Гражданский кодекс часть 1

при ведении протокола секретарем судебного заседания Семеновой О.А., рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 13 по Оренбургской области на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 20.06.2022 по делу № А47-790/2021.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью Торговый дом «Сельпо» - ФИО1 (директор, паспорт), ФИО2 (удостоверение адвоката, доверенность от 01.04.2022);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 13 по Оренбургской области - ФИО3 (доверенность от 09.09.2022, диплом, паспорт), ФИО4 (доверенность от 08.12.2021, служебное удостоверение).

Общество с ограниченной ответственностью «Торговый дом «СЕЛЬПО» (далее - заявитель, общество, налогоплательщик, ООО «Торговый дом «СЕЛЬПО», ООО «ТД «СЕЛЬПО») обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Оренбурга (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 07.09.2020 № 16-25/4158 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В порядке процессуального правопреемстве Инспекция Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Оренбурга заменена на правопреемника - Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 13 по Оренбургской области.

Решением Арбитражного суда Оренбургской области от 20.06.2022 заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 13 по Оренбургской области обратилась в арбитражный суд апелляционной инстанции с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

В обоснование жалобы ссылается на то, что в ходе выездной налоговой проверки установлены факты, позволяющие квалифицировать деятельность налогоплательщика как схему дробления бизнеса в целях сохранения у общества статуса плательщика налога по специальному налоговому режиму и минимизации налоговых обязательств, имитации работы нескольких лиц, в то время как в реальности они действовали как единый хозяйствующий субъект.

Протокольным определением от 13.09.2022 судом апелляционной инстанции приобщен к материалам дела отзыв ООО «ТД «СЕЛЬПО» на апелляционную жалобу.

В судебном заседании представители налогового органа поддержали доводы апелляционной жалобы в полном объеме, представители общества – возражения на неё.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2015 по 31.12.2017.

По результатам проверки вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 07.09.2020 № 16-25/4158 (далее – решение от 07.09.2020 № 16-25/4158). Заявителю предложено уплатить налог на добавленную стоимость (далее – НДС) в сумме 20 037 233 рубля, налог на прибыль организаций в сумме 10 995 212 рублей, пени в сумме 12 340 748,95 рублей и штрафы в соответствии с пунктом 1 статьи 119 и пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации с учетом положений статей 112 и 114 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 961 109 рублей.

Основанием для доначисления НДС за 2 – 4 кварталы 2015 года и налоговые периоды 2016 и 2017 годов, а также налога на прибыль организаций за 2015 – 2017 годы явились выводы инспекции об искажении сведений о фактах хозяйственной жизни и участии взаимозависимых лиц ООО «ТД «СЕЛЬПО», ООО «Ларец» и ООО «Простор» в схеме минимизации налоговых платежей путем «дробления» бизнеса.

Решением УФНС России по Оренбургской области от 18.12.2020 №16-10/19910@ апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Воспользовавшись правом на судебную защиту, налогоплательщик обратился с рассматриваемым заявлением в арбитражный суд.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции исходил из того, что налоговым органом не представлена достаточная совокупность доказательств, безусловно подтверждающих наличие со стороны общества умысла на создание схемы по «дроблению бизнеса», направленной на минимизацию налоговых обязательств перед бюджетом.

Оценивая позицию суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции полагает необходимым руководствоваться следующим.

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для его вынесения возлагается на орган, принявший этот ненормативный правовой акт (ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

В соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации и статьями 23, 45 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы, представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам , которые они обязаны уплачивать, нести иные обязанности, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 04.07.2017 №1440-О указал, что конституционная обязанность платить законно установленные налоги и сборы, по смыслу данной статьи, имеет публично-правовой, а не частноправовой (гражданско-правовой) характер. Ее реализация в соответствующих правоотношениях предполагает субординацию, властное подчинение одной стороны другой, а именно: налогоплательщику вменяется в обязанность своевременно и в полном объеме уплатить суммы налога, а налоговому органу, действующему от имени государства, принадлежит полномочие обеспечить ее исполнение налогоплательщиком. Налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью принадлежащего ему имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, соответствующие же органы публичной власти наделены правомочием в односторонне-властном порядке, путем государственного принуждения взыскивать с лица причитающиеся налоговые суммы, - иначе нарушались бы воплощенный в статье 57 Конституции Российской Федерации конституционно защищаемый публичный интерес и связанные с ним права и законные интересы налогоплательщиков, публично-правовых образований, государства в целом.

При этом, поскольку взимание налогов как обязательных индивидуально безвозмездных денежных платежей, необходимых для покрытия публичных расходов, связано с вторжением государства в право собственности, имущественные права, свободу предпринимательской деятельности и тем самым - в сферу основных прав и свобод, регулирование налоговых отношений должно осуществляться так, чтобы было гарантировано равное исполнение обязанностей налогоплательщиками и не создавались бы условия для нарушения их конституционных прав, а также прав и законных интересов других лиц (Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2005 №9-П).

В целях обеспечения возмещения ущерба, понесенного казной в случае неисполнения налогоплательщиками конституционной обязанности платить налоги и сборы, федеральный законодатель на основании статей 57, 71 (пункты «в», «ж», «з», «о»), 72 (пункты «б», «и» части 1), 75 (часть 3) и 76 (части 1 и 2) Конституции Российской Федерации, устанавливая систему налогов, взимаемых в бюджет, и общие принципы налогообложения, предусматривает и необходимые меры государственного принуждения - правовосстановительные и штрафные, с тем чтобы было гарантировано суверенное право государства получить с налогоплательщика в полном объеме соответствующие суммы - недоимку, пеню и штраф.

В качестве правового механизма обеспечения исполнения закрепленной статьей 57 Конституции Российской Федерации обязанности, полноты и своевременности взимания налогов и сборов с обязанных лиц, возмещения ущерба, понесенного казной в результате неисполнения данной обязанности, в Налоговом кодексе Российской Федерации предусмотрена система мер налогового контроля, а также ответственность за совершение налоговых правонарушений.

Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Налогового кодекса Российской Федерации, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налога на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно пункту 2 статьи 153 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

В соответствии со статьей 167 Налогового кодекса Российской Федерации в целях настоящей главы моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 настоящей статьи, является наиболее ранняя из следующих дат: 1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; 2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Согласно пункту 1 статьи 374 Налогового кодекса Российской Федерации объектами налогообложения налогом на имущество для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378, 378.1 и 378.2 Налогового кодекса Российской Федерации.

Как следует из пояснительной записки к проекту Федерального закона «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах» (принят Федеральным законом от 24.07.2002 №104-ФЗ), целью введения специального налогового режима «Упрощенная система налогообложения» являлось снижение налогового бремени на субъекты малого предпринимательства, упрощение процедур налогообложения и представления отчетности, освобождение от налогов, требующих ведения сложного бухгалтерского и налогового учета, и, в конечном счете, создание более благоприятных условий для ускорения развития малого бизнеса.

Применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 1.6, 3 и 4 статьи 284 настоящего Кодекса), налога на имущество организаций (за исключением налога, уплачиваемого в отношении объектов недвижимого имущества, налоговая база по которым определяется как их кадастровая стоимость в соответствии с настоящим Кодексом). Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость.

Согласно пункту 4 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации, если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 настоящего Кодекса, превысили 60 млн. рублей и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 и пунктом 3 статьи 346.14 настоящего Кодекса, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.

В соответствии с пунктами 3, 4 статьи 1 Гражданского кодекса Российской Федерации при установлении, осуществлении и защите гражданских прав и при исполнении гражданских обязанностей участники гражданских правоотношений должны действовать добросовестно. Никто не вправе извлекать преимущество из своего незаконного или недобросовестного поведения. Экономическая свобода хозяйствующих субъектов предполагает их право осуществлять экономическую деятельность в рамках одной или нескольких организаций. Разделение бизнеса может быть обусловлено организационными, экономическими целями, в том числе и получением налоговой выгоды. Само по себе оно не является противозаконным. Однако, если такое разделение произведено формально, а не в действительности, полученная налоговая выгода не может быть признана обоснованной, а поведение налогоплательщика по ее получению – добросовестным.

Согласно правовой позиции, содержащейся в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.04.2013 №15570/12 при оценке налоговых последствий дробления следует учитывать имеет ли место разделение бизнеса, направленное исключительно на достижение налоговой выгоды, или имела место оптимизация бизнеса как такового - прекращение одного из видов деятельности у первоначальной организации и выведение этого вида деятельности в новой организации.

С учетом изложенного, оценке подлежит не только взаимозависимость участников сделок, нацеленность их действий на получение налоговой выгоды, а также реальность осуществления каждым из них самостоятельной экономической деятельности в организационном, финансовом и других ее аспектах или напротив формальное прикрытие единой экономической деятельности; получение налоговой выгоды только в связи с формальным соответствием требованиям закона.

В статье 20 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно: 1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой; 2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению; 3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

Суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 данной статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг). Если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения (пункт 1 статьи 105.1 НК РФ).

Как указано в пункте 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018, сам по себе факт взаимозависимости налогоплательщика и его контрагентов не является основанием для консолидации их доходов и для вывода об утрате права на применение упрощенной системы налогообложения данными лицами, если каждый из налогоплательщиков осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность.

Принимая во внимание, что судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой (при уплате налогов в большем размере) не может являться основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, если соответствующая налоговая экономия получена в связи с осуществлением реальной хозяйственной деятельности.

Вместе с тем, налоговый орган не лишен права приводить доказательства, указывающие на направленность действий налогоплательщика и взаимозависимых с ним лиц в обход установленных главой 26.2 Налогового кодекса ограничений в применении упрощенной системы налогообложения как специального налогового режима, предназначенного для субъектов малого и среднего предпринимательства.

На налоговом органе в этом случае лежит бремя доказывания того, что имело место деление по существу единого хозяйствующего субъекта, чья деятельность в силу значительности своего объема фактически не отвечает (перестала отвечать) ограничениям, установленным пунктом 3 статьи 346.12, пунктом 4 статьи 346.13 Налогового кодекса, связанным, в частности, с размером полученного дохода, численностью работников, стоимостью основных средств.

При оценке обоснованности налоговой выгоды судом могут учитываться такие обстоятельства, как: особенности корпоративной структуры (история создания взаимозависимых лиц, причины их реорганизации и др.), практика принятия управленческих решений внутри группы взаимозависимых лиц, использование общих трудовых и производственных ресурсов, особенности гражданско-правовых отношений внутри группы (пункт 4 Обзора практики рассмотрения дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018).

Как следует из материалов судебного дела, в соответствии со статьей 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации на основании заявления ООО «ТД «СЕЛЬПО» применяет УСНО с даты постановки на учет юридического лица (с 13.06.2013).

Учредителями ООО «ТД «СЕЛЬПО», ООО «Ларец», ООО «Простор» являются: с даты регистрации организаций по настоящее время - ФИО5, и с 14.12.2017 по настоящее время - ООО «Группа Компаний «Лист» (25%). Единоличный исполнительный орган: в проверяемый период директорами общества, ООО «Ларец», ООО «Простор» являлись: ФИО6, затем ФИО1.

Основанием для вывода налогового органа о получении заявителем необоснованной налоговой экономии в виде минимизации налоговых обязательств в результате использования преимущества применения заявителем и его взаимозависимыми лицами специального налогового режима (УСНО) явились установленные в ходе выездной налоговой проверки следующие обстоятельства:

- осуществление ООО «Торговый дом «СЕЛЬПО», ООО «Ларец» и ООО «Простор» в проверяемом периоде одних видов деятельности: розничная торговля;

- ООО «Торговый дом «СЕЛЬПО», ООО «Ларец» и ООО «Простор» являются взаимозависимыми лицами, поскольку учредителями данных организаций являются ФИО5 (доля вклада в уставный капитал в период до 15.12.2017 – 100%, с 15.12.2017 – 75%) и ООО «Группа Компаний «Лист» (доля вклада в уставный капитал в период с 15.12.2015 – 25%). В качестве руководителя указанных организаций выступает одно и то же лицо – ФИО6, с 2016 года – ФИО1;

- наличие у ООО «Торговый дом «СЕЛЬПО», ООО «Ларец» и ООО «Простор» единого адреса регистрации и фактического местонахождения (<...>), идентичной контактной информации (номер телефона, факса, адрес электронной почты, почтовый адрес);

- общее управление юридическими лицами, ведение бухгалтерского учета, представление бухгалтерской и налоговой отчетности взаимозависимых лиц одними и теми же лицами. Так, Инспекцией установлено, что ООО «Торговый дом «СЕЛЬПО», ООО «Ларец» и ООО «Простор» имеют расчетные счета, открытые в одном банке – филиале Банка ВТБ (ПАО) в г. Нижний Новгород;

- управленческие действия одних и тех же сотрудников, в том числе: подбор персонала, поиск и работа с поставщиками и покупателями, юридическое сопровождение от имени всех юридических лиц;

- на информационных сайтах в сети Интернет размещена информация об универсаме «СЕЛЬПО» с указанием адреса: <...> (торговый комплекс «Три мартышки», этаж 1) и контактных телефонов <***>, 66-70-14, 66-70-18). При этом, ООО «Ларец» с ООО «Медиа-Тайм» (исполнитель) заключен договор на изготовление и размещение рекламной продукции (аудио ролика) в отношении продуктов универсама «СЕЛЬПО»;

- отсутствие имущественной самостоятельности у ООО «Торговый дом «СЕЛЬПО», ООО «Ларец» и ООО «Простор»;

- формальное разделение торговых площадей и трудовых ресурсов. Согласно свидетельским показаниям, в том числе обслуживающего персонала магазина «СЕЛЬПО», арендованные ООО «Торговый дом «СЕЛЬПО», ООО «Ларец» и ООО «Простор» нежилые помещения фактически не представляли собой самостоятельные торговые точки с автономной системой торговли, отдельной кассовой линией, не были обособлены от торговых площадей, занимаемых товарами обществ, имели общие входы, общие торговые залы, оформленные в едином стиле, в которых находились товары, принадлежащие обществам. В магазине была единая кассовая линия из восьми рабочих мест кассиров, на каждом из которых установлен компьютер и кассовые аппараты, принадлежащие разным организациям. При помощи установленного программного обеспечения по штрих коду товара определялась принадлежность реализуемого товара к конкретной организации и пробивалось несколько кассовых чеков. Выручка, полученная от продажи товаров, учитывалась через единое программное обеспечение кассовой техники. В магазине производилось совместное инкассирование выручки (протоколы допросов свидетелей от 12.11.2018 № 16-26/4704, от 15.11.2018 № 16- 26/4705, от 12.12.2018 № 16-26/4706, от 20.12.2018 №№ 16-26/4707 и 16-26/4708, от 25.12.2018 № 16-26/4714, от 26.12.2018 № 16-26/4715, от 12.02.2019 № 16-26/4791, от 24.12.2019 №№ 16-26/6, 16-26/7 и другие);

- трудовую деятельность в организациях ООО «Торговый дом «СЕЛЬПО», ООО «Ларец» и ООО «Простор» осуществляли одни и те же сотрудники, которые воспринимали названные организации, как единый субъект предпринимательской деятельности – универсам (магазин) «СЕЛЬПО». Работники числились официально в одной из трех организаций, а работы (например, прием и выкладку товара) выполняли для всех организаций, которые находились на территории магазина «СЕЛЬПО»;

- размер получаемого дохода каждого из участников схемы близок к предельным значениям, ограничивающим право на применение УСНО;

- выручка при объединении доходов ООО «Торговый дом «СЕЛЬПО», ООО «Ларец» и ООО «Простор» превысила установленный лимит применения УСН и составила: в 2015 году – 162 852 564,0 рубля (предельное значение выручки – 68 820 000,0 рублей), в 2016 году – 124 604 463,0 рубля (предельное значение выручки – 79 740 000,0 рублей);

- выручка при объединении доходов ООО «Торговый дом «СЕЛЬПО», ООО «Ларец», ООО «Простор» в 2017 году составила 105 547 056,0 рублей. При этом в связи с повышением предельного значения суммы дохода, позволяющего применять УСН, до 150 млн. руб. существование ООО «Ларец» и ООО «Простор» утратило актуальность, в связи с чем, в 3 квартале 2017 года ООО «Ларец» и ООО «Простор» прекратили розничную торговлю в универсаме (магазине) «СЕЛЬПО», ККТ снята с учета, работники уволены, расчетные счета закрыты. Работники ООО «Ларец» и ООО «Простор» трудоустроены в ООО «Торговый дом «СЕЛЬПО», при этом их трудовые обязанности не изменились.

- ККТ общества, ООО «Простор», ООО «Ларец» поставлена на учет в ИФНС России по Ленинскому району г. Оренбурга, адрес установки: 460051, <...>, Торговый комплекс «Три Мартышки», Универсам (магазин) «Сельпо».

- из показаний работников НКО «Инкахран», которые проводили инкассирование денежных средств в помещении магазина «СЕЛЬПО» для ООО «ТД «СЕЛЬПО», ООО «Простор» и ООО «Ларец» следует, что данные организации использовали единую территорию магазина без разграничения торговых, подсобных площадей, с единой охраной, кассовой зоной, осуществляли централизованную, единовременную инкассацию выручки по одному и тому же адресу, в одном и том же помещении в присутствии одного и того же администратора магазина (протоколы допросов свидетелей от 18.12.2019 № 16-26/3, от 11.12.2019 №16-26/1 и от 13.01.2020 № 16-26/8).

- ООО «Простор» и ООО «Ларец» имели общих покупателей и поставщиков, условия договоров идентичны, деловая переписка осуществлялась через единую электронную почту (selpomag@mail.ru);

- все три организации использовали единую территорию магазина без разграничения торговых, подсобных площадей, с единой охраной, кассовой зоной, осуществляли централизованную, единовременную инкассацию выручки по одному и тому же адресу и в одном и том же помещении в присутствии одного и того же администратора магазина (протоколы допросов свидетелей от 18.12.2019 №16-26/3, от 11.12.2019 №16-26/1 от 13.01.2020 № 16-26/8);

- проведение операций по единой кассовой линии из восьми рабочих мест кассиров с учетом выручки через специальное программное обеспечение кассовой техники с последующим единым инкассированием выручки (пояснительная записка ООО «ЦентрТехнического» обслуживания «Оренбургторгтехника» от 17.05.2019 №1, протоколы допросов работников НКО «Инкахран» ФИО7, ФИО8, ФИО9 от 18.12.2019X2 16-26/3, от 11.12.2019 № 16-26/1, от 13.01.2020 № 16-26/8, т. 16 л.д. 110- 122);

- выданы доверенности на право предъявлять в банк расчетные документы указанными организациями одному сотруднику - бухгалтеру ООО «ТД «СЕЛЬПО» ФИО10, которая, в том числе, осуществляла регистрацию и снятие с учета контрольно-кассовой техники данных организаций;

- магазин оформлен в едином фирменном стиле с едиными входами и выходами, проходами покупателей к товарам (протоколы допросов администратора магазина ФИО11, продавцов - кассиров ФИО12, ФИО13, ФИО14, ФИО15, ФИО16, ФИО17, ФИО18, ФИО19, ФИО20, ФИО21, ФИО22, ФИО23 ФИО24, ФИО25), контролеров (ФИО26., ФИО27, ФИО28, т. 13);

- установлено, что оформление договоров между ООО «ТД «СЕЛЬПО», ООО «Ларец» и ООО «Простор» на оказание услуг по приемке товаров носит формальный характер, поскольку отражение указанных операций в бухгалтерских и налоговых регистрах заявителя не установлено. Установлено, что размер получаемого дохода каждого из участников схемы близок к предельным значениям, ограничивающим право на применение УСН, при этом, в связи с повышением законодателем предельного значения суммы дохода в 2017 году, позволяющего применять УСН, до 150 млн. руб. существование ООО «Ларец» и ООО «Простор» утратило актуальность, в связи с чем, в 3 квартале 2017 года ООО «Ларец» и ООО «Простор» прекратили розничную торговлю в универсаме (магазине) «СЕЛЬПО», а ККТ снята с учета, работники уволены, расчетные счета закрыты, работники ООО «Ларец» и ООО «Простор» трудоустроены в ООО «ТД «СЕЛЬПО», при этом их трудовые обязанности не изменились.

Совокупность установленных обстоятельств позволила Инспекции сделать вывод о создании заявителем схемы ухода от налогообложения путем формального соблюдения действующего законодательства и за счет создания искусственной ситуации, при которой видимость действий ООО «Простор» и ООО «Ларец» прикрывала фактическую деятельность ООО «ТД «СЕЛЬПО» с использованием своей материально-технической базы, трудовых ресурсов. Указанные обстоятельства также позволили налоговому органу сделать вывод о совместном осуществлении деятельности ООО «ТД «СЕЛЬПО», ООО «Простор» и ООО «Ларец».

Кроме того, совокупность указанных обстоятельств позволила налоговому органу сделать вывод о том, что ООО «Простор» и ООО «Ларец» являясь взаимозависимыми лицами ООО «ТД «СЕЛЬПО», не обладали необходимыми условиями для исполнения заключенных договоров, взаимоотношения между ними носили формальный характер, реальной финансово-хозяйственной деятельности не осуществлялось, а также о недобросовестном характере действий ООО «ТД «СЕЛЬПО», создании обществом с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, схемы снижения своих налоговых обязательств путем формального соблюдения действующего законодательства и за счет создания искусственной ситуации, при которой видимость действий нескольких налогоплательщиков прикрывала фактическую деятельность одного налогоплательщика ООО «ТД «СЕЛЬПО».

Указанные обстоятельства подтверждены материалами налоговой проверки.

Судом апелляционной инстанции установлено, что по акту налоговой проверки НДС от реализации товаров (работ, услуг) ООО «ТД «СЕЛЬПО» произведен инспекцией расчетным путем, исходя из доли НДС товаров, облагаемых по ставке 10% и 18%, к общей сумме НДС приобретенных товаров ООО «Торговый дом «СЕЛЬПО», ООО «Ларец», ООО «Простор» за период 2 квартал 2015 года - 4 квартал 2017 года, согласно выпискам о движении денежных средств по расчетным счетам организаций.

При этом в представленном заявителем с возражениями расчете учтены фактические объемы реализации товаров, подлежащие налогообложению НДС, определен удельный вес по каждой ставке НДС 10% и 18% по обобщенной номенклатуре реализованных товаров, по данным бухгалтерского учета по кредитовым оборотам по счету 41 «Товары» ООО «Торговый дом «СЕЛЬПО», ООО «Простор» и ООО «Ларец».

В связи с чем, инспекцией проведен анализ представленных заявителем документов, рассчитан удельный вес продажи товаров, облагаемых НДС по ставкам 10% и 18% на основании оборотов по Кт счета 41 «Товары» ООО «ТД «Сельпо», ООО «Ларец», ООО «Простор», таблиц сумм продаж по номенклатуре по группам и ставкам НДС, первичных документов (счетов-фактур, товарных накладных).

Согласно установленного удельного веса по оборотам Кт счета 41 «Товары» продажи товаров по трем организациям, облагаемых НДС по ставкам 10% и 18%, Инспекцией произведен расчет суммы НДС с суммы выручки от реализации товара, установленной по акту налоговой проверки.

В результате по данным проверки общая сумма НДС от реализации товаров (маркетинговых услуг), исчисленного ООО «Торговый дом «СЕЛЬПО» по налоговым ставкам 10% и 18%, составила всего 43 800 088,10 рублей.

Разница с расчетами налогоплательщика сложилась из-за замены им таблиц сумм продаж по номенклатуре товаров и ставкам НДС, при этом в расчетах суммы НДС измененные сведения им не учтены.

При расчете налоговых обязательств заявителя налоговым органом учтены налоговые вычеты по НДС, в том числе на основании дополнительных документов, представленных ООО «Торговый дом «СЕЛЬПО» и контрагентами ООО «Ларец», ООО «Простор» в сумме 23 762 855,72 рублей.

В результате по данным проверки сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, составила 20 037 233 рубля.

Заявленная сумма НДС размере 3 493 535,10 рублей по остаткам нереализованного товара на 01.04.2015 инспекций при расчете суммы доначисленного налога не учтена, поскольку представленные заявителем счета-фактуры, товарные накладные, не подтверждают наличие остатков именно тех товаров, которые указаны заявителем в расчете.

Дополнительные документы, представленные заявителем (копии счетов-фактур и универсальных передаточных актов на 337 листах) были учтены при вынесении оспариваемого решения (приложение № 7 к акту налоговой проверки). При этом часть счетов-фактур относится к 1 кварталу 2015 года, то есть к периоду применения заявителем УСН, в связи с чем, не могут быть учтены при расчете налоговых обязательств ООО «ТД «СЕЛЬПО».

Сумма кредиторской задолженности в размере 1 912 305,31 рублей инспекцией при расчете суммы доначисленного налога на прибыль организаций не учтена, поскольку первичные документы, подтверждающие ее наличие, заявителем не представлены.

При расчете налога на прибыль организаций ООО «ТД «СЕЛЬПО» налоговым органом приняты во внимание представленные с возражениями первичные документы, подтверждающие произведенные расходы ООО «Ларец» и ООО «Простор» и документы, полученные от контрагентов указанных организаций, а также исправлена техническая ошибка, допущенная при расчете данного налога по счетам-фактурам ООО «ФудСервис».

Инспекцией произведен перерасчет сумм налога на прибыль организаций за 2015 -2017 годы. В результате по данным проверки сумма налога на прибыль организаций, подлежащая уплате в бюджет, составила 14 453 722 рубля.

Также, при вынесении оспариваемого решения налоговым органом произведен перерасчет налоговых обязательств заявителя с учетом сумм налога по УСН, фактически уплаченных ООО «Торговый дом «СЕЛЬПО», ООО «Ларец» и ООО «Простор» за проверяемый период. В результате, по данным проверки сумма налога на прибыль организаций, подлежащая уплате в бюджет, составила 10 995 212,00 (14 453 722,00 - 3 458 510,00) рублей.

Заявителем с возражениями на акт налоговой проверки представлены первичные документы (счета-фактуры, универсальные передаточные акты, товарные накладные) ООО «ТД «СЕЛЬПО», ООО «Ларец», ООО «Простор», сопроводительными письмами: от 02.09.2019 вх. № 055711 (100 сшивок на 14 737 листах), от 06.09.2019 вх. № 057007 (123 сшивки на 18 119 листах), от 27.09.2019 вх. № 061181 (32 сшивки на 4 681 листе), от 08.10.2019 вх. № 063419 (4 сшивки на 457 листах), от 19.11.2019 вх. № 074443 (3 сшивки на 303 листах), а также обороты счета 41 «Товары» ООО «Ларец», ООО «Простор» по номенклатуре за 2015 - 2017 годы (по кварталам), обороты счета 60 ООО «Торговый дом «СЕЛЬПО», ООО «Ларец», ООО «Простор» на 01.04.2015, таблицы суммы продаж (Кт сч 41) по ставкам 10% и 18% по номенклатуре по группам по трем обществам (по кварталам), взамен ранее представленным с возражениями (листы страницы № 3 - 32 приложения № 1).

Инспекцией в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля произведен построчно анализ всех представленных с возражениями документов в количестве 13 341 штуки, что следует из приложений к дополнению к акту налоговой проверки.

Между тем, подсчет проанализированных налоговым органом документов произведен заявителем без учета отражения по одной строке нескольких документов (счетов-фактур, универсальных передаточных актов, товарных накладных), а также их задвоенности.

Документальное подтверждение того, что примененный налоговым органом порядок расчета налога на прибыль организаций и НДС нарушает права и законные интересы ООО «ТД «СЕЛЬПО», не представлено, иной расчет, подтверждающий его позицию, не приведен.

Относительно довода налогоплательщика, что ООО «Простор» было создано в 2012 году, то есть до создания в 2013 году ООО «Ларец» и ООО «ТД «СЕЛЬПО» судебная коллегия учитывает следующее.

На основании установленных судом апелляционной инстанции обстоятельств следует, что действительной целью государственной регистрации в 2012 году ООО «Простор», а в 2013 году - ООО «ТД «СЕЛЬПО» и ООО «Ларец» является создание искусственной ситуации для сохранения у организаций, входящих в Группу компаний «СЕЛЬПО», права на применение специального налогового режима - УСН, что свидетельствует о недобросовестности участников (организаторов) схемы и спланированной модели группового поведения, направленной на неправомерное занижение налоговых обязательств путем «дробления» бизнеса (перераспределения выручки между взаимозависимыми лицами).

ООО «ТД «СЕЛЬПО» отсутствует реальная экономическая, хозяйственная потребность либо иная деловая цель в ведении ООО «Ларец», ООО «Простор», торговой деятельности, учитывая отсутствие имущественной самостоятельности указанных лиц, наличие единого руководства, отсутствие изменений в структуре хозяйственной деятельности налогоплательщика. Фактически, ООО «Торговый дом «СЕЛЬПО» создало формальный документооборот, позволяющий сохранить право на применение специальных налоговых режимов взаимозависимыми обществами. ООО «ТД «СЕЛЬПО» в проверяемом периоде совершило действия по умышленному вовлечению в предпринимательскую деятельность взаимозависимых, не самостоятельных субъектов хозяйственной деятельности.

Проверкой установлены и документально подтверждены факты, свидетельствующие об осуществлении ООО «ТД «СЕЛЬПО», ООО «Ларец», ООО «Простор» взаимосогласованной деятельности и подконтрольности, вследствие взаимозависимости.

Доказательства, полученные инспекцией, в совокупности и взаимосвязи свидетельствуют о применении ООО «Торговый дом «СЕЛЬПО» совместно с вовлеченными подконтрольными лицами ООО «Ларец», ООО «Простор» виновных, умышленных согласованных действий, направленных не столько на разделение бизнеса самого по себе, сколько на получение в результате такой схемы необоснованной налоговой экономии путем уменьшения соответствующей налоговой обязанности.

В соответствии со статьей 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации на основании заявления ООО «ТД «СЕЛЬПО» применяет УСН с даты постановки на учет юридического лица (с 13.06.2013).

В соответствии с пунктом 4 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации, если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 Налогового кодекса Российской Федерации, превысили 60 млн. рублей и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 и пунктом 3 статьи 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.

Сумма дохода ООО «ТД «СЕЛЬПО» за 1 полугодие 2015 года составляет 77 044 521,63 руб. (38 789 452,41 руб. + 38 255 069,22 руб.) и превышает установленный в соответствии с п. 4 ст. 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации лимит в размере 68 820 000 руб., налогоплательщик со 2 квартала 2015 года утрачивает право на применение упрощенной системы налогообложения и переходит на общий режим налогообложения, в связи с чем, ООО «ТД «СЕЛЬПО» со 2 квартала 2015 года обязано предоставлять в инспекцию декларации по НДС и по налогу на прибыль организаций.

Заявитель, ссылаясь на результаты маркетингового аудита, указывает на то, что основной деловой целью создания ООО «ТД «СЕЛЬПО» и ООО «Ларец» явилось повышение эффективности использования торговых площадей в торговом комплексе «Три мартышки», расширение ассортимента, увеличение товарооборота за счет повышения конкурентоспособности комплекса и привлечения дополнительного количества покупателей в связи с открытием новых магазинов.

Относительно данных доводов судебная коллегия отмечает, что в результате анализа отчета по маркетинговому аудиту от 27.03.2013 без номера установлено, что целью проведения данного исследования являлось определение перспективных направлений и специализации магазинов для заполнения торговых площадей 1 этажа торгового комплекса «Три мартышки» с целью повышения привлекательности торгового комплекса и увеличения трафика. Кроме того, выводы и рекомендации по результатам маркетингового исследования касаются заполнения торговых площадей в торговом комплексе «Три мартышки» в целом, а не универсама «СЕЛЬПО». При этом отчет о маркетинговом исследовании предполагал открытие самостоятельных и обособленных торговых организаций на территории торгового комплекса «Три мартышки» с различным ассортиментом товаров с целью диверсификации ассортиментных линеек и товарных групп, а не использование отделов в качестве торговых объектов, формально принадлежащих разным торговым организациям.

Довод общества об отсутствии в универсаме «СЕЛЬПО» единой кассовой линии; свидетельские показания ФИО29 являются недопустимыми доказательствами, поскольку указанная им информация носит предположительный характер, а также ввиду заданных вопросов не относящиеся к его компетенции. Суд отмечает, что показания свидетеля не являются единственными основаниями для вывода налогового органа о наличии в универсаме «СЕЛЬПО» единой кассовой линии. При этом показания ФИО29 согласуются с представленной ООО «ЦТО «Оренбургторгтехника» информацией о том, что работы по технической поддержке и ремонту ККТ ООО «ТД «СЕЛЬПО», ООО «Простор» и ООО «Ларец», осуществлял ФИО29

На основании чего, налоговым органом в действиях ООО «ТД «СЕЛЬПО» установлены признаки получения необоснованной налоговой выгоды, направленные на занижение единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

По мнению налогового органа, обществом с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, созданы схемы снижения своих налоговых обязательств путем формального соблюдения действующего законодательства и за счет создания искусственной ситуации, при которой видимость действий нескольких налогоплательщиков прикрывала фактическую деятельность одного налогоплательщика ООО «ТД «СЕЛЬПО».

На основании выше указанного, апелляционная коллегия приходит к выводу, что установленные в рассматриваемом деле фактические обстоятельства свидетельствуют о недобросовестном характере действий налогоплательщика, создании обществом искусственной ситуации, не имеющей реальной деловой цели, направленной исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения размера налоговой обязанности, создавая видимость действий нескольких налогоплательщиков прикрывала фактическую деятельность одного налогоплательщика ООО «ТД «СЕЛЬПО», что в силу статьи 10 Гражданского кодекса Российской Федерации расценивается как злоупотребление правом.

В оспариваемом решении налогового органа приведена совокупность обстоятельств, свидетельствующих о направлении деятельности ООО «ТД «СЕЛЬПО», ООО «Простор» и ООО «Ларец» не на достижение каких-либо деловых целей предпринимательской деятельности, а на занижение доходов налогоплательщика ООО «ТД «СЕЛЬПО» путем распределения через ООО «Простор» и ООО «Ларец», формально осуществляющих самостоятельную финансово-хозяйственную деятельность, то есть «дробление бизнеса»; получение необоснованной налоговой выгоды через применение специального налогового режима в виде упрощенной системы налогообложения.

При этом налоговым органом установлено нарушение статей 346.15, 346.16, 346.18 Налогового кодекса Российской Федерации, что привело к занижению налоговой базы и неуплате (неполной уплате) единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

В соответствии с частью 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

При указанных обстоятельствах, решение Инспекции от 07.09.2020 №16-25/4158 соответствует положениям Налогового кодекса, и не нарушает прав и законных интересов заявителя, что влечет отказ в удовлетворении заявленных требований.

Решение Арбитражного суда Оренбургской области от 20.06.2022 подлежит отмене в связи с неполным выяснением обстоятельств дела и несоответствием изложенных в нём выводов обстоятельствам дела (п. п.1, 3 ч. 1 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта в любом случае на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции не установлено.

В связи с подачей апелляционной жалобы лицом, освобожденным от уплаты государственной пошлины на основании статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации, взыскание государственной пошлины за рассмотрение дела судом апелляционной инстанции не производится.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд

П О С Т А Н О В И Л:

решение Арбитражного суда Оренбургской области от 20.06.2022 по делу № А47-790/2021 отменить.

В удовлетворении заявления общества с ограниченной ответственностью «Торговый дом «СЕЛЬПО» отказать.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья А.П. Скобелкин

Судьи А.А. Арямов

Н.Г. Плаксина