Гражданский кодекс часть 1

при участии в судебном заседании представителей акционерного общества «Каустик» Арсениной М.И., действующей на основании доверенности от 20.04.2018 № 182/015, Вишневской О.А., действующей на основании доверенности от 25.05.2018, представителей Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Волгоградской области Данилевич Т.Ю., действующей на основании доверенности от 09.01.2018 № 6, Воейковой Л.Н., действующей на основании доверенности от 11.01.2018 № 32, Аникиной Л.В., действующей на основании доверенности от 28.02.2018 № 42,

рассмотрев в открытом судебном заседании в помещении Двенадцатого арбитражного апелляционного суда апелляционную жалобу акционерного общества «Каустик»

на решение Арбитражного суда Волгоградской области от 12 февраля 2018 года по делу № А12-37321/2017 (судья Кострова Л.В.)

по заявлению акционерного общества «Каустик» (400097, г. Волгоград, ул. 40 лет ВЛКСМ, д. 57, ОГРН 1023404355666, ИНН 3448003962)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Волгоградской области (400005, г. Волгоград, пр. им. В.И.Ленина, д. 90, ОГРН 1043400221149, ИНН 3441027202)

о признании недействительным ненормативного акта,

УСТАНОВИЛ:

В Арбитражный суд Волгоградской области обратилось акционерное общество «Каустик» (далее – АО «Каустик», налогоплательщик, общество, заявитель) с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Волгоградской области (далее – Межрайонная ИФНС России № 2 по Волгоградской области, налоговый орган, инспекция) от 17.07.2017 № 315 в части начисления налога на прибыль в размере 12 730 868 руб., штрафа, предусмотренного статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в сумме 2 546 174 руб., пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в размере 5 000 743 руб., начисления штрафа, предусмотренного статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 2 451 203 руб.

Решением суда первой инстанции от 12 февраля 2018 года в удовлетворении требований налогоплательщика отказано.

АО «Каустик» не согласилось с принятым судебным актом и обратилось в суд апелляционной инстанции с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить по основаниям, изложенным в апелляционной жалобе, принять по делу новый судебный акт, которым удовлетворить требования налогоплательщика.

Межрайонная ИФНС России № 2 по Волгоградской области в порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представила отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит оставить обжалуемый судебный акт без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва, проверив правильность применения арбитражным судом норм материального и соблюдение норм процессуального права, арбитражный суд апелляционной инстанции пришёл к выводу, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, Межрайонной ИФНС России № 2 по Волгоградской области проведена выездная налоговая проверка АО «Каустик» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (перечисления, удержания) налогов и сборов за 2013-2014 годы, по результатам которой составлен акт от 24.03.2017 № 11-16/390дсп.

17.07.2017 по результатам рассмотрения акта, других материалов налоговой проверки инспекцией принято решение № 315о привлечении предприятия к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 2 546 174 руб., по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 2 551 203 руб. Кроме того, данным решением налогоплательщику доначислен налог на прибыль в сумме 12 730 868 руб., начислены пени в сумме 5 000 743 руб.

Не согласившись с вынесенным инспекцией решением, налогоплательщик обратился с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган – Управление Федеральной налоговой службы по Волгоградской области (далее - УФНС России по Волгоградской области).

Решением УФНС России по Волгоградской области от 02.10.2017 № 1095решение инспекции от 17.07.2017 № 315 оставлено без изменения, апелляционная жалоба налогоплательщика – без удовлетворения.

Полагая, что решение Межрайонной ИФНС России № 2 по Волгоградской области от 17.07.2017 № 315 является незаконным, нарушает права и законные интересы общества, АО «Каустик» обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Отказывая в удовлетворении требований заявителя, суд первой инстанции пришел к выводу о неверной корректировке налогоплательщиком резерва по сомнительным долгам за 2013-2014 годы, неправомерном включении обществом в резерв по сомнительным долгам дебиторской задолженности по контрагентам ООО «Волгоградская транспортная компания» (далее - ООО «ВТК»), ОАО «Волгоградские коммунальные системы» (далее - ОАО «ВКС»), ООО «ЖилСоцГарантия» (далее - ООО «ЖСГ»).

Кроме того, суд первой инстанции пришел к выводу о правомерности начисления налогоплательщику штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации и отсутствии оснований для его снижения.

Суд апелляционной инстанции считает выводы суда первой инстанции верными.

Согласно статье 266 Налогового кодекса Российской Федерации организации вправе создавать резервы по сомнительным долгам. Суммы отчислений в резервы включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода. При этом сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией (пункт 1, 3 статьи 266, подпункт 7 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации).

Сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности (пункт 4 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации).

Сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10% от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьей 249 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 5 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода.

В дальнейшем, согласно абзацу 6 пункта 4, абзацу 2 пункта 5 стать 266 Налогового кодекса Российской Федерации списание долгов, признаваемых безнадежными в соответствии с пунктом 2 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации (нереальных к взысканию), производится за счет суммы резерва по сомнительным долгам.

Такими долгами признаются, в частности, долги, по которым истек установленный срок исковой давности, а также в случаях, когда в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации. Безнадежными долгами также признаются долги, невозможность взыскания которых подтверждена постановлением судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства.

В случае если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчетном (налоговом) периоде. В случае если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению во внереализационные расходы в текущем отчетном (налоговом) периоде.

При этом, в соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва, также являются внереализационными расходами и приравниваются к убыткам, полученным налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде.

В сумму резерва по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности, а со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней (включительно) - 50 процентов от суммы, выявленной на основании инвентаризации задолженности.

Из изложенного следует, что величина резерва, рассчитанная исходя из суммы дебиторской задолженности, не может превышать максимального размера резерва, рассчитанного исходя из выручки. Если такое превышение есть, то резерв создается в пределах этого максимального размера (10% суммы выручки от реализации). При этом суммы безнадежного к взысканию долга, возникшего вне связи с реализацией товаров, выполнением работ или оказанием услуг, не участвуют в формировании и списании резерва по сомнительным долгам, учитываемым в составе внереализационных расходов.

В ходе проверки правильности формирования резерва по сомнительным долгам за 2013-2014 годы Межрайонной ИФНС России № 2 по Волгоградской области установлено, что АО «Каустик» неверно производилась корректировка остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, что привело к занижению восстановленного резерва.

Согласно учетной политике АО «Каустик» (пункт 2.1.13 «Порядок формирования резервов») в целях налогового учета на 2013-2014 года закреплено, что резерв по сомнительным долгам создается в соответствии с пунктом 4 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации. При этом сумма резерва по сомнительным долгам, не полностью использованная в отчетном периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, переносится на следующий отчетный (налоговый) период.

Отчетным периодом для АО «Каустик» является месяц, декларации по налогу на прибыль организаций представляются в налоговый орган ежемесячно нарастающим итогом.

В соответствии с пунктом 2.1.1. Учетной политики АО «Каустик» в целях налогового учета на 2013-2014 годы закреплено, что налоговая база представляет собой денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьями 247, 274 Налогового кодекса Российской Федерации. Согласно статье 286 Налогового кодекса Российской Федерации осуществляется ежемесячное исчисление и уплата авансовых платежей исходя из ставки налога и фактически полученной прибыли, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего месяца.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что АО «Каустик» сначала корректировало данные инвентаризации на сумму остатка резерва за предыдущий период и лишь потом ограничивало полученное 10 процентами выручки. При этом налогоплательщик брал за основу выручку не отчетного периода (нарастающим итогом с начала года), а за конкретный месяц.

Суд первой инстанции признал обоснованным довод налогового органа об ошибочности позиции общества, поскольку вновь созданный резерв сначала ограничивается 10 процентами выручки этого налогового периода и лишь после этого корректируется на остаток резерва предыдущего периода.

Апелляционная коллегия также соглашается с выводом суда первой инстанции о неправомерном включении АО «Каустик» в резерв по сомнительным долгам за 2013-2014 года дебиторской задолженности по ООО «Волгоградская транспортная компания», ООО «Волгоградские коммунальные системы», ООО «Жилсоцгарантия».

Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации одним из условий признания расходов является их подтверждение документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Наличие первичных документов, подтверждающих образование дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности, является обязательным условием для включения списанной дебиторской задолженности в состав расходов, учитываемых в целях налогообложения.

В соответствии с Федеральным законом от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», вступившим в силу 01.01.2013, каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Формы первичных учетных документов утверждает руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета. Законом № 402-ФЗ установлен перечень обязательных реквизитов первичного учетного документа.

Документами, подтверждающими факт возникновения дебиторской задолженности, могут быть любые первичные документы о совершении хозяйственной операции, в результате которой образовался долг контрагента перед налогоплательщиком, например: накладные на передачу ценностей, акты приемки-сдачи работ (услуг), платежные документы и др.

Согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.07.2012 № 3546/12, на налогоплательщика возложена обязанность по доказыванию правомерности и обоснованности понесенного убытка, а его списание возможно только при наличии первичных документов, подтверждающих факт и размер понесенных расходов. Указанная правовая позиция применима и при рассмотрении вопроса о порядке отнесения к убыткам сумм безнадежных долгов, по которым истек срок исковой давности.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что при формировании резерва по сомнительным долгам в 2013 году налогоплательщиком неправомерно включена и списана дебиторская задолженность по контрагентам ОАО «Волгоградская транспортная компания», ООО «ЖилСоцГарантия», ОАО «Волгоградские коммунальные системы».

Как установлено инспекцией, в проверяемом периоде налогоплательщику стали известны все обстоятельства, на основании которых задолженность по данным контрагентам не могла быть признана сомнительной для целей налогового учета.

Межрайонной ИФНС России № 2 по Волгоградской области установлено, что ООО «ВТК» 03.10.2014 прекратило деятельность юридического лица в связи с его ликвидацией на основании определения Арбитражного суда Волгоградской области от 29.08.2014 по делу № А12-3486/2013 о завершении конкурсного производства.

Согласно представленной налогоплательщиком справке за октябрь 2014 года спорная дебиторская задолженность была списана в Дт 84 («Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»).

В ходе налоговой проверки в ответ на требование налогового органа обществом представлены справки-расчеты расходов на формирование резерва по сомнительным долгам с приложением бухгалтерских справок об отчислении в резерв по счетам бухгалтерского учета 63 «Резервы по сомнительным долгам», а также акты инвентаризации дебиторской задолженности по состоянию на последнее число каждого месяца за 2013, 2014 годы, оборотно-сальдовые ведомости по счетам 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 58 «Финансовые вложения», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» в разрезе договоров и документов по ООО «ВТК».

В представленных справках к актам инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами, и кредиторами по состоянию на 31.10.2014 перечислены документы, на основании которых образовалась спорная дебиторская задолженность. При этом, ни первичные документы, указанные в справке к акту инвентаризации по состоянию на 31.10.2014, ни акты сверки налогоплательщиком в ходе проверки, а также в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля, не представлены.

По итогам анализа представленных заявителем документов налоговым органом установлено, что данная дебиторская задолженность образовалась по договорам, которые были заключены с согласия лизингодателя ООО «Абсолют Лизинг», где АО «Каустик» - лизингополучатель, а ООО «ВТК» сублизингополучатель. Предметом данных договоров являлись транспортные средства. К данным договорам заключены дополнительные соглашения от 27.09.2011 о расторжении договоров финансовой аренды, согласно которым в соответствии со статьей 618 ГК РФ договоры сублизинга прекращают свое действие с 28.09.2011. Одновременно с подписанием данных соглашений стороны заключают договоры аренды имущества, являющегося предметом договоров сублизинга.

В ходе проверки инспекцией установлено, что имущество, передаваемое АО «Каустик» во временное пользование в ООО «ВТК» по договорам сублизинга, так и не было впоследствии реализовано в адрес ООО «ВТК». Однако, после списания дебиторской задолженности в расходы, то есть после 31.10.2014, имущество, являющееся предметом сублизинга, было реализовано АО «Каустик» по договорам купли-продажи, заключенным с иными лицами.

Согласно положениям Федерального закона от 29.10.1998 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» договор лизинга - это передача имущества (предмета лизинга) за плату во временное владение и пользование.

Налоговый орган пришел к обоснованному выводу о том, что при договоре лизинга имущество (предмет лизинга) не реализуется, то есть право собственности на имущество не передается, а передается имущество лизингодателем во временное владение и пользование лизингополучателю.

Таким образом, на задолженность, возникшую в связи с несвоевременной уплатой лизинговых платежей, резерв по сомнительным долгам в целях налогообложения прибыли не формируется.

В соответствии с пунктом 4 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации доходы от сдачи имущества (включая земельные участки) в аренду (субаренду) включаются в состав внереализационных доходов, если такие доходы не определяются налогоплательщиком в порядке, установленном статьей 249 Налогового кодекса Российской Федерации. Налогоплательщик вправе относить доходы в виде арендных (лизинговых) платежей к доходам от реализации услуг в соответствии со статьей 249 Налогового кодекса Российской Федерации, если деятельность по предоставлению имущества в аренду (лизинг) является уставным видом деятельности налогоплательщика и осуществляется им на систематической основе.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции о том, что лизинговая деятельность не является уставной деятельностью АО «Каустик», а также не заявлена налогоплательщиком как экономический вид деятельности в ЕГРЮЛ, соответственно, и включение данной задолженности как сомнительной в состав резерва по сомнительным долгам неправомерно.

Инспекцией в ходе проверки установлено, что лизинговые платежи отражены АО «Каустик» в бухгалтерском учете на счете 91 «Прочие доходы и расходы». При этом в соответствии с Приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, а также пунктами 4, 11 ПБУ 10/99 прочими расходами являются расходы, связанные с прочими операциями, не связанными с производством и реализацией товаров (работ, услуг).

Таким образом, в связи с тем, что доходы от предоставления имущества в аренду (лизинг) в соответствии с пунктом 4 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации и применяемой налогоплательщиком учетной политикой не являются основным видом деятельности, инспекция пришла к обоснованному выводу, что для целей налогообложения прибыли они не учитываются в составе доходов от реализации, а задолженность по таким платежам, не обеспеченная залогом, поручительством или банковской гарантией, не может быть признана сомнительной для целей налогообложения прибыли организаций.

Апелляционная коллегия считает, что судом первой инстанции обоснованно отклонен довод налогоплательщика о том, что размер требования АО «Каустик» установлен вступившим в силу судебным актом по делу № А12-3486/2013 и является бесспорным подтверждением дебиторской задолженности ООО «ВТК», поскольку подтвержденный остаток задолженности в деле о банкротстве свидетельствует о состоянии расчетов по долговым обязательствам на определенную дату, но не о наличии первичных документов о совершении хозяйственной операции, в результате которой образовался долг, и не о суммах, подлежащих учету при формировании резерва.

В отношении включения обществом в состав резерва по сомнительным долгам за 2013 год и списания дебиторской задолженности ОАО «ВКС» в ходе проверки установлено следующее.

Заявителем в ходе проверки представлены налоговые регистры за 2013, 2014 годы, справки-расчеты расходов на формирование резерва по сомнительным долгам с приложением бухгалтерских справок об отчислении в резерв по счетам бухгалтерского учета 63 «Резервы по сомнительным долгам», а также акты инвентаризации дебиторской задолженности по состоянию на последнее число каждого месяца за 2013 год, оборотно-сальдовые ведомости по счетам 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 58 «Финансовые вложения», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» в разрезе договоров и документов по контрагенту ОАО «ВКС».

Из указанных документов следует, что АО «Каустик» оказывало услуги по биологической очистке сточных вод ОАО «Волгоградские коммунальные системы» (бытовые стоки от населения пос. Южный) на собственных очистных сооружениях.

В представленной налогоплательщиком справке к акту инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами перечислены документы, на основании которых образовалась спорная дебиторская задолженность, однако, ни первичные документы, указанные в справке к акту инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами, и кредиторами по состоянию на 30.04.2013, ни акты сверки налогоплательщиком ни налоговому органу, ни суду первой инстанции не представлены.

Из пояснений заявителя следует, что документы, указанные в справке к акту инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами, и кредиторами, уничтожены в связи с истекшим сроком хранения (5 лет).

В ходе проверки налоговым органом установлено, что решением Арбитражного суда Волгоградской области от 08.04.2008 по делу № А12-16878/2006 ОАО «ВКС» признано несостоятельным (банкротом). Определением арбитражного суда от 07.05.2008 АО «Каустик» включено в реестр кредиторов. Определением суда от 12.09.2012 конкурсное производство в отношении ОАО «ВКС» завершено. Согласно выписке из ЕГРЮЛ, ИФНС по Центральному району г. Волгограда 28.09.2012 произведена государственная регистрация прекращения деятельности юридического лица в связи с его ликвидацией на основании определения Арбитражного суда о завершении конкурсного производства.

Следовательно, как обоснованно отметил налоговый орган, заявитель был осведомлен об исключении должника из ЕГРЮЛ, поскольку участвовал в конкурсном производстве в качестве кредитора, однако не предпринял мер по своевременному отражению в налоговой отчетности спорной дебиторской задолженности. При этом необходимо учесть, что получение выписки из ЕГРЮЛ в отношении должника позже даты его ликвидации не является основанием для изменения периода списания спорной задолженности.

Суд апелляционной инстанции признает верным вывод инспекции о том, что безнадежный долг может быть учтен в расходах для целей налогообложения прибыли после внесения записи в ЕГРЮЛ о завершении ликвидации организации и прекращении ее существования. При этом, расход в виде безнадежной задолженности, по которой истек срок исковой давности, учитывается в составе внереализационных расходов в последний день того отчетного периода, в котором истекает срок исковой давности.

Налогоплательщик в обоснование своей позиции о правомерности включения в резерв по сомнительным долгам и списания дебиторской задолженности по контрагенту ОАО «ВКС» за счет резерва ссылается на Определение Верховного Суда Российской Федерации от 19.01.2017 № 305-КГ17-14988 по делу № А41-17865/2016, в котором суд согласился с позицией налогоплательщика со ссылкой на положения статей 54, 265, 266 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которой, в случае, если обнаруженная ошибка прошлых лет привела к переплате налога, то установленное пунктом 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации право налогоплательщика произвести перерасчет налоговой базы в текущем периоде может быть реализовано вне зависимости от того, можно ли определить период совершения ошибки.

Данные доводы общества о неправомерности произведенных доначислений не свидетельствуют.

Налогоплательщик не подтвердил спорную дебиторскую задолженность по данному контрагенту, не представив первичные документы - ни акты оказанных услуг (№ 32476 от 22.12.2005; 19528 от 30.07.2004; 15747 от 31.05.2004; 17562 от 30.06.2004; 21459 от 31.08.2004; 25280 от 29.10.2004; 26227 от 18.11.2004; 27196 от 30.11.2004), ни акты сверки, подписанные, как со стороны АО «Каустик», так и со стороны ОАО «ВКС». В отсутствие данных документов нельзя утверждать, что данные услуги были приняты ОАО «ВКС».

Кроме того, в Определении Верховного суда Российской Федерации от 19.01.2018 по делу № 305-КГ17-14988 указано, что в абзаце 3 пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации установлено право налогоплательщика произвести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором ошибки (искажения) были выявлены, если допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога. Исправление такой ошибки (искажения) не посредством подачи уточненной декларации за предыдущий налоговый период, а посредством отражения исправленных сведений в текущей налоговой декларации признается допустимым. При этом предполагается, что к моменту исправления ошибки (подачи налоговой декларации) не истек установленный статьей 78 Налогового кодекса Российской Федерации трехлетний срок возврата (зачета) переплаты, учитывая, что лишь в течение указанного срока налогоплательщик вправе распоряжаться соответствующей суммой излишне уплаченного в бюджет налога.

По ООО «ЖилСоцГарантия» налоговым органом установлено неправомерное включение в состав резерва по сомнительным долгам в 2013, 2014 годах дебиторской задолженности и списание ее за счет резерва в августе 2014 в сумме 6 936 709 руб.

Обществом в ходе проверки представлены приказ № 404 от 29.08.2014 «о списании дебиторской и кредиторской задолженности», акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами по состоянию на 31.08.2014, справка к акту инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами по состоянию на 31.08.2014, договор № 001164 от 29.09.2009, счета-фактуры, акты оказанных услуг, акты сверки по состоянию на 31.12.2009, на 31.12.2011, на 31.12.2012, на 31.12.2013, на 31.12.2014, оборотные ведомости по счету 62.01 за 2013, за период 01.01.2014-31.08.2014, постановление Двенадцатого Арбитражного апелляционного суда от 30.08.2011 по делу № А12-1592/2011.

Из указанных документов следует, что в ходе судебного спора (дело № А12-1592/2011) не была подтверждена задолженность ООО «ЖСГ» перед АО «Каустик».

При этом, представленные по требованию налогового органа акты оказанных услуг и акты сверки не подписаны со стороны ООО «ЖСГ».

С учетом изложенного налоговый орган пришел к правильному выводу, что задолженность, в отношении которой имеется решение суда об отказе в ее взыскании по любым основаниям, не является безнадежной в целях налогообложения прибыли и не может быть учтена в уменьшение налоговой базы по данному налогу.

Кроме этого, инспекцией на основании представленной налогоплательщиком оборотной ведомости 62.01 по ООО «ЖилСоцГарантия» установлено, что по состоянию на 01.01.2013, на 01.01.2014 и на дату списания в расходы 31.08.2014 в учете организации спорная задолженность по актам оказанных услуг от 30.09.2010 № 4539, от 31.10.2010 № 6072, № 7261 от 30.11.2010 № 7261, от 31.121.2010 № 8501 отсутствует. Данный факт подтвержден оборотными ведомостями по счету 62.01 по ООО «ЖилСоцГарантия», представленными АО «Каустик» сопроводительным письмом от 12.08.2016 № 002/03786.

Из письменных пояснений помощника директора по РЭР и ИУ АО «Каустик» Даньшовой С.Е., представленных в ходе проверки на основании требования налогового органа, следует, что акты оказанных услуг №4539 от 30.09.2010; №6072 от 31.10.2010; №7261 от 30.11.2010; №8501 от 31.12.2010 своевременно и в полном объеме отражены в бухгалтерском учете, в задолженность по состоянию на 01.01.2013, 01.01.2014 не вошли, так как были оплачены в период с 09.12.2010 по 11.05.2011.

Кроме этого, налогоплательщиком в ходе судебного разбирательства 02.02.2018 представлены оборотные ведомости счета 62 по ООО «ЖилСоцГарантия» за 2009, 2010, 2011, 2012, 2013, 2014 годы, из которых следует, что спорная дебиторская задолженность отражена налогоплательщиком в 2010 году, частично была погашена в 2010 году по акту № 4539 от 30.09.2010 в сумме 1 527 008,38 руб. Оставшаяся задолженность была погашена в 2011, о чем свидетельствует оборотная ведомость по 62.01, представленная налогоплательщиком в суд 02.02.2018.

Общество в ходе рассмотрения дела судом первой инстанции указало, что отчисления в резерв по сомнительным долгам по дебиторской задолженности ООО «ЖилСоцГарантия» имели место в 2010, 2011 годах, итоговая задолженность в размере 6 936 709 руб. включена в резерв по сомнительным долгам по состоянию на 31.12.2011. С учетом положений пункта 3 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации отчисления в резерв по спорной задолженности включены в состав внереализационных расходов в периоды, предшествующие 2013 году. В августе 2014 данная задолженность была списана налогоплательщиком за счет резерва по сомнительным долгам.

Апелляционный суд считает, что данный довод налогоплательщика правомерно отклонен судом первой инстанции.

Задолженность, в отношении которой имеется решение суда об отказе в ее взыскании по любым основаниям, не является безнадежной в целях налогообложения прибыли и не может быть учтена в уменьшение налоговой базы по данному налогу, поскольку такое основание не содержится в перечне условий признания задолженности безнадежной, установленном пунктом 2 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации.

Кроме того, из представленных обществом на проверку документов и пояснений усматривается, что акты оказанных услуг №4539 от 30.09.2010; №6072 от 31.10.2010; №7261 от 30.11.2010; №8501 от 31.12.2010 своевременно и в полном объеме отражены в бухгалтерском учете, в задолженность по состоянию на 01.01.2013, 01.01.2014 не вошли, так как были оплачены в период с 09.12.2010 по 11.05.2011.

Суд апелляционной инстанции также соглашается с примененным инспекцией методом расчета резерва по сомнительным долгам за спорный период.

Из оспариваемого решения инспекции следует, что перерасчет резерва, как и расчет, произведенный налогоплательщиком, производился ежемесячно на базе данных, указанных налогоплательщиком в регистре, с учетом нарушений, установленных проверкой.

Сумма перенесенного резерва с прошлого периода (31.12.2012) принята налоговым органом, равной данным налогоплательщика - 286 530 362 руб.

Налоговым органом при перерасчете обоснованно исключена дебиторская задолженность по ОАО «Волгоградская транспортная компания» в сумме 69 801 516 руб. (на даты с 31.01.2013 по 31.12.2013); по ОАО «Волгоградские коммунальные системы» в сумме 5 396 406 руб. (на даты с 31.01.2013 по 31.03.2013); по ООО «ЖилСоцГарантия» в сумме 6 936 709 руб. (на даты с 31.01.2013 по 31.12.2013).

После исключения данных сумм из суммы сомнительной задолженности, рассчитанной налогоплательщиком на основании данных ежемесячных актов инвентаризации, сомнительная задолженность по состоянию на 31.01.2013 составила 230 458 835 руб.

Поскольку в соответствии с пунктом 4 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации сумма резерва не может превышать 10% от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой по статье 249 Налогового кодекса Российской Федерации (за январь 2013 года - 93 896 847 руб.), то состоянию на 31.01.2013 резерв не может превышать 93 896 847 руб.

Поскольку на 01.01.2013 сумма перенесенного резерва составляла 286 530 362 руб., резерв на 31.01.2013 корректируется (уменьшается) на остаток резерва предыдущего периода 2012 года (286 530 362 руб.). Расчет производится с учетом списанной за счет резерва безнадежной задолженности в сумме 151 078 руб.

Таким образом, восстановлен резерв в сумме 192 482 437 руб. и, соответственно, данная сумма включена во внереализационные доходы.

При этом налогоплательщик по состоянию на 31.01.2013 рассчитал сумму резерва в размере 312 593 466 руб., т.е. полностью в той сумме, которая отражена в актах инвентаризации, не применив ограничения в размере 10% выручки (93 896 847 руб.). По состоянию на 01.01.2013 сумма перенесенного резерва составляла 286 530 362 руб., исходя из того, что налогоплательщик определил резерв по состоянию на 31.01.2013 в сумме 312 593 466 руб., налогоплательщик производит дополнительные отчисления в резерв, рассчитав эту сумму следующим образом: 312 593 466-(286 530 362 - 151 078) = 26 214 182 руб.

И только после этого, на данную сумму (26 214 182 руб.) налогоплательщиком применяются ограничения в размере 10% выручки (93 896 847 руб.).

Убедившись, что ограничение больше (93 896 847 руб. > 26 214 182 руб.), налогоплательщик произвел дополнительные отчисления в резерв в размере 26 214 182 руб. и, соответственно, эту сумму включил во внереализационные расходы.

Таким образом, в нарушение пункта 4 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации ограничение применено налогоплательщиком не к сумме резерва, а к отчислениям в резерв за месяц.

Таким образом, по состоянию на 31.01.2013 налоговым органом рассчитан резерв в сумме 93 896 847 руб., а налогоплательщиком рассчитан резерв в сумме 312 593 466 руб., отклонение составило 218 696 619 руб. При этом, налогоплательщик неправомерно завысил отчисления в резерв в январе 2013 года в сумме 26 214 182 руб., завысив, соответственно на эту сумму внереализационные расходы за январь 2013 года, неправомерно занизил сумму восстановленного резерва в январе 2013 года в размере 192 482 437 руб., занизив на эту сумму внереализационные доходы за январь 2013 года.

При расчете резерва за последующие месяцы 2013 года налогоплательщиком также необоснованно рассчитано ограничение (10 % от выручки) исходя из выручки только за соответствующий месяц, а не нарастающим итогом, как предусмотрено статьей 285 Налогового кодекса Российской Федерации.

Так, налогоплательщиком на основании актов инвентаризации по состоянию на 28.02.2013 определена сумма сомнительной задолженности в размере 332 223 280 руб.

Налоговым органом из указанной суммы исключена дебиторская задолженность по ОАО «Волгоградская транспортная компания» в сумме 69 801 516 руб. (на даты с 31.01.2013 по 31.12.2013); по ОАО «Волгоградские коммунальные системы» в сумме 5 396 406 руб. (на даты с 31.01.2013 по 31.03.2013); по ООО «ЖилСоцГарантия» в сумме 6 936 709 руб. (на даты с 31.01.2013 по 31.12.2013).

Сомнительная задолженность по состоянию на 28.02.2013 составила 250 088 649 руб.

В соответствии с пунктом 4 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации по состоянию на 28.02.2013 резерв не может быть больше 191 167 803 руб. (10 % выручки за январь-февраль 2013 года).

Затем резерв на 28.02.2013 скорректирован налоговым органом на остаток резерва предыдущего периода (93 896 847 руб.), после чего составил 97 270 956 руб.

Отчисления в резерв составили 97 270 956 руб. и, соответственно, эту сумму поделжит включению во внереализационные расходы.

При этом налогоплательщик по состоянию на 28.02.2013 рассчитал сумму резерва в размере 332 223 280 руб., не применив ограничения в размере 10% выручки (191 167 803 руб.). Поскольку по состоянию на 31.01.2013 сумма неправомерносформированного резерва составляла 312 593 466 руб., исходя из того, что налогоплательщик определил резерв по состоянию на 28.02.2013 в сумме 332 223 280 руб., налогоплательщик произвел дополнительные отчисления в резерв, рассчитав эту сумму следующим образом:332 223 280 - 312 593 466 = 19 629 814 руб.

На отчисления в сумме 19 629 814 руб. налогоплательщиком применяет ограничения в размере 10% выручки (97 270 955,9 руб.), после чего произведены дополнительные отчисления в резерв и соответствующая сумма включена во внереализационные расходы.

Отклонение данных проверки с данными налогоплательщика составило 77 641 142 руб.

Таким образом, по состоянию на 28.02.2013 проверкой рассчитан резерв в сумме 191 167 803 руб., а налогоплательщиком рассчитан резерв в сумме 332 223 280 руб., отклонение составило 141 055 477 руб. При этом, налогоплательщик неправомерно занизил отчисления в резерв в феврале 2013 года в сумме 77 641142 руб., занизив на эту сумму внереализационные расходы за февраль 2013 года.

Аналогичным образом инспекцией произведен перерасчет за период с марта по декабрь 2013 года.

По итогам перерасчета резерва по сомнительным долгам за 2013 год налоговым органом установлено, что по данным расчета, представленного налогоплательщиком, сумма восстановленного резерва по сомнительным долгам, отраженная в регистре прочих доходов, составила 130 750 060 руб., по данным расчета, произведенного проверкой, сумма восстановленного резерва по сомнительным долгам, составила 323 232 497 руб., то есть установлено занижение суммы восстановленного резерва во внереализационных доходах в размере 192 482 437 руб., а также завышение внереализационных расходов в сумме 26 214 182 руб. по статье «резерв по сомнительным долгам» по состоянию на 31.01.2013.

На сумму выявленных отклонений (218 696 619 руб.) налоговым органом правомерно начислены пени.

Также Межрайонной ИФНС России № 20 по Волгоградской области установлено занижение отчислений в резерв, подлежащего включению во внереализационные расходы, в размере 110 347 807 руб.

Занижение налогооблагаемой базы составило 82 134 629 руб., в том числе за счет занижения внереализационных доходов в размере 192 482 436 руб., занижения внереализационных расходов в размере 110 347 807 руб.

В результате обществу дополнительно начислен налог на прибыль за 2013 год в сумме 12 730 868 руб.

По данному алгоритму также произведен перерасчет резерва по сомнительным долгам в 2014 год.

Суд апелляционной инстанции признает примененный налоговым органом алгоритм расчета резерва правильным, соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации.

При указанных обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно отказа в удовлетворении заявленных АО «Каустик» требований в данной части.

Суд апелляционной инстанции также соглашается с выводами суда первой инстанции в части начисления обществу штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно подпункту 1 пункта 3 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги.

В соответствии со статьей 106 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное деяние налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое установлена ответственность.

Статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

Исходя из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 15.07.1999 № 11-П, санкции штрафного характера должны отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации требованиям справедливости и соразмерности ответственности характеру допущенного нарушения в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя.

Статьей 112 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрены обстоятельства, смягчающие и отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, при этом обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются и иные обстоятельства (помимо указанных в подпунктах 1 и 2 пункта 1 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации), которые могут быть признаны судом смягчающими ответственность.

В силу положений статей 112, 114 Налогового кодекса Российской Федерации размер, до которого возможно снижение штрафа при наличии смягчающих обстоятельств, не ограничен. Право оценивать размер снижения штрафа принадлежит как налоговому органу, выносящему решение о привлечении к налоговой ответственности, так и суду в случае рассмотрения заявления об оспаривании решения налогового органа.

Из материалов дела следует, что налоговым органом размер налоговой санкций определен с учетом смягчающих обстоятельств, на которые общество указало в заявлении: совершение правонарушения впервые, отсутствие существенного вреда публичным интересам и ущерба государству, неиспользование денежных средств обществом в собственных интересах, краткосрочные периоды задержки перечисления НДФЛ в бюджет, социальная значимость; занятость населения в непосредственном производстве более 5 000 человек.

Суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о недоказанности АО «Каустик» наличия смягчающих ответственность обстоятельств, которые не были учтены инспекцией в ходе проверки.

Доводов о наличии иных обстоятельств, смягчающих ответственность за совершенное налоговое правонарушения, обществом не заявлено.

Суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что положения статей 112, 114 Налогового кодекса Российской Федерации применены инспекцией надлежащим образом, размер налоговых санкций, указанный в решении инспекции, не является чрезмерным и соответствует принципам справедливости, оснований для большего снижения размера штрафа не имеется.

При указанных обстоятельствах суд первой инстанции правомерно отказал в удовлетворении требований налогоплательщика в данной части.

Апелляционная коллегия приходит к выводу, что все имеющие значение для правильного и объективного рассмотрения дела обстоятельства выяснены судом первой инстанции, всем представленным доказательствам дана правовая оценка.

Доводы налогоплательщика, приведенные в апелляционной жалобе, повторяют утверждения, которые являлись предметом рассмотрения в суде первой инстанции, получили соответствующую правовую оценку и обоснованно были отклонены.

Данные доводы не могут служить основаниями для отмены принятого решения, поскольку не свидетельствуют о нарушении судом норм права, не опровергают правильность выводов суда первой инстанции, а по существу сводятся к несогласию с оценкой доказательств и установленных обстоятельств по делу.

Судебная коллегия считает, что оснований для отмены решения суда первой инстанции не имеется.

При подаче апелляционной жалобы АО «Каустик» по платежному поручению от 06.03.2018 № 2911 уплачена государственная пошлина в размере 3000 (три тысячи) руб.

В соответствии с подпунктами 3, 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации, разъяснениями, содержащимися в пункте 34 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.07.2014 № 46 «О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах», размер государственной пошлины, подлежащей оплате обществом по настоящему делу, составляет 1500 руб.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации уплаченная государственная пошлина подлежит возврату частично или полностью в случае уплаты государственной пошлины в большем размере, чем это предусмотрено главой 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации.

При таких обстоятельствах государственная пошлина в размере 1500 (одна тысяча пятьсот) руб. подлежит возврату АО «Каустик» из федерального бюджета, как излишне уплаченная.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Волгоградской области от 12 февраля 2018 года по делу № А12-37321/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Возвратить акционерному обществу «Каустик» из федерального бюджета излишне уплаченную за рассмотрение апелляционной жалобы государственную пошлину в размере 1 500 (одна тысяча пятьсот) рублей, перечисленную по платежному поручению от 06.03.2018 № 2911.

Постановление вступает в силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Поволжского округа путём подачи кассационной жалобы через суд первой инстанции, принявший решение, в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления постановления в законную силу.

Председательствующий судья	А.В. Смирников


Судьи	В.В. Землянникова


	Ю.А. Комнатная