Гражданский кодекс часть 1

при участии от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Петрозаводску ФИО1 (доверенность от 11.01.2016 № 1.4-20/02) и ФИО2 (доверенность от 11.01.2016 № 1.4-20/15),

рассмотрев 31.05.2016 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Амадеус» на решение Арбитражного суда Республики Карелия от 30.06.2015 (судья Левичева Е.И.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.09.2015 (судьи Загараева Л.П., Дмитриева И.А., Сомова Е.О.) по делу № А26-1783/2015,

у с т а н о в и л:

Общество с ограниченной ответственностью «Амадеус», место нахождения: 185005, <...>, литер А, ОГРН <***>, ИНН <***> (далее – ООО «Амадеус», Общество), обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Петрозаводску, место нахождения: 185910, <...>, литер А, ОГРН <***>, ИНН <***> (далее - Инспекция), от 31.10.2014 № 4.1-236 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушенияв части доначисления 9 946 000 руб. налога на прибыль организаций (далее – налог на прибыль) за 2010 - 2012 годы, 37 852 002 руб. налога на добавленную стоимость (далее – НДС) за 2010 - 2012 годы и 6 123 руб. налога на имущество организаций (далее – налог на имущество) за 2012 год, начисления 13 735 602 руб. 38 коп. пеней за просрочку исполнения обязанности по уплате налогов, а также привлечения к налоговой ответственности в виде 498 453 руб. 41 коп. штрафа, и за необоснованное применение Обществом упрощенной системы налогообложения (далее – УСН) и исчисления в завышенных размерах налога, взимаемого при применении УСН в сумме 1 155 330 руб.

Решением суда первой инстанции от 30.06.2015, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 24.09.2015, в удовлетворении заявленных Обществом требований отказано.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, а также на несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, просит отменить решение от 30.06.2015 и постановление от 24.09.2015 и принять новый судебный акт – об удовлетворении заявленных Обществом требований в полном объеме.

По мнению подателя жалобы, Инспекция неправомерно и необоснованно квалифицировала договор об осуществлении инвестиций в строительство и договоры на инжиниринговые услуги как договоры строительного подряда, и с учетом реального характера сделок с их действительным экономическим смыслом признала получение налоговой выгоды в виде разницы между налоговыми обязательствами, рассчитываемыми при применении общей системы налогообложения и УСН, необоснованной. Общество считает, что не должно было учитывать для целей налогообложения всю стоимость выполненных работ по строительству спорных объектов.

В судебном заседании представители Инспекции, поддерживая доводы, приведенные в возражениях на кассационную жалобу, просили оставить обжалуемые судебные акты без изменения, а кассационную жалобу Общества – без удовлетворения.

ООО «Амадеус», надлежащим образом извещенное о времени и месте судебного заседания, своих представителей в судебное заседание не направило, поэтому кассационная жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период 01.01.2010 по 31.12.2012, а также полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет налога на доходы физических лиц (далее – НДФЛ) за период с 01.01.2010 по 31.10.2013.

По результатам проверки налоговым органом составлен акт от 14.07.2014 № 4.1-156 и вынесено решение от 31.10.2014 № 4.1-236 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением Обществу доначислено 9 946 000 руб. налога на прибыль за 2010 – 2012 годы, 37 852 002 руб. НДС за III, IV кварталы 2010 года, I – IVкварталы 2011 года, I– IV кварталы 2012 года и 6 123 руб. налога на имущество за 2012 год, начислено 13 777 902 руб. 16 коп. пеней. Общество также привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в виде 267 758 руб. 28 коп. штрафа, по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде 230 567 руб. 73 коп. штрафа, по статье 123 НК РФ в виде 1 546 руб. 59 коп. штрафа за неправомерное неперечисление НДФЛ, по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде 132 руб. 40 коп. штрафа. Налогоплательщику этим решением предложено удержать неудержанные 179 180 руб. НДФЛ за 2010 – 2013 годы и перечислить его в бюджет.

Общество, частично не согласившись с решением Инспекции от 31.10.2014 № 4.1-236, обжаловало его в Управление Федеральной налоговой службы по Республике Карелия. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Карелия от 09.02.2015 № 13-11/01240/с апелляционная жалоба Общества, поданная в административном порядке, оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением Инспекции от 20.11.2014 № 16 в части доначисления 9 946 000 руб. налога на прибыль за 2010 – 2012 годы, 37 852 002 руб. НДС за 2010 – 2012 годы и 6 123 руб. налога на имущество за 2012 год, начисления 13 735 602 руб. 38 коп. пеней, а также привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде 498 453 руб. 41 коп. штрафа, необоснованного применения УСН и исчисления в завышенных размерах налога, взимаемого при применении УСН в сумме 1 155 330 руб. Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Судами первой и апелляционной инстанций Обществу отказано в удовлетворении заявленных требований.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов.

Согласно пункту 4 статьи 346.13 НК РФ, если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 НК РФ, превысили 60 млн. рублей, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.

Исходя из положений пункта 1 статьи 346.15 НК РФ налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 249 НК РФ установлено, что доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

При этом согласно пункту 2 статьи 249 НК РФ выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

На основании пункта 1 статьи 346.17 НК РФ в целях главы 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» дано толкование понятия «налоговая выгода» (далее – Постановление № 53), под которой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Согласно пункту 3 Постановления № 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом.

Исходя из материалов дела, согласно заявлению о переходе на УСН от 27.11.2002, Общество с 01.01.2003 применяло УСН с объектом налогообложения «доходы минус расходы».

Как правильно определили суды, неправомерное применение Обществом УСН с 01.07.2010 (IIIквартал 2010 года) повлекло за собой неправомерную минимизацию налоговых обязательств (в 2011 и 2012 годах уплата налога осуществлялась в минимальных размерах) и, как следствие, получение необоснованной налоговой выгоды в виде разницы между налоговыми обязательствами, рассчитываемыми при применении общей системы налогообложения и УСН.

В рамках налоговой проверки Инспекция установила, что между Обществом и обществами с ограниченной ответственностью «Строительный участок № 4», «Центр Развития Территорий» и «НС Капиталъ» (далее – ООО «Строительный участок № 4», «Центр Развития Территорий», «НС Капиталъ») заключены договоры на строительство объектов, расположенных по адресам: <...> (договор об осуществлении инвестиций в строительство от 01.07.2009); <...> (договор на инжиниринговые услуги от 01.06.2010); <...> (договор на инжиниринговые услуги от 01.07.2010). В рамках этих договоров Общество обязалось обеспечить строительство указанных объектов под «ключ», а ООО «Строительный участок № 4», «Центр Развития Территорий», «НС Капиталъ» - обеспечить финансирование подлежащих строительству объектов.

Судами первой и апелляционной инстанций признан доказанным довод Инспекции о том, что договоры, заключенные на строительство спорных объектов являются договорами строительного подряда, а ООО «Амадеус» - генеральным подрядчиком, поскольку ему присуще характерные для договора подряда признаки.

Согласно материалам дела между Обществом (заказчик) и ООО «Строительный участок № 4» (инвестор) 01.07.2009 заключен договор об осуществлении инвестиций в строительство объекта недвижимости, согласно которому инвестор обязуется участвовать в финансировании проектирования и строительства блокированного жилого дома в объеме достаточном для регистрации права собственности на объект незавершенного строительства на земельном участке путем передачи заказчику денежных средств на условиях договора, а заказчик обязуется использовать переданные ему денежные средства в соответствии с договором и в установленные договором сроки обеспечить передачу инвестору объекта. Согласно дополнительному соглашению к договору от 24.06.2010 № 4 стороны договорились считать договор об осуществлении инвестиций в строительство объекта недвижимости от 01.07.2009 договором об организации строительства, в рамках которого инвестор-застройщик сдает, а заказчик принимает на себя генеральный подряд по строительству блокированного жилого дома по указанному адресу.

При этом ООО «Амадеус» обязуется: выполнить работы по организации работ по проектированию, строительству и вводу объекта в эксплуатацию; производить работы в полном соответствии с действующими проектами, сметами, рабочими чертежами и строительными нормами и правилами; собственными силами и средствами поставить на строительную площадку необходимые материалы, оборудование, изделия, строительную технику, осуществлять их приемку, разгрузку и складирование; обеспечить в ходе строительства объекта выполнение на строительной площадке необходимых мероприятий по технике безопасности, охране окружающей среды, зеленых насаждений и земли и т.д., а также установить освещение; согласовать с органами государственного надзора порядок ведения работ на объекте и обеспечить соблюдение его на строительной площадке; обеспечить передачу объекта и всех документов, необходимых для эксплуатации объекта и регистрации права собственности на объект и т.д.

Согласно условиям договора для осуществления строительства Общество имеет право заключать сделки с третьими лицами, также договором устанавливается гарантийный срок на объект – 5 лет.

Разделом 3 договора с учетом дополнительного соглашения от 02.06.2010 № 3 цена составила 65 606 709 руб., в том числе стоимость услуг Общества - 2 500 000 руб.

Инспекция определила, что между Обществом и обществами с ограниченной ответственностью «Квинт», Савин-Строй» (далее – ООО «Квинт», «Савин-Строй») заключены договоры во исполнение договора с ООО «Строительный участок № 4», в которых Общество указано в качестве генподрядчика.

Опрошенный генеральный директор ООО «Строительный участок № 4» ФИО3 пояснил, что по договору на строительство спорного дома функции генерального подрядчика осуществляло ООО «Амадеус», которое отвечало за строительство дома от котлована до сдачи самого дома, а также занималось подбором субподрядчиков, подготовкой всех документов для ввода в эксплуатацию.

Таким образом, следует признать правильным выводы судов о том, что Общество в рамках данного договора фактически являлось генеральным подрядчиком.

Между Обществом и ООО «Центр Развития Территорий» заключен договор от 01.06.2010 на инжиниринговые услуги, с учетом дополнительного соглашения от 05.10.2011 Общество обязуется полностью завершить строительство офисного здания и сдать готовый объект и ООО «Центр Развития Территорий» «под ключ» в срок до 01.08.2012. Цена договора с учетом дополнительного соглашения от 17.06.2012 установлена в сумме 135 270 000 руб., в том числе стоимость услуг ООО «Амадеус» в сумме 9 800 000 руб. Исполняя обязанности по оплате, ООО «Центр Развития Территорий» перечислило Обществу денежные средства в размере 131 530 000 руб., в том числе за 2010 год – 37 790 000 руб., за 2011 год – 74 908 473 руб. 12 коп., за 2012 год – 18 831 526 руб. 88 коп.

Судами установлено, что во всех документах Общество указано в качестве генерального подрядчика, данное обстоятельство им не оспаривается, следовательно Общество исходя из вышесказанного является по сути – генеральным подрядчиком, а не застройщиком.

Между Обществом и ООО «НС Капиталъ» заключен договор от 01.07.2010 на инжиниринговые услуги, с учетом дополнительного соглашения от 05.10.2011 Общество обязуется полностью завершить строительство торгово-офисного центра и сдать готовый объект ООО «НС Капиталъ» «под ключ» в срок до 17.11.2011. Цена договора с учетом дополнительного соглашения от 05.10.2011 установлена в сумме 53 818 818 руб. 89 коп., в том числе стоимость услуг ООО «Амадеус» в сумме 1 850 000 руб.

ООО «НС КапиталЪ» в качестве оплаты перечислило ООО «Амадеус» денежные средства в размере 53 818 818 руб. 89 коп., в том числе: за 2010 год - 16 915 000 руб., за 2011 г. – 36 903 818 руб. 89 коп. В налогооблагаемую базу по УСН Общество включило только сумму 850 000 руб., в том числе за 2010 год – 1 250 000 руб., за 2011 год – в размере 600 000 руб.

В соответствии с этим договором Общество осуществляло функции технического заказчика и генподрядчика при строительстве и вводе в эксплуатацию в полном объеме построенных объектов в соответствии с действующими нормативными документами.

Таким образом, в рамках указанных договоров Общество фактически выступало в качестве генерального подрядчика по строительству указанных в договорах объектов и обеспечению их гарантии в течении 5 лет после осуществления передачи в собственность инвесторам.

В соответствии с условиями договоров Общество заключало договоры с субподрядчиками на выполнение работ, в рамках которых оно являлось – заказчиком, а исполнители работ (привлеченные третьи лица) – подрядчиками, а в дальнейшем выполненные субподрядчиками работы включались в стоимость объектов и передавались заказчикам по актам о приемке выполненных работ, предъявленных Обществу.

Во всех актах о приемке выполненных работ по форме № КС-2, справках о стоимости выполненных работ и затрат по форме № КС-3 ООО «Амадеус» обозначен как генподрядчик.

Суды первой и апелляционной инстанций, исследовав представленные материалы (договоры, дополнения к ним, все первичные документы по исполнению этих договоров) согласились с выводом налогового органа о том, что действия Общества по привлечению подрядчиков в рамках спорных договоров полностью соответствуют действиям, характерным для генерального подрядчика, в которых ООО «Амадеус» несет ответственность за неисполнение или ненадлежащее исполнение как своих, так и привлеченных субподрядчиков обязательств.

Суды на основании свидетельских показаний обоснованно указали, что поскольку результатом выполнения спорных работ являются построенные объекты недвижимости (строительство и ввод их в эксплуатацию), их передача застройщику – инвестору за плату, процесс строительства сопровождается ведением документации, используемой для учета работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, а Общество несет ответственность за объекты в течение гарантийного срока, то в совокупности данные обстоятельства прямо свидетельствуют о выполнении ООО «Амадеус» функции генерального подрядчика.

С учетом изложенного, Инспекцией правомерно произведены расчеты налоговых обязательств ООО «Амадеус» по налогу на прибыль организаций, НДС и налогу на имущество с учетом реального характера сделок с контрагентами и в соответствии с их действительным экономическим смыслом.

Суды, исследовав все обстоятельства спора и имеющиеся в материалах дела доказательства, пришли к обоснованному выводу, что ООО «Амадеус» является генеральным подрядчиком, а спорные договоры – договорами подряда, а значит, Общество обязано было учитывать для целей налогообложения всю стоимость выполненных работ по строительству объектов.

Довод Общества о том, что спорные договоры являются смешанными, а ООО «Амадеус» выступает исключительно заказчиком (техническим заказчиком), без выполнения функции генерального подрядчика, обоснованно отклонен судами.

Понятие «технический заказчик» введено в статью 1 Градостроительного кодекса Российской Федерации Федеральным законом от 28.11.2011 № 337-ФЗ «О внесении изменений в Градостроительный кодекс Российской Федерации отдельные законодательные акты Российской Федерации» только с 29.11.2011, т.е. после заключения спорных договоров. Более того, как указано выше, в дополнениях к договорам с ООО «Центр Развития Территории», «НС Капиталъ» и «Строительный участок № 4» заявитель прямо указан в качестве генподрядчика.

У ООО «Амадеус» отсутствовали прямые взаимоотношения с инвесторами, поскольку, как установили суды, договоры с инвесторами были заключены его контрагентами – ООО «Центр Развития Территории» и «НС Капиталъ», а в договорных отношениях «Строительный участок № 4» согласно представленным им документам и показаниям руководителя указанного контрагента Общество выступало в роли генподрядчика.

Следовательно, обоснованным является вывод судов о том, что ООО «Амадеус» в спорных правоотношениях не был ни инвестором, ни застройщиком – заказчиком, а фактически выполненные привлеченными им третьими лицами (субподрядчиками) работы подлежали учету заявителем в качестве расходов, связанных со строительством объекта, то есть расходами по обычным видам деятельности.

Суды обеих инстанций пришли к обоснованному выводу, что ООО «Амадеус» операции по учету доходов и расходов по договорам, заключенным на строительство спорных объектов учитывало не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, что повлекло за собой получение необоснованной налоговой выгоды в виде разницы между налоговыми обязательствами, рассчитываемыми при применении общеустановленной системы налогообложения и УСН. Учет операций не в соответствии с их действительным экономическим смыслом позволило ООО «Амадеус» применять УСН и уплачивать в бюджет налог в связи с применением УСН за 2011 и 2012 годы в минимальных размерах. При доначислении налогов Инспекцией правильно учтены все доходы, фактически поступившие ООО «Амадеус» в спорный период, и подлежавшие учету в этих целях расходы, в том числе и с учетом платежей по УСН.

Суды определили в соответствии с материалами дела, что согласно пункту 4.1 статьи 346.13 НК РФ Общество утратило право на применение УСН в IIIквартале 2010 года в связи с тем, что размер доходов, ограничивающих право применять УСН (60 млн. руб.), с учетом поступлений от выполнения работ по строительству объектов, который превысил предусмотренный законом максимальный размер доходов.

Следовательно, поскольку налогоплательщик утратил право на применение УСН с IIIквартала 2010 года, то начиная с этого квартала он был обязан исчислять и уплачивать налоги по общеустановленной системе налогообложения.

Общество не приводит в кассационной жалобе иных доводов, опровергающих выводы суда первой и апелляционной инстанции, его доводы направлены исключительно на переоценку установленных судами фактических обстоятельств дела.

Поскольку обстоятельства, имеющие существенное значение для правильного разрешения спора, установлены судами на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, нормы материального и процессуального права не нарушены, у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для отмены принятых ими по делу судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы.

При подаче кассационной жалобы Общество неправильно исчислило и уплатило по чеку-ордеру от 04.04.2016 государственную пошлину в сумме 3000 руб. вместо 1500 руб. Излишне уплаченная государственная пошлина в сумме 1500 руб. подлежит возврату Обществу из федерального бюджета.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 и Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

п о с т а н о в и л:

решение Арбитражного суда Республики Карелия от 30.06.2015 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.09.2015 по делу № А26-1783/2015 оставить без изменения, а кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Амадеус» - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью «Амадеус», место нахождения: 185003, <...>, литер А, ОГРН <***>, ИНН <***>, из федерального бюджета 1500 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной при подаче кассационной жалобы по чеку-ордеру от 04.04.2016.

Председательствующий Н.А. Морозова

Судьи Е.С. Васильева

О.Р. Журавлева