Постановление № А26-1682/15 от 15.12.2016 АС Республики Карелия

15 декабря 2016 года

Дело №

А26-1682/2015

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Соколовой С.В., судей Мунтян Л.Б., Родина Ю.А.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью фирма «Свита»  ФИО1 (доверенность от 15.04.2015), от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Петрозаводску ФИО2, ФИО3 (доверенность  на обеих от  16.05.2016 № 2.4 - 20/54),

рассмотрев 12.12.2016 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью фирма «Свита» на решение Арбитражного суда Республики Карелия от 12.04.2016 (судья Ильющенко О.В.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.07.2016 (судьи Загараева Л.П., Горбачева О.В., Дмитриева И.А.) по делу № А26-1682/2015,

                                               у с т а н о в и л:

Общество с ограниченной ответственностью фирма «Свита», место нахождения: 185035, <...>, ОГРН <***>, ИНН <***> (далее – Общество), обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением о признании недействительными решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Петрозаводску, место нахождения: 185910, <...>, ОГРН <***>,   ИНН <***> (далее – Инспекция, налоговый орган), от 29.10.2014 № 4.2-235 и требования от 16.02.2015 № 485.

Решением суда первой инстанции от 12.04.2016 заявленные требования удовлетворены частично. Решение Инспекции от 29.10.2014 № 4.2-235, в части доначисления 283 894 руб. 81 коп. налога на добавленную стоимость (далее – НДС), признано недействительным как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации (далее – НК РФ). В удовлетворении остальной части заявления отказано. Заявление Общества о признании недействительным требования от 16.02.2015 № 485 об уплате налога, сбора, пени, штрафа оставлено без рассмотрения. С Инспекции в пользу Общества взыскано 3000 руб. в возмещение расходов по уплате государственной пошлины.

Постановлением апелляционного суда от 11.07.2016 решение от 12.04.2016 изменено, в удовлетворении заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права и неполное выяснение обстоятельств дела, просит отменить решение от 12.04.2016 и постановление от 11.07.2016 в части отказа в удовлетворении требований и принять в этой части новый судебный акт – об удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

Определением Арбитражного суда Северо-Западного округа от 14.11.2016 рассмотрение кассационной жалобы отложено на 12 декабря 2016 года.

Определением суда кассационной инстанции от 12.12.2016 в соответствии с пунктом 2 части 3 статьи 18 АПК РФ ранее участвовавшая в рассмотрении кассационной жалобы судья Морозова Н.А. в связи с нахождением в отпуске заменена на судью Мунтян Л.Б..

В силу пункта 5 статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) судебное разбирательство в кассационной инстанции произведено с самого начала.

Представитель Общества доводы жалобы поддержал, представители Инспекции против удовлетворения кассационной жалобы возражали.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную проверку  правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания) Обществом  налогов и сборов за период с 01.01.2010 по 31.12.2012.

По результатам проверки налоговый орган составил акт от 27.06.2014             № 4.2-145 и вынес решение от 29.10.2014 № 4.2-235.

Указанным решением  Общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания 500 000 руб. штрафа за неуплату (неполную уплату) НДС, налогоплательщику доначислено 25 043 440 руб. НДС за 2010-2012 годы, начислено 5 904 602 руб. 73 коп. пеней за несвоевременную уплату НДС.

Основанием для доначисления спорных сумм послужил вывод Инспекции о необоснованном заявлении Обществом налоговых вычетов по НДС по сделкам с обществами с ограниченной ответственностью (далее – ООО) «Кардинал», «Поставка-Сервис», «Строй.Ком», «ЛесТехСтрой», «Ланди», «Руст», «Креспо», «Астра-Трэвел», «Славянская перспектива», «СК Омикс». По мнению Инспекции, реальные хозяйственные операции Обществом с данными контрагентами не осуществлялись, был создан формальный документооборот о движении товара с включением в цепочку фирм - «однодневок», направленный на минимизацию налоговых обязательств участников схемы и получение необоснованной налоговой выгоды. Также Инспекция установила, что в IV квартале 2010 года при определении налоговой базы по НДС Общество не учло сумму аванса, поступившую  от открытого акционерного общества (далее – ОАО) «Военторг» в счет предстоящих поставок товаров.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Карелия от 11.02.2015 № 13-11/01363 решение Инспекции 29.10.2014 № 4.2-235 оставлено без изменения.

Инспекция выставила Обществу требование № 458 по состоянию на 16.02.2015, которым предложила налогоплательщику уплатить 25 043 440 руб. недоимки по НДС, 5 904 602 руб. 73 коп. пеней  и  500 000 руб. штрафа.

Общество оспорило решение и требование Инспекции в судебном порядке.

Суд первой инстанции частично удовлетворил требования налогоплательщика, признав недействительным решение Инспекции от 29.10.2014 № 4.2-235 в части доначисления 283 894 руб. 81 коп. НДС, а суд апелляционной инстанции, отменив решение суда первой инстанции, полностью отказал в удовлетворении заявленных требований.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, пришла к следующим выводам.

Порядок предоставления налоговых вычетов по НДС установлен статьями 171 - 172 НК РФ.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей             166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи либо для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, суммы налога, предъявленные при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пункта 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению, в связи с чем в пунктах 5 - 6 названной статьи установлены требования, соблюдение которых в силу пункта 2 этой же статьи обязательно для применения налоговых вычетов.

В соответствии с пунктами 1, 4 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы составляются при совершении факта хозяйственной жизни (хозяйственной операции), а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания.

Следовательно, для предъявления к вычету сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) необходимо соблюдение таких условий, как принятие их на учет (оприходование) и наличие у покупателя надлежаще оформленного счета-фактуры, выписанного поставщиком товаров (работ, услуг), с указанием суммы НДС.

В соответствии с постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (далее – ВАС РФ) от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - постановление № 53) в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежаще оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с пунктами 3 и 4 постановления № 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Из постановления Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 № 18162/09 следует, что, оценивая обоснованность заявленных вычетов, необходимо исходить не только из формального представления налогоплательщиком всех необходимых документов, но также устанавливать реальность финансово-хозяйственных отношений налогоплательщика и его контрагента.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Как следует из материалов дела, в спорный период Общество осуществляло оптовую торговлю хлебобулочными изделиями.

Общество (поставщик) заключило с ОАО «Военторг», ООО «Сельская нива», ООО «Главная линия» (покупателями) - исполнителями государственных контрактов на поставку хлеба в войсковые части на территории Республики Карелия и Ленинградской области - договоры поставки хлебобулочных изделий.

Общество представило в налоговый орган договоры поставки хлебобулочных изделий:

- от 01.01.2011 № 35, заключенный с ООО «Кардинал» (I квартал 2011 года), выставившим счета-фактуры на общую сумму 3 776 981 руб. 65 коп., в том числе  343 361 руб. 97 коп. НДС;

- от 01.04.2011 от № 54, заключенный с ООО «Поставка-Сервис», выставившим счета-фактуры на общую сумму 17 424 487 руб. 62 коп., в том числе 1 584 044 руб. 33 коп. НДС.

ООО "Кардинал" и ООО "Поставка-Сервис" в свою очередь заключили договоры на поставку хлебобулочных изделий с ООО "Юнит". ООО "Юнит" применяет упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения «доходы».

Налогоплательщик заявил налоговые вычеты по НДС на основании счетов-фактур, выставленных указанными контрагентами.

В ходе мероприятий налогового контроля в отношении спорных контрагентов Инспекцией установлено, что по юридическому адресу они не располагаются, не имеют основных средств, складских и производственных помещений, транспортных средств, необходимых для поставки специализированного товара – хлебобулочных изделий, представляют налоговую отчетность с минимальными показателями. 

Кроме того, ООО «Поставка-Сервис», зарегистрированное и поставленное на налоговый учет 04.03.2011- непосредственно перед заключением сделки с Обществом, заменило ООО «Кардинал» после прекращения тем деятельности в августе 2011 года, отношения с иными контрагентами по поставке товаров у Общества, отсутствовали.

Согласно выпискам с расчетных счетов ООО «Кардинал» и ООО «Поставка-Сервис» движения денежных средств носит транзитный характер: перечисленные суммы в течение 1-3 рабочих дней списываются или обналичиваются путем перечисления на банковские карты физических лиц - ФИО4 и ФИО5; движение денежных средств происходит без привязки к конкретным хозяйственным операциям; платежи свидетельствующие о  ведении реальной хозяйственной деятельности отсутствуют.

Спорные контрагенты не могли осуществлять поставку хлебобулочных изделий, так как весь процесс поставок  организован без их участия.

Инспекция установила, что производителями хлебобулочных изделий являлись ООО «Юнит» и хлебозаводы и пекарни, расположенные вблизи войсковых частей.

Судами установлено, что заявки на хлебобулочные изделия представители войсковых частей подавали хлебозаводам, поставка продукции производилась силами и транспортом хлебозаводов напрямую от пекарен до войсковых частей, приемка продукции производилась в войсковых частях на основании товарно-сопроводительных документов, составленных хлебозаводами.

ООО «Юнит» представило договоры от 01.01.2011 № 45, от 01.04.2011      № 22 на поставку хлебобулочных изделий в адрес спорных контрагентов, счета-фактуры, выставленные ООО «Юнит» в адрес ООО «Кардинал» и                    ООО «Поставка-Сервис», на оплату продукции собственного производства и других производителей.

Указанные счета-фактуры выставлены без НДС.

Налоговый орган установил, что Общество и ООО «Юнит»  являются взаимозависимыми лицами, находятся по одному адресу, руководителю                    ООО «Юнит» предоставлено право первой подписи на финансовых документах Общества, некоторые работники ООО «Юнит» имеют доверенности на представление интересов Общества.

Все расчеты в рамках выполнения заказов с 01.07.2010 по 31.12.2010 по государственным контрактам производились через расчетный счет ООО «Юнит». Денежные средства, поступавшие от Министерства обороны Российской Федерации на расчетный счет ООО «Юнит», в дальнейшем перечислялись на расчетные счета хлебозаводов, а затем обналичивались путем перечисления на карты физических лиц.

С 01.01.2011 соисполнителем оборонного заказа вместо ООО "Юнит" стало Общество.

Движение товара (хлеба) от фактического производителя (пекарен и хлебозаводов) по документам производилось по цепочке посредников:             ООО «Юнит» - ООО «Кардинал» или ООО «Поставка-Сервис» - Общество – ОАО «Военторг», ООО «Сельская нива», ООО «Главная линия».

Все отгрузочные документы на спорный товар оформлялись одной датой на одно и тоже количество и наименование товара по всей цепочке посредников (номера счетов-фактур, выставленных ООО «Юнит» в адрес спорных контрагентов, идентичны тем, что контрагенты выставили Обществу).

Кредиторская задолженность ООО "Поставка-Сервис" перед ООО "Юнит" за поставки хлебобулочных изделий по состоянию на 31.12.2012 г. составила         8 922 898,47 рублей.

Как пояснил директор ООО "Юнит" ФИО6 при допросе в судебном заседании 07.09.2015, каких-либо мер принудительного взыскания не предпринималось.

Изучив материалы дела, суды пришли к обоснованному выводу о нереальном характере договоров, заключенных Обществом и ООО «Юнит» с посредниками – ООО «Кардинал» и ООО «Поставка-Сервис», создании спорными контрагентами формального документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды путем получения вычетов по НДС.

Общество осуществляло оптовую торговлю лесопродукцией, приобретаемой у разных поставщиков.

Одним из основных покупателей лесопродукции Общества в проверяемом периоде являлось ООО "Промлес".

В подтверждение спорных хозяйственных операций Общество представило в налоговый орган товарно-транспортные накладные (далее - ТТН) на поставку лесопродукции в адрес ООО «Промлес».

Суды, исследовав материалы дела,  установили, что первичные документы содержат недостоверные сведения и оформлены ненадлежащим образом, в частности, имеются две ТТН с одними номерами и датой на транспортировку одинакового объема одной и той же продукции, в которых указаны разные грузоотправители – первоначальные (ООО «Иннари», ООО ТПК «Бонитет» и индивидуальный предприниматель ФИО7) и вторичные (переписанные) – реальные поставщики спорной продукции.

Инспекцией также установлено, что некоторые ТТН содержат исправления и подпись учетчика ООО «Промлес».

Опрошенная в качестве свидетеля учетчик ООО «Промлес» ФИО8 (протокол допроса от 27.11.2013 № 4.2-07/246) пояснила, что переписывала ТТН от различных грузоотправителей и указывала в качестве грузоотправителя – Общество, затем передавала документы в бухгалтерию.

В отношении  ООО «Строй.Ком», ООО «ЛесТехСтрой», ООО «Ланди»,  ООО «Руст», ООО «Креспо» Инспекцией установлено, что поставкой лесопродукции как видом хозяйственной деятельности эти организации не занимались, материальными, техническими, транспортными и трудовыми ресурсами не обладали, налоговые декларации и справки по форме № 2-НДФЛ не представляли, расходы на ведение финансово-хозяйственной деятельности (на оплату коммунальных платежей, услуг связи, выплату заработной платы сотрудникам и иных расходов) не несли, руководители указанных организаций являются номинальными, свою причастность к хозяйственной деятельности отрицали, руководитель ООО «ЛесТехСтрой» ФИО9 для дачи пояснений в налоговый орган не явился; движение денежных средств по расчетным счетам носило транзитный характер: реальным поставщикам перечислялась лишь часть денежных средств, оставшиеся денежные средства обналичивались.; первичные документы подписаны не руководителями организаций (заключение эксперта от 18.04.2014 № 690/55), а иными неустановленными лицами. Указанные организации по юридическому адресу регистрации не располагаются, что подтверждается проведенным в рамках налоговой проверки в порядке статьи 92 НК РФ осмотром территории (протокол осмотра от 03.04.2014 № 658).

Истребованные налоговым органом документы контрагенты не представили.

Суды обоснованно пришли к мнению, что спорные контрагенты не осуществляли поставку лесопродукции, поскольку не обладали необходимыми для этого материальными и трудовыми ресурсами, первичные документы подписаны неустановленными лицами, фактически поставку производили иные организации.

Доказательств, опровергающих указанные выводы, Общество  не представило, также оно не ссылается на них и в кассационной жалобе.

На основании вышеизложенного суды обоснованно отказали в удовлетворении требований Общества по указанному эпизоду.

Общество (покупатель) заключило с ООО «Креспо» договор поставки нефтепродуктов от 02.11.2012 № 02.11.

В подтверждение заявленных вычетов Обществом представлены товарные накладные и счета-фактуры на  7 252 869 руб. 13 коп.

Инспекцией установлено, что ООО "Креспо" не имеет основных и, транспортных средств, трудовых ресурсов, его расчетные счета, являются транзитными, а также используются для обналичивания денежных средств; организация не проводит по расчетным счетам операций, свидетельствующих о реальной хозяйственной деятельности; списание с расчетных счетов в адрес контрагентов в оплату за нефтепродукты производилось без привязки к конкретным финансово-хозяйственным операциям; учредитель и руководитель ООО "Креспо" ранее принимал участие в незаконных схемах получения из бюджета НДС. Инспекция полагает, что ООО "Креспо" является "технической" организацией, не осуществляющей реальной хозяйственной деятельности, а созданной с целью обналичивания денежных средств и выставления фиктивных документов по бестоварным сделкам с целью минимизации налоговых обязательств.

Из материалов дела следует, что товарные накладные ООО «Креспо»  по форме ТОРГ-12 на отгрузку нефтепродуктов в адрес Общества не содержат, получивших и принявших груз, а также и приемки Обществом товаров.

На основании договора поставки нефтепродуктов от 01.09.2012 № 181 Общество (поставщик) поставляло дизельное топливо закрытому акционерному обществу (далее – ЗАО) «Шуялес» (покупателю) партиями автомобильным транспортом на склад ГСМ.

Из представленных ЗАО «Шуялес» ТТН установлено, что в качестве грузоотправителя в них было указано ООО «РТК плюс», подписи представителей ООО «Креспо» ТТН не содержат, дизельное топливо доставлялось напрямую от ООО «РТК плюс» к ЗАО «Шуялес».

Суды двух инстанций, изучив материалы дела, пришли к выводу, что движение нефтепродуктов, которые фактически приобретены у ООО «РТК плюс» и ООО «Ярнефтепромплюс», формально реализованы через ООО «Креспо», что позволило Обществу увеличить налоговые вычеты по НДС.

В спорный период Общество заявило налоговые вычеты по НДС на основании счетов-фактур, выставленных ООО «Креспо», ООО «Поставка-Сервис», ООО «Кардинал», ООО СК «Омикс», ООО «Славянская перспектива», ООО «Комплект-Проф», ООО «Астра-Трэвел» за оказанные транспортные услуги по перевозке лесопродукции.

В подтверждение осуществления спорных операций Общество представило в налоговый орган договоры, счета-фактуры, акты выполненных работ (оказанных услуг), ТТН на перевозку щепы и лесопродукции  ООО «Креспо», ООО «Поставка-Сервис», ООО «Кардинал», ООО СК «Омикс», ООО «Славянская перспектива», ООО «Комплект-Проф», ООО «Астра-Трэвел».

Суды двух инстанций, исследовав представленные документы установили, что они содержат недостоверные сведения, а спорные контрагенты транспортные услуги не осуществляли.

Суды пришли к выводу, что фактически груз перевозили водители           ООО «ЛесТрансСервис», ООО «Транслес», ООО «Транссервис», ООО «Такуу-Транс», ООО «Питкярантская транспортная компания», индивидуального предпринимателя ФИО10.

Представленные указанными организациями документы (ТТН, путевые листы, акты выполненных работ, трудовые договоры с водителями) идентичны представленным  Обществом в отношении перевозчиков, не осуществляющих данные услуги.

Суды учли свидетельские показания водителей, регистрацию и нахождение в аренде у реальных перевозчиков транспортных средств, перечисление денежных средств со счетов «проблемных» контрагентов (ООО «Креспо» и ООО «Славянская перспектива») в адрес реальных перевозчиков лесопродукции.

В отношении ООО «Креспо», ООО «Поставка-Сервис», ООО «Кардинал», ООО СК «Омикс», ООО «Славянская перспектива», ООО «Комплект-Проф»,    ООО «Астра-Трэвел» Инспекция установила, что они не обладали материальными и трудовыми ресурсами, созданы незадолго до заключения Обществом договоров перевозки, фактически деятельность не осуществляли, по юридическому адресу «массовой» регистрации не находились,  бухгалтерскую и налоговую отчетность не представляли, движение денежных средств по  их расчетным счетам носит транзитный характер.

Суды приняли во внимание, что счета-фактуры и акты оказанных услуг, оформленные спорными контрагентами, не позволяют определить количество перевозимого груза, условия перевозки, транспортные средства, водителей, даты перевозки, пункты погрузки, разгрузки; по требованию Инспекции документы по взаимоотношениям с Обществом указанные контрагенты не представили; первичные документы от имени руководителей указанных организаций подписаны не ими, а иными неустановленными лицами (экспертное заключение от 18.04.2014 № 690/55).

Из материалов дела не усматривается, что налогоплательщик опроверг представленные Инспекцией доказательства нереальности хозяйственных операций со спорными контрагентами.

Доказательства направленности деятельности налогоплательщика на получение экономического результата и подтверждение разумной деловой цели в отношении спорных сделок в материалах дела отсутствуют.

Суды двух инстанций обоснованно признали решение Инспекции от 29.10.2014 № 4.2-235 в части неправомерного предъявления к вычету                     9 336 735 руб. НДС по  счетам-фактурам за транспортные услуги, выставленным ООО «Креспо», ООО «Кардинал», ООО «Поставка-Сервис», ООО «Комплект-Проф», ООО «Астра-Трэвел», ООО «Славянская перспектива», ООО «СК Омикс» законным.

Довод налогоплательщика о проявлении им должной степени осторожности и осмотрительности суд кассационной инстанции не принимает.

Выводы судов соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.

Доводы, содержащиеся в кассационной жалобе Общества, выводов судов не опровергают, по существу сводятся к иной оценке отдельных доказательств и установленных судом фактических обстоятельств вне их связи в совокупности с иными материалами дела, что находится в противоречии с предусмотренными статьей 71 АПК РФ правилами оценки судом доказательств.

В ходе мероприятий налогового контроля Инспекция установила, что 29.12.2010 Общество получило от ОАО «Военторг» 3 122 842 руб. 86 коп., за «авансирование на услуги поставки хлеба в размере 60 процентов от стоимости договора от 25.11.2010, в том числе НДС в размере 10 процентов – 283 894 руб. 81 коп.»

Основанием для вынесения оспариваемого решения налогового органа в указанной части явился вывод Инспекции о том, что в нарушение статьи 153, пункта 1 статьи 154 НК РФ Общество не учло указанный авансовый платеж, в связи с чем за IV квартал 2010 года не исчисленная с аванса сумма НДС составила 283 894 руб. 81 коп.

В соответствии с пунктом 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено этой статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога. При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

Согласно пункту 1 статьи 167 НК РФ моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 названной статьи, является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В пункте 14 статьи 167 НК РФ указано, что в случае, если моментом определения налоговой базы является день оплаты, частичной оплаты предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) или день передачи имущественных прав, то на день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) или на день передачи имущественных прав в счет поступившей ранее оплаты, частичной оплаты также возникает момент определения налоговой базы.

При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 названного Кодекса, на установленные указанной статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 8 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, исчисленные и уплаченные налогоплательщиком с сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг). Вычет указанных сумм налога согласно пункту 6 статьи 172 НК РФ производится с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Суд первой инстанции, приняв во внимание указанные нормы налогового законодательства, отметил, что в случае получения налогоплательщиком предоплаты он должен исчислить и уплатить в бюджет НДС в том налоговом периоде, когда им получена предоплата. При этом суммы налога, исчисленные налогоплательщиком с сумм полученной предоплаты за предстоящую поставку товаров (работ, услуг), на основании пункта 8 статьи 171 и пункта 6 статьи              172 НК РФ подлежат вычету в том налоговом периоде, в котором произведена отгрузка этих товаров (работ, услуг).

Судом первой инстанции установлено, что Общество в налоговой декларации по НДС за IV квартал 2010 года не исчислило НДС с аванса, полученного от ОАО «Военторг», однако исчислило спорные суммы к уплате в бюджет в I квартале 2011 года со всей стоимости реализованных товаров, включающей в себя и 3 122 842 руб. 86 коп. аванса.

Данное обстоятельство подтверждается представленной Обществом книгой продаж за спорный период и налоговой декларацией по НДС за I квартал            2011 года.

Инспекция не представила доказательства того, что авансовый платеж не связан с реализацией товара по указанному договору.

Инспекция не оспаривает право налогоплательщика на включение в состав налоговых вычетов за 1 квартал 2011 года НДС, ранее исчисленного налогоплательщиком в IV квартале 2011 года  с  аванса, полученного  по договору с ОАО «Военторг».

 В то же время, доначисляя Обществу по результатам выездной налоговой проверки 283 894 руб. 81 коп. НДС, Инспекция не учла не оспариваемое налоговым органом право налогоплательщика на налоговый вычет в указанном размере, ссылаясь на заявительный характер этого права.

Ссылку налогового органа на правовую позицию, изложенную в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 26.04.2011 N 23/11, в настоящем деле кассационная инстанция считает ошибочной.

Согласно пункту 4 статьи 89 НК РФ целью проведения выездных налоговых проверок является установление действительной обязанности налогоплательщика по уплате налогов, сборов, пеней, штрафов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 173 НК РФ при определении суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, общая сумма налога, исчисленная в соответствии со статьей 166 НК РФ, уменьшается на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ.

Из материалов дела следует, что у  Инспекции  не было препятствий для определения размера доначислений по НДС по спорному эпизоду с учетом подлежащих применению налоговых вычетов.

В рассматриваемом случае при определении в ходе выездной налоговой проверки размера недоимки по НДС налоговый орган увеличил налоговую базу по НДС, но при этом, несмотря на отсутствие спора относительно права Общества на применение вычетов и их размера, налоговые вычеты не учел.

Суд кассационной инстанции полагает, что наличие у налогоплательщика права на самостоятельное применение налоговых вычетов путем их декларирования не освобождает налоговый орган от обязанности определения в рамках выездной налоговой проверки суммы налогового обязательства, действительно подлежащей  уплате в бюджет.

При проведении выездной налоговой проверки налоговый орган на основании статей 89, 101 НК РФ обязан не только выявить нарушение исчисления и уплаты по каждому проверяемому налогу, входящему в предмет выездной проверки, и начислить соответствующую сумму не уплаченного в результате установленных нарушений налога к уплате, но и определить правильность расчета налоговой базы и суммы налога к уплате, с учетом всех выявленных проверкой нарушений.

Таким образом, суд первой инстанции  правомерно признал недействительным решение Инспекции в этой части.

Суд апелляционной инстанции, не приняв во внимание установленные обстоятельства и нормы материального права, отменил решение суда первой инстанции, необоснованно отказал в удовлетворении заявленных Обществом требований по данному эпизоду.

Обжалуемое постановление в названной части подлежит отмене с оставлением в силе решения суда первой инстанции.

Обществом также было заявлено требование о признании недействительным требования налогового органа от 16.02.2015 № 485 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, согласно которому налогоплательщику предложено уплатить 25 043 440 руб. недоимки по НДС, 5 904 602 руб. 73 коп. пеней  и          500 000 руб. штрафа.

В силу пункта 2 статьи 138 НК РФ акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц (за исключением актов ненормативного характера, принятых по итогам рассмотрения жалоб, апелляционных жалоб, актов ненормативного характера федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, действий или бездействия его должностных лиц) могут быть обжалованы в судебном порядке только после их обжалования в вышестоящий налоговый орган в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом Российской Федерации.

Суд первой инстанции правомерно, в силу пункта 2 части 1 статьи 148 АПК РФ, оставил оспариваемое требование Общества в указанной части без рассмотрения.

Общество в суд апелляционной инстанции решение суда  в данной части не обжаловало.

Суд апелляционной инстанции, не приняв во внимание вышеизложенные обстоятельства, отменил решение суда первой инстанции полностью.

 Суд кассационной инстанции считает, что решение от 12.04.2016 в части оставления без рассмотрения требования Общества о признании недействительным требования налогового органа от 16.02.2015 № 485 об уплате налога, пеней, штрафа является законным и обоснованным, а постановление от 11.07.2016 подлежит отмене.

Доводам Общества о процессуальных нарушениях допущенных Инспекцией при проведении проверки, суды  дали  надлежащую оценку.

Суды установили, что по спорным контрагентам Инспекция приложила к акту проверки все необходимые документы, а документы по взаимоотношениям с ООО «ПК Триал», ООО «Норман», ООО «Техинстрой» не приложены, поскольку нарушений налогового законодательства по ним Инспекция не выявила.

Довод Общества о недопустимости доказательств в виде протоколов допроса свидетелей, представленных Инспекцией в рамках настоящего спора, отклоняется кассационной инстанцией, так как исходя из положений статей 7-9, 64, 65, 89, 200 АПК РФ Инспекция как сторона по делу вправе представлять суду все имеющиеся у нее письменные и иные доказательства, которые оцениваются судом в их совокупности и взаимосвязи.

Всем приведенным в кассационной жалобе Общества доводам, судом первой инстанции дана полная и объективная оценка на основании имеющихся в материалах дела доказательств и правильного применения норм материального права.

Решение суда первой инстанции вынесено в соответствии с правильно установленными обстоятельствами дела, подтвержденными имеющимися в деле доказательствами, и с учетом подлежащих применению норм материального и процессуального права, поэтому у апелляционного суда не имелось правовых оснований для его отмены.

Ввиду изложенного суд кассационной инстанции, проверив законность принятых по делу судебных актов и исходя из полномочий, установленных пунктом 5 части 1 статьи 287 АПК РФ, считает, что постановление от 11.07.2016 подлежит отмене, а решение от 12.04.2016 – оставлению в силе.

Руководствуясь статьей 286, пунктами 1, 5 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

п о с т а н о в и л:

постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.07.2016 по делу № А26-1682/2015 отменить.

Оставить в силе решение Арбитражного суда Республики Карелия от 12.04.2016 по данному делу.

Председательствующий

С.В. Соколова

Судьи

Ю.А. Родин

 Л.Б. Мунтян