Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-15809/2023) ИП Праховника Юрия Ефимовича на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 04.05.2023 по делу № А56-129170/2022 (судья Лебедева И.В.), принятое

по заявлению ИП Праховника Юрия Ефимовича

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 19 по Санкт-Петербургу

о признании недействительным решения

установил:

Индивидуальный предприниматель Праховник Юрий Ефимович (ИНН 781005208910, далее – предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением, уточненным в порядке ст. 49 АПК РФ, о признании недействительным пункта 3.1 решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 19 по Санкт-Петербургу (далее – налоговый орган, Инспекция) от 31.03.2020 № 18-04-02 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость (подпункты 1-11) и налога на доходы физических лиц (подпункты 12-14), уменьшить размер штрафа за нарушение срока предоставления документов, предусмотренного статьей 126 Налогового кодекса РФ, в размере 273 150 руб. до 100 000 руб.

Решением суда первой инстанции от 04.05.2023 в удовлетворении требований отказано.

В апелляционной жалобе предприниматель, ссылаясь на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права и несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела, просит решение суда первой инстанции отменить и удовлетворить заявленные требования.

В связи с наличием обстоятельств предусмотренных статьей 18 АПК Российской Федерации произведена замена состава суда (судья Титова М.Г. заменена на судью Третьякову Н.О.); рассмотрение жалобы начато сначала.

В судебном заседании 31.11.2023 представитель предпринимателя доводы жалобы, дополнений к жалобе поддержал, настаивал на ее удовлетворении. Представители инспекции с доводами жалобы не согласились, по основаниям, изложенным в отзывах, дополнениях к отзывам.

В судебном заседании объявлен перерыв до 07.11.2023 до 9 часов 45 минут.

После перерыва судебное заседание продолжено.

Представители сторон поддержали свои позиции, возражая против доводов другой стороны.

Законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, налоговым органом на основании решения от 18.06.2018 №18-04-02 проведена выездная налоговая проверка налогоплательщика по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на добавленную стоимость (далее - НДС) и налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за период с 01.01.2015 по 31.12.2017.

По итогам проведения проверки составлен акт от 12.04.2019 № 18-04-02. На акт проверки предпринимателем представлены возражения. Налоговым органом принято решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля по итогам которых составлено дополнение к акту проверки от 22.11.2019.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки Инспекцией, возражений налогоплательщика, инспекцией вынесено решение от 31.03.2020 № 18-04-02 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым налогоплательщику доначислен НДС в сумме 24 739 679,00 руб., НДФЛ в сумме 32 161 577,00 руб.; начислены пени в общей сумме 20 872 288,00 руб., предприниматель привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 7 072 980 рублей, п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 273 150 руб.

Апелляционная жалоба налогоплательщика решением УФНС России по Санкт-Петербургу от 10.10.2022 № 16-15/52231 частично удовлетворена, признано необоснованным привлечение предпринимателя к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ по НДС за 1 квартал 2015 года, в связи с пропуском срока давности привлечения к налоговой ответственности.

С учетом решения УФНС России по Санкт-Петербургу предпринимателю доначислен НДС в сумме 24 739 679 рублей, пени в сумме 10 327 579 рублей, штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 640 665 рублей, НДФЛ в сумме 32 161 577 рублей, пени в сумме 10 544 709 рублей, штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 1 829 345 рублей, штраф по п. 1 ст. 126 НК РФ в сумме 273 150 рублей.

Полагая, что решение инспекции не соответствует требованиям действующего законодательства и нарушает права и законные интересы хозяйствующего субъекта, предприниматель обратился в арбитражный суд.

Суд первой инстанции отказал в удовлетворении требований, указав, что представленными доказательствами подтвержден факт нарушения налогоплательщиком положений пп. 2 п. 2 ст. 54.1, ст. 169, п. 1 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ, выразившееся в занижением налоговая база по НДС в результате неправомерного предъявления НДС к вычету в сумме 24 739 679,00 руб. за 1, 2, 3, 4 кварталы 2015 года, 1, 2, 3, 4 кварталы 2016 года, 1, 2, 3 кварталы 2017 года по счетам-фактурам, выставленным ООО «Квартет», ООО «ХМ-Инвест, ООО «СпецСнаб», ООО «ПрогрессПсков», ООО «Балтнорд», ООО «Ронос», ООО «Медея», ООО «Южа», ООО «Миракл», поскольку сделки не исполнены и не могли быть исполнены заявленными контрагентами, являющимися стороной договора, заключенного с налогоплательщиком (ИП Праховник Ю.Е.), использован формальный документооборот в целях заявления налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость по спорным сделкам (операциям), установлена неуплата налога на добавленную стоимость. Отказывая в признании решения инспекции недействительным, суд первой инстанции исходил из того, что основной целью налогоплательщика при оформлении сделок с контрагентами являлось не достижение результатов предпринимательской деятельности, а получение налоговой экономии.

Апелляционный суд, исследовав материалы дела, проанализировав доводы сторон, пришел к следующим выводам.

Согласно статье 209 НК РФ объектом налогообложения по НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками.

Как указано в статье 210 НК РФ, при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды (пункт 1). Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ (пункт 3).

Порядок получения профессионального вычета при исчислении налоговой базы по НДФЛ регулируется пунктом 1 статьи 221, пунктом 3 статьи 210, пунктом 1 статьи 227 НК РФ и предусматривает наличие у налогоплательщика документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением дохода.

В силу статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы налогоплательщик имеет право на получение профессионального налогового вычета в сумме фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. Состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль организаций".

На основании пункта 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе:

1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом.

Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Первичный учетный документ должен содержать обязательные реквизиты, предусмотренные пунктом 2 статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете".

Первичный учетный документ, которым оформляется каждая хозяйственная операция, проводимая организацией, должен быть составлен в момент совершения хозяйственной операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания (пункт 3 статьи 9).

В соответствии со статьей 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

Таким образом, условиями принятия к вычету НДС являются: предъявление суммы НДС покупателю поставщиком, наличие соответствующего счета-фактуры; приобретение налогоплательщиком товаров (работ, услуг, имущественных прав) для осуществления операций, облагаемых НДС; принятие налогоплательщиком к учету товаров (работ, услуг, имущественных прав) при наличии достоверных первичных учетных документов.

В соответствии со статьей 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

При отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

В целях пунктов 1 и 2 настоящей статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Согласно правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и(или) противоречивы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, то в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ (пункт 2 Постановления N 53).

Из материалов проверки установлено, что предприниматель в проверенном периоде осуществлял деятельность по оптовой торговле рыбой, морепродуктами и рыбными консервами, через сетевые магазины (90% от оборота).

Фактически в проверяемом периоде деятельность осуществлялась по следующим адресам: Санкт-Петербург, ул. Предпортовая, 5; Санкт-Петербург, ул. Предпортовая, 8, г. Москва, ул. Промышленная, 11А, стр. 47.

Основными крупными покупателями рыбных консервов в проверяемый период являлись АО «Тандер», Общество с ограниченной ответственностью «Метро Кэш энд Керри», ОАО «Седьмой континент», Общество с ограниченной ответственностью «Лента», Акционерное общество «Дикси Юг», Ао «Стокманн», Общество с ограниченной ответственностью «Сити ритейл», Общество с ограниченной ответственностью «ТК Лэнд» и т.д.

В проверяемом периоде предпринимателем приобретались и реализовывались рыбные консервы, в том числе маркированные торговой маркой «Лента».

Из представленных в материалы дела акта выездной налоговой проверки, дополнительного акта и решения следует, что налоговым органом осуществлялась оценка деятельности предпринимателя только в части приобретения и последующей реализации рыбных консервов Обществу с ограниченной ответственностью «Лента», в том числе с учетом маркировки торговой маркой «Лента».

В ходе проверки инспекцией установлено, что предпринимателем было приобретено 39 наименований импортного товара (рыбные консервы) в количестве 857 733 банок, реализовано 36 наименований в количестве 846 253 банок, что на 11 480 штук меньше приобретенного. В некоторых случаях установлена пересортица, выразившаяся в реализации товара в количестве большем чем приобретено. При этом, в связи с особенностями ведения учета и отсутствием данных о ежегодной инвентаризации, сведения об остатках на складах по состоянию на 01.01.2015 (начало проверки) отсутствуют.

Как следует из материалов дела между предпринимателем и Общество с ограниченной ответственностью «Лента» заключены договоры поставки № С-1926 от 01.01.2009, № ЧМ-250 от 28.10.2013, по условиям которых предприниматель принял на себя обязательства поставить, а Общество с ограниченной ответственностью «Лента» принять и оплатить товар в соответствии с Заказами.

В приложении № 2 к договору поставки № С-1926 от 01.01.2009 согласован перечень наименования товара (рыбные консервы производства Латвия и Норвегия). В приложении к договору № ЧМ-250 от 28.10.2013 наименования товаров не согласовано и определяется в соответствии с заявками.

В приложениях № 8 к договору поставки № С-1926 от 01.01.2009, приложения № 9 к договору поставки ЧМ-250 от 28.10.2013 определены адреса поставки (адреса сетевых магазинов в городах Санкт-Петербург, Волгоград, Астрахань, Краснодар, Псков, Сыктывкар, Новосибирск, Белгород, Пенза, Ярославль, Тюмень и т.д.).

В силу пункта 1.3. договора товар изготавливается в соответствии с условиями, согласованными Сторонами в Производственном листе. Поставщик обязуется не поставлять произведенный в соответствии с договором товар третьим лицам (п. 1.4.).

Всего за период 2015 – 17 года в торговые сети (38 покупателей) предпринимателем реализованы товары на общую сумму 517 157 674,72 рублей, в том числе в Общество с ограниченной ответственностью «Лента» на сумму 318 545 039,45 рублей.

В ходе налоговой проверки по требованию инспекции ООО «Лента» представлены документы, подтверждающие факт реализации предпринимателем в проверяемый период товаров с соответствующей торговой маркой. Расхождений между документами представленными налогоплательщиком и Обществом с ограниченной ответственностью «Лента» налоговым органом не установлено.

В ходе проверки также не опровергнут факт поставки предпринимателем товаров на сумму 198 612 635,27 рублей (517 157 674,72 рублей - 318 545 039,45 рублей) в торговые сети иных покупателей.

Встречные мероприятия налогового контроля в отношении 37 покупателей продукции налоговым органом не проводился.

Общее количество поставщиков в 2015 – 2017 года составило 27 хозяйствующих субъектов. Общая сумма приобретенных предпринимателем товаров составила 452 155 859,55 рублей.

По выводам выездной проверки, 9 контрагентов (общая сумма сделок 256 148 310,75 рублей), а именно: ООО «Квартет» сумма сделки 36 745 038 рублей (согласно ТН сумма сделки 33 333 390 рублей),

ООО «ХМ-Инвест сумма сделки 12 021 849,25 рублей,

ООО «СпецСнаб» сумма сделки 57 409 204 рубля,

ООО «ПрогрессПсков» сумма сделки 9 940 001,21 рубль,

ООО «Балтнорд» сумма сделки 93 399 775 рублей,

ООО «Ронос» сумма сделки 19 346 134 рубля,

ООО «Медея» сумма сделки 5 940 446 рублей,

ООО «Южа» сумма сделки 12 247 952 рубля,

ООО «Миракл» сумма сделки 28 497 686,29 рублей,

реальной хозяйственной деятельностью не занимались (обладают всеми признаками номинальных структур) и не могли поставлять налогоплательщику товар ввиду отсутствия у них для этого необходимых ресурсов.

При этом, в ходе проверки не получены доказательства, что спорные контрагенты осуществляли поставки только товара маркированного торговой маркой «Лента», в связи с чем выводы налогового органа основанные на сравнительном анализе ассортимента поставленного в Общество с ограниченной ответственностью «Лента» и приобретенного ассортимента продукции признается апелляционным судом предположительным, не подтвержденным доказательствами.

Основанием для вывода инспекции об отсутствии реальных хозяйственных операций послужили следующие установленные в ходе проверки обстоятельства.

ООО «Квартет» зарегистрировано 04.02.2013, снято с учета 14.09.2017 в связи с отсутствием отчетности и движения денежных средств по расчетным счетам;

ООО «ХМ-Инвест» зарегистрировано 07.12.2016, реорганизовано в связи с присоединением 05.06.2018, принято решение о предстоящем исключении из ЕГРЮЛ 05.07.2023,

ООО «СпецСнаб» зарегистрировано 24.04.2013, снято с учета 02.08.2019 в связи с недостоверностью сведений,

ООО «ПрогрессПсков» зарегистрировано 23.09.2016, снято с учета 04.06.2019 в связи с недостоверностью сведений,

ООО «Балтнорд» зарегистрировано 09.06.2012, внесена запись о недостоверности сведений 31.07.2023,

ООО «Ронос» зарегистрировано 04.06.2014, снято с учета 23.08.2018 в связи с отсутствием отчетности и движения денежных средств по расчетным счетам;

ООО «Медея» зарегистрировано 05.12.2014, реорганизовано в связи с присоединением 16.08.2016, отмена реорганизации 2017 год, снято с учета 30.05.2019 как недействующее;

ООО «Южа» зарегистрировано 10.02.2015, реорганизовано в связи с присоединением 05.05.2016, снято с учета 18.10.2019 как недействующее;

ООО «Миракл» зарегистрировано 30.07.2013, снято с учета 27.05.2019 в связи с недостоверностью сведений.

У контрагентов отсутствовали транспортные средства, недвижимое имущество и работники, по банку не осуществлялись операции на оплату расходов, связанных с содержанием имущества и оплатой труда.

Из анализа представленных предпринимателем счетов-фактур Инспекцией установлено, что товар, приобретенный налогоплательщиком у спорных контрагентов являлся импортным, основными импортерами являлись Общество с ограниченной ответственностью «Аква-Ресурсы» и Общество с ограниченной ответственностью «Джемис».

Тверская и Псковская таможни в ответ на запросы инспекции подтвердили факт ввоза импортерами на территорию РФ товара по ГТД, указанных в выставленных спорными контрагентами счетах-фактурах.

Согласно СМР перевозчиком импортного товара ввезенного ООО «Аква-Ресурсы» являлся ИП Сизов С.П., который в ходе допроса пояснил, что в рамках заключенного с ООО «Аква-Ресурсы» договора оказывал услуги по транспортировке груза (рыбные консервы) по маршруту Латвия – Москва, Санкт-Петербург. В период с 2015 по 2017 было совершено 68 рейсов. Товар доставлялся по адресам Санкт-Петербург, ул. Предпортовая, 5; Санкт-Петербург, ул. Предпортовая, 8, г. Москва, ул. Промышленная, 11А, стр. 47.

Указанные обстоятельства подтверждены документами полученными от склада временного хранения Общество с ограниченной ответственностью «Опцион».

Из анализа представленных документов склада временного хранения Общество с ограниченной ответственностью «Транзит Терминал», следует, что по СМР, оформленными с участием импортера Общество с ограниченной ответственностью «Джемис», адресами разгрузки товара являлись Санкт-Петербург, ул. Предпортовая, 5; Санкт-Петербург, ул. Предпортовая, 8, г. Москва, ул. Промышленная, 11А, стр. 47.

Принимая во внимание то обстоятельство, что по вышеуказанным адресам деятельность осуществлял именно предприниматель, инспекция пришла к обоснованному выводу, что в рассматриваемом случае доставка товара осуществлялась напрямую от иностранного поставщика к налогоплательщику, минуя как разгрузку, так и хранение на складах спорных поставщиков.

Общество с ограниченной ответственностью «Логолэнд» и Общество с ограниченной ответственностью «Посылторг», с которыми у предпринимателя заключены договоры на ответственное хранение, подтвердили факт прихода товара по ГТД, оформленных импортерами ООО «Аква-Ресурсы» и ООО «Джемис».

По результатам проверки инспекцией установлено, что поставка товара, ввезенного на территорию РФ на СВХ, а затем на склады, арендованные предпринимателем напрямую от импортеров ООО «Аква-Ресурсы» и ООО «Джемис» в объемах, заявленных импортерами при ввозе товара на территорию РФ по ГТД поставлялась в адрес предпринимателя.

При этом, было установлено, что частично товар был ввезен на территорию РФ до 01.01.2015. Согласно пояснений предпринимателя товар мог быть ввезен ранее 01.01.2015, ни был принят на ответственное хранение, а только в дальнейшем приобретен у спорных контрагентов.

Апелляционный суд критически оценивает данный довод, поскольку он не подтвержден допустимыми доказательствами.

Руководители ООО «Аква-Ресурсы» и ООО «Джемис» в ходе допросов пояснили, что спорные контрагенты им не знакомы, пункты погрузки быт на территории Латвии, пункты разгрузки в соответствии с товаросопроводительными документами.

Согласно представленных ООО «Джемис» книг продаж за 2015 год основными покупателями продукции ввезенной на территорию РФ являлись в том числе ООО «Профи» и ООО «Квартет» на сумму 9 271 542 рубля, в том числе НДС в сумме 927 154 рубля. Сведения о приобретении товаров, ввезенных до 01.01.2015 налоговым органом у ООО «Джемис» не истребовались.

Так же материалами дела установлено, что предприниматель на расчетный счет Общество с ограниченной ответственностью «Квартет» перечислены денежные средства в общей сумме 68 179 392 рубля, в том числе НДС в сумме 6 198 127 рублей, в том числе за товар отгруженный в 2015 году в сумме 36 745 038 рублей, НДС 3 726 399 рублей.

При этом, исходя из первичных документов сумма отгруженного в 2015 году товара по цепочке Общество с ограниченной ответственностью «Квартет» - предприниматель составила 33 333 390 рублей, НДС 3 030 308 рублей.

Общество с ограниченной ответственностью «Квартет» в 2015 году перечислило денежные средства ООО «Джемис» в сумме 71 226 397 рублей с назначением платежа «За рыбную продукцию» НДС 10%.

Таким образом, все денежные средства, полученные от предпринимателя были перечислены контрагентом Общество с ограниченной ответственностью «Квартет» в адрес импортера ООО «Джемис».

Оценив представленные доказательства в отношении операций по поставке товаров по цепочке ООО «Джемис» - ООО «Квартет» - предприниматель, апелляционный суд приходит к выводу о подтверждении фактов ввоза товаров по ГТД на территорию РФ, доставки товаров в адрес предпринимателя, осуществление расчетов по цепочке.

При этом, в ходе проверки установлено, что в представленных ООО «Джемис» счетов-фактур, выставленных в адрес ООО «Квартет», указаны номера ГТД, не совпадающие с номерами ГТД, указанными в счетах-фактурах, выставленных ООО «Квартет» в адрес предпринимателя. Номера ГТД указанные в счетах-фактурах, выставленных в адрес предпринимателя соответствуют номерам ГТД оформленных импортером ООО «Аква-Ресурсы». При этом, наличие хозяйственных отношений между ООО «Квартет» и ООО «Аква-Ресурсы» не подтверждено.

В ходе допроса учредитель и руководитель ООО «Квартет» Иванова А.М. указала, что компанию зарегистрировала по просьбе знакомого за денежные вознаграждение, фактически в 2015 году работала на скотном дворе в деревне Лопатово, с 2016 года работает кочегаром в деревне Лопатово, финансово – хозяйственную деятельность не осуществляла, ни предприниматель, ни ООО «Джемис» ей не знакомы.

ООО «Квартет» отчетность по форме 2-НДФЛ, по среднесписочной численности за 2015 – 2017 года в налоговый орган по месту учета не предоставлялась. Декларирование операций ООО «Квартет» в заявленном размере в отношении предпринимателя не подтверждено.

Указанные обстоятельства свидетельствуют об отсутствии правовых оснований для принятия предпринимателем налоговых вычетов по НДС по операциям с ООО «Квартет» в сумме 3 030 308 рублей, поскольку не подтверждают ни фактическую уплату косвенного налога в соответствующий бюджет по цепочке продавцов.

По операциям с Общество с ограниченной ответственностью «ХМ-Инвест» предпринимателем представлены счета-фактуры, в которых отражены товары, поставленные по ГТД импортеров ООО «Аква-Ресурсы» и ООО «Джемис». При этом, доказательства движения товара от импортеров к ООО «ХМ-Инвест» не были получены.

Фактически на основании представленных книг покупок и продаж налоговым органом установлено движение по цепочкам:

Общество с ограниченной ответственностью «Авто-Плюс» - Общество с ограниченной ответственностью «Миракл» - Общество с ограниченной ответственностью «Продопттех» - Общество с ограниченной ответственностью «ХМ Инвест» - предприниматель. По данной цепочке установлен «разрыв» в уплате косвенного налога в сумме 28 484 869 рублей;

Общество с ограниченной ответственностью «Авто-Плюс» - Общество с ограниченной ответственностью «Спецснаб» - Общество с ограниченной ответственностью «Псковская стройбаза «Выборг» - Общество с ограниченной ответственностью «ХМ Инвест» - предприниматель. По данной цепочке установлен «разрыв» в уплате косвенного налога в сумме 112 817 898 рублей.

Оплата поставленного ООО «ХМ-Инвест» на сумму 12 021 849,25 рублей товара произведена предпринимателем векселями Общество с ограниченной ответственностью «Аква-Ресурсы».

В подтверждение факта приобретения векселей предпринимателем представлены договоры купли-продажи векселей, заключенные с ИП Наталичевым А.М. (продавец), соглашение с ООО «ХМ-Инвест» о погашении задолженности от 04.07.2017, в соответствии с которым оплата задолженности за товар погашается векселями ООО «Аква-Ресурсы».

ООО «Аква-Ресурсы» подтвердило факт выпуска векселей во второй половине 2014 на сумму 20 000 000 рублей, которые были реализованы различным хозяйствующим субъектам с дисконтом. На дату погашение векселей (конец 2017 года) погашена сумма 10 – 12 миллионов рублей. Данные о предъявлении к оплате векселей ООО «ХМ-Инвест» не представлены.

Поскольку в ходе проверки установлен факт отсутствия реальных операций по поставке ООО «ХМ-Инвест» рыбных консервов, ввезенных импортерами на территорию РФ, данное обстоятельство является самостоятельным основанием для отказа налогоплательщику в применении налоговых вычетов по НДС.

По операциям с ООО «СпецСнаб» предпринимателем представлены счета-фактуры, в которых отражены товары, поставленные по ГТД импортеров ООО «Аква-Ресурсы» и ООО «Джемис». При этом, доказательства движения товара от импортеров к ООО «СпецСнаб» не были получены.

Основным видом деятельности ООО «СпецСнаб» является – торговля оптовая лесоматериалами, строительными материалами, санитарно-техническим оборудованием.

В спорном периоде деятельности руководителем и учредителем ООО «СпецСнаб» являлся Кузь А.В., который подтвердил руководство хозяйствующим субъектом и подписание всех документов, в том числе счетов-фактур.

Представленные ТТН содержат недостоверную информацию, в части указания марок автомобилей и государственных номеров, поскольку не соответствуют сведениям, указанным в ГТД, номера которых отражены в счетах фактурах, выставленных в адрес предпринимателя.

Оплата поставленного ООО «СпецСнаб» на сумму 57 409 204 рублей товара произведена предпринимателем различными способами:

Путем перечисления денежных средств на расчетный счет ООО «СпецСнаб» на сумму 20 762 492 рубля, в том числе НДС 10% с назначением платежа за рыбные консервы, товар получен по накладным за октябрь – ноябрь 2015 года;

Путем предъявления векселей ООО«СпецСнаб» от 01.01.2017 на сумму 23 329 477,33 рубля;

Путем зачета взаимных требований – претензия от 01.09.2016 на сумму 13 317 235 рублей.

В подтверждение факта приобретения векселей предпринимателем представлены акт о предъявлении векселей к оплате от 10.01.2017, договор купли-продажи векселей от 10.01.2017, заключенный с ИП Наталичевым А.М. (продавец). Оплата за векселя произведена с расчетного счета предпринимателя. Источник денежных средств - пополнение собственного счета, кредит.

Согласно векселей от 01.01.2017, приобретенных у ИП Наталичева А.М., срок платежа «по предъявлению, но не ранее 31.12.2017». При этом, векселя использованы как средство платежа 10.01.2017, то есть в течение 10 дней с момента выпуска, что противоречит условиям вексельного обязательства, и экономической цели выпуска и погашения векселей.

Вексельные операции по приобретению векселей и предъявлению их к погашению, зачет от 01.09.2016 в книгах покупок и продаж предпринимателя не отражены, так же как и в книгах доходов и расходов.

Согласно выписки движения денежных средств по расчетным счетам ООО«СпецСнаб» платежи в адрес импортеров, а также платежи за консервы по ставке НДС 10% отсутствуют.

Поскольку в ходе проверки установлен факт отсутствия реальных операций по поставке ООО «СпецСнаб» рыбных консервов, ввезенных импортерами на территорию РФ, данное обстоятельство является самостоятельным основанием для отказа налогоплательщику в применении налоговых вычетов по НДС.

По операциям с ООО «ПрогрессПсков» предпринимателем представлены счета-фактуры, в которых отражены товары, поставленные по ГТД импортеров ООО «Аква-Ресурсы» и ООО «Джемис». При этом, доказательства движения товара от импортеров к ООО «Прогресс Псков» не были получены.

Фактически на основании представленных книг покупок и продаж, расчетов налоговым органом установлено движение по цепочкам:

Общество с ограниченной ответственностью «СТ Масштаб» - Общество с ограниченной ответственностью «СпецСнаб» - Общество с ограниченной ответственностью «Прогресс Псков» - предприниматель;

Общество с ограниченной ответственностью «Авто Плюс» - Общество с ограниченной ответственностью «СпецСнаб» - Общество с ограниченной ответственностью «Прогресс Псков» (Общество с ограниченной ответственностью «Авто Плюс» факт реализации в адрес Общество с ограниченной ответственностью «СпецСнаб не подтвердил);

Общество с ограниченной ответственностью «Авто Плюс» - Общество с ограниченной ответственностью «СТ Масштаб» - Общество с ограниченной ответственностью «Прогресс Псков» (Общество с ограниченной ответственностью «Авто Плюс» факт реализации в адрес Общество с ограниченной ответственностью «СТ Масштаб» не подтвердил);

Общество с ограниченной ответственностью «Авто Плюс» представило нулевую налоговую отчетность.

Общество с ограниченной ответственностью «Изумруд» - Общество с ограниченной ответственностью «СТ Маштаб» - Общество с ограниченной ответственностью «Прогресс Псков» (Общество с ограниченной ответственностью «Изумруд» факт реализации в адрес Общество с ограниченной ответственностью «СТ Масштаб» не подтвердил, представил нулевую отчетность).

Оплата поставленного ООО «Прогресс Псков» на сумму 9 940 001,21 рублей товара произведена предпринимателем Путем предъявления векселей Общество с ограниченной ответственностью «Аква ресурсы» на сумму 11 000 000 рубля.

В подтверждение факта приобретения векселей предпринимателем представлены договор о взаимозачете от 08.12.2016, договор купли-продажи векселей от 01.11.2016, заключенный с ИП Наталичевым А.М. (продавец). Оплата за векселя произведена с расчетного счета предпринимателя. Источник денежных средств - пополнение собственного счета, кредит.

Согласно векселей от 01.01.2014, приобретенных у ИП Наталичева А.М., срок платежа «по предъявлению, но не ранее 31.12.2017».

Вексельные операции по приобретению векселей и предъявлению их к погашению в книгах покупок и продаж предпринимателя не отражены, так же как и в книгах доходов и расходов.

Поскольку в ходе проверки установлен факт отсутствия реальных операций по поставке ООО «Прогресс Псков» рыбных консервов, ввезенных импортерами на территорию РФ, данное обстоятельство является самостоятельным основанием для отказа налогоплательщику в применении налоговых вычетов по НДС.

По операциям с ООО «Южа» предпринимателем представлены счета-фактуры, в которых отражены товары, поставленные по ГТД импортеров ООО «Аква-Ресурсы» и ООО «Джемис». При этом, доказательства движения товара от импортеров к ООО «Южа» не были получены.

На основании книг покупок и продаж, представленных ООО «Южа» в налоговый орган установлено, что контрагент операции по реализации товаров предпринимателю не отразил.

В книгах покупок за 2, 4 кварталы 2015 года ООО «Южа», декларациях по НДс за 2,4 кварталы 2015 года отразило операции по приобретению товара у ОО «Ю-Неон», подлежащего налогообложению по ставке НДС 18%. Налоговая отчетность подтверждающая приобретение данным контрагентом товаров по ставке 10% в спорные периоды отсутствует. ООО «Южа» также предоставило нулевую декларацию по НДС за 3 квартал 2015 года.

В налоговых декларациях предприниматель отразил операции по приобретению товаров у ООО «Южа» за 2, 3, 4 кварталы 2015 года на общую сумму 12 247 952,09 рублей. Оплата товара произведена путем перечисления денежных средств на расчетный счет ООО «Южа».

При этом, принимая во внимание, что операции по реализации предпринимателю товаров контрагентом не отражены, НДС к уплате в бюджет не исчислен и уплачен, в рассматриваемом случае отсутствует источник возмещения налога из бюджета.

Принимая во внимание, что контрагентом операции по реализации предпринимателю не отражены, товар непосредственно со складов СВХ перевозился на склады, принадлежащие предпринимателю, наличие хозяйственных отношений по цепочке перепродавцов от импортеров до ООО «Южа» не подтверждено, апелляционный суд приходит к выводу, что в рассматриваем установлен факт отсутствия реальных операций по поставке ООО «Южа» рыбных консервов, ввезенных импортерами на территорию РФ, отсутствие источника возмещения НДС, что является основанием для отказа налогоплательщику в применении налоговых вычетов по НДС.

По операциям с ООО «Миракл» предпринимателем представлены счета-фактуры, в которых отражены товары, поставленные по ГТД импортеров ООО «Аква-Ресурсы» и ООО «Джемис». При этом, доказательства движения товара от импортеров к ООО «МИракл» не были получены.

В ходе проверки установлено, что в налоговых декларациях, книгах продаж контрагент отразил операции с налогоплательщиком.

Из книг покупок данного контрагента следует, что основанными поставщиками ООО «МИракл» товаров с применением ставки НДС 10% являлись Общество с ограниченной ответственностью «ВУД-Экспорт», Общество с ограниченной ответственностью «СпецСнаб», Общество с ограниченной ответственностью «Авто-Плюс». При этом, ООО «ВУД-Экспорт» в налоговых декларациях, книгах продаж не отразило операции по реализации ООО «МИракл» товаров. Данное обстоятельство свидетельствует о наличии налогового «разрыва», а также об отсутствии в бюджете источника возмещения НДС.

При этом, при оценке операции налогоплательщика с ООО «СпецСнаб» суд пришел к выводу об отсутствии у данного контрагента возможностей поставки товара.

В обоснование факта поставки предпринимателем представлены в налоговый орган счет фактуры и товарные накладные за период с 01.07.2016 по 01.11.2016.

Оплата товаров произведена налогоплательщиком путем перечисления денежных средств на расчетный счет контрагента в сумме 28 497 686,29 рублей.

При этом, согласно выписок операций по расчетному счету, предприниматель перечислял на расчетный счет контрагента денежные средства в октябре – декабре 2016 года с назначением платежа «Товар получен, за рыбные консервы, а также с указанием номеров накладных которые датированы периодом с 10.11.2014 по 29.12.2014.

Анализ представленных счетов-фактур за 2, 3 квартал 2016 года, оформленных от Общество с ограниченной ответственностью «МИракл» и платежных документов позволяет сделать вывод, что произведенные предпринимателем платежи не относятся к спорным поставкам, ни по датам, ни по номерам ТН, ни по суммам поставки. Совпадение имеет место исключительно по общей сумме 28 497 686,29 рублей.

Оценив данное обстоятельство, апелляционный суд приходит к выводу о том, что в рассматриваемом случае факт оплаты товаров, по представленным счетам-фактурам за 2,3 кварталы 2016 года не подтвержден.

Согласно правовой позиции Верховного суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 04.02.2016 N 306-КГ15-19023, факт отсутствия расчетов за товар, работы, услуги в совокупности с иными обстоятельствами, выявленными в ходе мероприятий налогового контроля, свидетельствует об отсутствии реальной поставки товара и оснований для возмещения НДС.

Апелляционный суд также учитывает, что в счетах фактурах, оформленных от имени ООО «МИракл» имеются ссылки на ГТД, согласно которых товар по счетам-фактурам от 01.07.2016 на сумму 1 495 734,28 рублей, от 04.07.2016 на сумму 1 276 614,02 рублей, от 26.07.2016 на сумму 1 158 868,97 рублей, от 14.09.2016 на сумму 1 316 005,60 рублей, от 20.09.2016 на сумму 1 252 125 рублей, от 03.10.2016 на сумму 1 963 134,96 рублей, частично от 03.10.2016 на сумму 1 661 329,36 рублей, от 01.11.2016 на сумму 1 533 000 рублей, ввезен на территорию РФ в 2013, 2014 годах. В ходе проверки также установлено, что весть ввезенный импортерами товар напрямую со складов СВХ перевозился непосредственно на склады предпринимателя.

При этом, поскольку поставка спорным контрагентом товара в период до 01.01.2015 не являлась предметом выездной налоговой проверки установить тот факт, что товар не был принят к учету налогоплательщиком в более ранние периоды не представляется возможность. При рассмотрении дела предпринимателем не представлены доказательства, свидетельствующие, что поставленный в период до 01.01.2015 года товар, который оплачен в октябре – декабре 2016 года не является одним и тем же товаров, учтенным в более ранние налоговые периоды, предшествующие налоговой проверке.

Оценив указанные обстоятельства в совокупности апелляционный суд приходит к выводу, что в данном случае не подтвержден факт реальной поставки товара ООО «МИракл» во 2,3 кварталах 2016 года.

По операциям с ООО «Ронос» предпринимателем представлены счета-фактуры, в которых отражены товары, поставленные по ГТД импортеров ООО «Аква-Ресурсы» и ООО «Джемис». При этом, доказательства движения товара от импортеров к ООО «МИракл» не были получены.

Из книг покупок данного контрагента следует, что основанными поставщиками ООО «Ронос» товаров с применением ставки НДС 10% являлись Общество с ограниченной ответственностью «Изумруд», Общество с ограниченной ответственностью «Комстрой».

При этом, ООО «Изумруд» в налоговых декларациях, книгах продаж не отразило операции по реализации ООО «Ронос» товаров. Данное обстоятельство свидетельствует о наличии налогового «разрыва», а также об отсутствии в бюджете источника возмещения НДС.

В обоснование факта поставки предпринимателем представлены в налоговый орган счет фактуры и товарные накладные за период за 2 квартал 2015 год.

В подтверждение факта оплаты налогоплательщиком представлено соглашение о погашении долга от 30.06.2015, в котором отражено, что предприниматель передал, а Общество с ограниченной ответственностью «Ронос» принял в счет возврата долга простые векселя:

Общество с ограниченной ответственностью «Морской продукт» номинальной стоимостью 4 000 000 рублей от 01.01.2015, срок платежа «не ранее 31.12.2016»;

Общество с ограниченной ответственностью «Морской продукт» номинальной стоимостью 2 000 000 рублей от 01.01.2015, срок платежа «не ранее 31.12.2016»;

Общество с ограниченной ответственностью «Палитра вкуса» номинальной стоимостью 5 000 000 рублей от 01.06.2015, срок платежа «по предъявлению»;

Общество с ограниченной ответственностью «Торговый диалог» номинальной стоимостью 5 000 000 рублей от 10.06.2015, срок платежа «по предъявлению».

Векселя номинальной стоимостью 21 000 000 рублей оценены сторонами в сумме 19 346 000 рублей, соответствующей сумме поставки.

При этом, источник получения, основания приобретения векселей (договоры), доказательства осуществления расчетов за приобретенные векселя предпринимателем не представлены. Требование налогового органа № 15009 от 04.10.2016 оставлено без исполнения, с направлением информации о невозможности представления документов.

Вексельные операции по приобретению векселей и использованию векселей с качестве оплаты в книгах покупок и продаж предпринимателя не отражены, так же как и в книгах доходов и расходов.

Оценив данное обстоятельство, апелляционный суд приходит к выводу о том, что в рассматриваемом случае факт оплаты товаров, по представленным счетам-фактурам за 2 квартал 2015 года не подтвержден.

В ходе проверки также установлено, что у контрагента отсутствовали трудовые и иные ресурсы, общехозяйственные расходы, которые позволяли бы данному юридическому лицу осуществлять реальную хозяйственную деятельность.

В ходе проверки в отношении ООО «Квартет», ООО «ХМ-Инвест, ООО «СпецСнаб», ООО «ПрогрессПсков», ООО «Ронос», ООО «Южа», ООО «Миракл», установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что спорные контрагенты являлись "техническими" компаниями, не обладающими необходимыми ресурсами для поставки рыбных консервов и не являющиеся реальными исполнителем рассматриваемых договорных отношений (отсутствие имущества, транспорта, трудовых ресурсов, общехозяйственных расходов, необходимых для выполнения заявленных хозяйственных операций).

О нереальности поставки свидетельствует, в том числе, неотражение отдельными контрагентами в книге продаж операции с налогоплательщиком в заявленном размере, отражение налогоплательщиком операций, фактически относящихся к иным налоговым периодам.

В Определении от 20.07.2016 N 305-КГ16-4155 по делу N А40-87379/2014 судебной коллегией Верховного суда Российской Федерации изложен правовой подход, согласно которому об отсутствии реальной поставки товара и оснований для возмещения НДС, свидетельствует в том числе отсутствие расчетов.

Положения главы 21 Кодекса применение налоговых вычетов не ставят в зависимость от уплаты налога поставщику товаров (работ, услуг). В то же время обстоятельства оплаты приобретенного товара в рассматриваемом случае подлежат исследованию как указывающие на имитацию расчетов для целей получения необоснованного возмещения спорной суммы НДС из бюджета.

В рассматриваемом случае, апелляционным судом установлено, что расчеты с Общество с ограниченной ответственностью «Миракл» не произведены, расчеты с Общество с ограниченной ответственностью «РОНОС» произведены с использованием векселей юридических лиц без предоставления доказательств их приобретения налогоплательщиком и несения соответствующих расходов, расчеты с ООО «СпецСнаб» произведены путем предъявления фактически к оплате векселей ООО «СпецСнаб», в течение 10 дней с момента их выпуска и до определенного в векселях срока платежа, что противоречит экономическому смыслу выпуска вексельного обязательства.

В ходе проверки также установлено совпадение IP-адресов ООО «Квартет», ООО «ХМ-Инвест, ООО «СпецСнаб», ООО «ПрогрессПсков», с которых сдавалась отчетность и были произведены переводы денежных средств.

Предоставление одного и того же IP-адреса по разным фактическим адресам, в том числе одним и тем же провайдером, невозможно в силу того, что действующие стандарты DHCP (англ. Dynamic Host Configuration Protocol - протокол динамической настройки узла - сетевой протокол, позволяющий компьютерам получать IP-адрес и другие параметры, необходимые для работы в сети TCP/IP) не позволяют организовывать повторяющуюся IP-адресацию, как для статических, так и для динамических адресов. Данная особенность организации доступа к сети Интернет свидетельствует о наличии единой физической точки доступа в сеть Интернет у ООО «Квартет», ООО «ХМ-Инвест, ООО «СпецСнаб», ООО «ПрогрессПсков», что возможно только при непосредственной координации действий между участниками как на этапе создания, так и на этапе последующего функционирования созданной сети.

Анализ книг покупок, книг продаж, операций по расчетным счетам ООО «Квартет», ООО «ХМ-Инвест, ООО «СпецСнаб», ООО «ПрогрессПсков», ООО «Ронос», ООО «Южа», ООО «Миракл», свидетельствует о том, что между указанными организациями осуществлялись как расходные, так и приходные операции, что подтверждает формальный оборот и круговое движение денежные средств между указанными контрагентами.

При этом, материалами дела установлено, что товар, поставка которого оформлена от указанных организаций, ввезен на территорию РФ импортерами Общество с ограниченной ответственностью «Аква-Ресурсы» и Общество с ограниченной ответственностью «Джемис» и со складов СВХ перевезен на склады предпринимателя, минуя спорных контрагентов.

Анализ книг покупок и продаж подтверждает отсутствие факта движения товара от импортеров к предпринимателю с участием указанных контрагентов.

Отказ в праве на налоговый вычет может иметь место, если процесс реализации товаров (работ, услуг) не сопровождается соблюдением корреспондирующей этому праву обязанности по уплате НДС в бюджет в денежной форме, что соответствует позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Определении от 04.11.2004 N 324-О. В свою очередь, отсутствие экономического источника вычета (возмещения) НДС свидетельствует о фиктивности заявленных хозяйственных операций.

Из представленных в материалы дела книг продаж импортеров следует:

Общество с ограниченной ответственностью «Аква Ресурс» в проверяемом периоде осуществляло реализацию товаров по ставке НДС 10% в адрес ООО «Морской продукт», ООО «Фишком», ООО «Палитра вкуса», ООО «Аолита». При этом, спорными контрагентами соответствующие товары у указанных лиц, в том числе по цепочке перепродавцов, не приобретались;

Общество с ограниченной ответственностью «Джемис» в проверяемом периоде осуществляло реализацию товаров по ставке НДС 10% в адрес ООО «Профи», ООО «Вирагос», ООО «Изумруд», ООО «ТД Билас», ООО «Империя продуктов». При этом, спорными контрагентами соответствующие товары у указанных лиц, в том числе по цепочке перепродавцов, не приобретались.

В отношении ООО «Квартер» установлен факт приобретения товаров у ООО «Профи», при этом в счета-фактурах указаны ГТД оформленные импортером ООО «Аква Ресурс». Однако в книгах продаж ООО «Аква Ресурс»реализация товара в адрес ООО «Профи» не отражено.

В книгах продаж ООО «Джемис» в качестве покупателя также отражено ООО «МИракл». Вместе с тем, в соответствии с данными книг продаж за проверяемый период в адрес указанного контрагента осуществлялась реализация товара по ставке 18%, что исключает факт приобретения ООО «МИракл» рыбных консервов для последующей реализации в адрес предпринимателя.

Довод заявителя о том, что исполнение договоров со спорными контрагентами носило реальный характер, что подтверждается, по мнению заявителя, документами, свидетельствующими о фактическом приобретении товаров (работ, услуг), отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку налогоплательщику необходимо подтвердить не выполнение работ (поставку товаров, оказание услуг) как таковых, а выполнение работ (поставку товара) именно его контрагентом (контрагентами).

На основании изложенного апелляционный суд приходит к выводу о том, что в рассматриваемом случае подтвержден факт отсутствия реальных операций по поставке товаров ООО «Квартет», ООО «ХМ-Инвест, ООО «СпецСнаб», ООО «ПрогрессПсков», ООО «Ронос», ООО «Южа», ООО «Миракл», в связи с чем решение налогового органа в части выводов о необоснованным применении вычетов и доначислении НДС в размере 21100843 рублей, соответствующих пеней и налоговых санкций соответствует требованиям действующего законодательства.

Как разъяснено в пункте 39 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 3 (2021) (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 10.11.2021), налогоплательщик, использующий формальный документооборот с участием компаний, заведомо не ведущих реальной экономической деятельности ("технических" компаний), вправе учесть фактически понесенные расходы при исчислении налога на прибыль в случае предоставления им (наличия у налогового органа) сведений и документов, позволяющих вывести фактически совершенные хозяйственные операции из не облагаемого налогами оборота. Расчетный способ определения суммы налога в указанных случаях не применяется.

По общему правилу не допускается извлечение налоговой выгоды из потерь казны налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием организаций, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени, при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

В то же время, как неоднократно указывалось в решениях Конституционного Суда Российской Федерации (постановления от 28.03.2000 N 5-П, от 17.03.2009 N 5-П, от 22.06.2009 N 10-П, определение от 27.02.2018 N 526-О и др.), налоговые органы не освобождаются от обязанности в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика, что исключало бы возможность вменения ему налога в размере большем, чем это установлено законом.

Контроль за полнотой и своевременностью уплаты налогов и сборов, включающий мероприятия по пресечению злоупотреблений налогоплательщиков, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, осуществляется налоговыми органами в рамках полномочий, предоставленных им федеральным законодателем. В частности, признание налоговой выгоды необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), предполагает доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений НК РФ, регулирующих порядок исчисления и уплаты конкретного налога и сбора (определения от 26.03.2020 N 544-О, от 04.07.2017 N 1440-О).

Принимая во внимание изложенное, противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения не должно приводить к определению налоговой обязанности в относительно более высоком размере - превышающем потери казны от неуплаты налогов, возникшие на той или иной стадии обращения товаров (работ, услуг), приобретенных налогоплательщиком. Иное означало бы применение санкции, что выходит за пределы мер, необходимых для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения.

Если в цепочку поставки товаров включены "технические" компании, и в распоряжении налогового органа имеются сведения и доказательства (в том числе раскрытые налогоплательщиком - покупателем), позволяющие установить лицо, которое действовало в рамках легального хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль организаций, и примененных им налоговых вычетов по НДС, которая приходится на наценку, добавленную "техническими" компаниями.

Данная правовая позиция отражена в определениях Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 15.12.2021 по делу N 305-ЭС21-18005, от 12.04.2022 N 302-ЭС21-22323.

Однако для определения обязательств предпринимателя по НДФЛ налоговый орган мог и обязан был произвести налоговую реконструкцию, особенно учитывая тот факт, что деятельностью налогоплательщика является оптовая торговля товаром, которая предполагает большой объем расходов на закуп товара.

Ненадлежащее ведение предпринимателем учета закупаемого и реализуемого товара не может лишать его права на установление действительного размера налогового обязательства.

В рассматриваемом случае все представленные налогоплательщиком счета-фактуры содержат ссылки на ГТД, согласно которым импортерами являлись Общество с ограниченной ответственностью «Аква Ресурс» и Общество с ограниченной ответственностью «Джемис». В ходе проверки также установлено, что весь товар, поступивший по ГТД со складов СВХ был доставке на склады предпринимателя.

При рассмотрении дела в суде апелляционной инстанции налоговому органу было предложено произвести расчет расходов на основании ГТД.

Согласно представленному налоговым органом расчета расходы подлежащие учету составляю:

2015 год – 4552626,06 рублей – НДСЛ – 591841,37 рублей;

2016 год – 428090,88 рублей – НДФЛ – 55651,81 рубль;

2017 год – 423555,84 рубля – НДФЛ 55062,26 рублей.

Апелляционный суд, проверив расчет, представленные инспекцией ГТД, признает его не подлежащим применению, поскольку налоговый орган произвел выборочный расчет исключительно в отношении товаров, поступивших с товарным знаком «Лента». Вместе с тем, из представленных в материалы дела на диске ГИД следует, что рыбные консервы ввезены на территорию РФ как с товарным знаком «Лента», так и иными торговыми обозначениями, например, «Дикси», «Рижское золото» и т.д.

С учетом того обстоятельства, что проверкой установлено, что весь ввезенный по ГТД товар перевезен на склады предпринимателя, предприниматель в проверяемом периоде осуществлял реализацию товаров то только с Общество с ограниченной ответственностью «Лена», ни и другие торговые сети, выборочный подход налогового органа признается не соответствующим требованиям законодательства и правоприменительной практике налоговой «реконструкции».

Принимая во внимание, что из представленных ГТД следует, что импортерами ввоз товара осуществлялся в период с 2013 года по 2015 год включительно, у налогоплательщика отсутствует учет движения товаров, данные инвентаризации не представлены, в связи с чем определение остатка товаров по состоянию на 01.01.2015 невозможно, апелляционный суд приходит к выводу о том, что в рассматриваемом случае при определении суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, подлежат учету фактически произведенные расходы предпринимателя на приобретение рыбных консервов.

Принимая во внимание, что в рассматриваемом случае апелляционный суд признал не доказанным несение расходов на приобретение товаров по операциям, оформленным от имени Общество с ограниченной ответственностью «Миракл», Общество с ограниченной ответственностью «СпецСнаб», Общество с ограниченной ответственностью «Ронос», в силу положений ст. 252 НК РФ, правовые основания для налоговой реконструкции в отношении указанных операций отсутствуют.

В связи с указанными обстоятельными апелляционный суд признает обоснованным доначисление НДФЛ в сумме 10813523 рублей, соответствующих пеней и налоговых санкций.

Решение налогового органа в указанной части не подлежит признанию недействительным.

Поскольку несение расходов на приобретение товара, оформленного от имени Общество с ограниченной ответственностью «Квартет», Общество с ограниченной ответственностью «ХМИнвест», Общество с ограниченной ответственностью «Прогресс Псков», Общество с ограниченной ответственностью «Южа» подтверждены представленными в материалы дела доказательствами, апелляционный суд приходит к выводу о возможности учета соответствующих расходов, в связи с чем признает необоснованным доначисление НДФЛ в сумме 18656403 рубля, соответствующие пени и санкции.

При таких обстоятельствах, учитывая, что налоговый орган в нарушение вышеизложенных норм не произвел реконструкцию налоговых обязательств заявителя по НДФЛ в соответствии с подлинным экономическим смыслом и содержанием хозяйственных операций, решение налогового органа подлежит отмене в части доначисления НДФЛ в связи с непринятием расходов на приобретение товара через спорных контрагентов - в той части, в какой товар был оплачен как путем безналичного перечисления денежных средств, так и векселями Общество с ограниченной ответственностью «Аква-Ресурс», который подтвердил факт выпуска векселей, а предприниматель подтвердил факт их приобретения, в части НДФЛ в размере 18656403 рубля, соответствующие пени и санкции.

Апелляционный суд оценив операции по приобретению товаров у Общество с ограниченной ответственностью «БалтНорд» и Общество с ограниченной ответственностью «Медея», считает, что в рассматриваемом случае налоговым органом не доказано, что рассматриваемые операции не носили реальный характер.

По операциям с ООО «БалтНорд» предпринимателем представлены счета-фактуры, в которых отражены товары, поставленные по ГТД импортеров ООО «Аква-Ресурсы» и ООО «Джемис».

Оплата поставленного ООО «БалтНорд» на сумму 93399775 рублей товара произведена предпринимателем Путем перечисления денежных средств на расчетный счет в сумме 87164809 рублей с назначением платежа за рыбные консервы в том числе НДС 10%.

Кредиторская задолженности за поставленный товар составила 6234966 рублей.

Материалами дела также подтверждено, что полученные денежные средства ООО «БалтНорд» были перечислены как на расчетный счет ООО «Джемис» с назначением платежа за консервы НДС 10%, так и на расчетные счета Общество с ограниченной ответственностью «ТД Лидер ОПТ» за рыбные консервы НДС 10%, Общество с ограниченной ответственностью «Русский Бренд» за рыбные консервы НДС 10%, Общество с ограниченной ответственностью «Оптторггрупп» за рыбные консервы НДС 10%.

В ходе проверки инспекцией установлена вероятность взаимозависимости между ООО «БалтНорд» и ООО «Джемис». При этом, взаимозависимость между указанным контрагентом и налогоплательщиком не подтверждена.

Налоговых разрывов, отсутствие факта декларирования операций по цепочке продавцов 2, 3 звена так же не установлена.

То обстоятельство, что товар был доставлен непосредственно в адрес предпринимателя, без завоза на территорию контрагента, не является фактом, свидетельствующим об отсутствии реальных хозяйственных операций.

Наличие кредиторской задолженности в размере 6234966 рублей, при объеме операций 93399775 рублей, не может быть принято в качестве доказательств отсутствия реальных операций, а подтверждает только обязанность налогоплательщика при определенных условиях включить сумму кредиторской задолженности в состав внереализационных доходов.

При этом, апелляционный суд также учитывает, что в рассматриваемом случае объеме операций между предпринимателем и ООО «БалтНорд» составил 93399775 рублей с НДС, НДС с данных операций составляет 8 490889 рубля.

Вместе с тем, в ходе проверки инспекцией при выводе об отсутствии реальных хозяйственных операций с данным контрагентом, признается необснованным применение налоговых вычетов на сумму 3098795 рублей и производится начисление НДФЛ в сумме 1989598 рублей, исходя из необоснованного применения расходов по данным операциям только в сумме 15289215 рублей. Мотивированных пояснений в отношении частичного признания правомерности вычетов и расходов, а также частичного отказа в применении вычетов по НДС и расходов при рассмотрении дела налоговый орган не представил. Данные выводы отсутствуют также в решении инспекции по результатам выездной налоговой проверки.

Поскольку в рассматриваемом случае факт поставки рыбных консервов по цепочке продавцов не опровергнут налоговым органом, доказательств, свидетельствующих об отсутствии реальных операций между предпринимателем и ООО «БалтНорд» в ходе проверки не получено, апелляционный суд приходит к выводу о том, что в рассматриваемом случае у налогового органа отсутствовали правовые основания для доначисления НДС в сумме 3098795 рублей, НДФЛ в сумме 1989598 рублей, начисления соответствующих пеней и санкций.

По операциям с ООО «Медея» предпринимателем представлены счета-фактуры, в которых отражены товары, поставленные по ГТД импортеров ООО «Аква-Ресурсы» и ООО «Джемис».

Материалами дела установлено, что Общество с ограниченной ответственностью «Медея» зарегистрировано в качестве юридического лица 05.12.2014, директором и учредителем являлась Заруцкая Е.А. В соответствии с представленными в налоговый орган по месту учета сведениями, данный контрагент имел штатную численность, нес расходы на общехозяйственную деятельность, в том числе выплату заработной платы. В соответствии со сведениями 2-НДФЛ в период поставки (4 квартал 2015 года) доходы выплачены 13 физическим лицам.

16.08.2016 контрагентом начата процедура реорганизации в виде присоединения к ООО «Оникс». В 2017 году принято решение об отмене процедуры реорганизации.

18.10.2019 деятельность контрагента прекращена, Общество исключено из ЕГРЮЛ как недействующее юридическое лицо.

Из исследованных в ходе проверки налоговых деклараций, книг покупок, продаж за 4 квартал 2015 года следует, что операции по реализации предпринимателю рыбных консервов отражены в налоговым учете, НДС исчислен к уплате в бюджет. В книгах покупок отражены операции по приобретению товаров по ставке НДС 10%.

Приобретенный предпринимателем товар на сумму 5940446 рублей оплачен путем перечисления денежных средств на расчетный счет контрагента в сумме 4915076,17 рублей.

Поступившие денежные средства перечислены ООО «Медея» своему контрагенту (отраженному в книге покупок) ООО «Аксиома», с назначением платежа за консервы, НДС 10%.

В ходе проверки инспекцией не получено доказательств, свидетельствующих об отсутствии как у ООО «Медея», так и ООО «Аксиома» реальной хозяйственной деятельности.

Ссылки в решении на факт поступления на расчетный счет ООО «Медея» денежных средств от Общество с ограниченной ответственностью «Квартер», Общество с ограниченной ответственностью «Палитра Вкуса», Общество с ограниченной ответственностью «Русский бренд», Общество с ограниченной ответственностью «Сибилла», что по мнению налогового органа подтверждает круговое движение денежных средств, признаются апелляционным судом несостоятельными поскольку, доказательств возврата ООО «Медея» денежных средств предпринимателю в материалы дела не представлено. Само по себе перечисление денежных средств как предпринимателем, так и иными юридическими лицами на расчетный счет контрагента по подтверждает круговое движение. Материалами дела также не установлено участие ООО «Медея» в схеме обналичивая денежных средств.

При проведении проверки инспекцией не получены доказательства ни налогового «разрыва», ни фактов отсутствия в бюджете источника возмещения НДС.

Наличие кредиторской задолженности в размере 1025370 рублей, при объеме операций 5940446 рублей, не может быть принято в качестве доказательств отсутствия реальных операций, а подтверждает только обязанность налогоплательщика при определенных условиях включить сумму кредиторской задолженности в состав внереализационных доходов.

Поскольку в рассматриваемом случае факт поставки рыбных консервов по цепочке продавцов не опровергнут налоговым органом, доказательств, свидетельствующих об отсутствии реальных операций между предпринимателем и ООО «Медея» в ходе проверки не получено, апелляционный суд приходит к выводу о том, что в рассматриваемом случае у налогового органа отсутствовали правовые основания для доначисления НДС в сумме 540 041 рублей, НДФЛ в сумме 702053 рублей, начисления соответствующих пеней и санкций.

На основании изложенного решение инспекции подлежит признанию недействительным в части доначисления НДС в сумме 3638836 рублей, НДФЛ в сумме 2691651 рубль, соответствующих пеней и налоговых санкций.

Налогоплательщиком также заявлено требование о снижении размера санкций по п. 1 ст. 126 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 126 НК РФ непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, плательщиком страховых взносов, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах, если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 119, 129.4, 129.6, 129.9 - 129.11 настоящего Кодекса, а также пунктами 1.1 и 1.2 настоящей статьи, влечет взыскание штрафа за каждый непредставленный документ.

Исходя из положений п. 1 ст. 126 НК РФ сумма штрафа составила 273150 рублей

Не оспаривая факт нарушения предприниматель заявил о снижении размера штрафа.

Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 112 НК РФ судом или налоговым органом в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, могут быть признаны иные обстоятельства, не указанные в пп. 1, 2 и 2.1 п. 1 указанной статьи.

Пунктом 4 статьи 112 НК РФ предусмотрено, что обстоятельства, смягчающие или отягчающие налоговую ответственность устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются им при применении налоговых санкций.

Право относить те или иные фактические обстоятельства, прямо не предусмотренные статьей 112 НК РФ, к обстоятельствам, смягчающим ответственность налогоплательщика, предоставлено как налоговому органу при производстве по делу о налоговом правонарушении, так и суду при рассмотрении дела.

В соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ.

Суд при определении соразмерности примененной налоговой санкции совершенному налоговому правонарушению вправе учесть любые смягчающие ответственность обстоятельства, в том числе и ранее оцененные налоговым органом.

Суд в соответствии со статьей 71 АПК РФ определяет меру ответственности за конкретное налоговое правонарушение на основании объективного исследования имеющихся в деле доказательств, которые оценивает по своему внутреннему убеждению.

С учетом обстоятельств конкретного дела, существенного объема истребованных налоговым органом документов, отсутствие умысла и совершение правонарушения по неосторожности, отсутствие тяжких последствий для бюджета в результате допущенного правонарушения, а также то, что нарушение, явившееся основанием для привлечения к налоговой ответственности, не носит высокой степени общественной опасности, апелляционный суд приходит к выводу о возможности снижения суммы начисленного штрафа до суммы 100000 рублей.

Учитывая изложенное, решение инспекции подлежит признанию недействительным в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 173 150 рублей.

Доводы налогоплательщика о нарушении инспекцией сроков рассмотрения материалов налоговой проверки отклоняются.

Из правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 31 Постановления от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", следует, что несоблюдение налоговым органом при совершении определенных действий в рамках осуществления мероприятий налогового контроля сроков, предусмотренных пунктом 2 статьи 88, пунктом 6 статьи 89, пунктами 1 и 5 статьи 100, пунктами 1, 6, 9 статьи 101, пунктами 1, 6, 10 статьи 101.4, пунктом 3 статьи 140, статьей 70 НК РФ, не влечет изменения порядка исчисления сроков на принятие мер по взысканию налога, пеней, штрафа в принудительном порядке, в связи с чем при проверке судом соблюдения налоговым органом сроков осуществления принудительных мер сроки совершения упомянутых действий учитываются в той продолжительности, которая установлена нормами НК РФ.

Однако соответствующие доводы о несоблюдении указанных сроков могут быть заявлены налогоплательщиком в суде только в рамках оспаривания либо требования об уплате налога, пеней и штрафа, направленного ему на основании статьи 70 Кодекса, либо решения о взыскании налога, пеней, штрафа, принятого в соответствии со статьей 46 НК РФ, либо в качестве возражений на иск, предъявленный налоговым органом по правилам статьи 46 Кодекса.

Необходимость оценки доводов налогоплательщика о нарушении сроков проведения налоговой проверки, но в рамках споров о принудительном взыскании налогов (пени, штрафов), подтверждена также определением Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 05.07.2021 N 307-ЭС21-2135.

В свою очередь, нарушение налоговым органом сроков рассмотрения материалов налоговой проверки не препятствует ему в принятии того или иного итогового решения. Инспекцией не нарушены существенные условия процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, предусмотренные пунктом 14 статьи 101 НК РФ.

Таким образом, рассмотрев апелляционную жалобу и изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что при принятии обжалуемого решения судом первой инстанции были неполно выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела, допущено несоответствие выводов, обстоятельствам дела, в связи с чем на основании пунктов 1 и 4 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации решение суда первой инстанции подлежит отмене, заявление налогоплательщика – частичному удовлетворению.

Руководствуясь статьями 269 - 272 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 04.05.2023 по делу N А56-129170/2022 отменить.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции ФНС № 19 по Санкт-Петербургу от 31.03.2020 № 18-04-02 в части доначисления НДС в сумме 3638836 рублей, НДФЛ в сумме 21348054 рубля, соответствующих пеней и налоговых санкций по п. 1 ст. 122 НК РФ, привлечения к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 173150 рублей.

В остальной части в удовлетворении требований отказать.

Взыскать с Межрайонной инспекции ФНС № 19 по Санкт-Петербургу в пользу ИП Праховник Ю.Е. расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела в судах первой и апелляционной инстанции в сумме 4500 рублей.

Возвратить ИП Праховник Ю.Е. из федерального бюджета излишне уплаченную по чеку-ордеру от 24.04.2023 государственную пошлину в сумме 1500 рублей.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

О.В. Горбачева

Судьи

Д.С. Геворкян

Н.О. Третьякова