Гражданский кодекс часть 1

от общества с ограниченной не явились, о месте и времени ответственностью «Прогресс» слушания дела извещены (390525, Рязанская область, Рязанский надлежащим образом

район, с. Поляны, ул. Новая, д. 1,
офис 6, ОГРН 1096215001520, ИНН
6215023721)

от межрайонной инспекции ФНС Баранова В.А. - представителя (дов. России № 6 по Рязанской области от 12.06.2022 № 2.2-01/513, пост.)

(390035, г. Рязань, Славянский пр-т, Брызгалиной Н.В. - представителя д. 5, ОГРН 1046213016420, ИНН (дов. от 28.12.2021 № 2.2-06/13057, 6230041348) пост.)

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Погонышевым М.Н., рассмотрев в открытом судебном заседании, проведенном посредством видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Рязанской области, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Прогресс» на решение Арбитражного суда Рязанской области от 23.03.2022 и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.07.2022 по делу № А54-3223/2021,

У С Т А Н О В И Л:

[A1] общество с ограниченной ответственностью «Прогресс» (далее – ООО «Прогресс», общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Рязанской области (далее - инспекция, налоговый орган) от 14.12.2020 № 2.09-01-12/15063.

Решением Арбитражного суда Рязанской области от 23.03.2022 в удовлетворении требований обществу отказано.

Постановлением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.07.2022 решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе общество просит решение и постановление судов отменить, в связи с нарушением норм материального права и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требований общества.

Изучив материалы дела, выслушав представителей инспекции, обсудив доводы жалобы, суд кассационной инстанции находит принятые по делу судебные акты подлежащими отмене по следующим основаниям.

Как установлено судами и следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности начисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2015 по 31.12.2017, о чем составлен акт проверки от 11.11.2019 № 2.9-01-12/15362 и принято решение от 14.12.2020 № 2.09-01-12/15063 о привлечении общества к ответственности, предусмотренной: пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль в виде штрафа в сумме 1 207 320 руб., пунктом 1 статьи 119 НК РФ в виде штрафа в размере 363 600 руб., а также ему доначислен налог на прибыль в сумме 12 073 185 руб. и пени за его несвоевременную уплату в сумме 4 641 190 руб.

Основанием для принятия решения послужили выводы инспекции о применении обществом схемы деления бизнеса в целях распределения полученных доходов от продажи медицинских изделий, полученные обществом с ограниченной ответственностью «Развитие» и налогоплательщиком. По мнению налогового органа, общество в результате искусственного дробления бизнеса создало ситуацию, при которой видимость действий ООО «Прогресс» и ООО «Развитие» прикрывала фактическую деятельность одного налогоплательщика (ООО «Прогресс»), с целью снижения своих налоговых обязательств путем применения упрощенной системы налогообложения (далее – УСН). Вместе с тем в проверяемый период право на применение УСН общество утратило, поскольку общая сумма доходов ООО «Прогресс» и ООО «Развитие» превысила ограничение, установленное пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ.

Решением Управления ФНС России по Рязанской области от 25.03.2021 № 2.15-12/03968 апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось в арбитражный суд с указанным выше заявлением.

[A2] Рассматривая спор и отказывая в удовлетворении требований, суды пришли к выводу о доказанности инспекцией обстоятельств, свидетельствующих о получении обществом необоснованной налоговой выгоды в результате дробления бизнеса совместно с взаимозависимым лицом – обществом с ограниченной ответственностью (далее – ООО) «Развитие», с целью минимизации уплачиваемых налогов и сохранения льготного режима в виде УСН.

Выводы судов в указанной части являются правильными, соответствуют установленным по делу фактическим обстоятельствам и нормам материального права.

В соответствии со статьей 346.11 НК РФ организациями и индивидуальными предпринимателями УСН применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Применение УСН организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 3 и 4 статьи 284 НК РФ), налога на имущество организаций.

Согласно пункту 4 статьи 346.13 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорные периоды), если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 НК РФ, превысили 60 000 000 руб. (120 000 000 руб., 150 000 000 руб.) и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 и пунктом 3 статьи 346.14 НК РФ, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.

Пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Установление судом наличия разумных или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды при отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (пункт 9 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006

[A3] № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды»).

На основании пункта 7 статьи 3 НК РФ судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Принимая во внимание, что судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой (при уплате налогов в большем размере) не может являться основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, если соответствующая налоговая экономия получена в связи с осуществлением реальной хозяйственной деятельности.

Вместе с тем налоговый орган не лишен права приводить доказательства, указывающие на направленность действий налогоплательщика и взаимозависимых с ним лиц в обход установленных главой 26.2 НК РФ ограничений в применении упрощенной системы налогообложения как специального налогового режима, предназначенного для субъектов малого и среднего предпринимательства.

На налоговом органе в этом случае лежит бремя доказывания того, что имело место деление по существу единого хозяйствующего субъекта, чья деятельность в силу значительности своего объема фактически не отвечает (перестала отвечать) ограничениям, установленным пунктом 3 статьи 346.12, пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ, связанным, в частности, с размером полученного дохода, численностью работников, стоимостью основных средств.

При оценке обоснованности налоговой выгоды судом могут учитываться такие обстоятельства, как: особенности корпоративной структуры (история создания взаимозависимых лиц, причины их реорганизации и др.), практика принятия управленческих решений внутри группы взаимозависимых лиц, использование общих трудовых и производственных ресурсов, особенности гражданско-правовых отношений внутри группы.

Судами установлено и материалами дела подтверждено, что ООО «Прогресс» и ООО «Развитие» являются взаимозависимыми лицами, так как учредитель ООО «Прогресс» - Немченко С. Б. и руководитель ООО «Развития» - Немченко А.И. являются супругами. ООО «Прогресс» и ООО «Развитие» осуществляют аналогичные виды деятельности. Так, до создания ООО «Развитие» (31.10.2014), основным направлением деятельности ООО «Прогресс» являлась поставка и обеспечение инвалидов техническими средствами реабилитации, а с 01.01.2015 года данным видом деятельности занимается ООО «Развитие».

[A4] Складские помещения у ООО «Прогресс» и ООО «Развитие» располагались по одному адресу: г. Рязань, ул. Вишневая, д. 21/1, а в кадровом составе ООО «Развитие» (в 2015 году) и ООО «Прогресс» (в 2016 году) имелся общий работник Луканина Е.А. В сведениях отчетности (декларациях) ООО «Прогресс» и ООО «Развитие» содержится одинаковый номер контактного телефона (8(4912)40-63-63, 8-910-579-16-26); IP-адреса, с которых ООО «Прогресс» и ООО «Развитие» в 2017 году представлялась отчетность (109.94.182.123, 176.214.30.194, 109.195.175.146) совпадают; расчетные счета ООО «Прогресс» и ООО «Развитие» в проверяемом периоде были открыты в одном и том же банке: ПАО Сбербанк России Рязанское Отделение № 8606.

ООО «Прогресс» и ООО «Развитие» вели хозяйственную деятельность с идентичными контрагентами, в том числе: ООО «Медлана» ИП Григорович Максим Валерьевич, ООО «Легаси Мед», ООО «Расмед», ООО «Паритет», ООО «Дефиниция», ООО «Центр поставок Андромеда», ИП Негова Наталья Владимировна, ИП Умнякова Ольга Александровна, ИП Луканин Роман Викторович.

Также судами установлено, что 30.01.2015 ООО «Прогресс» и ООО «Развитие» являлись единственными участниками аукциона по государственному контракту поставки специальных средств для инвалидов (контракт № 2623413777015000037 свыше 40 млн. рублей, Заказчик - ГКУ Рязанской области «Управление Социальной Защиты населения Рязанской области»), победителем которого признано ООО «Развитие». Вместе с тем, в случае, если бы ООО «Прогресс» стало победителем данного аукциона, то с учетом предельного уровня доходов, установленного НК РФ на 2015 год, общество утратило бы право на применение специального налогового режима УСН, при этом регистрация ООО «Развитие» произведена незадолго до проведения указанного аукциона - 31.10.2014.

Судами учтено, что доходы ООО «Прогресс» согласно декларациям по УСН составили: 2015 год - 60 339 тыс. руб., 2016 год - 79 204 тыс. руб., 2017 год - 81 200 тыс. руб.; доходы ООО «Развитие» составили: 2015 год - 56 764 тыс. руб., 2016 год - 77 987 тыс. руб., 2017 год - 122 277 тыс. руб. При этом предельный уровень доходов для применения УСН составлял: 2015 год - 68 820 тыс. руб., 2016 год - 79 740 тыс. руб., 2017 год - 150 000 тыс. руб. Таким образом, в совокупности доходы ООО «Прогресс» и ООО «Развитие», полученные за каждый год проверяемого периода, превышают предельный уровень доходов для применения УСН

При таких обстоятельствах суды пришли к правильному выводу о доказанности налоговым органом факта использования обществом схемы «дробления бизнеса», что оказало влияние на условия и экономические результаты деятельности всех участников данной схемы, в том числе на их налоговые обязательства, поскольку позволило сохранять применение льготного режима налогообложения.

Сумма налога на прибыль, подлежащая уплате в бюджет, исчислена налоговым органом без учета расходов, связанных с договорами соисполнительства, заключенными между ООО «Развитие» и ИП Неговой

[A5] Н.В., поскольку факт реального оказания услуг ИП Неговой Н.В. в рамках договоров соисполнительства по транспортировке и хранению ТСР не подтвержден и доказательств обратного обществом не представлено.

В то же время, из существа данного правонарушения, как связанного с искусственным разделением налогооблагаемой деятельности, в действительности осуществляемой одним лицом или совокупностью лиц, вытекает, что в целях определения объема прав и обязанностей в соответствии с действительным экономическим смыслом осуществляемой деятельности должна происходить не только консолидация доходов (прибыли) группы лиц, но также - консолидация налогов, уплаченных с соответствующих доходов, таким образом, как если бы проверяемый налогоплательщик уплачивал УСН в бюджет за подконтрольных ему лиц.

Это означает, что суммы налогов, уплаченные участниками группы в отношении дохода от искусственно разделенной деятельности должны учитываться при определении размера налоговой обязанности (недоимки) по общей системе налогообложения налогоплательщика - организатора группы.

В ином случае не будет обеспечена последовательность и полнота переквалификации совершенных налогоплательщиком операций, правильность определения их последствий, а доначисление налогов в излишнем размере (без учета уплаченных сумм), с одной стороны - приобретет характер дополнительной санкции, выходящей за пределы мер, необходимых для обеспечения всеобщности налогообложения и противодействия злоупотреблениям в этой сфере, а с другой стороны - создаст предпосылки для возврата из бюджета сумм налогов, уплаченных другими участниками схемы при том, что причиненный бюджетной системе ущерб может оставаться не возмещенным в полном объеме.

Аналогичный подход к разрешению споров о получении необоснованной налоговой выгоды за счет перевода выручки на подконтрольных (взаимозависимых) лиц отражен Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации в определениях от 23.03.2022 № 307-ЭС21-17087, № 307-ЭС21-17713, от 21.07.2022 № 301-ЭС22-4481.

В настоящем деле судами не выяснен вопрос были ли налоговым органом при определении размера налоговой обязанности (недоимки) по общей системе налогообложения налогоплательщика учтены суммы налогов, уплаченные ООО «Развитие».

В суде кассационной инстанции представители налогового органа ответа на указанный вопрос не дали.

Вместе с тем с момента окончания выездной налоговой проверки и принятия оспариваемого решения инспекции было достоверно известно об исполнении ООО «Развитие» налоговой обязанности по уплате налога по УСН за спорный период по хозяйственным операциям, доход от которых вменен проверяемому налогоплательщику. Иного из решения налогового органа не усматривается.

Таким образом, делая вывод о необходимости консолидации доходов общества и ООО «Развитие» и будучи последовательной в формулировании

[A6] выводов по результатам выездной налоговой проверки, инспекция имела возможность установить недоимку общества по налогам по общей системе налогообложения с учетом суммы уплаченного подконтрольным лицом налога по УСН.

Принимая во внимание наличие у налогового органа полномочий по изменению решения, принятого по результатам рассмотрения мероприятий налогового контроля в сторону, улучшающую положение лица, привлеченного к налоговой ответственности (статья 101 НК РФ и пункт 44 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации»), налоговый орган с учетом итогов рассмотрения настоящего дела имеет возможность произвести перерасчет сумм недоимки, пеней и штрафа.

Поскольку судами не дана оценка законности оспариваемого решения налогового органа с учетом вышеназванных норм права и правовой позиции, приведенной в определениях Верховного Суда Российской Федерации, принятые по делу судебные акты подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении суду следует учесть изложенное.

Руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, статьями 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

П О С Т А Н О В И Л:

Решение Арбитражного суда Рязанской области от 23.03.2022 и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.07.2022 по делу № А54-3223/2021 отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Рязанской области.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в порядке и сроки, установленные статьями 291.1., 291.2. Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий Е.А.Радюгина

Судьи Ю.В.Бутченко

Е.Н.Чаусова