Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-3131/2016) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области на решение Арбитражного суда Омской области от 05.02.2016 по делу № А46-11267/2015 (судья Крещановская Л.А.), принятое по заявлению Открытого акционерного общества «ОмскВодоканал» (ИНН 5504097128, ОГРН 1045507037344) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской Области (ИНН 5504097167, ОГРН 1045507036783) о признании недействительным решения от 10.03.2015 № 04-11/207 в части,

при участии в судебном заседании представителей:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области – Борисовская Н.Н. (личность установлена на основании удостоверения, по доверенности № 13-01-09/06169 от 16.12.2015 сроком действия по 31.12.2016), Михалькова И.А. (личность установлена на основании удостоверения, по доверенности № 13-01-09/00005 от 11.01.2016 сроком действия по 31.12.2016), Малыхина Н.Ф. (личность установлена на основании паспорта гражданина Российской Федерации, по доверенности № 13-01-09/06185 от 16.12.2015 сроком действия по 31.12.2016);

от открытого акционерного общества «ОмскВодоканал» - Зуйков А.В. (личность установлена на основании паспорта гражданина Российской Федерации, по доверенности № 241 от 23.09.2015 сроком действия на 3 года),

установил:

открытое акционерное общество «ОмскВодоканал» (далее – заявитель, налогоплательщик, Общество, ОАО «ОмскВодоканал») обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области (далее – заинтересованное лицо, налоговый орган, Инспекция) о признании частично недействительным решения от 10.03.2015 №04-11/207.

Решением Арбитражного суда Омской области от 05.02.2016 по делу № А46-11267/2015 заявление ОАО «ОмскВодоканал» удовлетворено.

Признано недействительным решение инспекцией от 10.03.2015 № 04-11/207 о привлечении ОАО «ОмскВодоканал» к ответственности за совершение налогового правонарушения, в части:

- доначисления налога на прибыль в размере 3 997 703, 20 рублей по разделу Решения о завышении внереализационных расходов и убытков, приравненных к внереализационным расходам, на сумму 19 988 516 руб.;

- доначисления Обществу как налоговому агенту НДС в размере 9 118 392 руб.;

- начисления пени на сумму 3 997 703, 20 рублей налога на прибыль и на сумму 9 118 392 руб. НДС;

- привлечения к ответственности но н.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа за неполную уплату суммы 3 997 703, 20 рублей налога на прибыль;

- привлечения к ответственности но н.1 ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа за неполную уплату суммы 9 118 392 руб. НДС, как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.

Не согласившись с принятым судебным актом, налоговый орган обратился в арбитражный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда и принять по делу новый судебный акт.

По мнению Инспекции, судом неправильно применены нормы материального права, выводы суда, изложенные в решении, не соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.

Налоговый орган, ссылаясь на изложенную в Постановлении от 15.06.2010 №1574/10 правовую позицию Президиума ВАС РФ, отмечает, что налогоплательщик не вправе уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль за 2011 год на сумму дебиторской задолженности МУП г. Омска «ЖХ САО» в сумме 19988516 руб., поскольку она возникла в 2006 году, следовательно, срок исковой давности не прерывался и истек в других налоговых периодах. Податель жалобы полагает ошибочными выводы суда о наличии оснований применения статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации. Также налоговый орган указал на составление обществом в обоснование дебиторской задолженности в одностороннем порядке документов.

По утверждению Инспекции, унифицированные формы первичной учетной документации № КС-2, КС-3, реестры актов выполненных работ в счет арендной платы по арендованным объектам ОАО «ОмскВодоканал» для Департамента имущественных отношений Администрации г. Омска за 2012 год, подписанные представителями сторон 31.12.2012 года без замечаний на сумму 109179 489,60 руб., в том числе НДС на сумму 16 654 498, 41 руб. свидетельствуют о выполнении работ и о зачете объема выполненных работ в счет расчетов по арендной плате. Зачет объема работ, выполненных в 2012 году и переданных Департаменту в счет расчетов по арендной плате (в том числе и спорной суммы 59 776124,50 руб., включая НДС в сумме 9118 392 руб.) заявитель увязывает с объемами работ выполненных и переданных Департаменту в счет расчетов по арендной плате работ, выполненных в 2013 году. Однако, 2013 год не входил в число проверяемых Инспекцией периодов, следовательно, налоговый орган лишен был возможности подтвердить или опровергнуть утверждение ОАО «ОмскВодоканал» о том, что фактические работы по реконструкции и обслуживанию бесхозяйного имущества в 2013 году выполнены на сумму 60 875602,78 руб., то есть именно в указанном объеме, и зачет 2013 года в сумме 139 093091,59 руб., частично состоит из работ 2012 года (в том числе и спорной суммы 59 776 124,50 руб., включая НДС в сумме 9 118 392 руб.).

Оспаривая доводы подателя жалобы, ОАО «ОмскВодоканал» представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В дополнениях к апелляционной жалобе инспекция представила возражения по доводам заявителя, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу.

Представители инспекции в судебном заседании суда апелляционной инстанции поддержали требования, изложенные в апелляционной жалобе и дополнениях к ней, просили решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт.

Представитель ОАО «ОмскВодоканал» с доводами апелляционной жалобы не согласился, поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просил оставить решение без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

Рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу и дополнения к ней, отзыв на нее, выслушав явившихся представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

Межрайонной инспекцией ФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области проведена выездная налоговая проверка ОАО «ОмскВодоканал» за период 2011-2012 гг., по результатам которой составлен Акт выездной налоговой проверки от 24.12.2014 № 05-11/251дсп и принято решение от 10.03.2015 № 04-11/207 о привлечении ОАО «ОмскВодоканал» к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Не согласившись с принятым решением, ОАО «ОмскВодоканал» обратилось с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Омской области (далее – Управление). По результатам рассмотрения апелляционной жалобы Решение Инспекции было отменено в части привлечения общества к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неполную уплату налога на прибыль за 2011 год в виде взыскания штрафа в размере 90 руб., в остальной части Решение было оставлено без изменения и вступило в силу.

В соответствии с Решением Обществу доначислен налог на прибыль в размере 3 997 704 руб., предложено перечислить НДС как налоговому агенту в размере 9 118 392 руб., доначислены пени и штрафы за неуплату указанного налога на прибыль и не перечисление указанного НДС.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения Общества в арбитражный суд с заявлением о признании частично недействительным акта налогового органа, как принятого с нарушением действующего законодательства и нарушающего охраняемые законом права и интересы Общества.

05.02.2016 Арбитражный суд Омской области вынес решение, являющееся предметом апелляционного обжалования по настоящему делу.

Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований для его отмены или изменения, исходя из следующего.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания решения государственного органа, должностного лица незаконным необходимо наличие двух условий: несоответствие оспариваемого решения закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов организации и иных лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагает на них какие-либо обязанности, создает иные препятствия для осуществления вышеназванной деятельности.

По смыслу подпункта 1 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса Российской Федерации вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства.

Статьей 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предусмотрено, что каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Согласно пункту 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В спорном периоде общество в соответствии со статьей 246 Налогового кодекса Российской Федерации являлось плательщиком налога на прибыль организаций.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пункт 1 статьи 252 Кодекса устанавливает, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

В соответствии со статьей 52 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Как следует из материалов дела, основанием для доначисления налога на прибыль и налога на добавленную стоимость, и для привлечения к налоговой ответственности за неполную уплату данных налогов, послужили выводы инспекции о неправомерном завышении заявителем внереализационных расходов и убытков, приравненных к внереализационным расходам, на сумму 19 988 516 руб. А также то обстоятельство, что Общество, являясь налоговым агентом, не исчислило, не удержало и не уплатило налог на добавленную стоимость при расчетах с Департаментом имущественных отношений Администрации г. Омска согласно актам на выполненные и принятые работы.

Удовлетворяя заявленные ОАО «ОмскВодоканал» требования по данным эпизодам, суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

По эпизоду о списании безнадежной дебиторской задолженности.

Согласно последнему абзацу пункта 4 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов. При этом, создание резерва по сомнительным долгам в налоговом учете не является обязанностью налогоплательщика (пункт 3 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации).

На основании подпункта 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в том числе суммы безнадежных долгов.

В пункте 2 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Задолженность организации признается безнадежной только в случаях ликвидации организации должника (статья 419 Гражданского кодекса Российской Федерации), на основании акта государственного органа о прекращении обязательства или его части (статья 417 Гражданского кодекса Российской Федерации) или вследствие невозможности исполнения обязательств (статья 416 Гражданского кодекса Российской Федерации).

В соответствии с последним абзацем пункта 5 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации, в случае, если сумма созданного резерва меньше суммы безнадежных долгов, подлежащих списанию, разница (убыток) подлежит включению в состав внереализационных расходов.

Если же в отношении конкретной дебиторской задолженности организация не формировала резерв по сомнительным долгам, то она включает сумму задолженности, признанной безнадежной, во внереализационные расходы как убытки на основании подпункта 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации (Письма Минфина России от 14.11.2011 № 03- 03-06/1/750, от 11.11.2011 № 03-03-06/1/748, от 22.04.2010 № 03-03-06/1/283 (пункт 2), от 05.03.2010 № 03-03-06/1/117, от 12.11.2009 №03-03-06/1/744, Постановления ФАС Московского округа от 08.04.2014 № Ф05-2506/14 Постановление ФАС Уральского округа от 21.04.2008 № Ф09-2606/08-С2).

На основании пункта 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации при методе начисления расходы, принимаемые для целей налогообложения при формировании налоговой базы по налогу на прибыль, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.

В рассматриваемом случае дебиторская задолженность МУП г. Омска «ЖХ САО» не была включена в состав резерва сомнительных долгов, так как резерв по указанному контрагенту не создавался. Данная задолженность определена обществом в качестве безнадежного долга в связи с ликвидацией должника и ОАО «ОмскВодоканал» включило безнадежную дебиторскую задолженность во внереализационные расходы в периоде, когда в ЕГРЮЛ была внесена запись о ликвидации должника, то есть в 2011 году. Срок, в течение которого налогоплательщик обязан списать дебиторскую задолженность, в налоговом законодательстве не предусмотрен.

Общество списало спорную задолженность на основании приказов, актов инвентаризации и иных документов, из которых следует, что задолженность была списана в том периоде, когда контрагент Общества был ликвидирован с учетом обнаружения данного обстоятельства заявителем (том 2 л.д. 41 - 74, 77- 144).

По мнению налогового органа, учесть долг как безнадежный общество обязано было в расходах по налогу на прибыль в тех периодах, когда возникли основания для признания долгов безнадежными, перечисленные в статье 266 Кодекса, как то истечение срока исковой давности, то есть в предыдущих периодах.

Между тем Федеральным законом от 26.11.2008 №224-ФЗ «О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» абзац третий пункта 1 статьи 54 Кодекса дополнен предложением следующего содержания: «Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога». Данный Закон вступил в силу с 01.01.2010.

Таким образом, наличие у общества права на включение суммы дебиторской задолженности в состав внереализационных расходов в периоде, когда в ЕГРЮЛ была внесена запись о ликвидации должника (2011 год), не исключает права включения такой суммы в состав внереализационных расходов в 2011 году в силу положений статьи 54 Кодекса в редакции от 01.01.2010.

Суд первой инстанции, вопреки доводам апелляционной жалобы, верно указал, что в рассматриваемой ситуации Общество, не включив безнадежную задолженность во внереализационные расходы в 2010 году, завысило налоговую базу по налогу на прибыль и, соответственно, излишне уплатило налог на прибыль по итогам 2010 года. Налогоплательщик вправе исправить допущенную ошибку путем пересчета налоговой базы и суммы налога на прибыль за отчетный период 2011 год, в котором выявлена ошибка.

Минфин России придерживается аналогичного подхода в отношении применения пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации (Письма Минфина России от 23.01.2012 № 03-03-06/1/24, от 25.08.2011 №03-03-10/82).

Суд обоснованно отклонил доводы инспекции о непредставлении подтверждающих документов, поскольку сопроводительным письмом от 27.02.2015 №3117/15 Инспекции представлены 6 томов оригиналов первичных учетных документов по списанию задолженности. Данное обстоятельство также подтверждается Реестром документов ОАО «ОмскВодоканал», переданных для выездной налоговой проверки по требованию № 2 от 26.05.2014. На означенных документах имеется отметка представителя налогового органа о получении 6 томов оригиналов документов.

При таких обстоятельствах, выводы налогового органа о том, что имеющаяся задолженность МУП г. Омска «ЖХ САО» в сумме 19 988 516 руб., перешла из сомнительной в безнадежную, поэтому невозможно списание безнадежной задолженности за счет резерва по сомнительным долгам в 2011 году являются неправомерными.

Выводы суда с учетом положений статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации об отсутствии у общества обязанности по уплате пени при отсутствии обязанности по уплате налога, а также невозможности привлечения Общество к налоговой ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации в таком случае являются правомерными.

Ссылка налогового органа на правоприменительную позицию, изложенную в Постановлении Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 №1574/10 по делу №А56-4354/2009, не обоснована, поскольку она не может быть распространена на данную спорную ситуацию, при которой должник ликвидирован.

Довод налогового органа о неправомерном применении судами абзаца 3 пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации отклоняется судом апелляционной инстанции в силу следующего.

Из буквального толкования обсуждаемой нормы следует, что она рассчитана на применение к правоотношениям, связанным с корректировкой (исправлением) ошибок в исчислении налоговой базы, повлекших излишнюю уплату налога.

В соответствии с правовой позицией Конституционного суда Российской Федерации, изложенной в Определение от 16.07.2009 №927-0-0, возможность корректировки налоговой базы в текущем налоговом (отчетном) периоде путем ее пересчета в случае обнаружения налогоплательщиком ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, направлена на защиту, а не на ограничение прав налогоплательщиков.

Положение абзаца 3 пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации в той мере, в которой оно приводит к обложению налогом действительных результатов хозяйственной деятельности налогоплательщика и устраняет искажения налоговой базы, имевшие место в завершенных налоговых периодах, является гарантией защиты права налогоплательщика на справедливое налогообложение результатов его экономической деятельности.

Следовательно, указанной нормой права созданы дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков для тех случаев, когда допущенные им ошибки привели к излишней уплате налога.

Основания для изменения судебного акта по данному эпизоду отсутствуют.

По эпизоду доначисления Обществу НДС по договорам аренды с сумм выполненных работ.

Инспекцией установлено, что по заключенным ОАО «ОмскВодоканал» с Администрацией г.Омска договорам аренды муниципального имущества Общество в счет расчетов по арендной плате выполняло работы по реконструкции арендованного имущества и по содержанию и текущему ремонту бесхозяйных сетей.

При этом: начисленная арендная плата за 2012 год составила 249 543 900, 87 руб., в том числе НДС 38 005 238, 88 руб. (стр.30 Решения); стоимость выполненных работ по реконструкции арендованного имущества и по содержанию и текущему ремонту бесхозяйных сетей составила 109 179 489, 50 руб., в том числе НДС 16 654 498, 41 руб. (стр.27 Решения); стоимость работ, зачтенных в счет уплаты арендной платы по договорам аренды, составила 49 403 365 руб., в том числе НДС 7 536 106 руб., с которой и был исчислен и перечислен Обществом как налоговым агентом НДС (стр.30 Решения).

По мнению налогового органа, Общество было обязано перечислять НДС со всей стоимости выполненных работ в размере 109 179 489, 50 руб., в том числе, НДС 16 654 498, 41 руб., в результате чего вменило ОАО «ОмскВодоканал» как налоговому агенту недоимку по НДС в размере 9 118 392 руб. (с соответствующими пенями и штрафами) с разницы между общей стоимостью выполненных работ и стоимостью работ, зачтенной в счет арендной платы (с суммы 59 776 124, 50 руб., включая НДС 9 118 392 руб. (стр.33-34 Решения). Вместе с тем обязанность налогового агента по перечислению налога возникает только при условии осуществления налоговым агентом оплаты, в рамках которой налоговый агент имеет возможность удержать у налогоплательщика налог и в дальнейшем перечислить его в бюджет.

В соответствии с абзацем 1 пункта 3 статьи 161 Налогового кодекса Российской Федерации:

- при предоставлении на территории Российской Федерации органами государственной власти и управления, органами местного самоуправления в аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества налоговая база определяется как сумма арендной платы с учетом налога;

- при этом налоговая база определяется налоговым агентом отдельно по каждому арендованному объекту имущества;

- в этом случае налоговыми агентами признаются арендаторы указанного имущества;

- указанные лица обязаны исчислить, удержать из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.

Пункт 3 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает обязанность налогового агента правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации.

Пунктом 3 статьи45 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком со дня удержания сумм налога налоговым агентом, если обязанность по исчислению и удержанию налога из денежных средств налогоплательщика возложена в соответствии с Налогового кодекса Российской Федерации на налогового агента.

Из изложенных норм следует, что агент обязан удержать и, соответственно, перечислить налог в бюджет только из доходов (при фактической выплате доходов) налогоплательщика. До момента выплаты доходов налогоплательщику у налогового агента отсутствуют правовые основания перечислять сумму НДС в бюджет.

Как усматривается из материалов дела, между ОАО «ОмскВодоканал» и органом местного самоуправления в лице Департамента имущественных отношений Администрации г.Омска (далее – «Арендодатель») заключен ряд договоров аренды, в том числе и Договор аренды № 29601/80 от 31.05.2005.

В соответствии с пунктом 4.2 Договоров аренды в редакции дополнительного соглашения к нему №9 от 02.11.2006 предусмотрено, что «датой уплаты соответствующей части арендной платы считается дата подписания Сторонами акта расчетов по арендной плате, в соответствии с которым стоимость выполненных работ по реконструкции арендованного имущества, содержанию, текущему ремонту.

Пункт 4.2. Договоров аренды устанавливает, что:

- акты расчетов по арендной плате являются документами, на основании которых стоимость выполненных Обществом и принятых Арендодателем работ засчитывается в счет оплаты стоимости аренды, т.е. документами, на основании которых производится зачет встречных однородных требований сторон Договора аренды (на основании ст.410 Гражданского кодекса Российской Федерации);

- акты расчетов по арендной плате являются документами, определяющими сумму оплаты (зачета стоимости выполненных работ) арендной платы;

- датой оплаты и, соответственно, датой возникновения обязанности по удержанию «агентского» НДС из оплаты является дата актов расчетов по арендной плате.

В 2012 году стоимость выполненных Обществом работ, в отношении которых подписаны акты расчетов и которые являются оплатой по договорам аренды, составила 41 867259 руб. без НДС или 49 403 365 руб., в том числе НДС в размере 7 536 106 руб. (Приложение №8).

Данный факт, а именно размер арендной платы, оплаченной Обществом по договорам аренды в 2012 году путем зачета стоимости выполненных работ, подтверждается и Арендодателем - Департаментом имущественных отношений Администрации г. Омска, который в письме от 27.04.2015 №Исх-ДИО/7730 (Приложение №9) сообщил, что «...департаментом имущественных отношений Администрации города Омска за 2012 год зачтено выполненных ОАО «ОмскВодоканал» работ в счет арендной платы по договорам аренды на общую сумму 41 867 258, 28 руб., без учета НДС».

В соответствии со статьей 431 Гражданского кодекса Российской Федерации при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Налоговым органом вывод о производстве расчетов на основании актов приемки выполненных работ основан на неправильном толковании заключенного договора.

По верному замечанию суда, ОАО «ОмскВодоканал» и Арендодатель своими действиями подтверждают, что датой и основанием оплаты по Договору аренды (в случае выполнения работ в счет оплаты по Договору аренды) является акт расчетов по арендной плате, который является документом, на основании которого стороны Договора аренды осуществляют зачет встречных однородных требований.

Ссылка Инспекции на условие пункта 4.2. Договора аренды, согласно которому «До окончания срока действия договора (периода оплаты арендной платы), по мере
осуществления возложенных на Арендатора затрат, Стороны на основании актов о
приемке выполненных работ по реконструкции арендованного имущества, содержанию, текущему и капитальному ремонту бесхозяйных сетей водопровода и канализации, расположенных на территории города Омска, принятых и подписанных Арендодателем, могут составить и подписать акт расчетов по арендной плате на соответствующую сумму» не подтверждает доводов Инспекции, поскольку указание в данном условии на возможность составления и подписания актов расчетов означает не как право сторон «составить акт расчетов» (как предлагает трактовать данное условие Инспекция), а как право сторон «составить акт расчетов по аренде до окончания периода оплаты», то есть авансом.

Неправомерными являются ссылка Инспекции на Постановление Администрации г. Омска от 23.11.2010 № 1126-п «Об утверждении порядка согласования затрат арендатора, засчитываемых в счет арендной платы по заключенным Администрацией г. Омска договорам аренды муниципального имущества» (далее - Порядок) и вывод относительно того, что данным Порядком установлен порядок действий арендатора и арендодателя при согласовании затрат арендатора, засчитываемых в качестве арендной платы по заключенным с Администрацией г. Омска договорам аренды муниципального имущества».

Так, Постановление Администрации г. Омска в соответствии со статьей 3 Гражданского кодекса Российской Федерации не относится к актам, содержащим нормы гражданского права, при этом нормы гражданского права регулируют отношения сторон Договоры аренды.

Кроме того, порядок регламентирует деятельность Арендодателя и департамента городского хозяйства Администрации г. Омска, но не деятельность Общества как самостоятельного субъекта гражданского оборота.

При таких обстоятельствах апелляционный суд соглашается с выводами суда первой инстанции о том, что на Общество как налогового агента не может быть возложена обязанность по перечислению НДС при отсутствии выплат денежных средств за оказанные услуги по аренде.

Кроме всего, суд правомерно указал, что согласно пункту 2 Постановления Пленума от 30.07.2013 №57, если из норм части второй Кодекса не вытекают на этот счет специальные правила (например, из пункта 2 статьи 231 Кодекса), принудительное исполнение обязанностей налогового агента путем взыскания с него не перечисленных сумм налога, а также соответствующих сумм пеней возможно в случае, когда налоговым агентом сумма налога была удержана у налогоплательщика, но не перечислена в бюджет.

Указанные позиции поддерживается и Минфином РФ, и ФНС РФ.

Так, согласно письму Минфина РФ от 04.08.2015 №ЕД-4-2/13600, «поскольку в соответствии с пунктом 9 статьи 226 Кодекса уплата НДФЛ за счет средств налоговых агентов не допускается, в силу статей 8, 45 и пункта 1 статьи 46 Кодекса у налогового органа отсутствуют правовые основания для взыскания с налогового агента за счет его средств не удержанного с физических лиц НДФЛ».

Письмом ФНС России от 06.04.2011 № КЕ-4-3/5402@ разъяснено, что при отсутствии оплаты аренды нежилого помещения налоговый агент не составляет счет-фактуру, а также не исчисляет и не уплачивает в бюджет НДС.

Следовательно, ввиду не перечисления заявителем денежных средств Арендодателю в 2012 году, удержание спорного НДС из доходов налогоплательщика не представляется возможным, и обязанности по перечислению такой суммы НДС у Общества нет (как и возможности принудительно взыскать такой НДС за счет имущества налогового агента).

Налоговый агент при отсутствии денежных выплат и невозможности удержать НДС из доходов налогоплательщика не несет не только обязанности по перечислению НДС в бюджет, но и на него не может быть возложена обязанность по уплате пеней.

Согласно положениям пункта 1 статьи 75 Налогового кодекса пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик (налоговый агент) должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога, и определяется в процентах от неуплаченной суммы налога. Процентная ставка пеней принимается равной одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации. То есть, начисление пеней непосредственно связано в несвоевременной уплатой налогов в бюджет.

Исходя из правовой позиции, изложенной в пункте 21 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 №57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» оснований для привлечения Общества к ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации судом первой инстанции правомерно не установлено.

Указание судом в резолютивной части на доначисление обществу налога на добавленную стоимость как налоговому агенту (пункт 4.2. оспариваемого решения инспекции) не препятствует исполнению судебного акта, так как у сторон нет спора по данной сумме налога.

Налогоплательщиком также верно отмечено, что после принятия обжалуемого Решения Инспекция приняла Требование №610 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов по состоянию на 01.07.2015 (том 11 л.д.70-71) с основанием взыскания «по решению от 10.03.2015 № 04-11/207 дсп», т.е. на основании оспариваемого решения. В соответствии с данным требованием обществу предложено уплатить 13 116 096 руб. налогов, 2 163 019 руб. пеней и 1 738 898 руб. штрафов, включая налог на прибыль 3 997 703, 20 рублей и «агентский» НДС 9 118 392 руб., соответствующие им пени и штрафы, оспариваемые Обществом в соответствии с заявлением. При этом заявитель, не согласившись с указанными доначислениями, но желая избежать процедуры принудительного взыскания налогов, уплатил указанные в требовании налоги, пени и штрафы в полном объеме (том 11 л. д. 61-69).

На основании изложенного, оспариваемое решение Инспекции обоснованно признано судом первой инстанции недействительным в части.

Доводам налогового органа судом первой инстанции дана надлежащая правовая оценка, оснований для удовлетворения апелляционной жалобы Инспекции не имеется.

Арбитражный суд Омской области полно выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, его выводы соответствуют этим обстоятельствам, нормы материального права применены правильно, нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, не допущено.

Апелляционная жалоба налогового органа удовлетворению не подлежит.

Вопрос о распределении расходов по государственной пошлине по апелляционной жалобе Инспекции не рассматривался с учетом положений подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации.

На основании изложенного и руководствуясь статьями (270), 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Омской области от 05.02.2016 по делу № А46-11267/2015-без изменения, апелляционную жалобу-без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Cибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

О.Ю. Рыжиков

Судьи

Н.Е. Иванова

Ю.Н. Киричёк