб., в том числе в результате неправомерного включения в налоговую декларацию по НДС за 4 квартал 2014 года вычета по налоговой ставке 18% в сумме 36 762 712 руб. по контрагенту ЗАО «ЗК Северный», о чем составлен акт от 14.05.2015 №06-17-18882.

Принятым по результатам рассмотрения акта и материалов проверки решением от 15.02.2016 №06-17-15878 АО «Закаменск» привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в размере 179 089 руб.; доначислен налог на добавленную стоимость в общей сумме 44 772 287 рублей, соответствующая сумма пени в 4 524 163, 58 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Бурятия от 06.06.2016 № 15- 14/04796 апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения.

Общество, полагая, что решение инспекции не соответствует законодательству о налогах и сборах, обжаловало его в судебном порядке.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования, исходил из того, что налоговым органом не представлены доказательств, безусловно и достоверно свидетельствующих о нереальности хозяйственных операций общества и ЗАО «Золотодобывающая компания Северная», и доказательств в подтверждение согласованности действий участников правоотношений или иных фактов, свидетельствующих о направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды.

Суд апелляционной инстанции признает правильными и обоснованными выводы суда первой инстанции, а принятое им решение (в обжалуемой части) - подлежащим оставлению без изменения, исходя из следующего.

Пунктом 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Пределы судебного разбирательства при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, в том числе судебных приставов-исполнителей, установлены частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, согласно которой арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными (часть 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

В силу части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Досудебный порядок урегулирования спора соблюден.

Как следует из решения инспекции (в пересматриваемой апелляционным судом части), основанием отказа в применении налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость послужил вывод налогового органа о создании обществом формального документооборота с контрагентом ЗАО «Золотодобывающая компания Северная» с целью получения необоснованной налоговой выгоды посредством неправомерного возмещения из бюджета налога на добавленную стоимость.

Суд первой инстанции, надлежащим образом рассмотрев положенные в основание принятия оспариваемого решения обстоятельства, оценив представленные в материалы дела доказательства, по мнению апелляционной инстанции, пришел к правильному и аргументированному выводу о недоказанности формальности документооборота со спорным контрагентом и фиктивности финансово-хозяйственных взаимоотношений с ним.

В соответствии со статьей 143 Налогового кодекса Российской Федерации АО «Закаменск» является плательщиком налога на добавленную стоимость.

На основании пунктов 1, 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, либо приобретаемых для перепродажи.

В силу пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Положениями статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации закреплено, что документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав, сумм налога на добавленную стоимость к вычету, являются счета-фактуры, которые выставляются продавцом при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, а также при получении сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В силу части 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете» каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

В Определении от 16.10.2003 № 329-0 Конституционный Суд России указал, что по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Кодекса, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством. Изложенные правовые позиции нашли отражение в сохраняющих свою силу решениях Конституционного Суда Российской Федерации (Определения от 25.07.2001 № 138-0 и от 04.12.2000 № 243-0). Разрешение же вопроса о добросовестности либо недобросовестности налогоплательщика при исполнении им налоговых обязанностей, как связанное с установлением и исследованием фактических обстоятельств конкретного дела, относится к компетенции арбитражных судов.

Согласно пункту 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 №53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее – Постановление №53) судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Как указано в пунктах 3, 4 Постановления № 53, налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций.

Вместе с тем эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 указанного выше постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды (пункт 6).

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано. Обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для осуществления экономической деятельности (использование собственных, заемных средств, эмиссия ценных бумаг, увеличение уставного капитала и т.п.) или от эффективности использования капитала (пункты 7, 8, 9).

Обязанность по доказыванию правомерности учета в составе расходов затрат применения налоговых вычетов законодателем возложена на налогоплательщика. При этом данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов.

Между тем налоговые органы не освобождаются от обязанности по доказыванию как факта наличия недостоверных сведений в представленных налогоплательщиком первичных документах, так и недобросовестности налогоплательщика при осуществлении соответствующих хозяйственных операций.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, между Министерством природных ресурсов Республики Бурятия (заказчик) и ЗАО «Закаменск» (исполнитель) заключен государственный контракт №2-р от 24.10.2014, по условиям которого Заказчик поручает, а Исполнитель обязуется выполнить мероприятия по ликвидации экологических последствий деятельности Джидинского вольфрамо-молибденового комбината, раздел Мероприятия капитального характера, рекультивация нарушенных горным производством земель, контур 4а, по заданию заказчика, а Заказчик обязуется создать необходимые условия для выполнения работ, принять выполненные работы и оплатить обусловленную контрактом цену.

Пунктом 1.3 контракта предусмотрено, что работы выполняются в соответствии с техническим заданием (приложение №1) и графиком выполнения работ (приложение №2). Общая стоимость работ составляет 151 200 000 руб., в том числе НДС 23 064 406 руб. 78 коп. (пункт 2.1). Срок начала работ со дня подписания контракта. срок окончания работ 20.12.2014 (пункт 3.1).

Согласно Техническому заданию (Приложение 1 к Госконтракту) в состав работ включена расчистка участка р. Модонкуль от места ее выхода из г.Закамеск до автомобильного моста через р. Модонкуль на автодороге, ведущей в Закаменск; отвод грунтовых вод с территории с целью недопущения возникновения наледей, при недопущении нарушения работы технологического водоема; мероприятия по борьбе с наледью, образующейся на правой пойме р. Модонкуль, ниже по течению от технологического водоема. График содержания проводимых работ состоит из следующих этапов: 1 этап - подготовительные работы, устройство временных дорог, вынос проекта в натуру, расчистка участка русла р.Модонкуль, устройство дренажной траншеи, устройство противоналедных валов. Сроки выполнения с момента подписания до 05.11.2014. 2 этап - расчистка участка русла р.Модонкуль, устройство дренажной траншеи, устройство противоналедных валов. Сроки выполнения с 06.11.2014 по 20.12.2014.

В связи окончанием работ по выносу проекта в натуру и уточнением сроков и объемов выполнения работ, стороны, в пределах сроков и сумм, определенных государственным контрактом №2-р от 24.10.2014, в целях промежуточного контроля выполнения государственного контракта решили внести изменения в график выполнения работ.

Дополнительным соглашением №1 от 07.11.2014 к государственному контракту №2-р на выполнение мероприятий по ликвидации экологических последствий деятельности Джидинского вольфрамо-молибденового комбината, Контур 4А, график на выполнение мероприятий определен следующим: 1 этап - вынос проекта в натуру, устройство временных дорог, подготовительные работы, выполнение с момента подписания до 05.11.2014; 2 этап - расчистка участка русла р.Модонкуль, устройство дренажной траншеи, устройство противоналедных валов. Сроки выполнения с 06.11.2014 по 30.11.2014; 3 этап - расчистка участка русла р.Модонкуль, устройство дренажной траншеи, устройство противоналедных валов. Сроки выполнения с 01.12.2014 по 20.12.2014.

Между Министерством природных ресурсов Республики Бурятия (заказчик) и ЗАО «Закаменск» (исполнитель) заключен и государственный контракт №3-р от 24.10.2014, по условиям которого подрядчик обязуется выполнить мероприятия по ликвидации экологических последствий деятельности Джидинского волъфрамо-молибденового комбината. Раздел Мероприятия некапитального характера. Рекультивация нарушенных горным производством земель. Контур 4 по заданию Заказчика (далее работы), а Заказчик обязуется создать необходимые условия для выполнения работ, принять результат и оплатить Подрядчику обусловленную настоящим Контрактом цену. Работа, являющаяся предметом контракта, выполняется в соответствии с техническим заданием (приложение №1) и графиком выполнения работ (приложение №2), являющимися неотъемлемой частью контракта (пункт 1.3 Контракта), Пунктом 2.1 Контракта предусмотрено, что общая стоимость работ, выполняемых по настоящему Контракту, составляет 279 500 000 рублей 00 копеек, в том числе НДС 42 635 593 рублей 22 копеек. Срок начала работ: со дня подписания. Срок окончания работ 20.07.2015 (пункт 3.1 Контракта).

Согласно техническому заданию (приложение №1 к Госконтракту) в состав работ включено устройство временных дорог для транспортировки материалов и подготовительные работы в соответствии с проектом; при производстве работ в соответствии с проектом осуществление мер по уменьшению шумового воздействия и мероприятий по обеспыливанию при транспортировке материалов; рекультивация контура 4 площадью не менее 93.5 га в 2 этапа: 1 этап- горнотехническая рекультивация, при которой формируется поверхность-вывоз техногенных песков, устройство дорог для строительной и с/х техники (при необходимости), грубая и чистовая планировка, покрытие поверхности слоем почв. 2 этап- биологическая рекультивация, мероприятия направленные на повышение плодородия почв.

График на выполнение мероприятий по ликвидации экологических последствий деятельности Джидинского вольфрамо-молибденового комбината. Контур 4. 1 этап - подготовительные работы, устройство временных дорог, разработка карьера суглинка, рекультивация земель в границах контура 4. С момента подписания контракта до 15.12.2014; 2 этап - рекультивация земель в границах контура 4. Сроки выполнения с 01.01.2015 по 20.07.2015.

В связи окончанием работ по выносу проекта в натуру и уточнением сроков и объемов выполнения работ, стороны, в пределах сроков и сумм, определенных государственным контрактом №3-р от 24.10.2014, в целях промежуточного контроля выполнения государственного контракта внесены изменения в график выполнения работ.

Дополнительным соглашением №1 от 07.11.2014 к государственному контракту №3-р на выполнение мероприятий по ликвидации экологических последствий деятельности Джидинского вольфрамо-молибденового комбината. Контур 4. график на выполнение мероприятий по ликвидации экологических последствий деятельности Джидинского вольфрамо-молибденового комбината. Контур 4. определен следующим образом: 1 этап - подготовительные работы, устройство временных дорог, разработка карьера суглинка, рекультивация земель в границах контура 4. С момента подписания контракта до 10.11.2014; 2 этап - разработка карьера суглинка, рекультивация земель в границах контура 4. Сроки выполнения с 11.11.2014 по 30.11.2014; 3 этап - разработка карьера суглинка, рекультивация земель в границах контура 4. Сроки выполнения с 01.12.2014 по 15.12.2014; 4 этап - рекультивация земель в границах контура 4. Сроки выполнения с 16.12.2014 по 20.07.2015. Всего стоимость работ по госконтрактам №2-р и 3-р составила 430 700 000 руб., в т.ч. НДС 65 700 000 руб.

ЗАО «Закаменск» во исполнение обязательств по названным государственным контрактам №2-р, №3-р от 24.10.2014 заключило, в том числе договор подряда №б/н от 24.10.2014 (рекультивация) с ЗАО «ЗК Северная», в соответствии с которым ЗАО «ЗК Северная» (подрядчик) обязуется выполнить мероприятия по заданию (далее - работы) АО «Закаменск» (генподрядчик), а Генеральный подрядчик обязуется создать необходимые условия для выполнения работ, принять результат и оплатить подрядчику обусловленную настоящим договором цену. Работа, являющаяся предметом настоящего договора, выполняется в соответствии с техническим заданием (приложение №1) и графиком выполнения работ (приложение №2), являющимися неотъемлемой частью настоящего договора. Все расходы Подрядчика, в том числе расходы на перевозку, страхование, уплату таможенных пошлин, налогов и других обязательных платежей, а также затраты, связанные с выполнением обязательств по настоящему договору включены в цену настоящего договора. Стоимость работ по ликвидации экологических последствий деятельности Джидинского вольфрамо-молибденового комбината, включая работы по погрузке и перевозке горной массы, составляет 257 686 тыс. руб., в т.ч. НДС 39 308 тыс. руб.

В соответствии с пунктом 9 технического задания (приложение № 1) в состав работ входит:

- устройство временных дорог для транспортировки материалов и подготовительные работы в соответствии с проектом;

- при производстве работ в соответствии с проектом предусматриваются меры по уменьшению шумового воздействия мероприятия по обеспылеванию при транспортировке материалов;

- рекультивация контура 4: горнотехническая рекультивация, при которой формируется поверхность - вывоз техногенных песков; устройство дорог для строительной и с-х техники (при необходимости), грубая и чистая планировка, покрытие поверхности слоем почв.

- Рекультивация контура - 4А: отсыпка противоналедных валов и устройство дренажной траншеи.

1-3 виды работ относятся к исполнению госконтракта № 3-р от 24.10.2014 (Контур 4).:

1) устройство временных дорог для транспортировки материалов и подготовительные работы в соответствии с проектом;

2) при производстве работ в соответствии с проектом предусматриваются меры по уменьшению шумового воздействия мероприятия по обеспылеванию при транспортировке материалов;

3) рекультивация контура 4: горнотехническая рекультивация, при которой формируется поверхность - вывоз техногенных песков; устройство дорог для строительной и с-х техники (при необходимости), грубая и чистая планировка, покрытие поверхности слоем почв).

Вид работ - рекультивация контура- 4А: отсыпка противоналедных валов и устройство дренажной траншеи - относится к исполнению госконтракта № 2-р от 24.10.2014.

Согласно налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2014 года по контрагенту ЗАО «ЗК Северная» Обществом заявлен вычет по налогу на добавленную стоимость в сумме 36 762 712 руб. на основании следующих счетов-фактур: №97А от 10.11.2014 на сумму 41 000 000 руб., в т.ч. НДС 6 254 237,29 руб., выставленной в связи с подрядными работами по договору погрузки и перевозки горной массы б/н от 24.10.2014 в соответствии с актом выполненных работ №1 от 10.11.2014; №98Б от 01.12.2014 на сумму 40 000 000 руб., в т.ч. НДС 6 101 694, 92 руб., выставленной в связи с подрядными работами по договору погрузки и перевозки горной массы б/н от 24.10.2014 в соответствии с актом выполненных работ №2 от 01.12.2014; №99Е от 23.12.2014 на сумму 80 000 000 руб., в т.ч. НДС 12 203 389,83 руб., выставленной в связи с подрядными работами по договору погрузки и перевозки горной массы б/н от 24.10.2014 в соответствии с актом выполненных работ №3 от 10.11.2014; №99Ж от 26.12.2014 на сумму 80 000 000 руб., в т.ч. НДС 12 203 389,83 руб., выставленной в связи с подрядными работами по договору погрузки и перевозки горной массы б/н от 24.10.2014 в соответствии с актом выполненных работ №4 от 26.12.2014.

Счета-фактуры, акты выполненных работ представлены в рамках договора подряда от 24.10.2014, заключенного АО «Закаменск» с ЗАО «ЗК Северная», для исполнения госконтрактов № 2-р, № 3-р от 24.10.2014.

Отказывая в принятии налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, налоговый орган исходил из совокупности обстоятельств, свидетельствующих, по его мнению, о получении обществом необоснованной налоговой выгоды по сделке с ЗАО «ЗК Северная», а именно:

- часть работ по государственным контрактам №2-р и №3-р от 24.10.2014, переданные ЗАО ЗК «Северная», выполнены силами самого заявителя АО «Закаменск», а именно выполнение работ по рекультивации контуров 4, 4а, о чем свидетельствуют документы налогоплательщика, в том числе показания водителей АО «Закаменск» о том, что в 4 квартале 2014 года с ноября по декабрь были задействованы 25 водителей и 28 экскаваторщиков на работах по ликвидации последствий деятельности Джидинского вольфрамо-молибденового комбината, работы осуществлялись в две смены по 11 часов, в смену осуществлялось 8-10 рейсов (протоколы допросов от 19.06.2014), путевые листы за 4 квартал 2014 года в результате анализа которых установлено, что всего количество перевезенного грунта собственными силами АО «Закаменск» составило 271 892 тонн, в т.ч. по исполнению государственных контрактов №№ 2-р, 3-р от 24.10.2014 - 150 130 тонн, (согласно реквизиту путевых листов «пункт назначения» - «экология», количества произведенных рейсов, данных о пробеге, на основании которых установлен средний километраж 1 поездки, данных о количестве перевезенного грунта, информации о ГСМ)

- договор подряда от 24.10.2014, заключенный между АО «Закаменск» и ЗАО «ЗК «Северная», совпадает с датой заключения АО «Закаменск» государственных контрактов с Минприроды Республики Бурятия (24.10.2014), что свидетельствует о предварительной согласованности действий налогоплательщика и его контрагента;

- нахождение в группе компаний «Акрополь» и подконтрольность АО «Закаменск» и ЗАО «ЗК Северная» одному юридическому лицу ЗАО Коммерческий банк «Акрополь», являющегося держателем контрольных пакетов акций обоих обществ, о чем свидетельствуют данные регистрационных журналов из реестра владельцев ценных бумаг АО «Закаменск» и ЗАО «ЗК Северная»;

- заключенный договор подряда от 24.10.2014 полностью идентичен заключенному госконтракту по тексту, предмет один и тот же, перечень работ и объем выполняемых работ полностью идентичны (например, пункте 9 Приложений № 1 к каждому договору указана площадь рекультивации земли одна и та же (93,5 га). Графики выполнения работ по данным договорам являются идентичными, сроки выполнения работ одни и те же (Приложения № 2 к данным договорам);

- ЗАО ЗК Северная заключает договор субподряда с ООО Стройтехмаш б/н 25.10.2014, то есть на следующий день после заключения договора субподряда с АО «Закаменск»;

- нарушение хронологии заключения договоров субподряда. ООО Стройтехмаш заключен договор подряда б/н от 04.10.2014 с ООО «БестИнвест» по рекультивации земель на общей площади 93,5 га., далее ООО «БестИнвест» заключает договор подряда б/н от 06.10.2014 с ООО «Стройинвестмонтаж» по рекультивации земель на общей площади 93,5 га. Указанные договоры заключены раньше срока заключения государственных контрактов №2-р, 3-р от 24.10.2014 между ЗАО Закаменск и Минприрода Республики Бурятия, что также свидетельствует о согласованности действий между генеральным подрядчиком АО Закаменск, подрядчиком ЗАО «ЗК Северная», субподрядчиком ООО Стройтехмаш», ООО «БестИнвест» и ООО «Стройинвестмонтаж»;

- денежные средства, полученные ЗАО ЗК Северная от АО Закаменск по договору подряда б/н от 24.10.2014, перечисляются по гражданско-правовому договору, заключенному между ЗАО ЗК Северная и ООО Стройтехмаш, с разницей в один календарный день (25.10.2014), то есть ЗАО ЗК Северная при заключении договора подряда б/н от 24.10.2014 с обществом (ЗАО Закаменск) уже предполагало невозможность выполнения работ по данному договору самостоятельно, собственными ресурсами, без привлечения сторонних организаций, и заведомо заключило договор субподряда б/н от 25.10.2014 с ООО Стройтехмаш с тем же объемом работ, но с общей стоимостью работ намного ниже (разница составляет 100 884 290 руб., в т.ч. НДС в размере 15 389 128, 98 руб.), что установлено на основании анализа движения денежных средств по расчетному счету ЗАО «ЗК Северная» в ЗАО КБ «Акрополь» №40702810900000000991;

- денежные средства, перечисленные в рамках заключенных договоров субподряда с подрядными организациями, зачисляются в крупных размерах на депозитные счета, с дальнейшим перечислением фирмам, используемым в формальном документообороте в первом полугодии 2015 года (ООО СТМ 65 000 тыс. руб., ЗАО ЗК Северная 30 800 тыс. руб.), что свидетельствует о нереальности заключенных сделок, о нецелевом использовании средств, полученных от АО «Закаменск», в целях завышения стоимости оказанных подрядных работ;

- обналичивание денежных средств в крупном размере путем перечисления на счета физических лиц, являющихся руководителями, учредителями, фирм используемых в формальном документообороте, в виде займов (Шостак 13 000 тыс. руб., Косиц 16 200 тыс. руб., ФИО5 8 500 тыс. руб., ФИО5 1 514 тыс. руб., ФИО6 - 24743 тыс. руб., Симанович - 5180 тыс. руб., и др.), что установлено на основании анализа движения денежных средств по расчетным счетам ООО «Стройтехмаш» Сибирский филиал «Райффайзенбанк» счет №40702810207000457640, Красноярский РФ ОАО «Россельхозбанк» счет №40702810849000000935, ООО «Магнат - РД» Красноярский филиал ОАО АК БАРС Банк г.Красноярск счет №40702810398020000927, ООО НПП «ЭПРИС» Восточно-Сибирский банк Сбербанка России г.Красноярск счет №407028100312800390964

- переданные работы по госконтракту 3-р по контуру 4 (подготовительные работы и рекультивация земель на общей площади 93.5 га.) ООО «БестИивест», и ООО «БестИивест» в свою очередь ООО «Стройинвестмонтаж», фактически не осуществлялись, а сводились к документальному оформлению счет-фактур, актов выполненных работ и др. с целью необоснованного отражения расходов по налогу на прибыль, получения вычетов по НДС;

- согласно экспертному заключению ФГБОУ ВО «Бурятская государственная сельскохозяйственная академия им. В.Р.Филиппова» в результате фактически проведенных работ по рекультивации земель на контуре 4 средний объем вносимых грунтов составил: суглинок – 124355 куб.м, дресвяно-песчаный эфельный грунт -76670 куб.м. Перевод куб.м. на тонны: суглинок 124355куб.м *1,75= 217621т., дресвяно- песчаный эфельный грунт 766 куб.м.*1,6= 122672т., всего грунта 340293т. По локально - сметному расчету предполагалось внесение грунтов на площади 93.5 га в 481 619 тонн, а фактически ввезено грунтов согласно данным экспертизы 340 293 тонн.

По мнению суда апелляционной инстанции, приведенным в апелляционной жалобе доводам налогового органа (по сути, повторяющие перечисленные обстоятельства) о нереальности заявленных хозяйственных операций с контрагентом ЗАО ЗК «Северная» и направленности действий общества на получение необоснованной налоговой выгоды, судом первой инстанции дана надлежащая оценка, и указано на отсутствие в материалах дела доказательств, безусловно и достоверно их подтверждающие.

Законодательство о налогах и сборах Российской Федерации исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, в частности налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

В соответствии с пунктами 1, 3 и 4 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречии.

Налоговая выгода признается необоснованной в случаях, когда для целей налогообложения учтены операции, которые по своему экономическому смыслу вступают в несоответствии с действительными, а также не обусловлены разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком в связи с отсутствием осуществления реальной предпринимательской деятельности или иной экономической деятельности.

Основанием для вывода инспекции о взаимозависимости (подконтрольности) налогоплательщика и его контрагента ЗАО «ЗК Северная» явилось то, что номинальным держателем контрольных пакетов акций обоих обществ является ЗАО Коммерческий банк «Акрополь».

Налогоплательщик, не оспаривая указанное обстоятельство, пояснил, что договор об отношениях между собственниками акций АО «Закаменск», ЗАО «ЗК Северная» и номинальным держателем КБ «Акрополь» АО не заключался. В данном случае внесение имени номинального держателя в систему ведения реестра акционеров, а также перерегистрация акций на имя номинального держателя не повлекло за собой права собственности или иного вещного права на акции к номинальному держателю, в связи с чем выводы инспекции о возможности влияния КБ «Акрополь» АО на хозяйственную деятельность налогоплательщика и (или) его контрагента ЗАО «ЗК Северная» не соответствует фактическим обстоятельствам.

В соответствии со статьей 8.3 Федерального закона от 22.04.1996 №39-ФЗ «О рынке ценных бумаг» номинальным держателем ценных бумаг признается депозитарий, на лицевом счете (счете депо) которого учитываются права на ценные бумаги, принадлежащие иным лицам. При этом открытие депозитарию лицевого счета номинального держателя в реестре не может быть обусловлено наличием депозитарного договора между депозитарием и его клиентом. Номинальный держатель ценных бумаг осуществляет права по ценным бумагам только в случае получения им соответствующего полномочия.

В этой связи, представляется обоснованной позиция суда первой инстанции о том, что в отсутствие доказательств, свидетельствующих о наделении номинального держателя акций соответствующими полномочиями, вывод налогового органа о возможности влияния КБ «Акрополь» АО на хозяйственную деятельность АО «Закаменск», ЗАО «ЗК Северная» в части спорных хозяйственных операций, является преждевременным, не подтвержденным соответствующими доказательствами.

Обоснованно отклонен судом первой инстанции довод налогового органа о том, что обстоятельством, свидетельствующим о взаимозависимости и согласованности действий обществ является тот факт, что в ходе рассмотрения акта камеральной налоговой проверки №06-17-17284 от 11.07.2014, составленного в отношении АО «Закаменск», интересы общества представлял ФИО7, являющийся генеральным директором ЗАО «ЗК Северная», по доверенности, выданной АО «Закаменск» 01.09.2014, поскольку представление интересов общества иным лицом, в том числе являющимся директором контрагента данного общества, не может расцениваться как обстоятельство, свидетельствующее о взаимозависимости обществ. При этом суд принял во внимание пояснения налогоплательщика о том, что выдача доверенности на представление интересов налогоплательщика ФИО7 обусловлена претензиями налогового органа о нереальности операций с контрагентом, директором которого является ФИО7

Апелляционный суд соглашается с судом первой инстанции в том, что совпадение даты заключения налогоплательщиком договора подряда с ЗАО «ЗК «Северная» с датой заключения налогоплательщиком государственных контрактов с Минприроды Республики Бурятия, а также идентичность их текстов в части описания предмета, перечня, объема выполняемых работ, графика их выполнения, не может быть расценено как обстоятельство, свидетельствующее о предварительной согласованности действий налогоплательщика и его контрагента в целях получения необоснованной налоговой выгоды.

Согласно пояснениям налогоплательщика, ЗАО «ЗК Северная» принимало участие в конкурсе на право заключения указанных ранее государственных контрактов на выполнение мероприятий по ликвидации экологических последствий деятельности Джидинского вольфрамо-молибденового комбината, то есть предполагало возможность выполнения указанных работ в установленные сроки, в связи с чем он рассматривал возможность заключения договора подряда с данным контрагентом.

Надлежащим образом оценен судом довод инспекции, основанный на пояснениях ФИО8 (протокол допроса свидетеля от 23.09.2014 №1449) о том, что решение об участии в конкурсе на выполнение работ по ликвидации экологических последствий Джидинского вольфрамо-молибденового комбината (государственные контракты №№5-р, 6-р) принято обществом по указанию ЗАО «Акрополь» г. Москва, и отклонен им, с указанием на: не относимость обстоятельств заключения государственных контрактов №№5-р, 6-р к рассматриваемому налоговому периоду; пояснения общества, не опровергнутые инспекцией, о том, что на момент дачи указанных пояснений ФИО8 уже не являлся генеральным директором общества, а в период нахождения его в указанной должности не обладал сведениями о взаимоотношениях акционеров общества и номинального держателя акций.

Принято во внимание судом первой инстанции и то обстоятельство, что факт отражения ЗАО «ЗК «Северная» в налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2014 года соответствующих сумм реализацииустановлен налоговым органом.

По результатам встречной проверки ЗАО «ЗК Северная» представлены документы, подтверждающие факт совершения спорных операций, в том числе: счет-фактура №1 от 06.03.2015, справка о стоимости выполненных работ за октябрь-декабрь 2014 года формы КС-2, акт №1 от 06.03.2015 о приемке выполненных работ за октябрь-декабрь 2014 года формы КС-2, акт №2 от 06.03.2015 о приемке выполненных работ за октябрь-декабрь 2014 года формы КС-2, акт №3 от 06.03.2015 о приемке выполненных работ за октябрь-декабрь 2014 года формы КС-2, акт №4 от 06.03.2015 о приемке выполненных работ за октябрь-декабрь 2014 года формы КС-2, акт №5 от 06.03.2015 о приемке выполненных работ за октябрь-декабрь 2014 года формы КС-2, акт №6 от 06.03.2015 о приемке выполненных работ за октябрь-декабрь 2014 года формы КС-2, акт №7 от 06.03.2015 о приемке выполненных работ за октябрь-декабрь 2014 года формы КС-2, акт №8 от 06.03.2015 о приемке выполненных работ за октябрь-декабрь 2014 года формы КС-2.

В свою очередь, по договору субподряда б/н от 24.10.2014 ЗАО «ЗК «Северная» представлены акты о приемке выполненных работ (по форме КС-2) за период с 24.10.2014 по 25.12.2014 на сумму 225 705 913 руб., в т.ч. 34 429 715 руб.: акт №1 от 06.03.2015 о приемке выполненных работ за отчетный период с 24.10.2014 по 25.12.2014 к госконтракту №3-р от 24.10.2014, Контур 4. Подготовительные работы сметная (договорная) стоимость в соответствии с договором подряда (субподряда) - 24 340 927 руб.; акт №2 от 06.03.2015 о приемке выполненных работ за отчетный период с 24.10.2014 по 25.12.2014 к госконтракту №2-р от 24.10.2014, Контур 4 А. Подготовительные работы сметная (договорная) стоимость в соответствии с договором подряда (субподряда) - 105 174 руб.; акт №3 от 06.03.2015 о приемке выполненных работ за отчетный период с 24.10.2014 по 25.12.2014 к госконтракту №3-р от 24.10.2014, Контур 4. Разработка и рекультивация карьера суглинка на площади 8 га сметная (договорная) стоимость в соответствии с договором подряда (субподряда) - 50 236 090 руб.; акт №4 от 06.03.2015 о приемке выполненных работ за отчетный период с 24.10.2014 по 25.12.2014 к госконтракту №3-р от 24.10.2014, Контур 4. Рекультивация земель на общей площади 93.5 га сметная (договорная) стоимость в соответствии с договором подряда (субподряда) - 55 350 674 руб.; акт №5 от 06.03.2015 о приемке выполненных работ за отчетный период с 24.10.2014 по 25.12.2014 к госконтракту №3-р от 24.10.2014, Контур 4. Устройство временных дорог сметная (договорная) стоимость в соответствии с договором подряда (субподряда) - 3 999 083 руб.; акт №6 от 06.03.2015 о приемке выполненных работ за отчетный период с 24.10.2014 по 25.12.2014 к госконтракту №2-р от 24.10.2014, Контур 4 А. Устройство временных дорог сметная (договорная) стоимость в соответствии с договором подряда (субподряда) - 4 235 163 руб.; акт №7 от 06.03.2015 о приемке выполненных работ за отчетный период с 24.10.2014 по 25.12.2014 к госконтракту №2-р от 24.10.2014, Контур 4 А. Устройство временных дорог сметная (договорная) стоимость в соответствии с договором подряда (субподряда) - 43 971 408 руб.; акт №8 от 06.03.2015 о приемке выполненных работ за отчетный период с 24.10.2014 по 25.12.2014 к госконтракту №2-р от 24.10.2014, Контур 4 А. Устройство противоналедных валов общей протяженностью 4035м сметная (договорная) стоимость в соответствии с договором подряда (субподряда) - 43 467 394 руб.

Несоответствие, установленное налоговым органом в представленных документах, которое выразилось в том, что по счет-фактурам общая стоимость выполненных услуг по перемещению грунта по договору субподряда б/н от 25.10.2014 составила 241 000 000 руб., в т.ч. НДС 36 762 712 руб., по актам о приемке выполненных работ (КС-2) по договору подряда б/н от 25.10.2014 составила 225 705 913 руб. (разница 15 294 087 руб.), как верно указал суд первой инстанции, не свидетельствует о недостоверности сведений, поскольку расхождений между сведениями, содержащимися в налоговых декларациях налогоплательщика и его контрагента, не имеется.

При таких обстоятельствах, спорный контрагент подтвердил факт осуществления с обществом спорных хозяйственных операций.

Относительно довода инспекции о том, что часть работ по госконтрактам № 2-р и 3-р от 24.10.2014, переданные ЗАО ЗК «Северная», выполнены силами АО «Закаменск», а именно выполнение работ по рекультивации контуров 4, 4а, судом первой инстанции правомерно отмечено следующее.

В результате анализа данных, содержащихся в путевых листах АО «Закаменск», за период с 01.10.2014 по 31.12.2014 налоговым органом установлено, что за период с 01.10.2014 по 24.10.2014 налогоплательщиком осуществлялись работы только по направлению основной деятельности - фабрика. С 24.10.2014 АО «Закаменск» осуществляет работы по двум направлениям: обогатительная фабрика, перерабатывающая хвосты Джидинского ВМК, и госконтракты по устранению экологических последствий деятельности Джидинского ВМК.

Всего АО «Закаменск» с 24.10.2014 по 31.12.2014 перевезено грунта в количестве 271 892 тонн.

Исходя из данных, содержащихся в путевых листах о маршрутах движения транспортных средств (наименованию работ, пунктам назначения («экология», «фабрика» и пр.), количества произведенных рейсов, сведений о пробеге, на основании которых установлен средний километраж 1 поездки, о количестве перевезенного грунта, информация о ГСМ и др.) налоговым органом произведено разделение объемов перевезенного грунта по производственным участкам: обогатительная фабрика (121 762т.) и государственные контракты №№ 2-р, 3-р (150 130т.).

Между тем, исходя из положений Приказа Министерства транспорта Российской Федерации от 18/09/2008 № 152 «Об утверждении обязательных реквизитов и порядка заполнения путевых листов» (зарегистрировано в Минюсте РФ 8 октября 2008 г. N 12414), сведения о перевозимом грузе в путевых листах не являются обязательным реквизитом, а значит, путевые листы не могут расцениваться как безусловное доказательство, подтверждающее факт перевозки налогоплательщиком грунта в объеме 150 130 т. в рамках исполнения государственных контрактов №№2-р, 3-р.

Признавая несостоятельными доводы налоговой инспекции о соответствии данных о километраже в путевых листах, маршруту следования автотранспорта до контура 4, 4а, о соответствии видов выполняемых работ в путевых листах работам, предусмотренным госконтрактами №№2-р, 3р, а также ссылку налогового органа на показания работников общества о выполнении работ в рамках ликвидации последствий Джидинского вольфрамо-молибденового комбината, приведенные в обоснование вывода о частичном выполнении работ, переданных ЗАО «ЗК Северная», собственными силами АО «Закаменск», суд первой инстанции правильно указал, что налоговым органом не опровергнуты доводы налогоплательщика о том, что указанные обстоятельства относятся к выполнению работ силами АО «Закаменск» в рамках государственного контракта №2-р от 24.10.2014 (расчистка русла реки Модонкуль), которые не передавались ЗАО «ЗК Северная».

Проверен и признан необоснованным судом первой инстанции и довод налогового органа о том, что динамика объемов добычи в сравнении с расходами налогоплательщика, свидетельствует о выполнении им кроме основной деятельности сопоставимых объемов работ в рамках государственных контрактов №№2-р, 3-р, по тем мотивам, что в оспариваемом решении не указано, каким образом показатель объема добычи влияет на расходы общества на производство, а довод общества о том, что различие исходных данных добычи может оказывать влияние, как на динамику объемов добычи, так и на расходы налогоплательщика, инспекцией не опровергнут.

При оценке доводов налогового органа, основанных на результатах экспертизы почвенно-грунтового слоя по государственному контракту №3-р от 24.10.2014 по контуру №4, назначенной в рамках камеральной налоговой проверки по НДС за 3 квартал 2015 года, судом первой инстанции установлено следующее.

Согласно экспертному заключению ФГБОУ ВО «Бурятская государственная сельскохозяйственная академия им. В.Р.Филиппова» исх. №01-1989 от 25.12.2015 по результатам проверки фактически выполненных работ по рекультивации земель (контур 4), эксперт пришел к следующим выводам:

1. Из обследованных грунтов учетных площадок на площади 93.5 га с планируемым покрытием поверхности участков слоем суглинка толщиной 20см, доставляемого из карьера, перекрываемого сверху дресвяно-песчаным грунтом эфельных отвалов толщиной 10см, обнаружено, что на 6-той учетной площадке слои составляли 15 см и 5 см соответственно. На 1,2,3,4,5,8,9,10 учетных площадках последовательность слоев грунтов была нарушена. На 7-ой учетной площадке вносимых грунтов не выявлено, присутствуют только пески.

2. Средний объем вносимых грунтов составил: суглинок -124355 куб.м., дресвяно- песчаный эфельный грунт -76670 куб.м.

3. При визуальном осмотре территории планировка поверхности выполнена не по всей площади, что в последствии повлияло на рост и развитие растений, высеваемых при рекультивации.

4. В качестве фитомелиоративной культуры посеяна злаковая травосмесь, одним из компонентов которой является райграс многоукосный.

5. При визуальном осмотре поверхности Контура 4 на 60% всей площади использовали рядовую сеялку. На остальной площади использовался гидропосев.

6. Рассчитанная норма высева многолетних трав составила 38.92 кг/га или 3639.02кг. семян на Контуре 4.

Ссылаясь на указанное экспертное заключение налоговый орган исходил из того, что экспертом установлено, что средний объем вносимых грунтов составил: суглинок - 124355куб.м, дресвяно-песчаный эфельный грунт -76670 куб.м., то есть при переводе куб.м. в тонны: суглинок составил 124355куб.м *1,75=217621т., дресвяно-песчаный эфельный грунт- 76670 куб.м.*1,6=122672т., всего внесено грунта 340293 тонн с учетом коэффициента перевода, использованного в локально-сметном расчете, тогда как по локальному сметному расчету предполагалось внесение грунтов на площади 93.5га в объеме 481 619 тонн, что свидетельствует о неподтверждении реальности выполнения работ в том объеме, в котором это предусмотрено указанными ранее государственными контрактами, в том числе контрагентом налогоплательщика ЗАО «ЗК Северная» в соответствии с представленными в подтверждение права на вычет по НДС актами выполненных работ.

На основании определения Арбитражного суда Республики Бурятия от 18.06.2016 по делу назначена судебная экспертиза на предмет обследования объема фактически выполненных работ по рекультивации земель и растительности на контуре 4 в городе Закаменске Закаменского района на месте проведения работ в рамках государственного контракта №3-р от 24.10.2014, проведение которой поручено ФГБУН «Институт общей и экспериментальной биологии Сибирского отделения Российской академии наук», сотрудникам ФИО9, ФИО10, ФИО11, ФИО12, ФИО13, ФИО14, ФИО15, ФИО16, ФИО17, ФИО18, ФИО19, ФИО20, ФИО21, ФИО22, ФИО23

На разрешение экспертов поставлены следующие вопросы:

1. обследовать объем фактически выполненных работ по рекультивации земель и растительность на контуре 4 в городе Закаменске Закаменского района на месте проведения работ в рамках государственного контракта №3-р от 24.10.2014 года, в том числе:

- проверить весь объем выполненных работ по Госконтракту № 3-р от 24.10.2014 года с учетом количества перевезенного грунта;

- проверить порядок соблюдения технологии, норм и стандартов гидропосева, при выполнении работ по госконтракту;

- провести химический анализ состава почвы на наличие материалов указанных в Рабочей документации «Ликвидация экологических последствий деятельности Джидинского вольфрамо-молибденового комбината, 4 контур», в том числе на наличие: суглинок, гуматы ГК, минеральные удобрения, сложно-смешанные семена трав (овсяница луговая), латекс СКС-65ГП;

- определить возможный объем в кубических метрах материалов указанных в рабочей документации «Ликвидация экологических последствий деятельности Джидинского вольфрамо-молибденового комбината, 4 контур.

2. определить какой объем и какая масса суглинистого грунта размещена на контуре 4 в городе Закаменске Закаменского района, на месте проведения работ, в рамках государственного контракта № 3-р от 24.10.2014 года.

3. определить какой объем и какая масса грунта эйфельных отвалов размещена на контуре 4 в городе Закаменске Закаменского района, на месте проведения работ, в рамках государственного контракта № 3-р от 24.10.2014 года.

По результатам судебной экспертизы эксперты, предупрежденные об уголовной ответственности по статье 307 УК РФ за заведомо ложные показание, заключение эксперта, установили следующее:

по первому вопросу

- выполнение в полном объеме работ: по ликвидации свалки железобетонных изделий и мусора; по планировке механизированным способом на площади 93,5 га;

- не проведение в связи с согласованной с заказчиком заменой карьера суглинка работ, связанных с разработкой и рекультивацией карьера суглинка (сведение кустарника и мелколесья, устройство грунтовых дорог, дорог в нулевых отметках, валка и корчевка деревьев, рыхление мерзлого грунта и буртовки);

- покрытие всей поверхности контура №4 слоями эфеля и суглинка. Масса фактически имеющихся грунтов (в расчете на сухую массу) по результатам полевых и лабораторных исследований составила: эфельного грунта- 222268,2 т., суглинка- 291749,92 т., суммарно составляет 514018,12 т., что превышает количество грунта, запланированное рабочей документацией (481819 т.), поэтому погрузка и транспортировка выполнены в полном объеме;

- невыполнение мероприятий по посеву многолетних трав на площади 8,0 га в связи с тем, что карьер суглинков не разрабатывался, следовательно, биологическая рекультивация не требовалась и не проводилась, что связано с изменениями в проектно-сметной документации и соответствующими согласованиями с заказчиком госконтракта;

- гидропосев трав с внесением гуматов ГК на площади 93,5 га проведен на всей площади контура №4. Внесение гуматов ГК проведено рядовыми сеялками, следы которых обнаружены повсеместно на контуре №4 при полевых исследованиях и в представленных фотоматериалах. При вскрытии борозд, оставленных сеялкой, обнаружены внесенные в почву гуматы ГК;

- выравнивание поверхностного грунта в пределах контура №4 по визуальной оценке в полном объеме.

В отношении вопроса о соблюдении технологии, норм и стандартов гидропосева эксперты пришли к выводам: о возможности предположения внесение мульчи в объеме согласно технологической карте; невозможности достоверного установления дозы внесения удобрения FINN HPN ввиду отсутствия данных об особенностях миграционной способности фосфора в почвенно-климатических условиях г.Закаменск и о внесении удобрения не менее установленной нормы; о невозможности сделать вывод об использовании при гидропосеве Hydromax, клея E-Tack; о наличии 9 культурных растений на контуре №4, в том числе райграс многоукосный, кострец безостный, овсяница луговая, клевер ползучий, клевер луговой, люцерна посевная, копеечник альпийский, лядвенц рогатый. Установили, что целлюлозная мульча, удобрение FINN HPN, гуматы ГК, травосмесь применялись при гидропосеве. Мульча, удобрение внесены в объемах не менее, предусмотренных технологической картой;

по второму и третьему вопросу - содержание физической глины в верхнем 0,14 м. слое в среднем составило 9,8%, в слое 0,14-0,34 м.- 23%, что свидетельствует о наличии эфеля и суглинка на обследуемой территории; - масса фактически нанесенного на поверхность контура №4 эфеля составляет 222 268,2 т., суглинка- 291749,92 т. Суммарная масса перевезенных и уложенных на поверхности контура №4 грунтов эфельных отвалов и суглинков составила 514 018, 12т., что выше массы грунтов, предусмотренной проектом (481619 т.). Проектные показатели, связанные с рыхлением, извлечением, буртовкой, погрузкой, транспортировкой, укладкой и разравниванием грунтов выполнены в полном объеме, а запланированная мощность слоев даже без учета усадки грунта и ветровой эрозии соответствует запланированным величинам;

С учетом установленного, эксперты дали ответ по первому вопросу о том, что объем работ, предусмотренных в рамках государственного контракта №3-р от 24.10.2014 выполнен, технология гидропосева соблюдена, материалы, указанные в рабочей документации «Ликвидация экологических последствий деятельности Джидинского вольфрамо-молибденового комбината 4 контур» с учетом изменения технологической карты суглинки, гуматы ГК, минеральные удобрения, сложно-смешанные семена трав, целлюлозная мульча в исследуемых образцах обнаружена. Использование при гидропосеве Hydromax, клея E-Tack не подтверждается, но и не опровергается. Целлюлозная мульча и минеральные удобрения внесены в дозах, соответствующих технологической карте. По остальным компонентам гидропосева и гуматам ГК установить нормы внесения не представляется возможным по объективным причинам. По второму и третьему вопросам, объем эфельного грунта на контуре 4 составил 130900 куб.м., суглинка 186065 куб.м., общий объем нанесенных слоев 316965 куб.м. Масса фактически нанесенного на поверхность контура №4 эфеля составляет 222 268,2 т., суглинка- 291749,92 т., что суммарно составляет 514 018, 12т. Значения соответствуют проектным.

Исследовав экспертное заключение, заслушав пояснения экспертов в судебном заседании, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что названное заключение является полным и обоснованным, а выводы экспертов однозначны и не содержат противоречий.

В этой связи, суд первой инстанции, приняв его как надлежащее доказательство по делу в силу статьи 67 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, отклонил довод инспекции о невыполнении работ по государственному контракту №3-р в заявленном объеме.

Оснований не согласиться с данными выводами суда первой инстанции судом апелляционной инстанции, вопреки доводам апелляционной жалобы, не установлено.

Относительно доводов апелляционной жалобы о не учете судом первой инстанции Представления Счетной палаты Российской Федерации (т.28, л.д.26-31), в котором отражены, в том числе выявленные нарушения при выполнении государственного контракта от 24.10.2004 №3р, суд апелляционной инстанции отмечает следующее.

Проверка законности ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов осуществляется арбитражным судом исходя из установленных им обстоятельств на дату принятия соответствующих актов, решений и совершения оспариваемых действий (бездействия) государственных органов, а также из тех документов, сведений, которые представил на проверку в указанные органы налогоплательщик.

Применительно к обстоятельствам рассматриваемого спора суд апелляционной инстанции исходит из того, что проверка наличия оснований для отказа в возмещении налога на добавленную стоимость должна осуществляться в том виде и по тем основаниям, как они изложены в решениях инспекции, а не как трактует их налоговый орган на стадии судебного разбирательства при обжаловании решения инспекции, поскольку в ином случае указанное позволяет на стадии судебного разбирательства фактически дополнять принятое решение, включая основания его принятия, что недопустимо в силу вышеприведенных норм права.

При этом ограниченный одним кварталом 2014 года период камеральной проверки в рассматриваемом случае не позволил налоговому органу с достаточной степенью достоверности исследовать все обстоятельства рассматриваемых взаимоотношений.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции, что с учетом установленных по делу обстоятельств, при отсутствии претензий налогового органа к первичным документам налогоплательщика, и подтверждении контрагентом спорных хозяйственных операций, проявлении обществом должной осмотрительности при его выборе, недостаточно обоснованным является вывод налогового органа о нереальности хозяйственных операций общества и ЗАО «Золотодобывающая компания Северная», и направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды.

На основании вышеизложенных обстоятельств, суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что налоговым органом не доказана законность принятого им решения в оспоренной обществом части.

При изложенных обстоятельствах, у суда первой инстанции имелись основания для частичного удовлетворения требований заявителя.

Распределение судом первой инстанции расходов по уплате государственной пошлины произведено соответствии с требованиями статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Приведенные инспекцией в апелляционной жалобе доводы тождественны доводам, заявленным в суде первой инстанции, по существу цитируют оспариваемое решение, при установленных фактических обстоятельствах не опровергают правильные выводы суда первой инстанции и не подтверждают существенных нарушений норм материального и процессуального права, повлиявших на исход дела.

Основания, предусмотренные статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, для отмены или изменения решения суда первой инстанции в обжалуемой части отсутствуют.

Руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

П О С Т А Н О В И Л:

Решение Арбитражного суда Республики Бурятия от 27 июля 2017 года по делу №А10-3634/2016 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в кассационном порядке в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа, через арбитражный суд первой инстанции, принявший решение.

Председательствующий В.Л. Каминский

Судьи Г.Г. Ячменёв

Е.О. Никифорюк