Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в открытом судебном заседании в помещении суда по адресу: Ставропольский край, г. Ессентуки, ул. Вокзальная, 2, апелляционную жалобу открытого акционерного общества по проектированию объектов городского и сельского строительства «Проектный институт Калмыкии» на решение Арбитражного суда Республики Калмыкия от 20.02.2018 по делу №А22-2170/2016 (судья Челянов Д.В.)

по заявлению открытого акционерного общества по проектированию объектов городского и сельского строительства «Проектный институт Калмыкии» (ИНН 0814028975, ОГРН 1020800756921)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Элисте

Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Калмыкия

о признании незаконными и отмене решений,

в судебном заседании участвуют: от открытого акционерного общества по проектированию объектов городского и сельского строительства «Проектный институт Калмыкии» – Доногруппова Н.А. по доверенности от 18.09.2018 года; Бекецкая С.Н. по доверенности от 18.09.2018 года;

от Управления Федеральной налоговой службы по Республике Калмыкия – Церенов К.М. по доверенности от 11.01.2018 года, Музраев С.Ф. по доверенности от 10.01.2018 года,

от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Элисте - Борлыкова А.Б. по доверенности от 18.09.2018 года;

УСТАНОВИЛ:

открытое акционерное общество по проектированию объектов городского и сельского строительства «Проектный институт Калмыкии» (далее – общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Республики Калмыкия с заявлением о признании недействительными решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Элисте (далее – инспекция, налоговый орган) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 11.03.2016 № 11-38/3, а также решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Калмыкия (далее – управление) от 16.05.2016 в части привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в виде штрафа в сумме 3 651 057 руб., начисления недоимки в размере 15 702 679 руб. и пени в сумме 4 753 450 руб. (требования, уточненные в порядке ст. 49 АПК РФ).

Решением от 20.02.2018 Арбитражный суд Республики Калмыкия отказал в удовлетворении требования, общества. Суд первой инстанции пришел к выводу о том, что доводы общества о неправомерном начислении НДС и налога на прибыль за 2012 -2013гг. являются необоснованными и противоречат материалам дела.

Не согласившись с решением, общество подало апелляционную жалобу, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, вынести по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

В отзывах на апелляционную жалобу управление и инспекция просят оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Постановлением суда апелляционной инстанции от 24.05.2018 указанное решение суда отменено в части отказа в удовлетворении требований общества об оспаривании решения инспекции от 11.03.2016 № 11-38/3 о начислении к уплате 15 702 679 рублей недоимки, 4 753 450 рублей пени, 3 651 057 рублей штрафа. В указанной части заявленные обществом требования удовлетворены

Постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 27.07.2018 постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.05.2018 по делу № А22-2170/2016 отменено. Дело направлено на новое рассмотрение в апелляционный суд. При новом рассмотрении суд кассационной инстанции указал на необходимость неполного исследования обстоятельств, имеющих существенное значение для правильного рассмотрения дела. Справки и приказы представлены налогоплательщиком только в ходе судебного разбирательства по настоящему делу. Действительность указанных документов и момент их оформления с учетом их непредставления к проверке надлежащим образом не проверена. Одновременно с этим по обстоятельствам определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в суде кассационной инстанции налоговый орган подтвердил, что при расчете налогооблагаемой базы неправомерно не учтена сумма налога на имущество организаций. Судом апелляционной инстанции сделан вывод о том, что обществом признаны требования налогового органа на сумму 218 411 рублей. Вместе с тем налоговым органом приводятся конкретные расчеты доначисленных сумм и заявлен довод о том, что не оспариваемая налогоплательщиком сумма математически должна составлять 254 190 рублей 94 копейки. Разницу представляет собой неучтенная сумма пени по НДС в размере 35 779 рублей 94 копеек.

От общества поступили дополнения к апелляционной жалобе.

Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд, повторно рассмотрев дело с учетом указаний суда кассационной инстанции, проверив правильность применения норм материального и процессуального права, учитывая доводы, содержащиеся в апелляционной жалобе, изучив и оценив в совокупности все материалы дела, приходит к выводу, что решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, а доводы жалобы не подлежат удовлетворению по следующим основаниям.

Согласно материалам дела, на основании решения от 09.04.2015 № 11-37/4 инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам и сборам за период с 01.01.2012 по 31.12.2014.

Решением инспекции от 27.04.2015 № 11-49/12 срок проведения выездной налоговой проверки приостановлен; на основании решения от 04.06.2015 № 11-48/20 срок проведения выездной налоговой проверки возобновлен; решением от 19.06.2015 № 11-49/27 срок проведения выездной налоговой проверки вновь приостановлен; на основании решения от 15.10.2015 № 40 срок проведения выездной налоговой проверки возобновлен; решением от 06.11.2015 № 11- 49/51 срок проведения выездной налоговой проверки приостановлен; решением от 25.11.2015 № 11-48/51 срок проведения выездной налоговой проверки возобновлен; решением от 27.11.2015 № 11-49/63 срок проведения проверки вновь приостановлен и возобновлен на основании решения от 02.12.2015 № 11-48/56.

03.12.2015 инспекцией составлена справка о проведенной выездной налоговой проверки № 11-51/32.

25.01.2016 по результатам выездной налоговой проверки инспекцией составлен акт налоговой проверки № 11-16/1.

11.03.2016 вынесено решение № 11-38/3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с решением инспекции от 11.03.2016 № 11-38/3 обществу начислена недоимка по обязательным платежам на общую сумм 15 852 732 руб., пени в сумме 4 758 798 руб. и штрафы в сумме 3 714 067 руб.; обществу предложено уплатить указанные недоимку, пени и штрафы, внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета, а также уточнить налоговые обязательства по единому налогу, исчисляемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2012-2013 г.г., по налогу на прибыль организаций за 2013 г.

Решением управления от 16.05.2016 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Считая указанные решения незаконными в части доначисления налогов, штрафов и пени на общую сумму 24 107 183 руб., общество обратилось в суд с заявлением.

Разрешая заявленный спор, суд первой инстанции, обоснованно отказал в удовлетворении заявления общества на основании следующего.

На основании п. 1 ст. 143 НК РФ и ст. 246 НК РФ организации являются плательщиками НДС и налога на прибыль организаций.

Операции, признаваемые объектом обложения НДС, указаны в п. 1 ст. 146 НК РФ.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций в соответствии со ст. 247 НК РФ признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях налогообложения налогом на прибыль для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.

В соответствии с пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Согласно статье 146 главы 21 НК РФ реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав объектом налогообложения НДС.

В соответствии с п. 1 статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик (налоговый агент, указанный в пунктах 4 и 5 статьи 161 НК РФ) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога.

Согласно п. 1 ст. 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров определяется как стоимость этих товаров без включения в них налога.

В силу п. 1 ст. 168 НК РФ налогоплательщик при реализации товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров соответствующую сумму налога.

Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит положений, позволяющих определять суммы налога на добавленную стоимость расчетным методом при ошибочной реализации товаров по цене без налога на добавленную стоимость. Налог в этом случае исчисляется в обычном порядке: цена товара (без налога на добавленную стоимость) умножается на ставку налога.

Налог на добавленную стоимость является косвенным налогом и предъявляется дополнительно к цене реализации.

В соответствии со статьей 166 НК РФ сумма налога на добавленную стоимость исчисляется путем умножения налоговой базы (стоимость товара) на соответствующую ставку налога.

В соответствии с п. 3 ст. 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 18% в случаях, не указанных в пунктах 1,2,4 данной статьи.

В соответствии с п.4 ст. 164 НК РФ налогообложение определяется расчетным методом, когда налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной пунктом 2 или пунктом 3 указанной статьи, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки в случаях: при получении денежных средств, связанных с оплатой товаров (работ, услуг), предусмотренных статьей 162 НК РФ, а также при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, предусмотренных пунктами 2 - 4 статьи 155 НК РФ; при удержании налога налоговыми агентами в соответствии с пунктами 1 - 3 статьи 161 НК РФ; при реализации имущества, приобретенного на стороне и учитываемого с налогом в соответствии с пунктом 3 статьи 154 НК РФ; при реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки в соответствии с пунктом 4 статьи 154 НК РФ; при реализации автомобилей в соответствии с пунктом 5.1 статьи 154 НК РФ; при передаче имущественных прав в соответствии с пунктами 2 - 4 статьи 155 НК РФ, а также в иных случаях, когда в соответствии с НК РФ сумма налога должна определяться расчетным методом.

Статьей 346.12 НРФ предусмотрено, что организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, установленном гл. 26.2 НК РФ, признаются налогоплательщиками единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

В соответствии с п. 1 ст. 346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Согласно положениям п. 1 ст. 346.12 НК РФ налогоплательщиками признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие её в порядке, установленном данной главой.

Переход к упрощенной системе налогообложения или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном гл. 26.2 НК РФ.

Применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным п. п. 3 и 4 ст. 284 настоящего Кодекса), налога на имущество организаций. Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в соответствии со ст. 174.1 настоящего Кодекса (п. 2 ст. 346.11 НК РФ).

Согласно п. 2 ст. 346.13 НК РФ вновь созданная организация и вновь зарегистрированный индивидуальный предприниматель вправе подать заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения в пятидневный срок с даты постановки на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет в налоговом органе, выданном в соответствии с абз. 2 п. 2 ст. 84 НК РФ. В этом случае организация и индивидуальный предприниматель вправе применять упрощенную систему налогообложения с даты постановки их на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет в налоговом органе.

В силу п. 4.1. ст. 346.13 НК РФ, если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со ст. 346.15, с пп. 1 и 3 п. 1 ст. 346.25 НК РФ, превысили 60 млн. руб. и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным п. п. 3 и 4 ст. 346.12 и п. 3 ст. 346.14 НК РФ, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.

На основании пп. 15 п. 3 ст. 346.12 НК РФ не вправе применять УСН организации и индивидуальные предприниматели, средняя численность работников которых за налоговый (отчетный) период, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, превышает 100 человек.

В соответствии с ч. 1 ст. 23 Гражданского кодекса Российской Федерации гражданин вправе заниматься предпринимательской деятельностью без образования юридического лица с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя. Из содержания указанной нормы следует, что спецификой правового статуса граждан, занимающихся предпринимательской деятельностью без образования юридического лица, является то обстоятельство, что он выступает в гражданском обороте от своего собственного имени.

Согласно ст. 2 ГК РФ предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

В силу ч. 1 ст. 50 ГК РФ коммерческие организации преследуют извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности, а некоммерческие не имеют извлечение прибыли в качестве такой цели и не распределяют полученную прибыль между участниками.

В соответствии с абзацем 2 пункта 2 статьи 25 Закона Российской Федерации от 19.04.1991 № 1032-1 «О занятости населения в Российской Федерации» (далее – Закон о занятости) об установлении в организации режима неполного рабочего времени по инициативе работодателя нужно уведомить службу занятости в течение трех рабочих дней после принятия решения об этом.

Как следует из разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в пункте 1 Постановления от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - Постановление № 53), под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Принципы оценки необоснованной налоговой выгоды изложены в Постановлении № 53, согласно которому судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой для целей указанного постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Пунктом 5 Постановления № 53 разъяснено, что о необоснованности получения налоговой выгоды могут свидетельствовать, в частности, подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

Вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий. Обязанность по доказыванию недобросовестности налогоплательщика действующее законодательство возлагает на налоговые органы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами. Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (п. 3, 4 Постановления № 53).

В п. 9 Постановления № 53 указано, что установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Согласно разъяснениям, изложенным в п. 8 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», при определении налоговым органом на основании подпункта 7 п. 1 ст. 31 НК РФ сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы.

Таким образом, наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено как на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которых не должно иметь произвольных оснований, так и на создание дополнительных гарантий прав налогоплательщиков и обеспечение баланса публичных и частных интересов.

В пункте 17 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость» разъясняется, в каких случаях подлежит применению п. 4 ст. 164 НК РФ. Суд указал, что если в договоре нет прямого указания на то, что установленная в нем цена не включает в себя сумму налога и иное не следует из обстоятельств, предшествующих заключению договора, или прочих условий договора, судам надлежит исходить из того, что предъявляемая покупателю продавцом сумма налога выделяется последним из указанной в договоре цены, для чего определяется расчетным методом в соответствии с п.4 ст. 164 НК РФ.

Согласно материалам дела, в период с 01.01.2012 по 30.06.2013 общество применяло упрощенную систему налогообложения на основании уведомления № 6984459 от 17.11.2010.

06.09.2013 обществом представлено в инспекцию сообщение об утрате права на применение упрощенной системы налогообложения (ф. № 26.2-2) и переходе общества с 01.07.2013 на иной режим налогообложения в связи с несоответствием требованиям, установленным пп. 14 п. 3, п. 4 ст. 346.12, п. 3 ст. 346 НК РФ.

Между обществом и индивидуальным предпринимателем Литовкиной Г.П. (далее - предприниматель) заключен договор от 01.10.2009 № 1.

В соответствии с условиями договора от 01.10.2009 № 1 предприниматель (исполнитель) приняла обязательство оказывать обществу (заказчик) услуги по уборке и обслуживанию помещений (5 282,1 кв.м.) и прилегающей территории (3 163 кв.м.) по адресу: г. Элиста, Клыкова, 1 и территории производственной базы, включая постройки (10 638 кв.м.) по адресу: г. Элиста, ул. Лиджиева, 13, а заказчик принял обязательство принять и оплатить оказанные услуги.

Литовкина Г.П. с 1970 года по сентябрь 2009 года являлась работником общества, в том числе с 1990 - в должности заведующей хозяйственной части общества.

В соответствии с протоколом допроса свидетеля от 01.06.2015, Литовкина Г.П. указала, что зарегистрироваться в качестве индивидуального предпринимателя ей было предложено руководством общества, согласия у нее не спрашивали, самостоятельно предпринимательством она не занималась бы, руководством общества было обещано, что все вопросы по индивидуальному предпринимательству они берут на себя, бухгалтерский учет вела главный бухгалтер общества Соловьева Т.Н., зарплату начисляла и исчисляла налоги с зарплаты Калусова Н.А., деньги с расчетного счета снимала по доверенности кассир общества Гвоздева Л.В., по кадрам учет вела Намрова Л.Д. (т.13, л.д. 1-9).

Данные обстоятельства также подтверждаются письменным заявлением Литовкиной Г.П. от 03.04.2017 (т.22, л.д.76-78).

В соответствии с протоколом допроса свидетеля от 26.10.2015, начальник кадровой службы общества Намрова Л.Д. указала, что все приказы по кадровой службе для предпринимателя Литовкиной Г.П. готовили работники отдела кадров общества по просьбе Литовкиной Г.П., работники отдела кадров общества оказывали помощь в ведении кадрового учета ИП Литовкиной Г.П., руководство общества знало об оказании помощи предпринимателю (т. 13, л.д. 14 - 18).

В соответствии с протоколом допроса свидетеля от 28.09.2015, бухгалтер - кассир общества Гвоздева Л.В. показала, что главным бухгалтером общества Соловьевой Т.Н. ей было сообщено, что она должна по прежнему, как и ранее получать и выдавать зарплату бывшим работникам общества, которые работают у предпринимателя Литовкиной Г.П.; на основании доверенности, выданной Литовкиной Г.П., она получала денежные средства с расчетного счета предпринимателя, относила платежные поручения, получала выписки банка, договор между ею и предпринимателем о полной материальной ответственности не заключался; вознаграждений от Литовкиной Г.П. она не получала, главным бухгалтером Соловьевой Т.Н. ей выдавалась подготовленная ведомость по заработной плате, сумма денежных средств, равная сумме, указанной в ведомости, а она по этой ведомости производила выдачу зарплаты работникам предпринимателя Литовкиной Г.П., учет кассовых операций и бухгалтерский учет предпринимателя Литовкиной Г.П. осуществляла Соловьева Т.Н.; платежные поручения для предпринимателя Литовкиной Г.П. делала главный бухгалтер общества Соловьевой Т.Н. (т. 13 л.д. 100-105).

В ходе выездной налоговой проверки с целью установления фактических обстоятельств исполнения договора от 01.12.2009 №1, заключенного между индивидуальным предпринимателем Литовкиной Г.П. и обществом, инспекцией в порядке статьи 90 НК РФ произведены допросы бывших сотрудников общества и предпринимателя Литовкиной Г.П.: Ефремовой Ю.П., вахтер ООО «Партнер» (протокол допроса от 03.06.2015, т. 13, л.д. 53-57); Белоконевой Т.Д., техничка ООО «Партнер» (протокол допроса от 04.06.2015, т. 13, л.д. 58-62); Сангиловой К.Д., вахтер ООО «Партнер» (протокол допроса от 04.06.2015, т. 13, л.д. 48-52); Семеновой Л.Б., вахтер ООО «Партнер» (протокол допроса от 04.06.2015, т. 13, л.д. 28-32); Чулановой Г.Н., техничка ООО «Партнер» (протокол допроса от 04.06.2015, т. 13, л.д. 63-67); Омельченко Т.А., техничка ООО «Партнер» (протокол допроса от 04.06.2015 т. 13, л.д. 68-72); Немгировой Н.Б., техничка ООО «Партнер» (протокол допроса от 04.06.2015, т. 13, л.д. 73-77); Маршкаева В.Л., электрик ООО «Партнер» (протокол допроса от 09.06.2015, т. 13, л.д. 78-81); Манджиева А.В., электрик ООО «Партнер» (протокол допроса от 09.06.2015, т. 13, л.д. 82-85); Цидеевой О.Д., лифтер ООО «Партнер» (протокол допроса от 09.06.2015, т. 13 л.д. 43-47); Санджиева С.Д., слесарь – сантехник ООО «Партнер» (протокол допроса от 09.06.2015, т. 13, л.д. 33-37); Квачевой З.И., техничка ООО «Партнер» (протокол допроса от 09.06.2015) (т. 13 л.д. 38-42); Левченко С.М., инженер котельной ООО «Партнер» (протокол допроса от 14.09.2015, т. 13, л.д. 86-90); Эндырова П.Б., вахтер ООО «АЙ ТИ ПРОЖЕКТ» (протокол допроса от 21.09.2015, т. 13, л.д. 19-23); Шматько А.В., вахтер ООО «АЙ ТИ ПРОЖЕКТ» (протокол допроса от 21.09.2015, т. 13, л.д. 91-94).

Литовкина Г.П. до 2009 года работала в качестве начальника хозяйственной части общества; в 2009 г. на собрании работников хозяйственной части последним было предложено уволиться из общества и перейти на работу к предпринимателю Литовкиной Г.П.; работники хозяйственной части общества в массовом порядке были уволены по собственному желанию из общества и приняты на работу индивидуальным предпринимателем Литовкиной Г.П.; причины их перевода обществом не объяснялись; в результате увольнения из общества и перехода к предпринимателю должностные обязанности, трудовые функции и фактическое место осуществления трудовой деятельности для данных работников не изменились; оформление увольнения из общества и приема на работу к предпринимателю, а также выдача заработной платы работникам предпринимателя Литовкиной Г.П. производилась сотрудниками отдела кадров и бухгалтерии общества.

Таким образом, выводы инспекции о том, что Литовкиной Г.П. осуществляемая деятельность не воспринималась в качестве предпринимательской и не была направлена на получение прибыли, Литовкина Г.П. по-прежнему воспринимала себя работником общества и была подконтрольна обществу, являются обоснованными и подтверждаются материалами дела.

В соответствии с письмом Коммерческого Банка «НКБ» от 15.06.2015 № 252-юр на основании доверенностей от 01.01.2011 и от 09.01.2014 предприниматель Литовкина Г.П. уполномочила Гвоздеву Л.В. быть ее представителем и вести в ООО КБ «НКБ», в том числе право от ее имени подавать необходимые справки, заявления, документы и получать их, а также получать выписки банка и наличные денежные средства по расчетному счету № 40802810500000000575.

Согласно имеющейся доверенности уполномоченным представителем Литовкиной Г.П. в инспекции за 2012-2014 гг. являлась Соловьева Т.Н. (главный бухгалтер общества).

Из анализа операций по расчетному счету (расчетный счет № 40802810500000000575) предпринимателя Литовкиной Г.П., открытому в ООО «Коммерческий банка «НКБ» по следует, что общество является единственным покупателем услуг у предпринимателя Литовкиной Г.П. (100%); анализом расходных операций установлено, что основная сумма поступивших денежных средств снята наличными в размере 7 316 тыс. руб., что составляет 75,2 %, при этом отсутствуют расходы по приобретению уборочного инвентаря: ведер, швабр, перчаток, моющих и чистящих средств, по аренде помещений и т.п.; в результате анализа движений денежных средств по расчетному счету предпринимателя установлено, что за 2012-2014 на расчетный счет поступили де нежные средства на общую сумму 9 677 тыс. руб., в том числе от общества за уборку и обслуживание помещений в сумме 9 663 тыс. руб. (99, 9 %) и от Фонда социального страхования в сумме 14 тыс. руб. (0,1 %), иные поступления отсутствуют.

В соответствии с письмом ЗАО «Производственная компания «СКБ – Контур» от 22.10.2015 № 75926/Б в период с 01.01.2012 по 31.12.2014 ЗАО «Производственная компания «СКБ – Контур» не имело финансово – хозяйственных отношений с предпринимателем Литовкиной Г.П. ИНН 081400867009, за период с 20.01.2012 по 24.06.2014 отчетность с помощью системы «Контур – Экстерн» за предпринимателя Литовкину Г.П. сдавала в режиме «Обслуживающая бухгалтерия» - организация АО «Проектный институт Калмыкии», которая являлась клиентом ЗАО «ПФ «СКБ Контур», что подтверждается (т. 28, л.д. 36-61).

Выводы инспекции о подконтрольности предпринимателя Литовкиной Г.П. обществу и о формальном разделение численности работников между взаимозависимыми лицами - обществом и предпринимателем Литовкиной Г.П. в спорный период являются обоснованными и подтверждаются материалами дела.

Довод общества о соблюдении в спорный период условий о средней численности работников для применения упрощенной системы налогообложения, предусмотренный подпунктом 15 пункта 3 статьи 346.12 НК РФ, судом первой инстанции отклонен правомерно по следующим основаниям.

Согласно сведениям о среднесписочной численности работников, представленных обществом, в 2011 году среднесписочная численность работников общества составила 87 человек, в 2012 году – 88, в 2013 году – 88 (т. 4, л.д. 128-139).

Согласно сведениям о среднесписочной численности работников, представленных предпринимателем в инспекцию, в 2011 году среднесписочная численность работников предпринимателя составила 21 человек в 2012 году – 21 чел., в 2013 году – 20 чел. (т. 4, л.д. 115-127).

В целях проверки обоснованности представленных доказательств в отношении предпринимателя Литовкиной Г.П., инспекцией был направлен запрос в Управление Пенсионного фонда России в г. Элисте от 03.04.2017 № 15-35/07812 о представлении копий трудовых договоров, заключенных между предпринимателем Литовкиной Г.П. и работниками за период с 01.01.2009 по 31.12.2014

Управлением Пенсионного фонда России в г. Элисте 03.04.2017 были представлены заверенные копии трудовых договоров, заключенных между ИП Литовкиной Г.П. и следующими работниками: Жданкин С.Н.,Белоконева Т.Д., Квачева З.И., Ларлыкова Т.Н., Лысенко Г.И., Намрова А.Б.,Немгирова Н.Б., Омельченко Т.А., Чуланова Г. Н., Семенова Л.Б., Ходжигоров В.Н., Шматько А.В., Эндыров П.Б., Цидеева О.Д., Басанов А.Б., Ананьин М.А., Намров Б.М., Раковичева Л.Е., Овшиев В.П., Мукабенов С.П., Маршкаев В.Л., МанджиевИ.Г.,Санджиев С.Д., Сангилова К.Д., Сангилов В.Н., Манджиев А.В., Левченко С.М., Ефремова Ю.П., Басанов С.А. (т. 22, л.д. 27-69).

В результате анализа представленных трудовых договоров установлено, что в соответствии с пп.3.1. п.3 «Режим рабочего времени» трудового договора «рабочий день работника начинается в 9 час.00 мин. и заканчивается в 18 час.00 мин».

В целях проверки обоснованности представленных доказательств инспекцией был направлен запрос в Казенное учреждение Республики Калмыкия «Центр занятости населения города Элиста» от 04.04.2017 № 15-35/07977 о представлении Литовкиной Г.П. уведомлений о введении режима неполного рабочего дня (смены) для отдельных сотрудников в соответствии с абзацем 2 пункта 2 статьи 25 Закона о занятости.

В соответствии с письмом казенного учреждения Республики Калмыкия «Центр занятости населения города Элиста» от 06.04.2017 № 193/03 за период с 01.01.2011 по 31.12.2013 предприниматель не предоставляла информацию о введении режима неполного рабочего дня (смены) и (или) неполной рабочей недели (л.д. 30, том 21).

Таким образом, у предпринимателя в 2012 году числились основные работники, работающие полный рабочий день – 19 человек, а также внешние совместители – 3 человека.

В связи с чем, в соответствии с Указаниями по заполнению форм федерального статистического наблюдения, утвержденных Приказом Федеральной службы государственной статистики от 12.11.2008 № 278, средняя численность работников предпринимателя Литовкиной Г.П. за 2012 год составила – 18 человек (225/12 мес.=18,75 чел.).

Средняя численность работников общества за 2012 год составила 87 человек, что не оспаривается обществом.

Следовательно, совокупная средняя численность работников Общества и предпринимателя Литовкиной Г.П. за 2012 год составила 105 человек (87 чел. +18 чел.).

Кроме того, у предпринимателя за 6 месяцев 2013 года числились основные работники, работающие полный рабочий день – 19 человек, а также внешние совместители – 4 человека.

Таким образом, в соответствии с Указаниями по заполнению форм федерального статистического наблюдения, утвержденных Приказом Федеральной службы государственной статистики от 12.11.2008 № 278, средняя численность работников предпринимателя за 6 месяцев 2013 года составила – 17 человек (105,6/12 мес.=17,6 чел.).

Средняя численность работников общества за 6 месяцев 2013 года составила 87 человек, что не оспаривается обществом. Следовательно, совокупная средняя численность работников Общества и ИП Литовкиной Г.П. за 6 месяцев года составила 104 человека (87 чел. +17 чел.).

Согласно протокола о производстве выемки, изъятия документов и предметов от 20.10.2015, проведенного должностным лицом инспекции у предпринимателя изъяты книга в твердом переплете под наименованием «Приказы – ок Г.П. Литовкина 2012 г.», содержащая документ «Штатное расписание по отделу хозяйственной службы предпринимателя Литовкина Г.П.». В данном штатном расписании все вышеперечисленные лица учтены как полные единицы (ставки), кроме Левченко С.М. - 0,5 единицы (ставки) (т. 28, л.д. 134-144).

В судебном заседании установлено, что в материалы дела приобщены документы относительно гибкого графика рабочего времени у работников предпринимателя, а именно (дополнительные соглашения; объяснительные сотрудников общества; копии трудовых книжек; табели учета; акт комиссии по расчету средней численности работников предпринимателя Литовкиной Г.П. и общества (т. 20 л.д. 8-145).

Между тем, данные документы не были представлены при проведении инспекцией выездной налоговой проверки общества, а также при рассмотрении апелляционной жалобы в УФНС по РК.

При таких обстоятельствах, вывод инспекции о том, что общество не соответствует условиям применения упрощенной системы налогообложения, установленным пп.15 п.3 ст.346.12 НК РФ, является обоснованным и подтверждается материалами дела.

В качестве доказательства, подтверждающего правомерность перехода на упрощенную систему налогообложения, общество ссылается на Протокол Совета директоров общества от 10.07.2009, в котором содержится решение о необходимости оптимизации расходов.

Между тем, общество не представило в материалы дела оригинал указанного документа.

Также, в качестве доказательств доводов заявленных требований общество ссылалось на заключенное между ним и предпринимателем партнерское соглашение от 21.10.2009, предусматривающем безвозмездное оказание услуг сотрудниками общества предпринимателю по ведению делопроизводства, налогового и бухгалтерского учета.

Данный довод судом первой инстанции отклонен правомерно в связи с тем, что указанное партнерское соглашение не было представлено ни на этапе проведения инспекцией выездной налоговой проверки, ни на этапе апелляционного обжалования решения инспекции по итогам проведенной проверки в управление, тогда как в соответствии с п. 1 Постановления Пленума ВАС РФ № 53 только представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Из буквального толкования ст. 2, ч. 1 ст. 50 ГК РФ следует, что основной целью деятельности индивидуальных предпринимателей и коммерческих юридических лиц является получение прибыли.

Следовательно, и общество, и предприниматель должны осуществлять свою деятельность с единственной целью – извлечение прибыли.

Между тем, партнерское соглашение не отвечает цели создания хозяйствующих коммерческих субъектов – извлечение прибыли.

Как следует из материалов дела, с одной стороны, общество заключило с предпринимателем возмездный договор оказания услуг от 01.10.2009 № 1, в соответствии с которым предприниматель оказывает обществу услуги по уборке и обслуживанию помещений и прилегающей территории, а с другой стороны, эти же субъекты заключили договор оказания услуг на безвозмездной основе от 21.10.2009, которым предусмотрено оказание услуг по осуществлению делопроизводства и ведению бухгалтерского и налогового учета обществом для предпринимателя на добровольной и безвозмездной основе.

Суд первой инстанции правильно установил, что дробление единого хозяйствующего субъекта с последующим заключением договора аутсорсинга с вновь созданным подконтрольным лицом – предпринимателем при фактическом осуществлении тех же трудовых функций, исполняемых ранее работниками в обществе и впоследствии переведенными в штат предпринимателя, осуществлено лишь формально.

Таким образом, в совокупности установленные обстоятельства свидетельствуют о том, что общество и предприниматель фактически являются единым хозяйствующим субъектом, их взаимодействие было организовано для создания искусственной ситуации, при которой выдерживается критерий по численности до 100 человек, для применения вышеуказанной организацией упрощенной системы налогообложения и получения необоснованной налоговой выгоды в виде разницы в налоговых обязательствах, возникающей при применении общего режима налогообложения и специального режима в виде упрощенной системы налогообложения.

Также суд первой инстанции правильно отклонил довод общества о неправомерном доначислении инспекцией налога на добавленную стоимость (НДС) со ссылкой на п. 17 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33 по следующим основаниям.

В ходе проведения выездной налоговой проверки налоговым органом установлено, что общество в нарушение ст. 346.12, 346.13 НК РФ в 2012 году и в 1 полугодии 2013 года неправомерно применяло специальный режим налогообложения в виде упрощенной системы налогообложения. В связи с чем, общество в нарушение п. 15 ст. 346.12, ст. 173, 174 НК РФ за 1-4 кварталы 2012 года и 1-2 кварталы 2013 г. не исчисляло и не уплачивало НДС.

Инспекция направила обществу требование о представлении документов от 09.04.2015 № 11-35/4, в том числе актов инвентаризации дебиторской и кредиторской задолженности за 2012-2014 гг. (т. 5, л.д. 27-33). Однако общество не представило акты инвентаризации дебиторской и кредиторской задолженности за 2012-2014 гг.

В связи с чем, в адрес общества повторно направлено требование от 02.12.2015 № 11-35/4/3 о представлении необходимых для выездной налоговой проверки общества документов за 2012-2014 г.: акты инвентаризации дебиторской и кредиторской задолженности по состоянию на 01.01.2012, 01.01.2013, 01.01.2013, 01.01.2014, 01.01.2015, а также о представлении письменных пояснений о порядке создания резервов по сомнительным долгам и отчислениям в оценочные резервы за 2012-2014 гг. (т. 5, л.д. 13)

Обществом письмом исх. № 609 от 14.12.2015 (вхд. № 40424 от 16.12.2015) по телекоммуникационным каналам связи представлены: акты инвентаризаций дебиторской и кредиторской задолженности по состоянию на 31.12.2011, 31.12.2012, 31.12.2013, 31.12.2014.

Представленные обществом акты инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (форма № ИНВ-17) не содержат данные о возникновении дебиторской или кредиторской задолженности к данным актам оформляется справка (приложение к форме № ИНВ-17), утвержденная Постановлением Госкомстата РФ от 18.08.1998 № 88), которая должна содержать следующие данные: наименование, адрес и номер телефона дебитора и кредитора, числится задолженность: за что, дата начала, сумма задолженности (в руб., коп.): дебиторская или кредиторская, документ, подтверждающий задолженность (наименование, номер, дата).

Согласно п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации дебиторская задолженность, по которой истек срок, другие долги нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты.

Для списания просроченной дебиторской задолженности необходимо провести инвентаризацию задолженностей, результаты которой оформить путем составления акта инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (форма № ИНВ-17). К акту (форма № ИНВ - 17) оформляется справка (приложение к форма № ИНВ – 17).

В справке к акту (приложение к форме № ИНВ-17) указываются реквизиты документов, на основании которых возникла задолженность, дата возникновения задолженности, иные сведения. Кроме того, необходимо вынести приказ (распоряжение) руководителя организации о списании дебиторской задолженности.

Общество на выездную налоговую проверку не представило: справки к актам инвентаризаций расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами. В связи с отсутствием данных справок, отсутствует возможность определить дату возникновения задолженности; приказы (распоряжение) руководителя организации, письменное обоснование о списании дебиторской задолженности.

Указанные справки и приказы представлены обществом только на этапе судебного разбирательства, тогда как представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Из материалов дела следует, что после перехода на упрощенную систему налогообложения заключенные обществом договоры устанавливали цену без НДС (т. 15, л.д. 37-143, т.т. 17-20, т.т. 30-40).

По данным первичных документов общества за 2012 год: главной книги по дебету счета 62 кредиту счета 90 - отражена выручка от продажи товаров (работ, услуг) составила 66 686 951 руб., без учета НДС; карточки счета 90.1 «Выручка» - выручка от продажи товаров (работ, услуг) 66 686 951 руб., без учета НДС; в бухгалтерском учете общества счет 68 «Расчеты с бюджетом» субсчет «НДС» в 2012 году, 1 полугодии 2013 не велся, что подтверждается главной книгой. Акты выполненных работ, выставленные обществу за выполненные работы, услуги выставлялись покупателям в 2012 г., 1 полугодии 2013 г. без учета НДС.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что фактически выручка общества от продажи товаров (работ, услуг) за 2012 год составила 64 192 102 руб., за 1-2 кварталы 2013 г. – 20 919 141 руб., без учета НДС, эти сведения подтверждены первичными бухгалтерским документами общества (т. 15, л.д. 37-143; т.т. 17-20; т.т. 30-40).

На страницах с 42 по 66 (за 1-4 кварталы 2012 г.), с 83 по 90 (за 1-2 кварталы 2013 г.) акта налоговой проверки приведены таблицы, включающие следующие сведения о заказчиках, ИНН, № и датах актов выполненных работ, о видах работ (услуг), о стоимости работ (услуг) в руб. В данной таблице приведены все сведения, за счет чего сложилась стоимость отгруженных (переданных) товаров (работ, услуг), реализация которых является объектом налогообложения по НДС в соответствии со ст. 146 НК РФ и подлежащая включению в налоговую базу в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ (день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), облагаемых по ставке 18 % (услуги по проектным работам, по сдаче в аренду помещений, по ксерокопированию и брошюровке документов, коммунальные услуги), в том числе, отгружены за 1-4 кв.2012 г., 1-2 кв. 2013 г. (т. 6, л.д. 1-236).

Суммы налога, подлежащие уплате в бюджет и исчисляемые в соответствии со ст. 173 НК РФ определены выездной налоговой проверкой с применением налоговых вычетов, предусмотренных ст. 171 НК РФ с учетом результатов проведенных мероприятий налогового контроля в виде истребования документов у контрагентов (поставщиков) проверяемой организации, а также с учетом соответствующих счетов-фактур, представленных Обществом на выездную налоговую проверку, служащих в соответствии со ст. 169 НК РФ, основанием для принятия сумм налога, уплаченных поставщикам товаров (работ, услуг), к вычету.

Сумма налоговых вычетов по НДС за 1-4 кварталы 2012 года, за 1-2 кварталы 2013 года определена на основании материалов, полученных в ходе мероприятий налогового контроля по истребованию документов у контрагентов (поставщиков) проверяемой организации, а также с учетом счетов-фактур, представленных на выездную налоговую проверку, служащих в соответствии со ст. 169 НК РФ, основанием для принятия сумм налога, уплаченных поставщикам товаров (работ, услуг), к вычету.

Таким образом, доводы общества о неправомерном начислении НДС и налога на прибыль за 2012 -2013 гг. являются необоснованными и противоречат материалам дела, в связи с чем суд первой инстанции правомерно отказал в удовлетворении требований заявителя, а потому апелляционная жалоба общества подлежит отклонению.

При этом, в судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель инспекции признал факт ошибочного доначисления обществу обжалуемым решением инспекции от 11.03.2016 25 075 рублей, в связи с чем в этой части решение суда первой инстанции подлежит отмене, а обжалуемое решение инспекции признанию в части доначисления обществу 25 075 руб. недействительным

В связи с изложенным, решение суда первой инстанции подлежит отмене в части, в связи с признанием инспекцией требования общества в части о незаконного доначисления 25 075 рублей, в остальной части решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, а апелляционная жалоба не подлежащей удовлетворению.

Руководствуясь статьями 266, 268, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Калмыкия от 20.02.2018 по делу №А22- 2170/2016 в части отказа в признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Элисте от 11.03.2016 № 11-38/3 о доначислении 25 075 руб., отменить.

Принять в этой части новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований общества по проектированию объектов городского и сельского строительства «Проектный институт Калмыкии».

В остальной части решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в двухмесячный срок через суд первой инстанции.

Председательствующий С.А. Параскевова

Судьи Д.А. Белов

М.У. Семенов