Гражданский кодекс часть 1

при участии от заявителя Голощапова А.Д. по доверенности от 15.05.2014 № 22Д, Муравьева Б.В. по доверенности от 04.07.2013 № 12Д, Трифановой А.А. по доверенности от 04.07.2013 № 10Д, от ответчика Зубко М.О. по доверенности от 15.01.2015 № 02-09/01/016, Михасик Ю.В. по доверенности от 15.01.2015 № 02-09/01/0115, Мостового К.В. по доверенности от 03.02.2015 № 02-09/01/0638, Смирновой Е.Н. по доверенности от 12.01.2015 № 02-09/01/0005, Поповой Н.А. по доверенности от 15.01.2015

№ 02-09/01/0114, Харитонова К.Г. по доверенности от 12.01.2015
№ 02-09/01/0004,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области на решение Арбитражного суда Вологодской области от 29 апреля 2015 года по делу № А13-5850/2014 (судья Лудкова Н.В.),

у с т а н о в и л:

общество с ограниченной ответственностью «Капитал» (ОГРН 1023501241950, ИНН 3528080360; место нахождения: 162614, Вологодская область, город Череповец, проспект Победы, дом 33; далее – общество, ООО «Капитал») обратилось в Арбитражный суд Вологодской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области (ОГРН 1043500095726, ИНН 3525119724; место нахождения: 160011, город Вологда, улица Герцена, дом 65; далее – инспекция, МИФНС, налоговый орган) о признании частично недействительным решения от 01.11.2013 № 06-21/19 в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по

Вологодской области (далее – УФНС по ВО) от 11.02.2014 № 07-09/01477@ в части предложения заявителю уплатить налог на прибыль организаций с доходов иностранных организаций в сумме 214 068 945 руб. и начисления пеней в соответствующей сумме, дополненным заявлением от 10.02.2015 и письменными пояснениями от 28.10.2014.

Решением Арбитражного суда Вологодской области от 29 апреля 2015 года по делу № А13-5850/2014 заявленные требования удовлетворены. Оспариваемым решением суда на МИФНС возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав ООО «Капитал», в том числе путем принятия решений о возврате налога на прибыль организаций с доходов иностранных организаций в сумме 214 068 945 руб. и пеней в размере 104 060 698 руб.

МИФНС с судебным актом не согласилась и обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить. В обоснование жалобы ссылается на ошибочность выводов суда о недоказанности факта получения обществом необоснованной налоговой выгоды.

ООО «Капитал» в отзыве на жалобу с изложенными в ней доводами не согласилось, просит решение оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Заслушав объяснения лиц, участвующих в деле, исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность решения суда, изучив доводы жалобы, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда подлежит отмене в связи с несоответствием выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки деятельности общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе по налогу на прибыль организаций за период с 01.01.2009 по 31.12.2010, инспекцией составлен акт от 24.06.2013 № 06-21/19 (том 3, листы 40-134), а также с учетом доказательств, полученных в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, возражений налогоплательщика (том 4, листы 1-9) и дополнений к возражениям (том 4, листы 51, 60-62) принято решение от 01.11.2013 № 06-21/19 (том 1, листы 119-247).

Указанным решением общество привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 2 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в сумме 15 000 руб. Кроме того, ООО «Капитал» предложено уплатить в бюджет 214 068 945 руб. неудержанного налога на прибыль организаций с доходов иностранных организаций и 104 060 698 руб. пеней за его несвоевременную уплату.

В ходе проверки налоговый орган установил и отразил в своем решении (страницы 114-115 решения), что ООО «Капитал» в нарушение статьи 24, пункта 2 статьи 287, подпункта 2 пункта 1 и пункта 3 статьи 309, пункта 1 статьи 310 НК РФ не выполнена обязанность налогового агента по исчислению, удержанию у иностранных организаций и перечислению в бюджет суммы налога на доходы иностранной организации от источников в Российской Федерации с доходов, распределенных в виде имущества организации в пользу

компаний Anters Associates Limited и Lanton Enterprises Limited, зарегистрированных на Британских Виргинских островах, а именно акций открытого акционерного общества «Северсталь» (далее - ОАО «Северсталь»), переданных в качестве вклада в безналичной форме в кипрские компании Astroshine Limited и Loranel Limited.

Инспекция отметила, что при передаче 20 400 000 акций ОАО «Северсталь» компании Loranel Limited и 4 255 440 акций

ОАО «Северсталь» компании Astroshine Limited (количество акций определено с учетом владения заявителем акциями компании Astromoon Limited в размере 20,86 % уставного капитала) обществом не исполнена обязанность налогового агента по удержанию и перечислению в бюджет Российской Федерации с сумм доходов, полученных компаниями Anters Associates Limited и Lanton Enterprises Limited, являющихся акционерами Astroshine Limited и Loranel Limited. Суммы полученных компаниями Anters Associates Limited и Lanton Enterprises Limited доходов в виде безвозмездно полученных акций ОАО «Северсталь» определены инспекцией в размере рыночной стоимости этих акций с учетом долей названных организаций в уставных капиталах Astroshine Limited и Loranel Limited (по 50 % уставного капитала).

Инспекция пришла к выводу о том, что обществом создана схема вывода акций ОАО «Северсталь» иностранным компаниям, повлекшая возникновение налоговой выгоды посредством уменьшения налоговой обязанности.

О получении обществом необоснованной налоговой выгоды, по мнению инспекции, свидетельствуют следующие обстоятельства:

создание компанией Cypcoserve Limited кипрских компаний Astromoon Limited, Astrozone Limited, Astroshine Limited и Loranel Limited в октябре

приобретение заявителем в ноябре 2008 года акций кипрских компаний Astromoon Limited (50 % уставного капитала) и Astrozone Limited (100 % уставного капитала);

приобретение акций кипрских компаний Astroshine Limited и Loranel Limited 11.11.2008 компанией Sungrebe Investments Limited (Британские Виргинские острова), а затем (20.01.2009) компаниями Anters Associates Limited и Lanton Enterprises Limited (Британские Виргинские острова), являющихся дочерними компаниями Sungrebe Investments Limited (100% акций в уставном капитале);

притворность сделок по передаче заявителем акций ОАО «Северсталь» в уставные капиталы кипрских компаний Astromoon Limited и Astrozone Limited, действительной целью которых являлась безвозмездная передача акций

ОАО «Северсталь» в качестве вклада компаниям Astroshine Limited и Loranel Limited;

отражение компаниями Astromoon Limited и Astrozone Limited в проверяемом периоде единственной сделки, связанной с приобретением и передачей акций ОАО «Северсталь»;

взаимозависимость участников сделок по передаче акций
ОАО «Северсталь».

Решением УФНС по ВО от 11.02.2014 № 07-09/01477@ (том 2, листы 2244), принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы общества от 09.12.2013 № 99-и (том 2, листы 1-21), названный выше ненормативный акт инспекции оставлен без изменения.

Решением Федеральной налоговой службы от 19.08.2014

№ СА-4-9/16471@ (том 2, листы 114-121) жалоба общества на указанные решения налоговой инспекции и управления оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением налогового органа от 01.11.2013

№ 06-21/19 в указанной выше части, ООО «Капитал» оспорило его в судебном порядке.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции мотивировал судебный акт наличием существенных нарушений процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, а также тем, что у общества не возникла обязанность по исчислению, удержанию и перечислению налога в бюджет, поскольку в рассматриваемом случае спорные сделки по передаче акций ОАО «Северсталь» совершены между иностранными компаниями, общество не может являться налоговым агентом по отношению к иностранным организациям – получателям акций от других иностранных организаций.

При рассмотрении настоящего спора апелляционная коллегия исходит из следующего.

Положения части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) возлагают на налоговый орган обязанность по доказыванию факта налогового правонарушения, что предполагает необходимость установления в ходе налоговой проверки конкретных обстоятельств, подтвержденных документально и свидетельствующих о совершении налогоплательщиком вменяемого ему в вину налогового правонарушения.

Апелляционная коллегия считает ошибочным вывод суда первой инстанции о наличии существенных нарушений процедуры рассмотрения материалов проверки, основанный на том, что с учетом дополнительных мероприятий налогового контроля, анализа учредительных договоров и уставов компаний Astroshine Limited и Loranel Limited налоговый орган пришел к выводу, отличному от вывода, изложенного в акте налоговой проверки.

В частности, отмечая нарушение заявителем пункта 2 статьи 287 НК РФ, в акте проверки от 24.06.2013 № 06-21/19 (страницы 48, 79-80) в качестве получивших доход налогоплательщиков инспекция указала кипрские компании Astroshine Limited и Loranel Limited, а согласно оспариваемому решению от 01.11.2013 № 06-21/19 (страницы 113-115) отметила, что получателями доходов являются компании Anters Associates Limited и Lanton Enterprises Limited, учрежденные на Британских Виргинских островах. При этом соглашение об избежании двойного налогообложения Российской Федерацией и Британскими Виргинскими островами не заключалось.

Поскольку до момента получения оспариваемого решения обществу не было известно о фактическом изменении события налогового правонарушения, то, по мнению общества и суда первой инстанции, налоговой инспекцией не

обеспечена заявителю возможность представить свои возражения относительно вывода о получении доходов компаниями Anters Associates Limited и Lanton Enterprises Limited и проверить расчеты сумм доходов и подлежащих удержанию налогов, чем нарушены права заявителя.

Оценивая заявленный обществом указанный выше довод, апелляционная коллегия исходит из следующего.

Порядок осуществления налогового контроля, в частности проведения выездных налоговых проверок и производства по делу о налоговом правонарушении, регламентирован главой 14 НК РФ, которая устанавливает порядок проведения проверок, оформления их результатов и процедуру вынесения решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки.

Статьей 101 НК РФ предусмотрен порядок производства по делу о налоговом правонарушении, в соответствии с которой процедура вынесения решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки включает в себя ряд требований к должностным лицам налоговых органов и условий осуществления ими отдельных процессуальных действий. Поскольку целью такого правового регулирования является создание системы гарантий прав налогоплательщиков, пунктом 14 статьи 101 НК РФ предусмотрена в качестве возможного правового последствия несоблюдения должностными лицами налоговых органов требований, установленных названным Кодексом, отмена решения налогового органа.

Из анализа норм, содержащихся в статье 101 НК РФ, действительно следует, что данные правовые нормы устанавливают обязательность обеспечения налогоплательщику возможности на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки представить свои возражения в отношении вывода налогового органа о нарушении налогоплательщиком налогового законодательства.

В силу прямого указания закона необеспечение такой возможности является основанием для отмены судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Вместе с тем из правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 08.11.2011

№ 15726/10, а также в пункте 38 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» (далее - постановление № 57), следует, что для признания факта наличия нарушения существенных условий процедуры проверки суду необходимо выяснить, каким образом, в частности, дополнительно полученная информация влияет на первоначальные выводы налогового органа, зафиксированные в акте выездной налоговой проверки.

В определении Верховного Суда Российской Федерации от 27.02.2015

№ 305-КГ14-8994 по делу № А40-33772/2013, в частности, отмечено, что основаниями для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения

материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения (пункт 14 статьи 101 НК РФ).

По результатам выездной налоговой проверки ООО «Капитал» составлен акт проверки от 24.06.2013 № 06-21/19.

В силу пункта 6 статьи 101 НК РФ в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

Руководствуясь указанной нормой, в связи с необходимостью проверки доводов общества, изложенных в возражениях от 22.07.2013 № 67-И (том 4, лист 1-9), на основании решения от 25.07.2013 № 2 (том 4, листы 42-43) инспекция провела дополнительные мероприятия налогового контроля, в том числе истребовала документы в порядке статей 93 и 93.1 НК РФ, провела экспертизы и осуществила допросы свидетелей.

Таким образом, фактически дополнительные мероприятия налогового контроля проведены МИФНС с целью оценки доводов, заявленных самим обществом.

Апелляционная коллегия считает ошибочной поддержанную судом первой инстанции позицию общества о том, что инспекция изменила свою позицию относительно получателей доходов, поскольку фактически по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля ею дополнена доказательственная база и конкретизировано событие административного правонарушения.

С полученными в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля документами инспекция 30.08.2013 и 16.09.2013 ознакомила представителя общества Трифанову А.А., вручила их копии, о чем свидетельствуют, в частности, протоколы от 30.08.2013 № 02-19/62 и от 16.09.2013 02-19/64 с приложениями 1 (том 4, листы 45-49, 54-58), а также предложила представить свои возражения (том 4, лист 50).

С помощью сайта Cyprus-Data.com налоговым органом получены учредительные договоры и уставы компаний Astroshine Limited и Loranel Limited на английском языке, заверенные апостилем. С указанными документами налогоплательщик ознакомлен, их копии также вручены обществу заблаговременно с письмом от 29.10.2013 № 06-21/19/6600 (получено 29.10.2013 главным бухгалтером ООО «Капитал» Е.К. Каземирчук), то есть за 2 дня до даты рассмотрения материалов проверки, которое назначено 01.11.2013, о чем общество также надлежащим образом было уведомлено, что им не оспаривалось при рассмотрении дела судами первой и апелляционной инстанции.

В целях соблюдения прав налогоплательщика на представление объяснений (возражений) указанным письмом инспекция предложила обществу представить ходатайства и возражения не позднее 30.10.2013.

При этом возражений и ходатайств ООО «Капитал» не представлено, тем самым общество подтвердило, что не нуждается в дополнительном времени для изучения и подготовки дополнительных возражений.

Кроме того, учредительные договоры и уставы Astroshine Limited и Loranel Limited имелись у общества на день вручения, что подтверждается письмом кипрской юридической компании Georgiades & Pelidas LLS от 08.10.2013 (пункт Д) (представлено налогоплательщиком с возражениями), в котором указано: «Мы ознакомились с копиями перевода на английский язык учредительных договоров и уставов компаний Astromoon Limited, Astroshine Limited, Astrozone Limited и Loranel Limited». При этом самим обществом предъявлены кипрской юридической компании Georgiades & Pelidas LLS учредительные договоры и уставы названных кипрских компаний, соответственно ООО «Капитал» обладало указанными документами на момент запроса информации у кипрской юридической компании.

Общество присутствовало при рассмотрении материалов проверки, представленные им возражения оценены налоговым органом, что нашло свое отражение в оспариваемом решении инспекции.

Апелляционная инстанция также не усматривает и противоречий в выводах налогового органа, изложенных в акте проверки от 24.06.2013

№ 06-21/19 и в решении от 01.11.2013 № 06-21/19, поскольку в каждом из них детально изложена схема получения необоснованной налоговой выгоды с отражением всех участвующих в схеме лиц и с указанием их функциональной роли.

Выводы налогового органа сделаны на основании полученных доказательств, а также с учетом норм международного и российского законодательства применительно к правам участников указанных выше компаний.

При этом само по себе нарушение процедуры вынесения решения при отсутствии доказательств, подтверждающих нарушение его прав и законных интересов оспариваемым решением, не может являться основанием для признания его недействительным, поскольку отсутствует одно из условий, а именно нарушение прав и законных интересов заявителя этим решением.

Следует также отметить, что общество при обращении с жалобами в УФНС по ВО и ФНС России новых доказательств не предъявляло.

Поскольку в рассматриваемом случае права налогоплательщика при рассмотрении материалов проверки были соблюдены, с учетом того, что у общества отсутствуют замечания по арифметическому расчету размера налога и по непредставлению доказательств, приведенные им доводы сами по себе не свидетельствуют о наличии существенных нарушений процедуры рассмотрения материалов проверки.

Апелляционная коллегия также не может согласиться с поддержанной судом первой инстанцией позицией общества о том, что у него не возникло обязанности по исчислению, удержанию у иностранных организаций и перечислению в бюджет суммы налога на доходы иностранной организации от источников в Российской Федерации с доходов, распределенных в виде

имущества организации в пользу компаний Anters Associates Limited и Lanton Enterprises Limited.

Согласно пункту 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с указанным Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

В силу пункта 3 названной статьи в обязанности налоговых агентов входит, в частности, правильное и своевременное исчисление, удержание из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечисление налогов в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства.

Налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном НК РФ для уплаты налога налогоплательщиком (пункт 4 статьи 24 НК РФ).

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 309 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) одним из видов доходов, полученных иностранной организацией, которые не связаны с ее предпринимательской деятельностью в Российской Федерации, которые относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов, являются доходы, получаемые в результате распределения в пользу иностранных организаций прибыли или имущества организаций, иных лиц или их объединений, в том числе при их ликвидации (с учетом положений пунктов 1 и 2 статьи 43 НК РФ).

Согласно пункту 3 статьи 309 НК РФ доходы, перечисленные в пункте 1 названной статьи, являются объектом налогообложения по налогу независимо от формы, в которой получены такие доходы, в частности, в натуральной форме, путем погашения обязательств этой организации, в виде прощения ее долга или зачета требований к этой организации.

Пунктом 1 статьи 310 НК РФ предусмотрено, что налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, исчисляется и удерживается российской организацией или иностранной организацией, осуществляющей деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, выплачивающими доход иностранной организации при каждой выплате доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 НК РФ за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 названной статьи, в валюте выплаты дохода.

Налог с вида доходов, указанного в подпункте 2 пункта 1 статьи 309

НК РФ, исчисляется по ставке, предусмотренной подпунктом 1 пункта 2 статьи 284 НК РФ в размере 20 процентов (абзац четвертый пункта 1 статьи 310

НК РФ).

Сумма налога, удержанного с доходов иностранных организаций, в соответствии с указанным пунктом перечисляется налоговым агентом в федеральный бюджет в валюте Российской Федерации в порядке, предусмотренном пунктами 2 и 4 статьи 287 НК РФ.

Согласно пункту 2 статьи 287 НК РФ российская организация или иностранная организация, осуществляющая деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство (налоговые агенты), выплачивающие доход иностранной организации, удерживают сумму налога из доходов этой иностранной организации, за исключением доходов в виде дивидендов и процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам (в отношении которых применяется порядок, установленный

пунктом 4 названной статьи), при каждой выплате (перечислении) ей денежных средств или ином получении иностранной организацией доходов, если иное не предусмотрено НК РФ.

В рассматриваемом случае из письма налоговых органов Кипра от 20.02.2013 № I.R. 3.10.45.2/A V/96 P.699, на которое имеется ссылка в предоставленном налоговому органу ФНС России письме от 07.06.2012

№ 12-06/1367 (том 16, листы 108-121), следует, что кипрской компанией Cypcoserve Limited (основным видом деятельности которой является деятельность в качестве акционера от имени бенефициаров) в октябре 2008 года зарегистрированы четыре компании, а именно 08.10.2008 – компании с ограниченной ответственностью «Astromoon Limited» и Astroshine Limited, 09.10.2008 – Astrozone Limited, 13.10.2008 – Loranel Limited.

При этом созданные компании зарегистрированы по одному адресу: Cyprus, Nicosia, Themistokli Dervi, 3, Yulia House, P.C. 1066, расчетные счета открыты в одном иностранном кредитном учреждении (Martin Popular Bank Publik Co LTD), имеют одинаковый вид деятельности (инвестирование), одним из членов совета директоров на момент регистрации компаний являлся Emilios Kallenos, на момент совершения спорных сделок в совет директоров четырех компаний входили Menikos Yiannakou, Emilios Kallenos, Michalakis Hadjimichael (том 12, листы 122-143; том 16, листы 108-121).

Компанией Cypcoserve Limited (продавец) и обществом (покупатель) 11.11.2008 заключен договор купли-продажи ценных бумаг, согласно которому продавец обязуется передать в собственность покупателю, а покупатель - принять и оплатить обыкновенные именные акции созданной в соответствии с законодательством Кипра компании Astromoon Limited в количестве

В тот же день указанные акции переданы продавцом обществу, что подтверждается передаточным распоряжением от 11.11.2008 и акционерным сертификатом от 11.11.2008 № 2 (том 8, листы 17-26; том 16, листы 126-145).

Компанией Cypcoserve Limited (продавец) и обществом (покупатель) 11.11.2008 заключен договор купли-продажи ценных бумаг, согласно которому продавец обязуется передать в собственность покупателю, а покупатель - принять и оплатить обыкновенные именные акции компании Astrozone Limited в количестве 2000 штук (100 % уставного капитала).

Указанные акции в тот же день переданы продавцом обществу, что подтверждается передаточным распоряжением от 11.11.2008 и акционерным сертификатом от 11.11.2008 № 2 (том 8, листы 27-36; том 17, листы 1-16).

Оплата акций произведена обществом 29.10.2009 и 04.06.2009, что следует из выписки по операциям на расчетном счете заявителя, открытом в филиале «Вологодский» ОАО «Банк ВТБ» (том 9, лист 172).

Таким образом, заявитель стал акционером кипрских компаний Astromoon Limited и Astrozone Limited с долями в уставных капиталах 50 % и 100 % соответственно.

Далее, 22.01.2009 компаниями Astromoon Limited и Astrozone Limited приняты решения в пользу своих акционеров о дополнительной эмиссии акций, за которые вместо денежных средств получены акции ОАО «Северсталь».

Так, согласно письменной резолюции от 22.01.2009 (том 17, листы 17-20) компанией Astromoon Limited принято решение о выпуске 3274 обыкновенных невыпущенных акций номиналом 1 евро каждая, в том числе:

- 100 штук в пользу общества, при этом в качестве встречного вознаграждения компания Astromoon Limited вместо денежных средств получает 34 450 835 обыкновенных акций ОАО «Северсталь», текущая рыночная стоимость которых составляет 84 749 054,10 доллара США;

- 3174 штуки в пользу общества с ограниченной ответственностью «Алгоритм» (далее – ООО «Алгоритм»), при этом в качестве встречного вознаграждения компания Astromoon Limited вместо денежных средств получает 130 711 178 акций ОАО «Северсталь», текущая рыночная стоимость которых составляет 321 549 497,88 доллара США.

Из письменной резолюции от 22.01.2009 (том 17, листы 22-23) следует, что компанией Astrozone Limited принято решение о выпуске

ОАО «Северсталь», текущая рыночная стоимость которых составляет 437 396 395,98 доллара США.

Данные акции ОАО «Северсталь» переданы заявителем 12.03.2009 компаниям Astromoon Limited и Astrozone Limited в качестве вкладов в уставные капиталы, что подтверждается передаточными распоряжениями и уведомлениями держателя реестра владельцев ценных бумаг - закрытого акционерного общества «Партнер» (далее – ЗАО «Партнер) (том 8, листы 3740; том 17, листы 21, 26).

Приведенные выше операции ООО «Капитал» в налоговом и бухгалтерском учете отражены как долгосрочные финансовые вложения.

Из протокола собрания совета директоров от 23.01.2009 (том 17, листы 27-30) следует, что директора компании Astromoon Limited посчитали выгодным участие в уставном капитале кипрской компании Loranel Limited путем приобретения 2000 выпущенных названной компанией акций класса Б текущей рыночной стоимостью 274 269 836 долларов США, получая в качестве встречного вознаграждения вместо денежных средств 144 762 013 обыкновенных акций ОАО «Северсталь» текущей рыночной стоимостью на 22.01.2009 - 356 114 551, 98 доллара США.

В тот же день компания Loranel Limited приняла решение о том, что

Фактическое исполнение принятых компаниями Astromoon Limited и Loranel Limited обязательств подтверждается сертификатом акции № 4 и передаточным распоряжением (том 17, листы 35-45).

Согласно протоколу собрания совета директоров от 23.01.2009 (том 17, листы 60-63) директора компании Astrozone Limited посчитали выгодным участие в уставном капитале компании Astroshine Limited путем приобретения 2000 выпущенных названной компанией акций класса Б текущей рыночной стоимостью 298 220 732 евро, получая в качестве встречного вознаграждения вместо денежных средств 157 403 413 обыкновенных акций ОАО «Северсталь», текущая рыночная стоимость которых на 22.01.2009 составляет 387 212 395, 98 доллара США.

В тот же день компания Astroshine Limited приняла решение о том, что 2000 акций класса Б, выпущенных компанией 23.01.2009, будут предоставлены компании Astrozone Limited за встречное вознаграждение в виде 157 403 413 обыкновенных акций ОАО «Северсталь», текущая рыночная стоимость которых по состоянию на 22.01.2009 составляет 387 212 395,98 доллара США. Выпущенные 2000 акций класса Б будут выпущены с надбавкой к номинальной цене акции в размере 298 220 732 евро (том 17, листы 64-67).

Фактическое исполнение принятых кипрскими компаниями Astromoon Limited и Loranel Limited обязательств подтверждается сертификатом акции

№ 4 и передаточным распоряжением (том 17, лист 68-73).

Согласно протоколу собрания совета директоров от 23.01.2009 директора компании Astromoon Limited как единственные держатели акций класса Б компании Loranel Limited постановили внести непосредственно в фонды компании Loranel Limited 20 400 000 обыкновенных акций ОАО «Северсталь» стоимостью 50 184 000 долларов США по состоянию на 22.01.2009. Пунктом 3 названного протокола определено, что данный взнос не является ни финансированием, ни уставным капиталом компании Loranel Limited и компания Astromoon Limited не будет заявлять претензий касательно данного взноса. Вместе с тем это не исключает права компании Loranel Limited объявлять о выплате дивидендов на основе данного взноса по решению ее совета директоров. Данное предложение принято компанией Loranel Limited, о чем свидетельствует протокол собрания совета директоров от 23.01.2009. Акции переданы по передаточному распоряжению от 18.02.2009 (том 17,

листы 46-56).

Согласно протоколу собрания совета директоров от 23.01.2009 директора компании Astrozone Limited как единственные держатели акций класса Б компании Astroshine Limited решили внести непосредственно в фонды

компании Astroshine Limited 20 400 000 обыкновенных акций

ОАО «Северсталь» стоимостью 50 184 000 долларов США по состоянию на 22.01.2009. Пунктом 3 названного протокола определено, что данный взнос не является ни финансированием, ни уставным капиталом компании Astroshine Limited и компания Astrozone Limited не будет заявлять претензий касательно данного взноса. Вместе с тем это не исключает права компании Astroshine Limited объявлять о выплате дивидендов на основе данного взноса по решению ее совета директоров. Такое предложение принято компанией Astroshine Limited, о чем свидетельствует протокол собрания совета директоров от 23.01.2009. Акции переданы по передаточному распоряжению от 18.02.2009 (том 17, листы 81-99).

Переход права собственности на акции ОАО «Северсталь» отражен в справках об операциях по лицевому счету за март 2009 года ЗАО «Партнер» (том 10, листы 14-17).

Из указанных документов следует, что обществом переданы в качестве вклада в уставные капиталы компаний Astromoon Limited и Astrozone Limited акции ОАО «Северсталь» в количестве 34 450 835 и 177 803 413 штук соответственно, компанией Astromoon Limited компании Loranel Limited переданы акции ОАО «Северсталь» в количестве 144 762 013 штук в качестве вклада в уставный капитал и 20 400 000 штук в фонд указанной компании; компанией Astrozone Limited компании Astroshine Limited переданы 157 403 413 акций ОАО «Северсталь» в качестве вклада в уставный капитал и 20 400 000 акций в фонд указанной компании.

В результате компании Astromoon Limited и Astrozone Limited стали владельцами 100 % акций класса Б компаний Loranel Limited и Astroshine Limited, что составляет 50 % уставного капитала. Другие 50 % уставного капитала данных кипрских компаний были ранее приобретены компаниями Anters Associates Limited и Lanton Enterprises Limited, владеющими акциями класса А.

Согласно уставам Loranel Limited и Astroshine Limited (том 6) владельцы акций класса А имеют право получать уведомления, присутствовать и голосовать на всех ежегодных и чрезвычайных общих собраниях акционеров компании, право назначать и снимать директоров компании, право на получение дивидендов и других распределений, заявленных, выплаченных и предусмотренных уставом, а акции класса Б дают их владельцам право на дивиденды и другие распределения, заявленные, выплаченные и предусмотренные уставом, при этом не дают права получать уведомления, присутствовать и голосовать на всех ежегодных и чрезвычайных общих собраниях акционеров компании.

Согласно пункту 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (далее - ВАС РФ) от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - постановление № 53) представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и

сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с пунктами 3 и 4 постановления № 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

В ходе проверки инспекция установила, что переданные в фонды компаний Loranel Limited и Astroshine Limited акции ОАО «Северсталь» являются полученным от заявителя доходом иностранных компаний Anters Associates Limited и Lanton Enterprises Limited, который подлежит обложению в Российской Федерации налогом на прибыль по ставке 20 % с рыночной стоимости этих акций.

Проанализировав в соответствии со статьей 71 АПК РФ представленные в дело доказательства, а также изучив заявленные сторонами доводы, апелляционная коллегия приходит к выводу об обоснованности и доказанности вывода инспекции о создании ООО «Капитал» схемы для вывода принадлежащих ему акций ОАО «Северсталь» конечными получателями доходов от управления которыми являются компании, зарегистрированные на Британских Виргинских островах, а именно Anters Associates Limited и Lanton Enterprises Limited, в целях получения налоговой выгоды в виде безвозмездной передачи акций и неуплаты налога в соответствии с российским законодательством.

Инспекцией доказано и обществом не оспаривается, что ООО «Капитал», компании Astromoon Limited, Astrozone Limited, Astroshine Limited, Loranel Limited, Anters Associates Limited, Lanton Enterprises Limited, Sungrebe Investment Limited, а также Мордашов A.A. являются взаимозависимыми лицами. Обстоятельства, послужившие основанием для такого вывода, изложены на странице 80 решения налогового органа (том 1, лист 198).

Общество уклонилось от налогообложения, когда первоначально совершило притворную сделку по передаче акций ОАО «Северсталь» в уставный капитал кипрских компаний первого звена (Astromoon Limited, Astrozone Limited), не осуществляющих иной экономической деятельности, в обмен на акции указанных компаний стоимостью 1 евро за акцию. О ее притворности свидетельствует, в частности, неравноценность стоимости полученных акций офшорных компаний и стоимости акций

ОАО «Северсталь».

Кроме того, судом принимается во внимание ограниченный временной промежуток совершаемых действий, а именно то, что компании Astromoon Limited, Astrozone Limited, Astroshine Limited и Loranel Limited созданы незадолго до совершения обществом операций по выводу в октябре 2008 года акций (08.10.2008, 09.10.2008, 08.10.2008 и 13.10.2008 соответственно), а сами сделки совершены 11.11.2008, 22.01.2009, 12.03.2009.

ООО «Капитал» 11.11.2008 приобретает у Cypсoserve Limited 50% уставного капитала компании Astromoon Limited и 100 % уставного капитала компании Astrozone Limited. Заключены указанные выше договоры купли- продажи, в соответствии с которыми ООО «Капитал» приобретены 1000 акций эмитента компании Astromoon Limited и 2000 акций эмитента компании Astrozone Limited. Номинальная стоимость акций составляет 1 евро, сумма сделки - 1000 евро и 2000 евро соответственно. Оплата Cyproserve Limited произведена денежными средствами в полном объеме: за акции компании Astromoon Limited - 29.10.2009; за акции компании Astrozone Limited04.06.2009.

Компании Astroshine Limited и Loranel Limited также 11.11.2008 проданы сначала компании Sungrebe Investment Limited (Британские Виргинские острова), владельцем которой с долей в 100% являлся Мордашов А.А. (генеральный директор ООО «Капитал»), а затем 20.01.2009 компаниям Anters Associates Limited и Lanton Enterprises Limited (Британские Виргинские острова), являющимися дочерними компаниями Sungrebe Investment Limited (100 % акций в уставном капитале).

Далее 22.01.2009 иностранными эмитентами компаниями - Astromoon Limited и Astrozone Limited произведена дополнительная эмиссия акций:

- компанией Astromoon Limited - 3274 обыкновенных невыпущенных акций номинальной стоимостью 1 евро каждая, из них в пользу ООО «Капитал» - 100 акций.

- компанией Astrozone Limited - 1000 обыкновенных невыпущенных акций номинальной стоимостью 1 евро каждая в пользу единственного учредителя ООО «Капитал».

Названными компаниями 23.01.2009, то есть непосредственно сразу после принятия решений о дополнительной эмиссии собственных акций, приняты решения о внесении вкладов акциями ОАО «Северсталь» в компании Loranel Limited и Astroshine Limited, но еще до момента получения акций от ОАО «Северсталь».

В качестве оплаты за акции компаниям Astromoon Limited и Astrozone Limited обществом 12.03.2009 переданы обыкновенные акции ОАО «Северсталь», в том числе:

компании Astromoon Limited - 34 450 835 обыкновенных акций ОАО «Северсталь», имеющих рыночную стоимость 84 749 тыс. долл. США.

компании Astrozone Limited - 177 803 413 обыкновенных акций ОАО «Северсталь», имеющих рыночную стоимость 437 396 тыс. долл. США.

На следующий день после получения от ООО «Капитал» акций

ОАО «Северсталь», то есть 13.03.2009, эти акции от компании Astromoon Limited переданы компании Loranel Limited от компании Astrozone Limited - компании Astroshine Limited:

Loranel Limited передано 144 762 013 акций в качестве вклада в уставный капитал, 20 400 000 акций - в качестве безвозмездного вклада в компанию, в том числе передано 4 255 440 акций ОАО «Северсталь», полученных от

ООО «Капитал» в качестве вклада в уставный капитал компании Astromoon Limited.

Astroshine Limited передано 157 403 413 акций в качестве вклада в уставный капитал, 20 400 000 акций - в качестве безвозмездного вклада в компанию.

Таким образом, обществом в уплату за 100 акций, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, номиналом в 1 евро эмитента

Astromoon Limited передано 34 450 835 обыкновенных акций

ОАО «Северсталь», имеющих на 22.01.2009 рыночную стоимость 84 749 054,10 доллара США.

Таким образом, ООО «Капитал» за ограниченный период времени, фактически за четыре месяца, вывело в офшорные зоны 34 450 835 обыкновенных акций ОАО «Северсталь», имеющих на 22.01.2009 рыночную стоимость 84 749 054,10 доллара США.

В свою очередь, в уплату за 1000 акций, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, номиналом 1 евро эмитента компании Astrozone Limited переданы 177 803 413 обыкновенных акций

ОАО «Северсталь», имеющих рыночную стоимость на 22.01.2009 - 437 396 395,98 долларов США.

О планируемом обществом выводе финансовых активов из Российской Федерации в офшорную зону свидетельствует также и то, что еще до приобретения кипрских компаний в июне 2008 года общество обратилось в Министерство финансов Российской Федерации с письмом от 24.06.2008

№ 05-06-08, содержащим запрос о налоговых последствиях безвозмездной передачи акций российского акционерного общества в собственность аффилированной с ней иностранной организации (налоговому резиденту

республики Кипр), на которое ему был направлен ответ от 17.07.2008

№ 03-03-06/1/416 (том 4, лист 11).

Апелляционная коллегия соглашается с позицией налогового органа о том, что фактически передача акций ОАО «Северсталь» обществом в качестве оплаты вклада в уставный капитал компаний Astromoon Limited и Astrozone Limited не носила характер инвестиционной деятельности (статьей 277 НК РФ определены особенности определения налоговой базы по доходам, получаемым при передаче имущества в уставный (складочный) капитал (фонд, имущество фонда)), поскольку не имела цели получения прибыли или достижения иного полезного эффекта. Акции ОАО «Северсталь», полученные от ООО «Капитал» компаниями Astromoon Limited и Astrozone Ltd, переданы последними на следующий день после их получения компаниям Loranel Limited, Astroshine Limited.

Из документов, представленных Межрегиональной инспекцией Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам № 5 письмом от 25.06.2012 № 56-18-19/07346 (том 18, листы 139- 154) в ответ на запрос от 06.06.2012 № 06-22/19/3010®, установлено, что счета компаний Astromoon Limited и Astrozone Limited открыты одновременно (11.11.2008) в одном кредитном учреждении - LaikieBank.

За период с 11.11.2008 до 31.12.2010 на счета обеих компаний не поступала выручка от реализации товаров (работ, услуг).

На счетах № 179-31-015094 (Astromoon Limited) и № 179-31-015140 (Astrozone Limited) отражены по две операции, связанные с зачислением денежных средств, а именно:

Со счетов обеих компаний с момента их открытия не производилось перечислений за содержание офиса и на выплату заработной платы сотрудникам.

Приведенные факты свидетельствуют о том, что в проверяемом периоде компании Astromoon Limited и Astrozone Limited не вели деятельности. Фактически совершена единственная сделка, связанная с получением в уставный капитал обыкновенных акций ОАО «Северсталь» и с последующей передачей взаимозависимым их компаниям Loranel Limited и Astroshine Limited.

Общество осуществило сделку по передаче акций для того, чтобы прикрыть иную сделку, а именно факт выбытия без встречного предоставления 2,45 % обыкновенных акций ОАО «Северсталь» компаниям Astroshine Limited, Loranel Limited в пользу компаний Anters Associates Limited и Lanton Enterprises Limited, зарегистрированным на Британских Виргинских островах.

В подтверждение данного вывода налоговый орган ссылается на экспертные заключения от 06.09.2013 № 01-4-32/27 (том 15, листы 4-63) и от 06.09.2013 № 06-21/19/4 (том 15, листы 64-141), выполненные обществом с

ограниченной ответственностью «Активные Бизнес Консультации» по результатам экспертиз, назначенных инспекцией в соответствии со статьей

Помимо того, экспертом указано, что «совершение сделки по отрицательной стоимости между разумными и осведомленными сторонами содержит признаки мнимой или притворной сделки (статья 170 ГК РФ): применительно к данному случаю такая сделка, если она будет совершена, вероятнее всего будет прикрывать другую сделку...» (заключение от 06.09.2013 № 06-21/19/4).

О недопустимости указанных доказательств общество не заявляет.

Кроме того, кипрскими компаниями первого звена Astromoon Limited и Astrozone Limited в компании второго звена Astroshine Limited и Loranel Limited внесены акции ОАО «Северсталь» в обмен на акции класса В, таким образом компании первого звена стали владельцами акций класса В компаний второго звена, владельцы которых не имеют полномочий участвовать в управлении компаниями (получать уведомления и голосовать на всех ежегодных годовых и внеочередных общих собраниях членов компании; назначать и снимать директоров), а тем самым и получать дивиденды, так как в силу отсутствия необходимых полномочий они не имеют возможности повлиять на решение о выплате дивидендов именно владельцам акций класса В.

Довод общества том, что передача акций ОАО «Северсталь» кипрскими компаниями Astromoon Limited и Astrozone Limited в резервы других кипрских компаний Astroshine Limited и Loranel Limited является формой инвестиционного вклада материнской компании в дочернюю, в результате чего материнская компания сохраняет косвенный контроль над переданными акциями, возможность получения дохода от такой сделки, опровергается, помимо изложенного выше также, отсутствием полномочий владельцев акций класса В.

В ходе проверки налоговым органом установлено и обществом не опровергнуто, что дивиденды в пользу компаний первого звена не распределялись и не выплачивались. Дивиденды выплачивались владельцам акций класса А (компаниям с Британских Виргинских островов). Других прав владельцы акций класса В не имеют.

Являясь владельцами акций класса А кипрских компаний Astroshine Limited и Loranel Limited именно компании Британских Виргинских островов (Anters Associates Limited и Lanton Enterprises Limited) полномочны принимать решения по совершению любых операций с акциями, полученными безвозмездно.

В связи с этим апелляционная коллегия поддерживает довод налогового органа о том, что контроль над акциями ОАО «Северсталь» установлен не со стороны кипрских компаний первого звена - Astromoon Limited и Astrozone

Limited (у владельцев акций класса Б компаний Astroshine Limited и Loranel Limited нет таких полномочий), а со стороны компаний Lanton Enterprises Limited и Anters Associates Limited (Британские Виргинские острова), посредством документально оформленных получателями доходов компаний второго звена Astroshine Limited и Loranel Limited, контроль над которыми осуществляется благодаря владению в их капитале акциями класса А именно указанными компаниями с Британских Виргинских островов.

Поскольку между Российской Федерацией и Британскими Виргинскими островами не заключено соглашение об избежании двойного налогообложения, то при безвозмездной передаче обыкновенных акций ОАО «Северсталь» напрямую компаниям, зарегистрированным на Британских Виргинских островах, налогообложение таких операций осуществляется исходя из норм национального законодательства Российской Федерации.

Ссылаясь на положения подпункта 2 пункта 1 статьи 309, пункт 2 статьи 38 НК РФ, общество полагает, что в рассматриваемой ситуации отсутствует объект налогообложения.

Вместе с тем данный довод является ошибочным и опровергается изложенными выше фактами.

Кроме того, следует отметить, что в силу пункта 1 статьи 38 НК РФ под объектом налогообложения понимается реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.

В силу пункта 2 статьи 38 названного Кодекса под имуществом в данном Кодексе понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 309 НК РФ доходы, получаемые в результате распределения в пользу иностранных организаций прибыли или имущества организаций, иных лиц или их объединений, в том числе при их ликвидации (с учетом положений пунктов 1 и 2 статьи 43 настоящего Кодекса), полученных иностранной организацией, которые не связаны с ее предпринимательской деятельностью в Российской Федерации, относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 3 статьи 39 НК РФ не признается реализацией товаров передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ).

Положениями статей 306 - 309 НК РФ устанавливаются особенности исчисления налога иностранными организациями, не связанными с деятельностью через постоянное представительство в Российской Федерации, получающими доход из источников в Российской Федерации (пункт 1 статьи 306 НК РФ).

Пункт 1 статьи 309 НК РФ содержит перечень видов доходов иностранной организации от источников в Российской Федерации, подлежащих обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов. В подпунктах 1-9 пункта 1 статьи 309 НК РФ указаны конкретные виды таких доходов.

В рассматриваемом случае, как отмечалось ранее, инвестиционная составляющая у данной сделки отсутствовала, так как акции ОАО «Северсталь» уже на следующий день были переданы кипрским компаниям второго звена Astroshine Limited, Loranel Limited. Указанные сделки фактически прикрывали безвозмездную передачу акций ОАО «Северсталь» в адрес компаний, зарегистрированных на Британских Виргинских островах, Anters Associates Limited и Lanton Enterprises Limited, с которой ООО «Капитал» как налоговый агент должно было удержать и перечислить в бюджет налог на доходы иностранной организации от источника в Российской Федерации.

Создание вышеуказанной схемы привело к возникновению налоговой выгоды в виде уменьшения налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы по доходам, полученным иностранными юридическими лицами от источников в Российской Федерации. ООО «Капитал», применяя положения статьи 277 НК РФ, не удержало налог на доходы при передаче иностранным юридическим лицам обыкновенных акций ОАО «Северсталь».

Следовательно, безвозмездная передача российской организацией иностранной компании имущества фактически приводит к образованию у иностранной компании дохода от источников в Российской Федерации, подлежащего налогообложению в соответствии со статьей 309 НК РФ. В то же время получение такого дохода не связано с деятельностью, осуществляемой через постоянное представительство. Таким образом, безвозмездная передача акций, в соответствии со статьей 309 НК РФ, подлежит обложению налогом с доходов иностранных организаций, которые не связаны с ее предпринимательской деятельностью в Российской Федерации, удерживаемым у источника выплаты доходов.

Для оценки операций с акциями, в том числе правил отражения данных операций в финансовой отчетности компаний Astromoon Limited, Astroshine Limited, Astrozone Limited и Loranel Limited, налоговым органом постановлением от 19.08.2013 № 06-21/19/2 (том 13, листы 99-103) назначена соответствующая экспертиза, проведение которой поручено Данилову Сергею Львовичу, являющемуся экспертом общества с ограниченной ответственностью «Ферм Прайс».

Общество считает, что Данилов С.Л. не мог проводить экспертизу ввиду отсутствия у него соответствующей квалификации.

Вместе с тем в пункте 21 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.07.2013 № 158 «Обзор практики рассмотрения арбитражными судами дел с участием иностранных лиц» отмечено, что экспертом в области иностранного права может быть российский или иностранный гражданин, обладающий специальными познаниями в области иностранного права, что может подтверждаться его

научными исследованиями в области иностранного права или его практической деятельностью в данной сфере. Наличие специальных познаний эксперта должно быть подтверждено соответствующими доказательствами (дипломами об образовании и повышении квалификации, документами об ученой степени, научными публикациями, документами, подтверждающими опыт практической работы в области иностранного права и др.). Экспертиза также может быть поручена ведущему образовательному, научному или учебному заведению Российской Федерации, в котором имеются структурные подразделения, занимающиеся исследованиями иностранного права.

В рассматриваемом случае проведение экспертизы поручено квалифицированному специалисту по иностранному праву, содержание норм которого требовалось установить, в подтверждение чего обществу были представлены соответствующие документы (том 13, лист 104-105).

Экспертиза, в соответствии со статей 95 НК РФ, назначена и поручена независимому эксперту.

При этом согласно положениям частей 4 и 5 статьи 71 АПК РФ заключение эксперта не имеет для суда заранее установленной силы и подлежит оценке наряду с другими доказательствами. Суд оценивает доказательства, в том числе заключение эксперта, исходя из требований частей 1 и 2 статьи 71 данного Кодекса.

Экспертным заключением от 06.09.2013 № 23-2013 (том 13, листы 114124) подтверждается безвозмездный характер передачи части акций

ОАО «Северсталь» кипрским компаниям второго звена.

При таких обстоятельствах является правомерным и обоснованным вывод налогового органа о том, что в результате вышеизложенных операций с акциями компании Anters Associates Limited и Lanton Enterprises Limited получили доход в форме безвозмездно полученных акций ОАО «Северсталь».

В свою очередь ООО «Капитал» в нарушение статьи 24, подпункта 2 пункта 1 и пункта 3 статьи 309, пункта 1 статьи 310, пункта 2 статьи 287 НК РФ не выполнена обязанность налогового агента по исчислению, удержанию у иностранных организаций и перечислению в бюджет суммы налога на доходы иностранной организации от источников в Российской Федерации с доходов, распределенных в виде имущества организации в пользу компаний Anters Associates Limited и Lanton Enterprises Limited.

Общество считает, что оно в рассматриваемом случае не является налоговым агентом. При этом приводит позицию Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в абзаце третьем пункта 2 постановление Пленума от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» (далее - постановление Пленума ВАС РФ № 57). Указанную позицию поддержал и суд первой инстанции.

Суд первой инстанции в своем решении также отметил, что НК РФ не установлен порядок исчисления, удержания и перечисления налоговым агентом - российской организацией налога на прибыль организаций при передаче дохода иностранной организации в виде стоимости акций российской

компании, следовательно такая обязанность законодательно не установлена. Позиция налогового органа об обязанности уплаты налоговым агентом

сумм налога за счет собственных средств противоречит положениям статьи 24 НК РФ. Налоговым органом не учтены положения пункта 22 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр от 05.12.1998 «Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал» (далее – Соглашение от 05.12.1998), согласно которым доходы в виде акций, поскольку они не поименованы прямо в других статьях Соглашения, не подлежат обложению в Российской Федерации.

Вместе с тем тот факт, что общество является налоговым агентом, следует из совокупности установленных в ходе проверки и в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля обстоятельств, изложенных выше в данном постановлении, свидетельствующих о том, что Кипрские компании первого звена (Astromoon Limited и Astrozone Limited), которым общество передало акции ОАО «Северсталь», являются кондуитными, то есть по своей сути техническими.

Как отмечалось ранее, с учетом обстоятельств передачи акций

ОАО «Северсталь», цепочки взаимоотношений в рамках группы компаний, взаимозависимости лиц, а также определенных уставами кипрских компаний прав владельцев акций класса А и класса Б, несопоставимости обмена акций ОАО «Северсталь» на акции компаний первого звена Кипра, а также действительной цели налогоплательщика налоговым органом обоснованно отмечено, что именно у общества возникла обязанность по удержанию и перечислению налога. В качестве получателя дохода обоснованно определены компании Anters Associates Limited и Lanton Enterprises Limited, зарегистрированные на Британских Виргинских островах, поскольку именно эти организации получили фактическое право на распоряжение акциями

ОАО «Северсталь» (как владельцы акций класса А в компаниях Astroshine Limited, Loranel Limited) и извлекали доход от их владения, что нашло отражение в решении налогового органа от 01.11.2013 № 06-21/19.

Общество ссылается на то, что налоговым органом не установлена передача им имущества (акций ОАО «Северсталь») компаниям Anters Associates Limited и Lanton Enterprises Limited и наличие у них права собственности на указанные акции.

Однако данный довод опровергается собранной в ходе проверки совокупностью доказательств, в частности платежными документами, подтверждающими дату выплаты дивидендов в декабре 2010 года получателям компаниям Astroshine Limited, Loranel Limited, договорами купли продажи акций (том 18, листы 139-156, том 19), письмами реестродержателя -

ЗАО «Партнер» от 24.04.2012 и от 18.10.2012 с приложенными к ним документами по передаче акций (том 10, листы 2-10,13-17), передаточными распоряжениями (том 10, листы 20-48); карточкой счета 58.1.2

ООО «Капитал» за 2009-2010 годы (том 4, листы 101-102; том 11, листы 1-3), письмом общества от 08.11.2012 № 22-и (том 8, лист 53), переводами

документов иностранных компаний (том 13, листы 25-98; том 16, листы 23-76, том 17; том 18, листы 1-40, 100-137, 144-156; том 19, листы 1-70).

В соответствии с информацией, размещенной на официальных сайтах Центрального банка России (адрес сайта: www.cbr.ru), ОАО «Меткомбанк» (адрес сайта: www.metcombank.ru), а также согласно ответу ООО «Капитал» от 15.04.2013 № 25-И на требование о предоставлении документов (информации) от 29.03.2013 № 5 следует, что:

ООО «Капитал» владеет долей в размере 50% в компании Astromoon Limited и долей в размере 100% в компании Astrozone Limited;

владельцами компании Loranel Limited на момент совершения сделок являются компания Lanton Enterprises Limited (Британские Виргинские острова) (50%) и Astromoon Limited (50 процентов);

владельцами компании Astroshine Limited на момент совершения сделок являются компания Anters Associates Limited (Британские Виргинские острова) (50%) и Astrozone Limited (50 процентов);

единственным акционером компаний Lanton Enterprises Limited и Anters Associates Limited является компания Sungrebe Investments Limited;

владельцем компании Sungrebe Investments Limited как в проверяемом периоде, так и в настоящее время, является Мордашов Алексей Александрович (100 % обыкновенных акций).

Указанная информация подтверждена ответом на международный запрос в Республику Кипр (письмо ФНС России от 24.04.2014 № 2-3-20/284/ДСП).

В решении налоговый орган правильно указал, что, учитывая тот факт, что компании Anters Associates Limited и Lanton Enterprises Limited являются владельцами 50 % акций компаний Astroshine Limited и Loranel Limited соответственно, ООО «Капитал» не исполнена обязанность по удержанию и перечислению в бюджет Российской Федерации налога с суммы дохода, полученного компаниями Anters Associates Limited и Lanton Enterprises Limited, всего в размере 1 070 344 723 руб., в том числе:

по доходу, полученному компанией Anters Associates Limited через компанию Astroshine Limited,

по доходу, полученному компанией Lanton Enterprises Limited через компанию Loranel Limited,

с дохода, полученного компанией Anters Associates Limited через компанию Astroshine Limited, - 177 121 417 руб.,

с дохода, полученного компанией Lanton Enterprises Limited через компанию Loranel Limited, - 36 947 528 руб.

Таким образом, при перераспределении активов и капитала между группой аффилированных лиц с участием компаний-нерезидентов Российской Федерации бенефициарами преследовалась цель не столько физической передачи имущества (имущественных прав) в виде пакета акций, сколько получение налоговой выгоды от такой операции путем злоупотребления правом

с возможностью избежать налогообложения при применении норм международного законодательства.

В связи с этим, а также с учетом того, что получатели дохода зарегистрированы на Британских Виргинских островах, то Соглашение от 05.12.1998 в данных правоотношениях не подлежит применению и не имеет правового значения для рассмотрения настоящего дела.

Кроме того, в соответствии с положениями Конвенции об избежании двойного налогообложения и использовании компаний-кондуитов (принято Советом Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) 27.11.1986) (том 21, листы 98-115) выработаны подходы по принятию и действию Соглашения об избежании двойного налогообложения в Договаривающихся государствах.

В соответствии параграфом 7 раздела названной Конвенции использование соглашений является неправомерным в случае, когда лицо (являющееся резидентом договаривающегося Государства или нет), действующее через юридическое лицо, созданное в Договаривающемся Государстве, имеет основной целью получение выгод, предоставляемых на основании соглашения о налогообложении, поручить которые непосредственно это лицо не имело бы права.

Следовательно, с учетом установленных в ходе налоговой проверки обстоятельств названная Конвенция указывает на необходимость применения норм национального законодательства.

Из письма Министерства финансов Российской Федерации от 09.04.2014 № 03-00-РЗ/16236 «О применении льгот, предусмотренных международными соглашениями об избежании двойного налогообложения» также следует, что Международные соглашения об избежании двойного налогообложения основываются на Модельной конвенции по налогам на доход и капитал Организации экономического сотрудничества и развития (далее - Модельная конвенция ОЭСР) и на официальных комментариях к ней, содержащих толкование ее положений.

Согласно положениям вышеуказанных комментариев к Модельной конвенции ОЭСР требование о наличии статуса фактического получателя дохода (его бенефициарного собственника) было включено в Модельную конвенцию для разъяснения значения выражения «выплачиваемых ... резиденту», которое используется при установлении в государствах - участниках Конвенции принципов налогообложения таких доходов, как дивиденды, проценты, роялти, прочие доходы. Согласно общепринятым принципам применения международных соглашений, которых придерживается и Российская Федерация, государство - источник дохода не обязано отказываться от прав на налогообложение дохода лишь по той причине, что такой доход был непосредственно получен резидентом государства, с которым государство - источник дохода имеет действующее международное соглашение, устанавливающее льготы при налогообложении этого дохода.

При применении положений международных соглашений необходимо исходить из того, что термин «фактический получатель (бенефициарный

собственник) дохода» используется не в узком техническом смысле, а должен пониматься исходя из целей и задач международных договоров об избежании двойного налогообложения, как, например, избежание двойного налогообложения и уклонение от уплаты налогов, и с учетом таких основных принципов договоров, как предотвращение злоупотребления положениями договора и преобладание сущности над формой. При этом непосредственный получатель дохода, хотя и может квалифицироваться как резидент, но не может только по этой причине по умолчанию рассматриваться как бенефициарный собственник полученного дохода в государстве резидентства.

Предоставление в государстве - источнике выплачиваемого иностранному лицу дохода налоговых льгот (пониженных ставок и освобождений) также противоречит целям и задачам международных соглашений, если получатель такого дохода, не используя формально такие инструменты, как агентирование или номинальное держание, будет действовать как промежуточное звено в интересах иного лица, фактически получающего выгоду от соответствующего дохода. Такое промежуточное звено, например кондуитная компания, не может рассматриваться как лицо, имеющее фактическое право на получаемый доход, если, несмотря на свой формальный статус собственника дохода в сделке с лицом, являющимся налоговым резидентом государства - источника дохода, подобная компания обладает очень узкими полномочиями в отношении этого дохода, что позволяет рассматривать ее в качестве доверенного лица или управляющего, действующего от имени заинтересованных лиц.

Для признания лица в качестве фактического получателя дохода (бенефициарного собственника) необходимо не только наличие правовых оснований для непосредственного получения дохода, но это лицо также должно быть непосредственным выгодоприобретателем, то есть лицом, которое фактически получает выгоду от полученного дохода и определяет его дальнейшую экономическую судьбу. При определении фактического получателя (бенефициарного собственника) дохода следует также учитывать выполняемые функции и принимаемые риски иностранной организации, претендующей на получение льготы в соответствии с международными соглашениями об избежании двойного налогообложения.

Кроме того, обозначенные выше выводы суда опровергаются приведенными ранее нормами, содержащимися в подпункте 2 пункта 1, пункте 3 статьи 309, пункте 1 статьи 310 пункте 2 статьи 287 НК РФ.

Помимо того, в пункте 2 постановления Пленума ВАС РФ № 57 отмечено, что согласно пункту 4 статьи 24 НК РФ налоговые агенты перечисляют удержанные у налогоплательщика налоги в порядке, предусмотренном НК РФ для уплаты налога налогоплательщиком.

При этом корреспондирующий названной норме подпункт 5 пункта 3 статьи 45 НК РФ предусматривает, что в случае, если обязанность по исчислению и удержанию налога из денежных средств налогоплательщика возложена в соответствии с НК РФ на налогового агента, обязанность по уплате

налога считается исполненной налогоплательщиком со дня удержания сумм налога налоговым агентом.

В этом же пункте 2 постановления Пленума ВАС РФ № 57 разъяснено, что указанные рекомендации о невозможности взыскания с налогового агента не удержанной им суммы налога и об ограничении периода взыскания пеней, основанные на том, что обязанным лицом продолжает оставаться налогоплательщик (подпункт 5 пункта 3 статьи 45 НК РФ), к которому и должно быть предъявлено налоговым органом соответствующее требование об уплате налога, не применимы при выплате денежных средств иностранному лицу в связи с неучетом данного лица в российских налоговых органах и невозможностью его налогового администрирования. Следовательно, в случае неудержания налога при выплате денежных средств иностранному лицу с налогового агента могут быть взысканы как налог, так и пени, начисляемые до момента исполнения обязанности по уплате налога.

Таким образом, предложение уплатить налог с доходов компании является обоснованным и не нарушает прав налогоплательщика.

Кроме того, положениями пункта 1 статьи 310 НК РФ прямо установлено, что в случае, если доход выплачивается иностранной организации в натуральной или иной неденежной форме, в том числе в форме осуществления взаимозачетов, или в случае, если сумма налога, подлежащего удержанию, превосходит сумму дохода иностранной организации, получаемого в денежной форме, налоговый агент обязан перечислить налог в бюджет в исчисленной сумме, уменьшив соответствующим образом доход иностранной организации, получаемый в неденежной форме.

Таким образом, вывод суда об отсутствии установленного российским налоговым законодательством порядка исчисления, удержания и перечисления налоговым агентом - российской организацией налога на прибыль организаций при передаче дохода иностранной организации в натуральной форме (в том числе в виде акций), а также об отсутствии обязанности налогового агента уплатить неудержанный налог, в том числе за счет собственных средств, с учетом приведенных выше обстоятельств не основан на нормах налогового законодательства.

Совокупность установленных в ходе проверки обстоятельств свидетельствует о заведомо недобросовестном осуществлении ООО «Капитал» гражданских прав, что является в силу пункта 1 статьи 10 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) злоупотреблением правом.

Согласно пункту 3 статьи 1 ГК РФ при установлении, осуществлении и защите гражданских прав и при исполнении гражданских обязанностей участники гражданских правоотношений должны действовать добросовестно. В силу пункта 4 статьи 1 названного Кодекса никто не вправе извлекать преимущество из своего незаконного или недобросовестного поведения.

Из пункта 2 статьи 170 ГК РФ следует, что притворная сделка, то есть сделка, которая совершена с целью прикрыть другую сделку, ничтожна. В связи с притворностью недействительной может быть признана лишь та сделка,

которая направлена на достижение других правовых последствий и прикрывает иную волю всех участников сделки.

При этом для прикрытия сделки может быть совершена не только одна, но и несколько сделок.

Если будет установлено недобросовестное поведение одной из сторон, суд в зависимости от обстоятельств дела и с учетом характера и последствий такого поведения отказывает в защите принадлежащего ей права полностью или частично, а также применяет иные меры, обеспечивающие защиту интересов добросовестной стороны или третьих лиц от недобросовестного поведения другой стороны (пункт 2 статьи 10 ГК РФ).

Указанные выводы нашли свое отражение и в пунктах 1, 87 и 88 постановление Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 № 25 «О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации».

В связи с изложенным апелляционная коллегия не может согласиться с выводом суда первой инстанции о том, что налоговым органом не представлено доказательств направленности воли общества и кипрских компаний Astromoon Limited и Astrozone Limited на достижение иных результатов, нежели на правовые последствия, связанные с переходом прав собственности на отчуждаемые последними акции ОАО «Северсталь» в обмен на выпущенные этими компаниями акции класса Б.

Суд первой инстанции пришел к выводу (страница 10 решения) о том, что в ходе проверки налоговой инспекцией не установлено, что переданные компанией Astromoon Limited компании Astroshine Limited спорные 20 400 000 акций ОАО «Северсталь» получены компанией Astromoon Limited от заявителя. Следовательно, спорные акции могли быть получены компанией Astromoon Limited от ООО «Алгоритм» (страница 10 решения суда).

Вместе с тем из решения налогового органа от 01.11.2013 № 06-21/19 (страницы 88 – 89) следует, что при расчете неуплаченного налога инспекцией применено пропорциональное деление 20 400 000 акций исходя из доли владения ООО «Капитал» акциями компании Astromoon Limited в размере 20,86 % уставного капитала (20 400 000 * 20,86% = 4 255 440).

Налоговым органом принято во внимание, что всего компаниями Astromoon Limited и Astrozone Limited передано 24 655 440 штук акций

ОАО «Северсталь» в качестве вклада в безналичной форме в компании Loranel Limited и Astroshine Limited, в том числе: 20 400 000 штук акций

ОАО «Северсталь» в качестве вклада Astrozone Limited в безналичной форме в компанию Astroshine Limited; 4 255 440 штук акций ОАО «Северсталь» из

Исходя из того, что все резолюции по передаче акций ОАО «Северсталь» как от ООО «Алгоритм», так и ООО «Капитал» в иностранные компании подписаны одним и тем же физическим лицом, акции по данным передачам обезличены, а также принимая во внимание вышеизложенные обстоятельства и механизм передачи акций, их объемы и стоимость, апелляционная инстанция

считает, что пропорциональный расчет исходя из доли владения в капитале компании Astromoon Limited того или иного российского общества, не нарушает прав общества.

При этом арифметический расчет, а также достоверность используемых для него источников общество не опровергает.

Цена акций ОАО «Северсталь» правомерно определена инспекцией по стоимости, установленной сторонами сделки, и с учетом информации

ОАО «Московская Биржа ММВБ-РТС».

Обществом при рассмотрении дела судом апелляционной инстанции в подтверждение своей позиции, в том числе о том, что только с 01.01.2015 введено понятие «лицо, имеющее фактическое право на доход», представлены апостилированные письма, полученные ПАО «Северсталь» от компаний Astroshine Limited и Loranel Limited от 11.08.2015, ответ на запрос о предоставлении информации ПАО «Северсталь» от 19.08.2015, письмо компании Astroshine Limited от 08.06.2015, письмо компании Loranel Limited от 08.06.2015.

Вместе с тем указанные документы не опровергают выводы налогового органа, изложенные в его решении от 01.11.2013 № 06-21/19, поскольку не относятся к периоду налоговой проверки, кроме того, в них усматривается информация о выплате ПАО «Северсталь» дивидентов, что также не входило в предмет выездной налоговой проверки деятельности ООО «Капитал».

С учетом изложенного апелляционная коллегия считает правомерным и документально подтвержденным вывод налогового органа о неисполнении обществом обязанности налогового агента по исчислению, удержанию у иностранных организаций и перечислению в бюджет сумм налога иностранной организации от источников в Российской Федерации с доходов, распределенных в виде имущества организаций (передачи акций) в пользу иностранных компаний Anters Associates Limited и Lanton Enterprises Limited, что свидетельствует об обоснованности предложения обществу уплатить налог на прибыль организаций с доходов иностранных организаций в сумме 214 068 945 руб.

На основании статьи 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах. Неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога является основанием для направления налоговым органом налогоплательщику требования об уплате налога.

Согласно статье 75 указанного Кодекса сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога или сбора и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах. Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня

уплаты налога или сбора. Пеня за каждый день просрочки определяется в процентах от неуплаченной суммы налога или сбора.

В связи с наличием у общества обязанности по удержанию и уплате налога на прибыль организаций с доходов иностранных организаций в сумме 214 068 945 руб. правомерным является и начисление пеней из-за несвоевременного исполнения данной обязанности.

Вместе с тем в рассматриваемом случае, как правильно отметил суд первой инстанции, считая датой получения спорного дохода 13.03.2009, налоговый орган пени в размере 104 060 698 руб. начислил за период с 14.03.2009 по 01.11.2013, то есть со дня, следующего за днем выплаты дохода (том 1, лист 248).

Однако в силу пункта 2 статьи 287 НК РФ, действующей в спорный период, было установлено, что налоговый агент обязан перечислить соответствующую сумму налога в течение трех дней после дня выплаты (перечисления) денежных средств иностранной организации или иного получения доходов иностранной организацией, что не отрицается и налоговым органом.

Следовательно, правомерным является начисление пеней за период, установленный с учетом пункта 2 статьи 287 НК РФ в приведенной выше редакции. В остальной части размер пеней не соответствует налоговому законодательству, и решение налогового органа от 01.11.2013 № 06-21/19 в указанной части признано верно судом первой инстанции недействительным.

С учетом изложенных обстоятельств отсутствуют основания и для возложения на налоговый орган обязанности устранить допущенные нарушения права и законных интересов ООО «Капитал», в том числе путем принятия решений о возврате налога на прибыль организаций с доходов иностранных организаций в сумме 214 068 945 руб. и соответствующих пеней.

Руководствуясь статьями 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

п о с т а н о в и л :

решение Арбитражного суда Вологодской области от 29 апреля

допущенные нарушения права и законных интересов общества с ограниченной ответственностью «Капитал», в том числе путем принятия решений о возврате налога на прибыль организаций с доходов иностранных организаций в сумме 214 068 945 руб. и соответствующих пеней.

Отказать обществу с ограниченной ответственностью «Капитал» в признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области от 01.11.2013 № 06-21/19 в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Вологодской области от 11.02.2014

№ 07-09/01477@ в части предложения уплатить налог на прибыль организаций с доходов иностранных организаций в сумме 214 068 945 руб., а также соответствующие пени за период, определенный с учетом пункта 2 статьи 287 Налогового кодекса Российской Федерации, в редакции, действующей на 13.03.2009.

В остальной части решение суда от 29 апреля 2015 года оставить без изменения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд

Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий Н.В. Мурахина

Судьи Т.В. Виноградова

В.И. Смирнов