ОДИННАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

апелляционной инстанции по проверке законности и

обоснованности решения арбитражного суда,

не вступившего в законную силу

25 октября 2019 года                                                                          Дело А55-37037/2018

г. Самара

Резолютивная часть постановления объявлена                      23 октября 2019 года

Постановление в полном объеме изготовлено                       25 октября 2019 года

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Корнилова А.Б.,

судей Бажана П.В., Филипповой Е.Г.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Маскиным К.А.,

с участием:

от ООО "ФОТ Самара" – Дронов В.А., директор, Давыдова Е.А., дов. от 15.01.2019,

от ИФНС по Железнодорожному району г. Самары – Гиззатуллина Д.Р., дов. от 18.09.19г,

от Управления ФНС по Самарской области – Гиззатуллина Д.Р., дов. от 17.07.19г,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ООО "ФОТ Самара" на решение Арбитражного суда Самарской области от 25 апреля 2019 года по делу № А55-37037/2018 (судья Матюхина Т.М.)

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "ФОТ Самара"

к Инспекции ФНС России по Железнодорожному району г. Самары,

с участием третьего лица Управления ФНС по Самарской области,

о признании недействительным и отмене решения,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «ФОТ Самара» обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением, в котором просило о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району г. Самары №24570 от 27 июня 2018 года о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Судом первой инстанции к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы России по Самарской области.

Решением Арбитражного суда Самарской области от 25 апреля 2019 года в удовлетворении заявленных требований было отказано.

В апелляционной жалобе общество просит суд апелляционной инстанции решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении своих требований.

В материалы дела поступил отзыв Управления ФНС России по Самарской области на апелляционную жалобу, в котором оно просит апелляционный суд оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

В судебном заседании, представители подателя жалобы, доводы в ней изложенные поддержали, просили решение суда первой инстанции отменить ссылаясь на недоказанность налоговым органом ввоза со стороны заявителя товара, подлежащего налогообложению акцизами.

Представитель  налоговых органов против удовлетворения жалобы возражала.

Проверив законность и обоснованность принятого по делу судебного акта в порядке главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав доводы апелляционной жалобы и материалы дела, суд апелляционной инстанции  усматривает основания для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела, ИФНС России по Железнодорожному району проведена камеральная налоговая проверка в отношении ООО «ФОТ Самара», основанием для которой послужила декларация по косвенным налогам при импорте товаров на территорию Российской Федерации с территории государств – членов таможенного союза за июль 2017г.

Итоги проверки оформлены актом камеральной налоговой проверки № 29658 от 05.12.2017г. Согласно указанной налоговой декларации общество исчислило в бюджет НДС в размере в размере 4 268 105 руб. Акциз при ввозе товара на территорию РФ не исчислен. Налогоплательщиком представлены следующие документы: заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов № 8 от 14.09.2017г.; договор купли-продажи №08 от 11.11.2016г.; спецификации к договору; счета-фактуры за июль 2017г.; товарно-транспортные накладные за июль 2017г.; CMR за июль 2017г.; платежные поручения на оплату НДС №254 от 05.09.2017г., №275 от 13.09.2017г.,№281 от 14.09.2017г.

По результатам камеральной налоговой проверки Инспекция сделала вывод, что нафта прямогонная соответствует техническим характеристикам прямогонного бензина согласно пп. 10 п. 1 ст. 181 НК РФ и подлежит налогообложению при ввозе товаров акцизами.

Таким образом, по мнению налогового органа, общество осуществило ввоз на территорию РФ с территории Республики Казахстан прямогонный бензин без исчисления и уплаты в бюджет акциза, а также занизило налоговую базу по НДС на сумму неисчисленного в бюджет акциза. Кроме того, основанием для привлечения общества к ответственности по ст. 126 НК РФ послужило то, что обществом в нарушение ст. 93 НК РФ не были представлены инспекции по требованию № 4124 от 06.09.2017г. документы, а именно паспорта качества.

Инспекцией по результатам камеральной налоговой проверки вынесено решение о привлечении заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Не согласившись с решением Инспекции, налогоплательщик обжаловал его в вышестоящий налоговый орган. Решением Управления от 13.09.2018 № 03-15/38337@  апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения, что и послужило основанием для обращения заявителя в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

Заявитель считает, что решение инспекции вынесено с существенным нарушением норм материального права. В ходе проверки обществом представлены аналитические отчеты ИЦ филиала АО «СЖС Восток Лимитед» с результатами испытаний образцов, из содержания которых следует, что по своим характеристикам Нафта прямогонная - код ВЭД 2710121109 (прочее); СТ160740021712 не попадает под действие ст. 181 НК РФ. Вместе с возражениями на акт проверки заявителем был представлен экспертного исследования № 226-4/8-6 от 21.11.2017г., согласно которому данный продукт нельзя отнести к прямогонному бензину из-за наличия ароматических, изопановых и нафтеновых углеводородов. По мнению заявителя, нафта прямогонная не подходит под прямогонный бензин (по кипению), а по плотности к средним дистилянтам, т.е. является прочим.

Согласно доводам общества, в этой ситуации прямогонная бензиновая фракция не является не только подакцизным товаром, но и товаром согласно п.3 ст.38 НК РФ, так как не реализуется и не предназначена для реализации, а служит сырьем.

Согласно аналитическому отчету фракционный состав нафты имеет следующие показатели: при температуре перегона не менее 90% смеси составила 222 градуса Цельсия.

В соответствии со статьей 72 Договора о Евразийском экономическом союзе взимание косвенных налогов во взаимной торговле товарами осуществляется по принципу страны назначения, предусматривающему применение нулевой ставки налога на добавленную стоимость и освобождение от уплаты акцизов при экспорте товаров, а так же их налогообложение косвенными налогами при импорте. Взимание косвенных налогов и механизм контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров осуществляется в порядке согласно приложению № 18 названному договору. В данном приложении отсутствуют такие документы как паспорт за изготовителя. Таким образом, по мнению ООО «ФОТ Самара», оно предоставляла все документы, предусмотренные регламентом, а также результаты лабораторных исследований по химическому составу газойлевой фракции, которая по химическому составу не подпадает под подакцизный товар, а поскольку паспорт качества на газойлевую фракцию от завода изготовителя передавались конечному покупателю и не хранятся в ООО «ФОТ Самара», то привлечение его к ответственности по ст. 126 НК РФ является неправомерным.

Налогоплательщик также ссылается на нарушение налоговым органом процедуры привлечения к налоговой ответственности, которое выразилось в невручении обществу приложении к акту проверки. На аналогичные процедурные нарушения общество ссылалось и в своей апелляционной жалобе в Управление, в связи с чем доводы заявителя в данной части с учетом правовой позиции, изложенной в пункте Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» подлежат рассмотрению судом по существу.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции сослался на следующие доводы и обстоятельства, которые он посчитал установленными.

По результатам камеральной налоговой проверки инспекция сделала вывод, что нафта прямогонная соответствует техническим характеристикам прямогонного бензина согласно пп. 10 п. 1 ст. 181 НК РФ и подлежит налогообложению при ввозе товаров акцизами.

В силу пп. 13 п. 1 ст. 182 НК РФ ввоз подакцизных товаров на территорию РФ является операцией, подлежащей налогообложению акцизами. Перечень подакцизных товаров приведён в ст. 181 НК РФ.

В соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 181 НК РФ прямогонным бензином признаются бензиновые фракции, за исключением автомобильного бензина, авиационного керосина, акрилатов, полученные в результате: перегонки (фракционирования) нефти, газового конденсата, попутного нефтяного газа, природного газа; переработки (химических превращений) горючих сланцев, угля, фракций нефти, фракций газового конденсата, попутного нефтяного газа, природного газа.

В целях главы 22 НК РФ бензиновой фракцией признается смесь углеводородов в жидком состоянии (при температуре 15 или 20 градусов Цельсия и давлении 760 миллиметров ртутного столба), соответствующая одновременно следующим физикохимическим характеристикам: плотность не менее 650 кг/м3 и не более 749 кг/м3 при температуре 15 или 20 градусов Цельсия; значение показателя температуры, при которой перегоняется по объему не менее 90 процентов смеси (давление 760 миллиметров ртутного столба), не превышает 215 градусов Цельсия.

Доводы заявителя о том, что ввезенная обществом нафта прямогонная не является подакцизным товаром, поскольку налоговым органом не доказано данное обстоятельство, судом первой инстанции отклонены.

Как видно из материалов дела, в июле 2017г. ООО «ФОТ-Самара» осуществило ввоз на территорию РФ с территории Республики Казахстан нафты прямогонной производства ТОО «ORAL MUNAI».

В соответствии с п. 2.1 договора поставки от 11.11.2016 № 08 качество поставляемого товара должно соответствовать техническим условиям на данный вид товара и должно подтверждаться (сертификатом) паспортом качества, выданным заводом изготовителем. Указанный паспорт качества и сертификат соответствия прилагаются поставщиком к товаросопроводительным документам (отгрузочным) документам.

Вместе с тем, ООО «ФОТ Самара» с возражениями представлено дополнительное соглашение от 30.03.2017г. к договору поставки от 11.11.2016 № 08, в соответствии с которым п.2.1 договора изложен в новой редакции, в соответствии с которым качество поставляемого товара должно соответствовать сертификатам соответствия и коду ВЭД. Наличие паспорта качества, выданного заводом-изготовителем, данным пунктом не предусмотрено. Согласно п.1 ст. 450 Гражданского Кодекса Российской Федерации изменение договора возможно по соглашению сторон.

В соответствии с представленными документами отгрузка осуществлялась с оформлением Международной транспортной накладной – CMR и товарно-транспортной накладной. Поставка нафты прямогонной сопровождалась выдачей паспортов от 03.07.2017г., от 05.07.2017г., от 13.07.2017г., от 24.07.2017г. Вышеперечисленные паспорта перечислены в графе 5 CMR «Прилагаемые документы».

Однако, в ходе проверки в ответ на требование инспекции в порядке ст. 93 Н КРФ налогоплательщик паспорта не представил. Не были представлены данные паспорта заявителем и в суд в процессе рассмотрения данного дела. В силу ст. 9 АПК РФ лица, участвующие в деле, несут риск совершения или несовершения процессуальных действий. К доводам общества о том, что паспорта качества у общества отсутствуют, так как они переданы покупателям товара, и у общества отсутствует возможность их представить, суд относится критически с учетом следующего. Нафта прямогонная, ввозилась ООО «ФОТ САМАРА» из Казахстана в последующие периоды, налогоплательщик, зная о требовании налогового органа и суда, мог представить паспорта качества на нафту прямогонную за эти периоды. С соответствующими ходатайствами об истребовании данных паспортов заявитель не обращался в порядке ст. 66 АПК РФ.

Судом установлено, что налоговым органом получены паспорта на нафту прямогонную (письмо РГУ «Департамент государственных доходов по Западно-Казахстанской области Министерства финансов Республики Казахстан» от 09.08.2017 № МКД-15-3/7600, письмо РГУ «Департамент государственных доходов по Западно-Казахстанской области Министерства финансов Республики Казахстан» от 26.09.2017 № МКД-15-2/8943, письмо ФТС ПТУ Самарская таможня от 26.10.2017 № 04-07-07/15424), выданные на партии товара, отгруженные в адрес ООО «ФОТ-Самара», которые содержат следующие характеристики:

Между тем, согласно материалам проверки и представленным в дело доказательствам, Производство нафты прямогонной осуществлялось ТОО «ORAL MUNAI» в соответствии с техническими условиями СТ 160740021712-ТОО-02-2017:

«3.2. Основные параметры и характеристики

3.2.1 Нафта прямогонная должна соответствовать требованиям настоящего стандарта.

3.2.2 По физико-химическим показателям Нафта прямогонная должна соответствовать требованиям и нормам настоящего стандарта организации, указанным в таблице 1.

3.3 Требования к сырью и материалам

Для производства нафты прямогонной применяют следующее сырье: - нефть товарная по ГОСТ 9965, СТ РК 1347, ГОСТ Р 51858.

Согласно стандарту, нафта прямогонная установки по переработке углеводородного сырья УПУС-30 ТОО «ORAL MUNAI» получается путем ректификации сырья в ректификационной колонне и предназначена для использования в качестве компонента сырья процесса гидроочистки и последующего каталитического риформинга при производстве автомобильных бензинов.»

Из данных документов, по мнению суда первой инстанции следует, что физико-химические характеристики нафты прямогонной, произведенной ТОО «ORAL MUNAI» в соответствии с ТУ СТ 160740021712-ТОО-02-2017 и отгруженной в адрес ООО «ФОТ-Самара», соответствуют нормам пп. 10 п. 1 ст. 181 НК РФ в целях налогообложения акцизом.

Производитель (ТОО «ORAL MUNAI») гарантирует соответствие нафты прямогонной требованиям стандарта организации СТ 160740021712-ТОО-02-2017. Гарантийный срок хранения нефтепродукта составляет один год (п. 8.1, п. 8.2). Согласно п. 5.1, п. 5.2 технических условий нафта прямогонная принимается партиями и сопровождается одним документом о качестве (паспортом). Паспорт – документ о качестве, отражает физико-химические показатели нафты прямогонной, предусмотренные стандартом организации. При этом п. 4.18 ТУ СТ 160740021712-ТОО-02-2017 предусмотрено, что при получении нафты прямогонной, все некондиционные нефтепродукты (нафта, не соответствующая условиям) направляются в линию некондиции, т. е. обратно в сырьевой резервуар.

Таким образом, данными ТУ СТ 160740021712-ТОО-02-2017 производитель гарантирует качество нафты прямогонной установленным требованиям.

Суд первой инстанции сослался также на то, что доказательств того, что товар – нафта прямогонная в рассматриваемом периоде была поставлена не соответствующая ТУ СТ 160740021712-ТОО-02-2017, общество не представило.

В то же время, инспекцией при проведении мероприятий налогового контроля из различных источников получены паспорта качества на аналогичные партии нафты прямогонной, отгруженной в адрес ООО «ФОТ Самара» в апреле, мае, июне, августе 2017г. Во всех представленных паспортах показатели плотности нафты прямогонной и значение показателя температуры соответствуют требованиям пп. 10 п. 1 ст. 181 НК РФ.

Кроме того, Общество представило в материалы дела, сертификат соответствия от 16.06.2017 № KZ2710317.01.0100071 на нафту прямогонную производства ТОО «ORAL MUNAI», выданный органами технического регулирования Республики Казахстан.

В сертификате содержится информация о соответствии производства нафты прямогонной требованиям п. 3.1.2 таблицы 1 (поз. 1-11) ТУ СТ 160740021712-ТОО-02-2017. В данном пункте (поз. 1 и 2) содержатся нормативные показатели фракционного состава (температуры перегонки) нафты прямогонной, плотности нефтепродукта, которые соответствуют характеристикам товара, установленным в пп. 10 п. 1 ст. 181 НК РФ в целях отнесения данного товара к прямогонному бензину, что также, по мнению суда первой инстанции, подтверждает правильность сделанного налоговым органом вывода.

В соответствии с дополнительным соглашением к договору поставки от 11.11.2016 № 08, датированным 30.03.2017г.: «Поставщик (ТОО «Фуел Ойл Трейд» Республика Казахстан) обязуется поставить, а Покупатель (ООО «ФОТ Самара») принять и оплатить Продукт перегонки нефти: нафта прямогонная СТ 160740021712-ТОО-02-2017 – код ВЭД 2710121109 (прочее)».

Таким образом, заявитель при заключении договора располагал стандартом организации ТОО «ORAL MUNAI» - ТУ СТ 160740021712-ТОО-02-2017 «Нафта прямогонная» от 11.04.2017г. и тем самым заранее в договоре определило производителя приобретаемого товара, с конкретными физико-химическими характеристиками. Из сказанного следует, что еще до начала поставки (30.03.2017г.) стороны договорились о продаже нафты прямогонной, соответствующей требованиям ТУ СТ 160740021712-ТОО-02-2017.

ООО «ФОТ-Самара» предоставлено заключение ФБУ «Самарская лаборатория судебной экспертизы от 21.11.2017г., из содержания которого следует, что нафта прямогонная не подпадает под ст. 181 НК РФ: является сырьем и не является прямогонным бензином.

Однако суд первой инстанции отклонил указанное доказательство со ссылкой на то, что оно не опровергает правильность выводов налогового органа, поскольку в указанном заключении не исследованы такие показатели, которые необходимо установить согласно ст. 181 НК РФ по фракционному составу и плотности.

ООО «ФОТ-Самара» предоставлен также аналитический отчет ИЦ филиала АО «СЖС Восток Лимитед» с результатами испытания образцов нафты прямогонной. При анализе данного отчета следует, что по плотности образец является прямогонным бензином. Так, согласно пп. 10 п. 1 ст. 181 НК РФ плотность должна быть не менее 650 кг/м3 и не более 749 кг/м3 при температуре 15 или 20 градусов Цельсия. Согласно отчета плотность образца равна 0,7472 г/см3 , однако при переводе составляет 747,2 кг/м3 , что соответствует требованиям пп. 10 п. 1 ст. 181 НК РФ. В отношении значения показателя температуры необходимо отметить, что в отчете не указано значение атмосферного давления, при котором проводились исследования. При этом значение температуры в 222 градусов Цельсия не соответствует самой классификации кодов ТН ВЭД. Более того, согласно Техническим условиям СТ 160740021712-ТОО-04-2017 на нафту прямогонную температура конца кипения летом составляет 205 градусов Цельсия и зимой 185 градусов Цельсия.

Вместе с тем, в отчете ИЦ филиала АО «СЖС Восток Лимитед» имеется оговорка, что «образец, к которому относятся зафиксированные в этом документе данные, был отобран и предоставлен клиентом. Полученные данные не дают гарантии представительности образца какой-либо продукции и строго относятся только к данному образцу. Компания не несет ответственности по отношению к происхождению или источнику, из которого образец был отобран по информации клиента».

Доводы заявителя о том, что пробы отбирались у последующего покупателя из резервуара, в который не смешивались иные партии товара, судом первой инстанции  отклонены, как документально надлежащим образом не подтвержденные. Доказательств достоверности изъятых проб в материалах дела не имеется.

Более того, суд признает обоснованными доводы инспекции о том, что изъятие проб нефтепродукта проведено с нарушением ГОСТ 2517-2012 «Нефть и нефтепродукты. Методы отбора проб» (далее - ГОСТ). Согласно п. 3.1 ГОСТ в зависимости от насыщенности паров, жидкого и твердого, парообразного состояния вещества, места хранения определяется инструмент для отбора. Указание на инструмент для отбора отсутствует. В случае отбора из горизонтальных резервуаров (п. 4.4.1 ГОСТ) пробы берут три раза: из верхнего слоя (на 200 мм ниже поверхности), из среднего слоя (с середины высоты), из нижнего слоя (на 250 мм выше нижней точки). Затем происходит смешение трех проб в соотношении 1:6:1. Согласно п. 5.4 ГОСТ отбор происходит в присутствии наблюдающего (дублера). Однако, информация о лице, производившем отбор, отсутствует. На этикетке обязательно должна присутствовать информация (п. 6.4 ГОСТ): номер пробы, наименование товара, поставщик, номер резервуара, высота налива, номер партии, дата и время, срок хранения пробы, технические условия, Ф.И.О.

На сайте производителя ТОО «ORAL MUNAI» www.oralmunai.kz имеется вкладка «продукция» с перечнем товаров и их физико-химическими характеристиками, которые соответствуют СТ 160740021712-ТОО-04-2017. Указанное, по мнению суда первой инстанции, подтверждает вывод налогового органа.

Ответ ФГБОУ ВО «Самарский государственный технический университет» без номера и даты, данный на запрос ООО «ФОТ Самара», не противоречит выводам налогового органа о признании нафты прямогонной СТ 160740021712-ТОО-02-2017 производства ТОО «ORAL MUNAI» прямогонным бензином в целях налогообложения акцизом. Нормами Налогового кодекса РФ установлены специальные нормы и конкретные характеристики товара при соблюдении которых товар признается подакцизным, в т.ч. по плотности, значению показателя температуры при которой перегоняется по объему не менее 90 процентов смеси. Специалистом ФГБОУ ВО «СамГТУ» нормативно-техническая документация по производству ТОО «ORAL MUNAI» нафты прямогонной (ТУ СТ 160740021712-ТОО-02- 2017), паспорта качества, выданные на товар покупателю на соответствие (несоответствие) требованиям главы 22 «Акцизы» пп. 10 п. 1 ст. 181 НК РФ не оценивались. В ответе приведены общетеоретические сведения в области нефтепереработки в отношении фракций нефти, выкипающих в пределах 120-240 градусов Цельсия. В ТУ СТ 160740021712-ТОО-02-2017 ТОО «ORAL MUNAI» температура выпикания нафты прямогонной составляет от 35 до 205 градусов Цельсия (летней), от 25 до 185 градусов Цельсия (зимней). В письме ФГБОУ ВО «СамГТУ» сделан вывод, что нафта не является самостоятельным продуктом, таким как прямогонный бензин. Однако, Налоговый кодекс РФ не связывает налогообложение товара акцизом с его использованием (в качестве сырья, добавки, либо конечного продукта).

Налогоплательщик приводит выдержки из судебных актов, датированных 2011, 2013, 2014 гг. Однако ошибочно не принимает во внимание, что с 01.01.2016г. введен в действие Федеральный закон от 23.11.2015 № 323-ФЗ, которым в пп. 10 п. 1 ст. 181 НК РФ внесены изменения. В связи с чем, толкование и применение норм законодательства в ранее действующей редакции применительно к рассматриваемым правоотношениям сторона, суд первой инстанции признал неправомерным.

В соответствии с Единой Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности ЕАЭС, утвержденной Советом Евразиатской экономической комиссии от 16.07.2012 № 54 с учетом Рекомендации Коллегии Евразийской экономической комиссии от 12.03.2013 № 4 «О пояснениях к Единой товарной номенклатуре внешнеэкономической деятельности Таможенного Союза», нафта прямогонная СТ 160740021712-ТОО-02-2017 производства ТОО «ORAL MUNAI» классифицирована по коду ТН ВЭД ЕАЭС – 2710 12 110 9 – «Нефть и нефтепродукты, полученные из битуминозных пород, кроме сырых», субпозиция «легкие дистилляты и продукты для специфических процессов переработки прочие». Согласно Правилу 1 Основных правил интерпретации ТН ВЭД, установленных Рекомендацией Коллегии Евразийской экономической комиссии от 12.03.2013 № 4 классификация товаров в ТН ВЭД осуществляется исходя из текстов товарных позиций и соответствующих примечаний к разделам или группам, если такими текстами не предусмотрено иное. Согласно Правилу 6 Основных правил интерпретации ТН ВЭД для юридических целей классификация товаров в субпозициях товарной позиции должна осуществляться в соответствии с наименованиями субпозиций и примечаниями, имеющими отношение к субпозициям. В соответствии с п. 4 Примечания к субпозициям (Группа 27 «Топливо минеральное, нефть и продукты их перегонки; битуминозные вещества; воски минеральные») в субпозиции 2710 12 термин «легкие дистилляты и продукты» означает нефтепродукты, 90 % или более которых (включая потери) перегоняется до температуры 210 °C (по методу ASTM D 86). Из изложенного следует, что нафта прямогонная код ТН ВЭД ЕАЭС – 2710 12 110 9 соответствует требованиям пп. 10 п. 1 ст. 181 НК РФ.

Налогоплательщик также отмечает, что нафта прямогонная в рассматриваемом случае является сырьем для дальнейшего производства подакцизного товара, а не самим подакцизным товаром. Общество отмечает, что ввезенная нафта не соответствует понятию товара отраженного в ст. 38 НК РФ. Данные доводы отклоняются судом как основанные на неправильном применении норм материального права и без учета фактических обстоятельств дела. Согласно п. 1 ст. 38 НК РФ объект налогообложения - реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога. Приобретённая налогоплательщиком нафта прямогонная в рассматриваемом случае является товаром, который в дальнейшем был реализован по цепочке покупателям, что не оспаривалось, напротив, подтверждено было заявителем в ходе судебного разбирательства. Таким образом, по мнению суда первой инстанции, нафта прямогонная попадает под понятие реализованного товара по ст. 38 НК РФ, а в соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 181 НК РФ и физико-химическими характеристиками попадает в категорию подакцизного товара.

ООО «ФОТ-Самара» указывает на необходимость применения кода ТНВЭД ЕАЭС при определения подакцизного товара.

Однако, пунктом 1 ст. 11 НК РФ установлено, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Налоговом Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ. Единый таможенный тариф Евразийского экономического союза (ЕТТ ЕАЭС) - свод ставок ввозных таможенных пошлин, применяемых к товарам, ввозимым (ввезённым) на таможенную территорию Евразийского экономического союза из третьих стран, систематизированный в соответствии с единой Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза (утв. Решением Совета Евразийской Экономической Комиссии от 16 июля 2012 № 54).

В группу № 27 «Топливо минеральное, нефть и продукты их перегонки; битуминозные вещества; воски минеральные» под кодом 2710 19 310 0 включены тяжёлые дистилляты – газойли – для специфических процессов переработки, а под кодом 2710 12 110 9 включены прочие лёгкие дистилляты и продукты.

Согласно представленных международных товарно-транспортных накладных поставка нафты прямогонной осуществлялась с кодом статистики 2710121109- прочие лёгкие дистилляты и продукты.

Присвоение продавцом того или иного кода по ТН ВЭД ЕАЭС не является основанием для отнесения товара к неподакцизным товарам, поскольку нормами пп. 10 п. 1 ст. 181 НК РФ определены специальные нормы, подлежащие применению в целях налогообложения, а также конкретные условия, при соблюдении которых товар признается подакцизным в целях налогообложения акцизом.

В соответствии со ст. 52 Таможенного кодекса ТС классификация товаров по ТН ВЭД производится для целей таможенного декларирования, которое осуществляется при перемещении товаров через таможенную границу ЕАЭС. В соответствии с п. 1 ст. 50 Таможенного кодекса ТС Единая товарная номенклатура внешнеэкономической деятельности таможенного союза применяется для осуществления мер таможеннотарифного и нетарифного регулирования внешнеторговой и иных видов внешнеэкономической деятельности, ведения таможенной статистики.

Перечень нефтепродуктов, признанных подакцизными в целях главы 22 НК РФ не соответствует группировке товаров – нефтепродуктов, установленной ТН ВЭД ЕАЭС при определении кода товара – раздел «Минеральные продукты», группа 27 «Топливо минеральное, нефть и продукты их перегонки; битумоземные вещества; воски минеральные».

В главе 22 НК РФ «Акцизы» отсутствуют такие понятия как легкие дистилляты и тяжелые дистилляты.

Одновременно в главе 22 НК РФ подакцизным товаром признается, например, прямогонный бензин, который ТН ВЭД ЕАЭС не предусмотрен. Перечень кодов ТН ВЭД ЕАЭС приведен для удобства пользования и не является исчерпывающим. Для отнесения товаров к подакцизным товарам следует руководствоваться наименованием (описанием) товаров, приведенным в ст. 181 НК РФ.

По мнению суда первой инстанции, при налогообложении акцизом нефтепродуктов, импортируемых через таможенную границу ЕАЭС, следует руководствоваться наименованием (описанием) товаров, установленным ст. 181 НК РФ, а не кодом ТН ВЭД ЕАЭС.

Приказом ФТС России от 24.08.2017 № 1358 «О ставках акцизов по подакцизным товарам, ввозимым в Российскую Федерацию, и учете их уплаты в доход федерального бюджета» определено, что «для целей применения ставок акцизов необходимо руководствоваться наименованием товара и кодом единой Товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза. Вместе с тем, данным приказом также определено, что Перечень кодов ТН ВЭД ЕАЭС приведен для удобства пользования и не является исчерпывающим. Для отнесения товаров к подакцизным товарам следует руководствоваться наименованием (описанием) товаров (11)». В п. 14 Приказа ФТС России от 24.08.2017 № 1358 приведено определение прямогонного бензина в целях налогообложения акцизом при ввозе товара в Российскую Федерацию, которое по своему содержанию соответствует положениям пп. 10 п. 1 ст. 181 НК РФ. Таким образом, при налогообложении акцизом нефтепродуктов, импортируемых через таможенную границу ЕАЭС, следует руководствоваться наименованием (описанием) товаров, установленным ст. 181 НК РФ, а не кодом ТН ВЭД ЕАЭС.

Исходя из оценки представленных в дело доказательств, судом первой инстанции сделан вывод, что физикохимические характеристики нафты прямогонной, произведенной ТОО "ORAL MUNAI" в соответствии с ТУ СТ 160740021712-ТОО-02-2017 и отгруженной в адрес ООО "ФОТ Самара" в рассматриваемом периоде, по своим характеристикам соответствуют нормам пп. 10 п. 1 ст. 181 НК РФ в целях налогообложения акцизом.

В соответствии с пп. 13 п. 1 ст. 182 НК РФ объектом налогообложения акцизами признаются операции по ввозу подакцизных товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией. Применение косвенных налогов в торговых отношениях государств - членов ЕАЭС производится в соответствии с Договором о Евразийском экономическом союзе от 29 мая 2014 года (далее - Договор) и Протоколом о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (далее - Протокол), являющимся приложением N 18 к Договору.

В соответствии с п. 1 ст. 186 НК РФ взимание акциза по подакцизным товарам Евразийского экономического союза, ввозимым на территорию Российской Федерации с территории государства - члена Евразийского экономического союза, за исключением подакцизных товаров Евразийского экономического союза, подлежащих в соответствии с законодательством Российской Федерации маркировке акцизными марками, осуществляется налоговыми органами.

Согласно п.13 раздела III Протокола "О порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнения работ, оказания услуг" к договору о Евразийском экономическом союзе от 29.05.2014 взимание косвенных налогов по товарам, импортируемым на территорию одного государства-члена с территории другого государства-члена осуществляется налоговым органом государствачлена, на территорию которого импортированы товары, по месту постановки на учет налогоплательщиков - собственников товаров. При этом для целей данного раздела собственником товаров признается лицо, которое обладает правом собственности на товары или к которому переход права собственности на товары предусматривается договором (контрактом).

Согласно п.13.1. Протокола, если товары приобретаются на основании договора (контракта) между налогоплательщиком одного государства-члена и налогоплательщиком другого государства-члена, уплата косвенных налогов осуществляется налогоплательщиком государства-члена, на территорию которого импортированы товары, - собственником товаров либо, если это предусмотрено законодательством государствачлена, - комиссионером, поверенным или агентом.

Согласно п.16 Протокола налоговой базой для обложения акцизами является объем, количество (иные показатели) импортированных подакцизных товаров в натуральном выражении, в отношении которых установлены твердые (специфические) ставки акцизов. Налоговая база для исчисления акцизов определяется на дату принятия на учет налогоплательщиком импортированных подакцизных товаров.

Согласно п.17 суммы косвенных налогов, подлежащие уплате по товарам, импортированным на территорию одного государства-члена с территории другого государства-члена, исчисляются налогоплательщиком по налоговым ставкам, установленным законодательством государства-члена, на территорию которого импортированы товары.

В соответствии со ст.193 НК РФ с 01.01.2017 года на прямогонный бензин установлена ставка акциза в размере 13 100 руб. за 1 тонну.

Согласно п. 19 и п. 20 косвенные налоги, за исключением акцизов по маркируемым подакцизным товарам, уплачиваются не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия на учет импортированных товаров; Налогоплательщик обязан представить в налоговый орган соответствующую налоговую декларацию по форме, установленной законодательством государства-члена, либо по форме, утвержденной компетентным органом государства-члена, на территорию которого импортированы товары, в том числе по договору (контракту) лизинга, не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия на учет импортированных товаров.

С учетом вышеизложенного, суд первой инстанции пришел к выводу, что ООО «ФОТ САМАРА» в нарушение ст. 23, 45, п. пп. 13 п. 1 ст. 182 НК РФ, пп. 11 п. 1 ст. 181 НК РФ, пп. 10 п. 1 ст. 181 НК РФ, п.16 и п.17 Протокола осуществило ввоз на территорию РФ с территории Республики Казахстан товара без исчисления и уплаты в бюджет акциза.

В соответствии с п. 14 раздела III Протокола "О порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнения работ, оказания услуг" к договору о Евразийском экономическом союзе от 29.05.2014. Для целей платы НДС налоговая база определяется на дату принятия на учет у налогоплательщика импортированных товаров (но не позднее срока, установленного законодательством государства-члена, на территорию которого импортируются товары) на основе стоимости приобретенных товаров (в том числе товаров, являющихся результатом выполнения работ по договору (контракту) об их изготовлении), а также товаров, полученных по договору (контракту) товарного кредита (товарного займа, займа в виде вещей), товаров, являющихся продуктом переработки давальческого сырья, и акцизов, подлежащих уплате по подакцизным товарам.

В нарушение данной нормы Договора ООО «ФОТ САМАРА» занизило налоговую базу по НДС на сумму неисчисленного в бюджет акциза.

Поскольку указанные суммы акциза и НДС не были уплачены обществом в установленный закон срок, инспекция на основании ст. 75 НК РФ, по мнению суда первой инстанции, правомерно начислила обществу оспариваемым решением и предъявила к уплате пени в соответствующих указанным выше суммах.

Кроме того, суд первой инстанции пришел к выводу, что материалами дела подтверждается факт неуплаты обществом акциза и НДС за июль 2017г., а также его вина общества в совершении данного нарушения по неосторожности ввиду неправильного применения и толкования норм права, в связи с чем, общество законно и обоснованно было привлечено к ответственности в виде штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС и акциза.

Налогоплательщик также не согласен с привлечением к ответственности по ст. 126 НК РФ. Требование инспекции от 03.08.2017 №3476 о представлении паспортов качества поставленной продукции ООО «ФОТ Самара» не исполнено.

Из анализа правовых норм в совокупности с разъяснениями Высшего арбитражного суда следует, что привлечение к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ возможно только при следующих условиях: истребованные документы и иные сведения должны быть предусмотрены Налоговым Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, ведение истребуемых документов для целей налогообложения должно быть обязательным; истребуемые документы и информация должны касаться исключительно порядка исчисления и уплаты налогов и сборов, в отношении которых идет проверка, истребуемые документы и указанная информация должны относиться к проверяемым периодам; требование содержит достаточно определенные данные о документах, которые истребуются налоговым органом; количество истребуемых документов достоверно определено налоговым органом; налогоплательщик не предоставил те документы, которые у него имеются.

Спорные паспорта качества не являются первичными учетными документами, согласно которым осуществляется бухгалтерский и (или) налоговый учет. С учетом изложенного, суд первой инстанции пришел к выводу, что привлечение Общества к ответственности по п. 1 ст. 126 НК неправомерно.

Однако, решением Управления от 05.04.2019 № 03-18/11736@, которое приобщено к материалам дела, решение Инспекции в части привлечения к ответственности по ст. 126 НК РФ отменено.

Согласно п. 3 ст. 31 НК РФ вышестоящие налоговые органы вправе отменять и изменять решения нижестоящих налоговых органов в случае несоответствия указанных решений законодательству о налогах и сборах, в связи с чем, суд приходит к выводу, что принятое Управлением решение не противоречит нормам действующего законодательства.

Судом первой инстанции отклонены также доводы заявителя о том, что налоговым органом была нарушена процедура привлечения к налоговой ответственности, которая выразилось в невручении Обществу приложении к акту проверки, со следующей мотивировкой.

В пункте 40 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" ВАС РФ разъяснил, что в силу пункта 14 статьи 101 НК РФ неизвещение либо ненадлежащее извещение лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка или иные мероприятия налогового контроля, о месте и времени рассмотрения руководителем (заместителем руководителя) налогового органа соответствующих материалов является нарушением существенных условий процедуры рассмотрения и, следовательно, основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения, вынесенного в отсутствие этого лица по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки или материалов иных мероприятий налогового контроля, если только в ходе судебного разбирательства не будет установлено, что указанное лицо фактически приняло участие в рассмотрении соответствующих материалов.

Согласно пункту 41 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 при проверке соблюдения налоговым органом обязанности по извещению лица, в отношении которого была проведена налоговая проверка или иные мероприятия налогового контроля, о месте и времени рассмотрения материалов налоговой проверки или материалов иных мероприятий налогового контроля судам следует учитывать, что статьи 101 и 101.4 НК РФ не содержат оговорок о необходимости извещения названного лица исключительно какими-либо определенными способами, в частности путем направления по почте заказного письма с уведомлением о вручении или вручения его адресату непосредственно. Следовательно, извещение о месте и времени рассмотрения указанных материалов не может быть признано ненадлежащим лишь на том основании, что оно было осуществлено каким-либо иным способом (например, путем направления телефонограммы, телеграммы, по факсимильной связи или передано в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи).

Акт камеральной проверки от 05.12.2017 № 29658 с приложением на 19 листах, о чём сделана соответствующая запись в п. 4.4 акта проверки, а также извещение от 11.12.2017 № 19167 о времени и месте рассмотрения материалов проверки направлены в адрес Общества почтой и получены 15.12.2017г. Таким образом, довод общества о неполучении приложений к акту проверки судом первой инстанции правомерно отклонен.

Согласно п. 1 ст. 100 НК РФ в случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки должностными лицами налогового органа, проводящими указанную проверку, должен быть составлен акт налоговой проверки по установленной форме в течение 10 дней после окончания камеральной налоговой проверки. В соответствии с п. 2 ст. 6.1 НК РФ течение срока начинается на следующий день после календарной даты или наступления события (совершения действия), которым определено его начало. Пункт 6 ст. 6.1 НК РФ указывает, что срок, определенный днями, исчисляется в рабочих днях, если срок не установлен в календарных днях. При этом рабочим днем считается день, который не признается в соответствии с законодательством Российской Федерации выходным и (или) нерабочим праздничным днем.

Проверка окончена 21.11.2017г. Акт составлен 05.12.2017г. согласно п. 1 ст. 100 НК РФ.

В соответствии с п. 5 ст. 100 НК РФ акт налоговой проверки в течение пяти дней с даты этого акта должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем). В случае направления акта налоговой проверки по почте заказным письмом датой вручения этого акта считается шестой день считая с даты отправки заказного письма. Под иным способом НК РФ подразумевает в том числе отправку заказного письма.

Акт составлен 05.12.2017г. Акт с приложениями направлен 11.12.2017г. согласно п. 5 ст. 100 НК РФ.

В соответствии с п. 14 ст. 101 НК РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Инспекцией обеспечена возможность участия ООО «ФОТ-Самара» в рассмотрении материалов камеральной налоговой проверки, что подтверждается направленным в адрес общества извещением от 11.12.2017 № 19167 о времени и месте рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки. Данное извещение получено ООО «ФОТ Самара» 15.12.2017г. (согласно отчёта об отслеживании отправления).

В соответствии с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 08.11.2011 № 15726/10, право налогоплательщика на своевременное ознакомление со всеми материалами, полученными налоговым органом в рамках налоговых проверок, является его неотъемлемым правом, однако для признания факта нарушения существенных условий процедуры налоговой проверки, выразившегося в отсутствии у налогоплательщика возможности ознакомиться с материалами и представить соответствующие возражения, недостаточно указания на наличие у него такого права.

Из материалов налоговой проверки усматривается, что акт с приложениями направлен обществу, общество извещено о рассмотрении акта, материалов налоговой проверки и возражений. Не согласившись с выводами инспекции, изложенными в акте, Обществом представлены возражения. Таким образом, заявитель был надлежащим образом извещен о дате, месте и времени рассмотрения акта, возражений, материалов проверки. В связи с чем, суд первой инстанции пришел к правильному выводу об отсутствии нарушения существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

С учетом изложенного, в удовлетворении заявленных требований судом первой инстанции полностью отказано.

Суд апелляционной инстанции считает, что при вынесении решения, судом первой инстанции допущено несоответствие выводов в нем изложенных, обстоятельствам дела, что в силу п.3) ч.1 ст.270 АПК РФ является основанием для отмены решения и принятия нового судебного акта.

Как уже было указано выше, в августе 2017г. ООО " ФОТ САМАРА" представило в Инспекцию ФНС России по Железнодорожному г. Самары налоговую декларацию по косвенным налогам при импорте товаров на территорию РФ с территории государств-членов таможенного союза за июль 2017 года, исчислило в бюджет НДС . Акциз при ввозе товара на территорию РФ не исчислен.

С декларацией представлены следующие документы: - заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов;

-договор купли-продажи №08 от 11.11.2016; и дополнительное соглашение к нему.

-спецификации к договору,

-счета-фактуры за июль 2017года,

-товарно-транспортные накладные за июль 2017года,

-CMR за июль 2017года.

Платежные поручения на оплату НДС,

При анализе документов установлено, что в июне 2017 года ООО " ФОТ САМАРА" осуществило ввоз на территорию РФ с территории Республики Казахстан фракции газойлевой прямогонной производства АО «Конденсат» БИН 921040000053, (адрес регистрации: 09031, Республика Казахстан, Западно-Казахстанская область, г. Аксай, ул. Иксанова М.Б., дом 172), и нафты прямогонной производства ТОО "ORAL MUNAI" БИН 160740021712. (адрес регистрации: 09111, 6РК. ЗКО, Теректинский район, п. Магистральный, трасса Уральск-Аксай, здание 2)

Поставка товара осуществлялась на основании договора поставки от 11.11.2016 №08, заключенного с ТОО "FUEL OIL TRADE БИН 150840007769 (Республика Казахстан, ЗКО, г. Уральск, ул. Чурина, д.119Н1, оф.44.45).

Продавцом продукции в адрес ООО " ФОТ САМАРА" является ТОО "FUEL OIL TRADE БИН 150840007769, (Республика Казахстан, ЗКО, г. Уральск, ул. Чурина, Д.119Н1, оф.44,45). Поставка осуществлялась по договору поставки от 11.11.2016 №08.

Согласно дополнительному соглашению от 30.03. 2017г к Договору поставки Поставщик обязуется поставить, а Покупатель принять и оплатить Продукт перегонки нефти: Фракцию газойлевую прямогонную, код единой Товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза 2710193100 - Тяжелые дистилляты, газойли, для специфических процессов переработки -Нафта прямогонная- код ТНВЭД 2710121109 (прочее); СТ 160740021712;ТОО-02-2017 именуемую в в дальнейшем «Товар». Качество поставляемого товара должно соответствовать сертификату соответствия и код вэд. Указанные сертификаты соответствия прилагается Поставщиком к товаросопроводительным (отгрузочным) документам. Поставка Товара производится в сроки, установленные в спецификации к настоящему Договору. При выборке Товара Покупателем самовывозом право собственности на отгружаемый товар с момента передачи Товара автоперевозчику в месте налива.

ООО " ФОТ САМАРА" представлены аналитические отчеты ИЦ филиала АО «СЖС Восток Лимитед» с результатами испытания образцов, из содержания которых очевидно что по своим характеристикам ни Нафта прямогонная-код вэд 2710121109 (прочее); СТ 160740021712;ТОО-02-2017 Фракцию газойлевую прямогонную 2710193100 (код вэд) не попадают под действие статьи 181 НК РФ.

В спорной ситуации вывод об отнесении топлива к той или иной категории может быть сделан путем проведения экспертизы технологического регламента используемой производственной установки и протоколов испытаний бензиновой фракции.

ООО «ФОТ Самара» предлагало налоговому органу направить представителя для участия в проведении независимой экспертизы по продукту Нафта прямогонная-код вэд 2710121109 (прочее).

Письмом от 03.11.2017года налоговый орган отказался от участия в проведении исследования.

С возражением на Акт камеральной проверки налогоплательщиком представлен Акт экспертного исследования. Вывод эксперта однозначен: Данный продукт нельзя отнести к прямогонному бензину из-за наличия ароматических, изопановых и нафтеновых углеводородов.

В обоснование правомерности своих доводов, заявитель ссылается на то, что современная технологическая схема производства нефтепродуктов может включать нефтехимические процессы, состоящие из первичных и вторичных процессов нефтепереработки. Первичные процессы обеспечивают производство сырьевых ресурсов для вторичных процессов. При этом, промежуточные фракции (в т.ч. сырье риформинга, риформаты, изомеризаты, бензин каталитического крекинга, оксигенаты и т.д.), участвующие в комплексном непрерывном технологическом процессе в виде сырьевых потоков или полупродуктов той или иной стадии процесса, не являются произведенным товаром для дальнейшей переработки в структуре предприятия, а используются для производства конечного продукта - товарных нефтепродуктов.

Бензиновая фракция (прямогонный бензин) может выделяться из первоначального сырья не только на окончательной, но и на промежуточной стадии технологического процесса производства топлива. В случае если полученные на промежуточной стадии производства прямогонные бензиновые фракции вступают в следующую стадию переработки для производства подакцизного товара, а непрерывность технологического процесса не дает возможности направления какой-либо части фракции для производства иной продукции, то такая фракция, по сути, является сырьем, а не подакцизным товаром Аналогичные выводы находят отражение в судебной практике, например в Постановлении ФАС Московского округа от 05.09.2011 N КА-А40/9381-11 по делу N А40-53180/10-129-288.

В рассматриваемом случае, согласно пояснений налогоплательщика, нафта прямогонная по показателям не подходит под прямогонный бензин (по кипению), а по плотности к средним дистиллятам, т.е. является прочим.

В этой ситуации, прямогонная бензиновая фракция не является подакцизным товаром и товаром вообще, применительно к п. 3 ст. 38 НК РФ, так как не реализуется и не предназначена для реализации, а служит сырьем. Согласно аналитическому отчету, нафта фракционный состав имеет следующие показатели: Температура перегона не менее 90% смеси составила 222 градуса Цельсия.

Понятие товара, указанное в п. 3 ст. 38 НК РФ, определено для целей всего НК РФ, и каких-либо исключений для подакцизных товаров в данной статье не установлено, как и не определено отдельного понятия подакцизного товара.

Статья 181 НК РФ не является специальной нормой по отношению к ст. 38 НК РФ, а значит, она определяет прямогонную бензиновую фракцию как подакцизный товар лишь при условии, что эта фракция отвечает признакам товара, определенным в ст. 38 НК РФ, а именно если эта фракция реализуется либо предназначена для реализации (Постановление ФАС Московского округа от 13.04.2011 NKA-A40/1278-11 по делу N А40-43654/10-115-215).

В соответствии с пи. 1 п. 1 ст. 182 НК РФ объектом налогообложения признается реализация на территории Российской Федерации лицами произведенных ими подакцизных товаров, в том числе средних дистиллятов, перечисленных в пп. 11 п. 1 ст. 181 НК РФ.

В то же время, производитель нефтепродуктов имеет возможность, используя соответствующие технологии, изготавливать продукт, который не будет соответствовать физико-химическим характеристикам, перечисленным в пп. 11 п. 1 ст. 181 НК РФ только в отношении объема нефтепродукта, который перегоняется при температуре 360 градусов Цельсия, делая этот показатель менее 90 процентов; при этом данный показатель будет иметь пограничное значение, отличающееся от порогового на несколько значений (например на 88%).

На основании вышеприведенной нормы, при реализации заводом-изготовителем такого произведенного товара, который не является средним дистиллятом по параметрам, перечисленным в пп. 11 п. 1 ст. 181 НК РФ, не предусмотрена уплата акциза в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 182 НК РФ.

Качество нефтепродуктов должно удостоверяться оформляемыми при отгрузке паспортами (сертификатами) качества и соответствовать ГОСТам, техническим условиям и спецификациям. Как уже было указано выше, в случае налогоплательщика согласно экспертным данным плотность нафты прямогонной составила 747 кг/м3

В оспариваемом решении налоговый орган делает однозначный, однако не основанный на нормах права категоричный вывод, что при налогообложении акцизом нефтепродуктов, импортируемых через таможенную границу ЕЛЭС, следует руководствоваться наименованием (описанием) товаров, установленным ст. 181 НК РФ, а не кодом ТН ВЭД ЕАЭС. Указанный вывод не является правомерным.

Согласно статье 177 НК РФ сроки и порядок уплаты налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, устанавливаются главой 21 НК РФ с учетом положений таможенного законодательства Таможенного союза и законодательства Российской Федерации о таможенном деле.

Статьей 7 НК РФ определено, если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем определенные НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

В статье 3 Соглашения закреплены принципы взимания косвенных налогов при импорте товаров в Таможенном союзе, согласно которым при импорте товаров на территорию одного государства-участника Таможенного союза с территории другого государства-участника Таможенного союза косвенные налоги взимаются налоговыми органами государства-импортера. Косвенные налоги не взимаются при импорте на территорию государства-участника Таможенного союза товаров, которые в соответствии с законодательством этого государства не подлежат налогообложению при ввозе на его территорию.

Ставки косвенных налогов на импортируемые товары во взаимной торговле не должны превышать ставки косвенных налогов, которыми облагаются аналогичные товары внутреннего производства.

Аналогичные положения закреплены в статье 72 Договора о Евразийском экономическом союзе (подписан в г. Астане 29.05.2014). Согласно статье 2 Протокола о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в Таможенном союзе от 11.12.2009 суммы косвенных налогов, подлежащие уплате по импортированным товарам, исчисляются налогоплательщиком по налоговым ставкам, установленным законодательством государства, на территорию которого импортированы товары.

Согласно статье 2 Протокола о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в Таможенном союзе от 11.12.2009 суммы косвенных налогов, подлежащие уплате по импортированным товарам, исчисляются налогоплательщиком по налоговым ставкам, установленным законодательством государства, на территорию которого импортированы товары.

Согласно Приказу ФТС России от 24.08.2017 N 1358 "О ставках акцизов по подакцизным товарам, ввозимым в Российскую Федерацию, и учете их уплаты в доход федерального бюджета" для целей применения ставок акцизов необходимо руководствоваться наименованием товара и кодом единой Товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза.

В соответствии со статьей 72 Договора о Евразийском экономическом союзе, взимание косвенных налогов во взаимной торговле товарами осуществляется по принципу страны назначения, предусматривающему применение нулевой ставки налога на добавленную стоимость и (или) освобождение от уплаты акцизов при экспорте товаров, а также их налогообложение косвенными налогами при импорте. Взимание косвенных налогов и механизм контроля за и> уплатой при экспорте и импорте товаров осуществляются в порядке согласно приложению № 18 к названному Договору.

В данном приложении отсутствуют такие документы как паспорт завода изготовителя. Требование налогового органа незаконно в этой части, как и штрафы за их не предоставление. Выводы, сделанные на основе паспорта завода изготовителя, не могут быть положены в основу решения о доначислении налогов, так как паспорт завода изготовителя носит приблизительные физико-химические показатели товара, так как это Стандарт организации. Стандарт не пригоден для целей сертификации и об этом прямо указано в том же паспорте на который ссылается ИФНС. Фактические физико-химические показатели продукта определяются при сертификации Товара при выдаче сертификата, тогда же и присваивается ТН ВЭД ЕАЭС.

Принятие решений по ТН ВЭД осуществляется таможенными органами во время проверки поданной декларации. Независимо от выбранных экспортером, органом по сертификации или декларантом при импорте в России таможенных кодов товара, инспектор может определить код ТН ВЭД по своему усмотрению и приняв классификационное решение по таможенному коду, поменять код в принудительном порядке. Спорному продукту Нафта прямогонная- присвоен код ТНВЭД 2710121109 (прочее); СТ 160740021712;ТОО-02-2017 Тяжелые дистилляты, газойли, для специфических процессов переработки именуемую в дальнейшем «Товар».

У таможенного органа не возникло сомнений в соответствии поставленного продукта по ТН ВЭД ЕАЭС и паспортам завода изготовителя.

Код ТН ВЭД ЕАЭС - это классификационный код по товарной номенклатуре внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза. Классификация кодов ТН ВЭД проводится по таким критериям как: Материал или сырье, из которого товар производится; Основные функции и предназначение товара; Степень обработки.

Каждому товару, заявленному в таможенной декларации, в зависимости от его химических характеристик, физических свойств, области его применения декларант должен присвоить соответствующий код по ТН ВЭД. Этот процесс является одним из ключевых при таможенном декларировании. Дело в том, что код ТН ВЭД определяет ставку ввозной/вывозной таможенной пошлины для товара и, соответственно, размер уплачиваемых таможенных платежей. Кроме того, от кода ТН ВЭД зависит применение к товару нетарифных мер, запретов и ограничений (иначе говоря, необходимость представления различных разрешительных документов). Именно по коду ТН ВЭД таможенный орган контролирует уровень заявленной таможенной стоимости.

С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что судом первой инстанции неправомерно не приняты во внимание доказательства реализации товара, не облагаемого акцизом - представленных заявителем заключения ФБУ «Самарская лаборатория судебной экспертизы» от 21.11.2017 и аналитического отчета ИЦ филиала АО «СЖС Восток Лимитед» с результатами испытания образцов нафты прямогонной, а также результаты проверки таможенных деклараций заявителя в части присвоения кодов ТН ВЭД на спорный товар.

Прямых доказательств того, что реализованный обществом в проверяемом периоде (июль 2017 года) товар (нефтепродукты) по своим физико-химическим характеристикам относится к подакцизным, налоговым органом не представлено. В материалах дела отсутствуют какие-либо исследования (экспертизы) показателей спорного товара, доводы налогового органа основаны на косвенных доказательствах.

Технические условия ТУ СТ 160740021712-ТОО-02-2017, которым дана оценка судом первой инстанции, также не могут однозначно свидетельствовать о реализации налогоплательщиком идентичного товара в течение проверяемого и последующих периодов. Данные техусловия утверждены контрагентом налогоплательщика 11.04.2017г., при этом содержат указания на то, что вводятся впервые.

Постановка такого вывода возможна лишь при наличии сведений относительно отсутствия у производителя спорного товара возможности выпуска нефтепродуктов, отличных от тех, которые заявлены в технических условиях.

Суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что в отсутствие прямых доказательств реализации подакцизного товара, необходимая совокупность согласующихся между собой косвенных доказательств, свидетельствующих о реализации такого товара, не собрана.

Судом первой инстанции неправомерно отклонен довод заявителя о том, что при декларировании реализации нафты в налоговые периоды, предшествовавшие проверяемому налоговому периоду, налоговым органом претензий не предъявлено.

Отсутствие каких-либо претензий со стороны инспекции в отношении пакета документов, представленного в подтверждение реализации неподакцизного товара с налоговой декларацией за периоды, предшествовавшие 2017 году, могло сформировать у налогоплательщика разумные ожидания применения налоговым органом аналогичного подхода в отношении пакета документов за июль 2017 года.

С учетом вышеизложенного, решение суда первой инстанции подлежит отмене, с принятием нового судебного акта об удовлетворении заявленных требований.

Расходы по уплате госпошлины за рассмотрение как искового заявления, так и апелляционной жалобы в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьей 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации относятся на ИФНС по Железнодорожному району г.Самары.

Руководствуясь ст.ст. 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Самарской области от 25 апреля 2019 года по делу №А55-37037/2018 отменить. Принять новый судебный акт.

Заявленные требования удовлетворить.

Признать недействительным, как не соответствующее требованиям Налогового Кодекса РФ, решение ИФНС по Железнодорожному району г. Самары №24570 от 27.06.2018г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району г. Самары в пользу ООО «ФОТ Самара» 4500 руб. – возмещение расходов по уплате государственной пошлины.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.

Председательствующий                                                                                    А.Б. Корнилов

Судьи                                                                                                                   П.В. Бажан

                                                                                                                              Е.Г. Филиппова