Гражданский кодекс часть 1

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Зиминым Д.А., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №22 по Иркутской области на решение Арбитражного суда Иркутской области от 19 июля 2023 года по делу № А19-27957/2022 по заявлению акционерного общества «Труд» (ОГРН <***>, ИНН <***>) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 22 по Иркутской области (ОГРН <***>, ИНН <***>) о признании недействительным решения от 20.06.2022 № 02-056 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части,

при участии в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области (ОГРН <***>, ИНН <***>),

при участии в судебном заседании:

от заявителя: ФИО1, представителя по доверенности от 10.01.2024,

от заинтересованного лица: ФИО2, представителя по доверенности от 12.01.2024,

от третьего лица: ФИО2, представителя по доверенности от 04.04.2023,

установил:

Акционерное общество «Труд» (далее – заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №22 по Иркутской области (далее – заинтересованное лицо, налоговый орган) о признании недействительным решения от 20.06.2022 № 02-056 в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 8 249 072 руб., налога на прибыль в размере 8 725 663 руб., начисления пени по НДС в размере 4 060 758,41 руб., пени по налогу на прибыль в размере 4 767 791,35 руб.

В деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, участвует Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области (далее – третье лицо, управление).

Решением суда от 19 июля 2023 года требования удовлетворены.

Не согласившись с решением суда, налоговый орган обжаловал его в апелляционном порядке по мотивам, приведенным в апелляционной жалобе, письменных пояснениях.

В отзывах на апелляционную жалобу заявитель выразил согласие с решением суда первой инстанции.

В судебном заседании представитель налогового органа и управления доводы апелляционной жалобы и письменных пояснений поддержала, представитель заявителя доводы апелляционной жалобы оспорил по мотивам, приведенным в отзывах.

Судом первой инстанции установлены следующие фактические обстоятельства.

Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 22 по Иркутской области на основании решения от 30.12.2019 № 20-17/4 проведена выездная налоговая проверка в отношении АО «Труд» по вопросам исчисления, уплаты и перечисления налогов и сборов за период с 01.01.2016 по 31.12.2017.

По результатам проверки налоговым органом составлен акт от 22.01.2021 № 20-04/1 и принято решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 20.06.2022 № 02-056, согласно которому АО «Труд» привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 800 руб. Обществу доначислены налог на добавленную стоимость в размере 8 875 308 руб., налог на прибыль организаций в размере 9 210 282 руб., начислены пени за их несвоевременную уплату в общей сумме 10 069 330,80 руб.

Основанием для принятия решения от 20.06.2022 № 02-056 в оспариваемой части послужили следующие обстоятельства: необоснованное применение налогоплательщиком налоговых вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль организаций за 2017 год по контрагенту ООО «Регион Ресурс» и неотражение в доходах за 2016 год стоимости возвратных материалов по контрагенту ФКУ ДСД «Дальний Восток».

По эпизоду, связанному с необоснованным применением вычетов по НДС и уменьшения налогооблагаемой прибыли по контрагенту ООО «Регион Ресурс», доначисление налогов составило: НДС - 4 745 563 руб., налога на прибыль - 4 832 875 руб.

По эпизоду, связанному с занижением налогооблагаемой базы на стоимость возвратных материалов по контрагенту ФКУ ДСД «Дальний Восток», обществу доначислены налоги: НДС - 3 503 509 руб., налога на прибыль - 3 892 788 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области от 03.10.2022 № 26-13/017710@ решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 22 по Иркутской области от 20.06.2022 № 02-056 оставлено без изменения, а апелляционная жалоба АО «Труд» без удовлетворения.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области от 05.07.2023 № 26-21/011984@ решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 22 по Иркутской области от 20.06.2022 № 02-056 отменено в части начисления пеней за период с 01.04.2022 по 20.06.2022 в размере 689 173,24 руб., с учетом периода действия моратория на возбуждение дел о банкротстве, введенного Постановлением Правительства РФ от 28.03.2022 № 497, в том числе:

- по налогу на добавленную стоимость - 330 597,90 руб.;

- по налогу на прибыль, зачисляемому в федеральный бюджет, - 44 672,63 руб.;

- по налогу на прибыль, зачисляемому в бюджеты субъектов Российской Федерации, - 313 902,71 руб.

С учетом действия моратория размер пени, начисленных в связи с непринятием к вычету НДС и расходов по прибыли по взаимоотношениям с ООО «Регион Ресурс» составил: по НДС - 2 336 091,24 руб., по налогу на прибыль - 2 642 671,81 руб.; по взаимоотношениям с ФКУ ДСД «Дальний Восток»: по НДС - 1 724 677,17 руб., по налогу на прибыль - 2 125 119,54 руб.

Не согласившись с решением Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 22 по Иркутской области от 20.06.2022 № 02-056 в оспариваемой части, АО «Труд» обратилось в суд с заявлением, уточнив свои требования с учетом уменьшения пени по решению Управления от 05.07.2023 № 26-21/011984@.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, повторно рассмотрев материалы дела, проверив в пределах, установленных статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального права и соблюдения норм процессуального права, оценив приведенные лицами, участвующими в деле, доводы, не установил основания для отмены судебного акта.

В силу статьи 2 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации одной из задач судопроизводства в арбитражных судах является защита нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов лиц, осуществляющих предпринимательскую и иную экономическую деятельность.

Заинтересованное лицо вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов (часть 1 статьи 4 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу положений части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Исходя из положений статей 198, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пункта 6 совместного постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01 июля 1996 года № 6/8 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов необходимо наличие двух обязательных условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Полно и всесторонне исследовав и оценив представленные в материалы дела сторонами доказательства во взаимосвязи и совокупности, суд первой инстанции, по мнению суда апелляционной инстанции, пришел к правильному выводу о незаконности решения налогового органа, исходя из следующего.

АО «Труд» в силу статей 143, 246 Налогового кодекса Российской Федерации является плательщиком налога на добавленную стоимость и налога на прибыль организаций.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации (за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации), а также в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В силу пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации вычеты, предусмотренные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 Кодекса, и при наличии соответствующих первичных документов.

На основании пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Налогового кодекса Российской Федерации, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В пункте 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В силу пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны.

В Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 24.02.2004 № 3-П разъяснено, что судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности.

Вместе с тем налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной (пункт 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 53).

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 04.07.2017 № 1440-О отметил, что налоговое законодательство не исключает в налоговых правоотношениях действия принципа диспозитивности и допускает возможность выбора налогоплательщиком того или иного метода учетной политики (применения налоговых льгот или отказа от них, применения специальных налоговых режимов и т.п.), которая, однако, не должна использоваться для неправомерного сокращения налоговых поступлений в бюджет в результате злоупотребления налогоплательщиками своими правомочиями.

В пункте 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации №53 разъяснено, что установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому, если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Из определения Верховного Суда Российской Федерации от 15.12.2021 № 305-ЭС21- 1 8005 следует, что подходы к оценке обоснованности налоговой выгоды в налоговых отношениях, указанные в пунктах 2 - 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 53, сохраняют свою актуальность после принятия Федерального закона от 18.07.2017 № 163-ФЗ, которым часть первая Налогового кодекса дополнена статьей 54.1, конкретизировавшей обстоятельства и условия, принимаемые во внимание при оценке допустимости поведения налогоплательщика в зависимости от: наличия искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (пункт 1); основной цели совершения сделки (операции) (подпункт 1 пункта 2); исполнения обязательства по сделке надлежащим лицом (подпункт 2 пункта 2).

Таким образом, основанием для признания налоговой выгоды необоснованной является выявление по результатам налогового контроля налоговой экономии, полученной в результате злоупотреблений со стороны налогоплательщика.

Судом первой инстанции установлено, что в проверяемом периоде АО «Труд» предъявило к вычету НДС и включило в состав расходов по налогу на прибыль затраты по приобретению песчано-гравийной смеси у ООО «Регион Ресурс».

В ходе выездной налоговой проверки налоговый орган установил, что в 2017 году Култукским филиалом АО «Труд» производились работы на объекте «Расходы на ликвидацию грунтовых разрывов на сети автомобильных дорог федерального значения. Строительство автомобильной дороги Култук-Монды км 72+500 - км 83+000 Республика Бурятия» (далее - строительство дороги) по государственному контракту от 17.06.2014 № 36-14-ф, заключенному с ФКУ Упрдор «Южный Байкал».

При строительстве дороги АО «Труд» в связи с особенностями рельефа местности согласно сводной ведомости объемов и стоимостей работ подрядчику было необходимо выполнить выемку грунта и возвести насыпь. При создании насыпи использовался строительный камень, полученный при выемке.

Согласно пояснениям заказчика, данным в ходе налоговой проверки, при выполнении основных работ следовало выполнить строительство объездных дорог протяженностью 2341 п.м., для которого использовалась песчано-гравийная смесь (далее - ПГС).

Между ООО «Регион Ресурс» и АО «Труд» заключен договор поставки от 03.04.2017 № 1115-34(17), согласно которому ООО «Регион Ресурс» поставляет в адрес АО «Труд» ПГС объемом 73 000 м³ стоимостью 200 руб. за 1 м³ включая НДС. По условиям договора отгрузка товаров осуществляется по адресу: Республика Бурятия, Тункинский район, 9 км на восток от с. Кырен, Харибятское месторождение песчано-гравийной смеси. Отгрузка товаров в транспортные средства покупателя, перевозка к месту назначения производится силами и средствами покупателя. Покупатель подает заявки с указанием количества товаров, поставка партии товара осуществляется путем выборки покупателем товара в сроки согласованные в заявке покупателя.

Согласно представленным товарным накладным ПГС получали работники АО «Труд» - ФИО3 (начальник участка), ФИО4 (главный инженер), ФИО5 (директор Култукского филиала АО «Труд»).

ООО «Регион Ресурс» создано 23.03.2017, основной вид деятельности - разработка гравийных и песчаных карьеров.

Учредителями являлись с момента регистрации по 27.11.2018 ФИО6 (50%) и ФИО7 (50%), с 28.11.2018 по настоящее время ФИО7 (100%). Руководителями являлись с момента создания по 27.11.2018 ФИО6, с 28.11.2018 по настоящее время ФИО7

Налоговый орган пришел к выводам, отразив это в решении, что ФИО6 являлся номинальным руководителем ООО «Регион Ресурс». Недвижимое имущество, в том числе земельные участки, а также транспортные средства у ООО «Регион Ресурс» отсутствуют. Справки по форме 2-НДФЛ представлены на трех человек. Сумма налоговых вычетов по НДС за 2-4 кварталы 2017 года по приобретенным поставщиком товарам, работам, услугам составляет от 90 до 92 процентов.

Согласно представленным ООО «Регион Ресурс» документам ПГС приобретена у ООО «Новый Век». Тот факт, что ООО «Новый Век» является единственным возможным поставщиком ПГС в адрес ООО «Регион Ресурс» подтверждается Министерством природных ресурсов Республики Бурятия, которое в письмах от 28.03.2019, от 10.02.2020 и от 29.06.2020 сообщило о выдаче ООО «Новый Век» лицензии на разработку карьера на Харибятском месторождении ПГС и указало, что иные известные налоговому органу контрагенты ООО «Регион Ресурс» недропользование на территории Республики Бурятия не осуществляли.

Согласно банковской выписке по расчетному счету ООО «Регион Ресурс», книгам покупок, мероприятиям налогового контроля иные поставщики ПГС не установлены.

В отношении ООО «Новый век» налоговый орган установил, что руководство ФИО8 обществом в проверяемый период носило номинальный характер.

Данные, отраженные в акте сверки от 20.02.2018, составленном между ООО «Новый век» и ООО «Регион Ресурс», представленном конкурсным управляющим ООО «Новый век», не соответствуют балансу ООО «Новый век» за 2017 год, согласно которому сумма активов составляет 89 112 руб., при том, что дебиторская задолженность ООО «Регион Ресурс», учитываемая в активе баланса, должна составлять 1 205 490 руб.

ООО «Регион Ресурс» по сделке с ООО «Новый век» представлены:

- договор поставки от 03.04.2017 № 1, согласно которому ООО «Новый век» (Продавец) реализует ООО «Регион Ресурс» (Покупатель) ПГС (ГОСТ 8736-93, ГОСТ8267-93);

- спецификация от 03.04.2017 № 1 на поставку ПГС в размере 76 059 м³ на сумму 760 590 руб., спецификация то 16.08.2017 № 2 на поставку ПГС в размере 60 000 м³ на сумму 60 000 рублей;

- сертификат соответствия № 1103225 на песчано-гравийную смесь ГОСТ 8736-93 и ГОСТ 8267-93 № 1103225, срок действия сертификата с 11.09.2012 по 10.04.2014;

- счета-фактуры, выставленные ООО «Новый век» в адрес ООО «Регион Ресурс»;

- карточка счета 41.01 «Товары», где отражены сделки по приобретению песчано-гравийной смеси ООО «Регион Ресурс» у ООО «Новый век»;

- письмо ООО «Новый век» от 21.02.2018 о перечислении имеющейся перед ним задолженности ООО «Регион Ресурс» на счет Межрайонной ИФНС России № 8 по Республике Бурятия.

Согласно договору поставки от 03.04.2017 № 1 ООО «Новый век» поставляет в ООО «Регион Ресурс» ПГС, соответствующую ГОСТ 8736-93 и ГОСТ 8267-93, заготовленную на месторождении, принадлежащем поставщику на основании Лицензии ТНК0208НЭ. Поставка производится по заявке Покупателя путем выборки товаров с карьера Поставщика, расположенного по адресу Республика Бурятия, Тункинский район, 9 км на восток от ст. Кырен Харбятское месторождение ПГС самовывозом. При оплате товаров поставщику предоставлена отсрочка 50% стоимости отгруженных товаров до 06.10.2019.

К договору приложены спецификации от 03.04.2017 № 1 и от 16.08.2017 № 2 на поставку ПГС в количестве 76 059м³ и 60 000 м³, соответственно по цене 10 руб./м . При поставке товары могут быть выданы третьему лицу по доверенности Покупателя.

Определение количества отгруженного товара производится путем обмера геометрического объема кузова транспортного средства на складе поставщика. В соответствии с пунктом 3.2 договора, спецификациями № 1 и № 2 цена товаров составляет 10 руб./м³, качество товаров подтверждается сертификатами качества.

Согласно налоговой декларации ООО «Новый век» по НДПИ за июнь 2017 года отражена информация о добыче на Харибятском месторождении 1800 м³ ПГС. За иные периоды 2017 года налоговые декларации представлены с нулевыми показателями. Информация о добытых полезных ископаемых на данном месторождении, отраженная в налоговых декларациях по НДПИ ООО «Новый век», подтверждена Министерством природных ресурсов Республики Бурятия.

По мнению инспекции, указанные обстоятельства свидетельствуют об отсутствии у ООО «Новый век» возможности реализовать в адрес ООО «Регион Ресурс» ПГС в заявленном в товарных накладных объеме, и, как следствие, о невозможности ее покупки у ООО «Регион Ресурс» обществом «Труд».

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что ПГС вывозилась с карьера, расположенного в районе 91 км. - 92 км., не принадлежащего ООО «Новый век», что подтверждается, в том числе путевыми листами, ТТН, протоколами допросов сотрудников АО «Труд» (ФИО9 (протокол от 18.08.2020 № 02-28/6), ФИО5 (протокол от 14.08.2020 № 02-20/5), ФИО10 (протокол от 14.08.2020 № 02¬28/2) и др.).

Так, согласно приложению к лицензии ТНК 00208 НС, выданной ООО «Новый век», карьер, на который выдана лицензия, находится в районе западной окраины населенного пункта Харбяты. Путем сопоставления данных приложения к лицензии со схемой автодороги А333 «Култук-Монды» установлено, что рассматриваемый карьер расположен на участке между 108 и 111 километрами дороги А333. Это соответствует описанию места нахождения карьера - 9 км от села Кырен, центр которого расположен на 118 километре.

Следовательно, место погрузки ПГС, с которых вывозилась ПГС, отличается от мест, отраженных в договорах, заключенных между ООО «Регион Ресурс» и ООО «Новый век», АО «Труд» и ООО «Регион Ресурс».

Налогоплательщиком представлены путевые листы строительной машины, согласно которым АО «Труд» на карьере 91 км осуществляло экскаваторами погрузку ПГС. Затраты на выполнение работ по погрузке и вывозу ПГС с карьера учтены организацией при определении налоговой базы по прибыли и НДС.

Из средств массовой информации налоговый орган установил, что ООО «Регион Ресурс» осуществляло незаконное недропользование в Тункинском районе Республике Бурятия, СУ СК России по Республике Бурятия проводятся соответствующие мероприятия.

На основании изложенных обстоятельств налоговым органом сделан вывод о том, что при производстве работ на объекте Култук-Монды км 72+500 - км 83+000 обществом «Труд» фактически использовалась песчано-гравийная смесь с карьера, который находился на 91 км основной дороги (А-333) и в 9 км от объекта, а не с карьера «Харибятском месторождение» с. Кырен, как указано в договоре купли-продажи от 03.04.2017 № 1115-34(17). АО «Труд» самостоятельно осуществляло выемку и доставку ПГС с карьера, находящегося на 91 км основной дороги (А-333) и 9 км от объекта. В связи с чем, расходы в сумме 26 364 237,29 руб. и налоговые вычеты в сумме 4 745 562,71 руб. по документам, оформленным от имени ООО «Регион Ресурс», заявлены налогоплательщиком с нарушением пункта 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации.

По мнению суда апелляционной инстанции, выводы суда первой инстанции, посчитавшего доводы налогового органа недостаточно обоснованными, являются правильными и мотивированы следующим.

Достоверность представленных обществом в обоснование вычетов и расходов по хозяйственным операциям с ООО «Регион Ресурс» документов - договора поставки от 03.04.2017 № 1115- 34(17), УПД, ТТН, путевых листов, из которых следует, что ПГС перевозилась с карьера 91 км, и ПГС в дальнейшем использовалась для строительства объездной дороги в рамках государственного контракта от 17.06.2014 № 36-14-ф, заключенного с ФКУ Упрдор «Южный Байкал», налоговым органом не опровергнута.

Товар - ПГС налогоплательщиком получен, принят к учету и использован в своей деятельности, что налоговым органом не отрицается.

Суд первой инстанции правильно исходил из того, что песчано-гравийная смесь была извлечена из недр и складирована на площадке, с которой вывозилась грузовым автотранспортом налогоплательщика, и при этом, общество не знало, и не могло знать о месте фактического извлечения ПГС из недр, руководствуясь только лицензией на добычу полезных ископаемых, поскольку им была приобретена песчано-гравийная смесь, уже извлеченная из недр, и складированная в месте, указанном продавцом.

Обоснованно отклонен судом первой инстанции довод налогового органа об отсутствии у ООО «Регион Ресурс» основных средств, недвижимого имущества, транспортных средств, земельных участков и трудовых ресурсов, с указанием на то, что ООО «Регион Ресурс» перепродавало ПГС заявителю, не занимаясь добычей данного строительного материала, ввиду чего, у АО «Труд» отсутствовала необходимость проверки наличия у ООО «Регион Ресурс» недвижимого имущества и транспортных средств.

Апелляционный суд также отмечает, что установление налоговым органом в отношении спорного контрагента негативных признаков, характеризующих его как номинальную структуру (отсутствие управленческого, технического персонала, основных средств, производственных активов и транспортных средств) само по себе не может быть положено в основу вывода о нереальности рассматриваемой хозяйственной операции. Определяющее значение при решении вопроса об обоснованности налоговой выгоды как по налогу на прибыль, так и по НДС, во взаимоотношениях с контрагентами, не имеющими необходимых условий для экономической деятельности, имеет действительное (реальное) совершение тех хозяйственных операций, которые повлекли затраты налогоплательщика.

Исследовав протоколы допроса ФИО6 и ФИО7, являвшихся в разные периоды руководителями и учредителями ООО «Регион Ресурс», суд первой инстанции обоснованно не согласился с выводами инспекции об отсутствии факта хозяйственных связей между АО «Труд» и ООО «Регион Ресурс».

ФИО6 (протокол от 11.03.2020 № 20-26/9) в ходе допроса сообщил, что являлся номинальным руководителем ООО «Регион Ресурс», поэтому ему не известно, какую финансово-хозяйственную деятельность осуществляло общество.

Вместе с тем, как верно отметил суд, из того же протокола допроса ФИО6 следует, что он владеет информацией, связанной с хозяйственной деятельностью общества и не отрицает наличие таковой. Он пояснил, что между ООО «Регион Ресурс» и АО «Труд» осуществлялась финансово-хозяйственная деятельность по купле-продаже ПГС. Для подписания договора с АО «Труд» сам ФИО6 приезжал в офис АО «Труд» (ул. Академическая, 5) к одному из заместителей руководителя, фамилию, имя и отчество которых он не помнит. Для подписания актов приема-передачи ПГС с АО «Труд» ФИО6 ездил в Култукский филиал АО «Труд». Для подписания документов (счетов-фактур, товарных накладных) свидетель приезжал в офис ООО «Регион Ресурс» , когда ему об этом сообщал ФИО7 (второй учредитель). Реализованная АО «Труд» песчано-гравийная смесь закупалась у ООО «Новый век», с представителями которого ФИО6 не контактировал. Договор с ООО «Новый век» подписывал в офисе ООО «Регион Ресурс».

ФИО7 (протокол допроса от 12.03.2020 № 20-26/10) в ходе допроса сообщил, что с марта 2017 года является учредителем ООО «Регион Ресурс», с ноября 2017 года - генеральным директором ООО «Регион Ресурс», с момента организации по ноябрь 2017 года являлся коммерческим директором ООО «Регион Ресурс». С ФИО6 свидетель состоит в дружеских отношениях.

Свидетель ФИО7 в своих показаниях подтвердил осуществление между ООО «Регион Ресурс» и АО «Труд» финансово-хозяйственной деятельности по купле-продаже песчано-гравийной смеси, пояснил, что заключение сделки по продаже ПГС было выгодным для ООО «Регион Ресурс», договор исполнен полностью, претензий ни у одной из сторон договора не имелось. Свидетель подробно сообщил об обстоятельствах оформления сделки, обмена документами (ответ на вопросы 10, 11, 17). Свидетель ФИО7 также пояснил, что покупателю - АО «Труд» были представлены, помимо прочего, договор покупки ПГС у ООО «Новый век» и лицензия (ответ на вопрос 12).

Таким образом, опрошенные свидетели подтвердили факт заключения между ООО «Регион Ресурс» и АО «Труд» договора поставки ПГС.

Обоснованно отклонена судом первой инстанции и ссылка инспекции на завышение в 20 раз цены ПГС при ее приобретении налогоплательщиком у ООО «Регион Ресурс» по сравнению с ценой, по которой данная компания приобретала ее у ООО «Новый век», поскольку данные обстоятельства не возможно вменить в вину АО «Труд» и не исключено отражение сторонами ООО «Регион Ресурс» и ООО «Новый век» такой цены в целях уменьшения своей налоговой нагрузки.

Апелляционный суд также отмечает, что АО «Труд» не участвовало и не могло участвовать в процессе определения цены ПГС в рамках сделки, заключенной между ООО «Регион Ресурс» и ООО «Новый век», поскольку приобретало ПГС у перепродавца. При этом сведений о том, что налогоплательщик знал о такой разнице в стоимости ПГС или оплаченная им спорному контрагенту цена ПГС является явно завышенной (заниженной) по сравнению с рыночной ее стоимостью не установлено.

Судом первой инстанции указано на проявление должной осмотрительности АО «Труд» при заключении сделки с ООО «Регион Ресурс» путем проверки наличия у его поставщика лицензии на добычу полезных ископаемых, что с учетом предмета договора является объективным необходимым определяющим фактором при выборе контрагента.

Обоснованно указано судом первой инстанции о том, что различие места нахождения погрузки ПГС, откуда осуществлялся вывоз, от места, отраженного в договорах между ООО «Регион Ресурс» и ООО «Новый век», АО «Труд» и ООО «Регион Ресурс», не исключает фактическую поставку ПГС.

Согласно пояснениям заявителя, приобретенный АО «Труд» ПГС погружен в транспортные средства из заранее сформированных конусов, что свидетельствует о том, что такая погрузка не является добычей, а относится к процессу самовывоза. Цена ПГС, по которой АО «Труд» приобретает данный строительный материал у других поставщиков, является аналогичной либо превышает продажную цену по сделке с ООО «Регион Ресурс», что подтверждается материалами, представленными в ходе проверки. Контроль качества всех материалов, в том числе ПГС, осуществляется у налогоплательщика по системе входного контроля, соответственно, и приобретенный ПГС был проверен на соответствие качеству самим АО «Труд» по своему свидетельству.

Суд апелляционной инстанции, исследовав материалы дела, оценив доводы налогового органа, отраженные в апелляционной жалобе, которые основаны на оспариваемом решении, соглашается с судом первой инстанции в том, что оспариваемым решением заявителю фактически отказано в применении вычетов по НДС и принятии расходов по налогу на прибыль по контрагенту (ООО «Регион Ресурс») со ссылкой на недобросовестность контрагента второго звена (ООО «Новый век»), при этом налоговый орган не доказал вовлечение заявителя в схему получения необоснованной налоговой выгоды.

Вместе с тем, недобросовестность контрагентов второго и третьего звена не влечет автоматического признания необоснованной заявленной налогоплательщиком налоговой выгоды, поскольку каждый из этих лиц самостоятельно несет ответственность за выполнение своих обязанностей и независимо друг от друга пользуется своими правами. Пороки контрагентов второго и третьего звена не могут служить основанием для признания незаконным применения налогоплательщиком налоговых вычетов по НДС и затрат, уменьшающих сумму доходов, по налогу на прибыль при реальности осуществления финансово-хозяйственной деятельности АО «Труд» со своим контрагентом - ООО «Регион Ресурс».

Апелляционный суд согласен с позицией суда первой инстанции в том, что налоговый орган не доказал в достаточной мере направленности действий самого налогоплательщика на неправомерное уменьшение налогового бремени по спорной сделке, не имеющей разумной хозяйственной необходимости или являющейся частью схемы, главная цель которой - уменьшить налоги.

В материалах дела не представлены доказательства согласованности действий участников спорных взаимоотношений, направленных на совершение сделки с целью неуплаты (неполной уплаты) налогов, отсутствуют доказательства подконтрольности контрагентов, иные факты имитации хозяйственных связей или доказательства аффилированности сторон сделки.

С учетом установленных обстоятельств, апелляционный суд полагает, что суд первой инстанции обоснованно указал на соблюдение заявителем установленных Налоговым кодексом Российской Федерации условий, необходимых для предъявления сумм НДС к вычету, и учету расходов при исчислении налога на прибыль по счетам-фактурам, оформленным от имени ООО «Регион Ресурс».

Суд апелляционной инстанции, проанализировав приговоры Тункинского районного суда Республики Бурятия, приобщенные к материалам дела с учетом положений части 4 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, вынесенные в отношении ФИО11, ФИО7, ФИО6, не установил оснований для вывода об участии АО «Труд» в схеме необоснованного уменьшения налогового бремени по уплате НДС и налога на прибыль.

Из приговора в отношении ФИО7 следует, что сотрудники АО «Труд» предъявляли к контрагенту требования о предоставлении лицензии на карьер; руководитель ООО «Регион Ресурс» заключил договор поставки ПГС от 03.04.2017 № 1115-34(17) с карьера, расположенного в 9 км. на восток от с.Кырен, «Харибятское месторождение», выдав его за карьер, находящийся на расстоянии 420 м. в северном направлении от автомобильной дороги федерального значения А333 Култук-Монды и на расстоянии 3,52 км. в восточном направлении от с.Жемчуг Тункинского района Республики Бурятия, с которого АО «Труд» производился вывоз ПГС, тем самым введя последних в заблуждение.

При указанных обстоятельствах, оснований для несогласия с выводами суда первой инстанции не имеется.

По эпизоду занижения налогооблагаемой базы по НДС, налогу на прибыль организаций в результате уменьшения стоимости подрядных работ, выполненных АО «Труд» в рамках обязательств по государственным контрактам, на стоимость возвратных материалов, полученных при проведении работ по демонтажу оборудования, судом первой инстанции сделаны следующие обоснованные выводы.

Между ООО «Труд» (подрядчик) и ФКУ ДСД «Дальний восток» (заказчик) заключены государственные контракты:

- от 23.09.2013 № 0322100024513000129-80758 на выполнение работ по объекту «реконструкция автомобильной дороги М-56 «Лена» от Невера до Якутска км 4-38 Амурская область»;

- от 26.06.2013 №0322100024513000059-0145776-02 на выполнение «реконструкции участков автомобильной дороги М-56 «Лена» от Невера до Якутска. Реконструкция автомобильной дороги М-56 «Лена» - от Невера до Якутска км 1035 - км 1055.

ФКУ ДСД «Дальний восток» по государственному контракту от 23.09.2013 № 0322100024513000129_80758 представлены следующие документы:

- справки о стоимости выполненных работ и затрат (КС-3), в которых указано «всего к оплате» на сумму 970 264 062,14 рубля (в стоимости выполненных работ и затрат по строке «всего к оплате» указаны суммы за минусом «возвратных сумм»);

- акты выполненных работ по форме № КС-2 на сумму 981 092 791 руб., в том числе НДС 149 658 222,35 рубля (в стоимость актов выполненных работ включена стоимость «возвратные суммы»);

- ведомости объемов и стоимости работ первого этапа - строительство контрольного поста полиции, согласно которым указаны виды работ по демонтажу дорожных знаков на сборных железобетонных фундаментах и металлических стойках;

- ведомости объемов и стоимости работ второго этапа - строительство автомобильной дороги, согласно которым указаны виды работ по разборке существующего ограждения, существующих железобетонных труб, металлической гофрированной трубы; по демонтажу дорожных знаков на стойках, существующих дорожных ограждений, существующих дорожных сигнальных столбиков.

ФКУ ДСД «Дальний восток» по государственному контракту от 26.06.2013 № 0322100024513000059-0145776-02 представлены следующие документы:

- справки о стоимости выполненных работ и затрат по форме № КС-3, в которых указано «всего к оплате» на сумму 706 064 337,73 рублей (всего к уплате указано за минусом «возвратных сумм»);

- акты выполненных работ по форме № КС-2 на сумму 718 203 058 руб., в том числе НДС 109 556 399 руб. (в стоимость актов выполненных работ включена стоимость «возвратные суммы»);

- ведомость объемов и стоимости работ, согласно которой указана разборка существующих железобетонных труб, круглой металлической трубы; существующей обстановки дороги; демонтаж дорожных знаков на стальных стойках, барьерного ограждения одностороннего металлического на металлических стойках, металлических сигнальных столбиков.

Согласно пояснениям ФКУ ДСД «Дальний восток» за период с 01.01.2016 по 31.12.2016 по контракту от 23.09.2013 № 0322100024513000126-80758 подрядчиком выполнены работы на сумму 981 092 791,49 руб. (в том числе НДС - 149 658 222,35 руб.), по контракту от 26.06.2013 № 0322100024513000059-0145776-02 подрядчиком выполнены работы на сумму 718 203 058 руб. (в том числе НДС - 109 556 398,68 руб.). По указанным контрактам в ведомостях объемов и стоимости работ, которые являются неотъемлемой частью государственных контрактов, имеются возвратные суммы от временных зданий сооружений и от демонтажа элементов обустройства. Возвратные суммы учтены на основании проектно-сметной документации. Оплата выполненных работ по государственным контрактам производится на основании актов выполненных работ за вычетом возвратных сумм, согласно пункту 4.2 государственных контрактов и соглашений. Потребность в зачете встречных требований отсутствовала.

В силу статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях настоящей главы признается для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 248 Налогового кодекса Российской Федерации к доходам в целях главы 25 Кодекса относятся: доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации); внереализационные доходы.

В целях главы 25 Кодекса доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав (пункт 1 статьи 249 Налогового кодекса Российской Федерации).

Согласно подпункту 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. При этом налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.

К средствам целевого финансирования относится, в частности, имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования, в том числе в виде аккумулированных на счетах организации-застройщика средств дольщиков и (или) инвесторов.

Налоговый орган, со ссылкой на правила приемки объекта строительства, установленные статьей 753 Гражданского кодекса РФ, порядок заполнения унифицированных форм №№ КС-2 и КС-3, утвержденный Постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 № 100, и Методику определения стоимости строительной продукции на территории РФ МДС 81-35.2004, утвержденную Постановлением Госстроя России от 05.03.2004 № 15/1, которой установлен порядок расчета сметной стоимости продукции, посчитал, что поскольку объем выполненных работ принят заказчиком в полном размере, доход подлежит определению с учетом стоимости возвратных сумм.

Налоговый орган пришел к выводу, что в доход общества включена стоимость выполненных работ, уменьшенная на стоимость материалов, образовавшихся в результате демонтажа оборудования, находящегося на объектах (возвратные материалы). Материалы, образовавшиеся при демонтаже, были рассчитаны проектной документацией, стоимость их была учтена при оплате и фактически не уменьшала объемов выполненных работ.

На основании изложенного инспекция пришла к выводу о том, что АО «Труд» в результате невключения в доход стоимости «возвратных материалов», полученных при проведении работ по демонтажу оборудования, а также не отражения данных сумм в налоговой базе по НДС, неправомерно занизило сумму доходов от реализации на стоимость возвратных сумм в размере 19 466 940 руб., а также НДС в размере 3 503 509 рублей.

Признавая данные выводы неправомерными, суд первой инстанции, вопреки доводам апелляционной жалобы, правильно исходил из следующего.

Согласно пункту 4.12 Методики определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации МДС 81-35.2004, утвержденной Постановлением Госстроя РФ от 05.03.04 №15/1, возвратные суммы уменьшают размеры выделяемых заказчиком капитальных вложений и представляют собой стоимость пригодных для повторного применения конструкций, материалов и изделий, полученных при разборке конструкций или сносе зданий и сооружений, осуществляемых в соответствии с утвержденными проектными решениями.

Данные суммы не подлежат исключению из итога локального сметного расчета (сметы) и из объема выполненных работ. Они показываются отдельной строкой под названием «В том числе возвратные суммы».

Полученные от демонтажа материалы, изделия и конструкции являются собственностью заказчика, в связи с чем, заказчик должен обеспечить надлежащий контроль над полнотой возврата подрядчиком соответствующих материальных ценностей. В случае дальнейшего использования подрядчиком данных конструкций, материалов и изделий при строительстве объекта их стоимость подлежит оплате заказчику.

Для оформления оприходования материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений, пригодных для дальнейшего использования при производстве работ, используется унифицированная форма «Акт об оприходовании материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений» (форма №М-35), утвержденная Постановлением Госкомстата РФ от 30.10.97 №71 а. Согласно указаниям по заполнению данный акт составляется в трех экземплярах и подписывается комиссией, состоящей из представителей заказчика и подрядчика. Первый и второй экземпляры акта остаются у заказчика, третий - у подрядчика. Заказчик, в свою очередь, первый экземпляр акта прилагает к предъявленному подрядчику счету для оплаты (в случае использования данных материальных ценностей в строительстве объекта).

Судом учтены пояснения заявителя о том, что в рассматриваемом случае перехода права собственности от заказчика к подрядчику (АО «Труд») на возвратные материалы не состоялось, и соответственно, оприходования «возвратных материалов» в бухгалтерском учете налогоплательщика не состоялось.

Исходя из того, что налоговым органом не представлено доказательств того, что «возвратные материалы» переданы налогоплательщику, суд правильно указал, что стоимость возвратных материалов в данном случае не может быть признана доходом налогоплательщика, поскольку фактическая передача ТМЦ соответствующими первичными учетными документами не подтверждена и налогоплательщик отрицает такую передачу.

Не подтверждена передача таких материалов и заказчиком.

Апелляционный суд согласен с судом первой инстанции в том, что несмотря на отражение в акте формы КС-2 возвратных сумм, фактически перехода права собственности на такие «возвратные материалы» не состоялось, что может свидетельствовать лишь о наличии задолженности у заказчика перед подрядчиком, но не являться основанием для включения не полученных «возвратных материалов» в налогооблагаемую базу у налогоплательщика.

Суд апелляционной инстанции при повторном исследовании материалов дела и оценке доказательств по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации к отличным от суда первой инстанции выводам не пришел.

Оценив приведенные в апелляционной жалобе доводы, суд апелляционной инстанции не нашел оснований для отмены решения суда, поскольку налоговый орган по сути выражает несогласие с данной судом первой инстанции оценкой установленных им обстоятельств, что не может свидетельствовать о нарушении судом норм материального и процессуального права.

Предусмотренные статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основания для отмены судебного акта судом апелляционной инстанции не установлены.

Руководствуясь статьями 258, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

П О С Т А Н О В И Л :

Решение Арбитражного суда Иркутской области от 19 июля 2023 года по делу №А19-27957/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение двух месяцев с даты принятия через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий Е.А. Будаева

Судьи Д.В. Басаев

В.А. Сидоренко