Гражданский кодекс часть 1

о признании незаконным решения от 24.03.2020 № 12-12/38 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций за 2016-2018 годы в размере 12 402 895 рублей, приходящихся на него сумм пени и штрафа в размере 3 477 613 рулей 97 копеек и 310 072 рублей соответственно, всего в размере 16 190 580 рублей 97 копеек,

третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Сахалинской области,

при участии:

от Управления Федеральной налоговой службы по Сахалинской области: ФИО1 (участие онлайн),по доверенности от 29.11.2021, сроком действия до 12.02.2022, служебное удостоверение, диплом (регистрационный номер ДЮ 2214),

от ООО «Контроль-ДВ»: не явились,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «Контроль-ДВ» (далее – заявитель, общество, ООО «Контроль-ДВ») обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Сахалинской области (далее – Инспекция, МИФНС России № 1 по Сахалинской области) от 24.03.2020 №12-12/38 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций за 2016-2018 годы в размере 12 402 895 рублей, приходящихся на него сумм пени и штрафа в размере 3 477 613 рулей 97 копеек и 310 072 рублей соответственно, всего в размере 16 190 580 рублей 97 копеек.

Определением суда от 27.04.2021 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Сахалинской области.

Решением от 22.09.2021 суд первой инстанции отказал обществу в удовлетворении заявленных требований.

Не согласившись с указанным решением, ООО «Контроль-ДВ» обратилось в Пятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

В обоснование доводов апелляционной жалобы указывает, что затраты общества на премирование сотрудников в полной мере соответствуют критериям расходов, указанным в статье 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ). Указанные расходы связаны с производственной деятельностью общества и являются экономически обоснованными. Обращает внимание суда на то, налогоплательщиком были изданы приказы, которыми определены условия премирования, размер и круг работников, представляемых к премированию, установлено, что премирование производится на основании производственных показателей компании. Таким образом, все предусмотренные законодательством правила при осуществлении обществом премирования своих сотрудников были соблюдены. Полагает, что представленные обществом трудовые договоры, Положение о премировании работников, приказы о выплате премий в совокупности подтверждают, что начисление премий производилось в соответствии с условиями трудовых правоотношений. Ссылается на формальность претензий налогового органа к способу оформления премирования работников по поводу несовпадения формулировок в приказах и локальных нормативно-правовых актах, поскольку указанное не свидетельствует об отсутствии связи выплаченных премий с результатами труда. Настаивает на недоказанности факта выплаты работником премий только с целью получения налоговой выгоды. Считает необоснованными выводы суда первой инстанции о том, что обществом не достигнуты показатели премирования, в связи с чем, выплата премий привела к образованию убытков в 2016-2017 годах, поскольку ни налоговый орган, ни арбитражный суд не вправе определять экономическую целесообразность расходов, их необходимость для общества и не принимать их для целей исчисления налога на прибыль, исходя из собственного видения их целесообразности. Также, отмечает, что в решении Инспекции в оспариваемой части отсутствует ссылка на положения статьи 54.1 НК РФ, не указано, нарушение какого конкретно пункта данной статьи вменяется обществу, также как и не приведено доказательств нарушения положений указанной статьи.

Налоговый орган по тексту представленного письменного отзыва, приобщенного в порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) к материалам дела, считает решение суда законным и обоснованным, апелляционную жалобу – не подлежащей удовлетворению.

Определением Пятого арбитражного апелляционного суда от 21.12.2021 на стороне ответчика произведено процессуальное правопреемство, Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 1 по Сахалинской области заменена на Управление Федеральной налоговой службы по Сахалинской области (далее – налоговый орган, Управление, УФНС по Сахалинской области).

В судебном заседании представитель Управления возражал против доводов апелляционной жалобы по доводам письменного отзыва.

ООО «Контроль-ДВ», извещенное надлежащим образом о времени и месте судебного разбирательства, явку своего представителя в судебное заседание не обеспечило, о причине неявки не сообщило. Суд, руководствуясь статьями 156, 266 АПК РФ, провел судебное заседание в отсутствие неявившегося представителя заявителя.

Из материалов дела судебной коллегией установлено следующее.

24.03.2020 Инспекцией по результатам проведенной в отношении общества выездной налоговой проверки принято решение № 12-12/38 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Проверка была проведена Инспекцией в период с 27.06.2019 по 29.08.2019, предмет проверки и период, за который проведена налоговая проверка: по всем налогам и сборам – с 01.01.2016 по 31.12.2018, по налогу на доходы физических лиц – с 01.01.2016 по 31.12.2018, по страховым взносам – с 01.01.2017 по 31.12.2018.

В результате проверки установлено в том числе, что общество завысило сумму расходов, уменьшающих доходы при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, на сумму выплаченных его работникам премий в размере 68 705 000 рублей, в том числе в 2016 году – 6 000 000 рублей, в 2017 году – 47 855 000 рублей, в 2018 году – 14 850 000 рублей.

Согласно указанному решению Инспекция установила, что выплаченные премии, расходы по выплате которых включены в состав косвенных расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, не отвечают требованиям, предъявляемым статьей 252 НК РФ, в связи чем, общество не в полном объеме уплатило налог на прибыль организаций за 2016-2018 годы.

В этой связи обществу с учетом изменений, содержащихся в письме от 02.04.2020 № 12-12/12424, доначислен налог на прибыль за 2016-2018 годы в размере 12 402 895 рублей, приходящихся на него сумм пени и штрафа в размере 3 477 613 рулей 97 копеек и 310 072 рублей соответственно, а всего в размере 16 190 580 рублей 97 копеек.

12.02.2020 Управлением принято решение № 022 по апелляционной жалобе ООО «Контроль-ДВ» на решение МИФНС России № 1 по Сахалинской области от 24.03.2020 № 12-12/38 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением Инспекции в части доначисления налога на прибыль в 2016-2018 годы в размере 12 402 895 рублей, приходящихся на него сумм пени и штрафа в размере 3 477 613 рулей 97 копеек и 310 072 рублей соответственно, в связи с исключением выплаченных обществом в 2016 – 2018 годах премий из состава расходов при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, общество обратилось в суд с настоящим заявлением.

Суд первой инстанции, посчитав доказанным факт необоснованного включения обществом в состав расходов, уменьшающих доходы при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, суммы выплаченных его работникам премий, отказал в удовлетворении требований в полном объеме.

Исследовав материалы дела, проверив в порядке статей 268, 270 АПК РФ правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального и процессуального права, проанализировав доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, выслушав в судебном заседании представителя Управления, коллегия считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, а апелляционную жалобу – не подлежащей удовлетворению по следующим основаниям.

В силу пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги. В соответствии со статьей 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Из материалов дела следует, что общество является плательщиком налога на прибыль.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Кодекса в целях главы 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьями 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При этом для подтверждения обоснованности расходов действия налогоплательщика должны однозначно свидетельствовать о его направленности на получение дохода с учетом соответствия этих действий положениям законодательства РФ и условиям договоров.

Согласно пункту 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В силу пункта 2 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы.

Из положений статьи 255 НК РФ следует, что в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами. К расходам на оплату труда относятся начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, и начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда (пункты 2, 3 статьи 255 НК РФ).

Согласно пункту 25 статьи 255 НК РФ к названным расходам относятся и другие виды расходов, произведенных в пользу работников, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором. При этом не все выплаты, связанные с оплатой труда, могут быть отнесены к расходам, уменьшающим облагаемую налогом на прибыль базу.

В статье 270 НК РФ приведен перечень расходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Пунктом 21 статьи 270 НК РФ предусмотрено, что не учитываются при определении налоговой базы расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов).

При определении налоговой базы не учитываются в составе расходов на оплату труда премии, выплачиваемые работникам за счет средств специального назначения или целевых поступлений (пункт 22 статьи 270 НК РФ).

Таким образом, в составе расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли, могут приниматься выплаты любых видов вознаграждений и компенсаций, предоставляемых руководству или работникам, только в том случае, когда такие выплаты предусмотрены законодательством Российской Федерации, коллективным и (или) трудовым договорами.

Из материалов дела следует, что обществом в 2016-2018 годах следующим работникам начислены премии, которые включены в состав расходов, уменьшающих доходы при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль:

- ФИО2, генеральному директору (принят на работу 16.06.2016) в размере за 2016 год - 6 896 552 рубля, за 2017 год - в размере 24 678 161 рубль, за 2018 год – 3 448 276 рублей, итого 35 022 989 рублей;

- ФИО3, инженер (заместитель генерального директора), принят на работу 01.09.2015, в размере за 2017 год – 11 724 138 рублей, за 2018 год в размере 3 448 276 рублей, итого 15 172 414 рублей;

- ФИО4, инженер (заместитель генерального директора), принят на работу 01.09.2016, в размере за 2017 год – 18 505 748 рублей, за 2018 год -3 448 276 рублей, итого 21 954 024 рубля;

- ФИО5, прораб, принят на работу 01.06.2018, в размере за 2018 год - 229 885 рублей, итого 229 885 рублей;

- ФИО6, инженер по качеству, принят на работу 14.07.2017, в размере за 2017 год – 97 701 рубль, за 2018 год – 344 828 рублей, итого 442 529 рублей;

- ФИО7, экономист, принята на работу 09.01.2018, в размере за 2018 год – 3 448 276 рублей, итого 3 448 276 рублей;

- ФИО8, инженер, принят на работу 14.07.2017, в размере за 2018 год – 229 885 рублей, итого 229 885 рублей;

- ФИО9, прораб, принят на работу 01.06.2018, в размере за 2018 год – 2 471 264 рубля, итого 2 471 264 рубля.

Из представленных в материалы дела трудовых договоров, заключенных с ФИО2, ФИО5, ФИО6, ФИО7, ФИО8 следует, что в них отсутствует условие о возможности выплат работникам каких-либо премий, установлены только условия об оплате труда (ежемесячный должностной оклад в размере 8250 рублей у ФИО2, 12 832 рублей у ФИО5, 8 211 рублей у ФИО6, 10 907 рублей у ФИО7, 8 211 рублей у ФИО8, надбавки и районный коэффициент). Ссылок на какие-либо локальные нормативные акты о премировании трудовые договоры указанных лиц также не содержат.

Трудовыми договорами, заключенными обществом с ФИО4, ФИО3, ФИО9, установлены условия оплаты труда (должностной оклад 8 211 рублей, 8 250 рублей, 12 832 рубля в месяц соответственно, районный коэффициент – 1,6, процентная надбавка – 50%) и премии за высокие показатели в работе в порядке и в размерах, определяемых работодателем.

Из приказов о выплате премий № 1 от 21.12.2016, № 1 то 10.10.2017, №2 от 09.11.2017, № 3 от 01.12.2017 № 4 от 04.12.2017, № 5 от 13.12.2017, №6 от 18.12.2017, № 7 от 27.12.2017, № 1 от 25.12.2018,№ 2 от 27.12.2018, №3 от 28.12.2018, № 4 от 29.12.2018, № 5 от 29.12.2018 всем указанным лицам следует, что указанные премии выплачены на основании производственных показателей компании.

При этом из содержания указанных приказов не усматривается, исходя из какого расчета исчислена сумма вознаграждения, не указан перечень производственных показателей, на основании которых производится премирование, отсутствуют критерии, используемые при разрешении вопроса о начислении премии, и указание на должности сотрудников,

Кроме того, высокие показатели в работе конкретного работника, указанные как основание выплаты премии в трудовых договорах ФИО4, ФИО3, ФИО9, является не одним и тем же с производственными показателями компании. Указанные два основания выплаты премии являются отличными друг от друга по своей сути.

Из изложенных обстоятельств нельзя сделать однозначный вывод о том, что начисленные обществом его работникам в 2016-2018 годах премии выплачены на основании заключенных трудовых договоров, поскольку в трудовых договорах одних работников вопрос о возможности премирования вообще не урегулирован и подобное условие в трудовом договоре отсутствует, у других работников возможность выплаты премии предусмотрена, но на основании иного критерия, чем тот, на основании которого были произведены выплаты, а именно не в связи с «производственными показателями компании», как указано в приказах, а «за высокие показатели в работе», как указано в трудовых договорах.

Также, в обоснование начисления работникам премий обществом налоговому органу было представлено Положение об оплате труда работников (с установлением надбавок, премий и доплат; с условием о возможности повышения должностного оклада), утвержденное генеральным директором 25.12.2010.

Согласно пункту 1.3 указанного Положения в организации устанавливается выплата работникам за их труд (заработная плата), состоящая в том числе из премий по итогам работы, за перевыполнение задания, за соблюдение техники безопасности, за самые высокие показатели в труде по соответствующей профессии, к юбилею, за добросовестное выполнение трудовых обязанностей.

Указанные выше надбавки, доплаты и премии выплачиваются работникам в случаях и порядке, предусмотренных настоящим Положением. Работодатель вправе устанавливать новые виды надбавок, доплат, премий путем внесения изменений в настоящее Положение.

Согласно пунктам 5.1-5.5 Положения об оплате труда в организации выплачиваются премии по итогам работы за квартал/полугодие/9месяцев/ год, за перевыполнение задания, за соблюдение техники безопасности, за самые высокие показатели в труде по соответствующей профессии, к юбилею, за добросовестное выполнение трудовых обязанностей.

Премия по итогам работы выплачивается ежемесячно, ежеквартально или раз в год по усмотрению работодателя в случае достижения организацией хороших результатов в своей деятельности, получения прибыли, увеличения объемов производства. Указанная премия выплачивается работникам организации в размерах, утвержденных приказом руководителя.

Премия за соблюдение техники безопасности выплачивается ежегодно работникам, не допустившим в течение года нарушений техники безопасности. Премия выплачивается при условии, что работник состоял в штате организации не менее 12 месяцев соответствующего года. Премия выплачивается в размере, утверждённом приказом руководителя.

Премия за самые высокие показатели в труде по соответствующей профессии выплачивается работникам, получившим наиболее высокие результаты в работе по сравнению с другими работниками, работающими по той же должности. Указанная премия выплачивается в сроки и размере, утвержденном приказом руководителя.

Премия за добросовестное выполнение трудовых обязанностей выплачивается работникам, проработавшим в организации 10 и более лет, добросовестно выполнявшим трудовые обязанности, не имевшим нареканий к своей работе, соблюдавшим трудовую дисциплину. Указанная премия выплачивается в том месяце, когда наступило 10-летие работы в организации, в размере, утвержденном приказом руководителя.

06.09.2019 после окончания проверки, обществом в Инспекцию представлено Положение о премировании работников, утвержденное генеральным директором 01.01.2015.

Согласно пунктам 1.4, 1.5, 16. Положения о премировании премии выплачиваются при наличии достаточных средств на предприятии для выплат стимулирующего характера работникам, источник – расходы организации расчетного периода. Основанием для начисления премии являются данные оперативного учета. Премирование осуществляется на основании индивидуальной оценки руководителем предприятия труда каждого работника и его личного вклада в обеспечение выполнения предприятием договорных обязательств. Премирование работников по результатам их труда есть право, а не обязанность руководителя и зависит, в частности, от качества труда работников и прочих факторов, могущих оказывать влияние на сам факт и размер премирования.

В силу пункта 2.1 Положения о премировании им предусмотрено текущее и единовременное премирование.

Текущее (ежемесячное) премирование осуществляется по итогам работы за месяц в случае достижения работником высоких производственных показателей при одновременном безупречном выполнении работником трудовых обязанностей, возложенных на него трудовым договором, должностной инструкцией и коллективным договором, а также распоряжения непосредственного руководителя.

При этом под высокими производственными показателями в данном Положении понимается: рост объема продаж и связанных с ним доходов, снижение расходов на продажи и услуги, соблюдение договорной дисциплины, снижение величины дебиторской при одновременном контроле кредиторской задолженностей; недопущение порчи продукции в результате ее хранения, строгое выполнение правил приемки продукции по количеству и качеству, отсутствие рекламаций от Заказчика и т.п. (пункты 2.2, 2.2.1 Положения о премировании).

Единовременное (разовое) премирование в силу пунктов 2.3-2.3.4 Положения о премировании может осуществляться в отношении работников предприятия: по итогам успешной работы предприятия за год; за выполнение дополнительного объема работ; за качественное и оперативное выполнение особо важных заданий и особо срочных работ, разовых заданий руководства; за разработку и внедрение мероприятий, направленных на экономию материалов, энергии, а также улучшения условий труда, техники безопасности и пожарной безопасности. Размер премии определяется администрацией с учетом личного трудового вклада.

Согласно пункту 2.4 Положения о премировании премии включаются предприятием в расходы на продажу и в расчет среднего заработка.

В соответствии с пунктом 3.1 Положения о премировании премирование работников предприятия осуществляется при наличии свободных денежных средств, которые могут быть израсходованы на материальное стимулирование без ущерба для основной деятельности предприятия.

В силу пункта 3.4 Положения о премировании совокупный размер материального поощрения работников минимальными размерами не ограничивается и зависит от финансового положения предприятия.

Из анализа представленных Положений суд первой инстанции, с чем соглашается и апелляционная коллегия, установил следующее.

В Положении об оплате труда содержатся лишь общие условия о праве общества выплачивать различные виды премий своим работникам.

В приказах, на основании которых обществом произведены выплаты спорных премий, указано, что премии выплачены на основании производственных показателей работы компании, то есть выплачены не в связи с показателями работы каждого конкретного работника, которому выплачена премия.

Из приведенных выше положений локальных актов ООО «Контроль-ДВ» следует, что в обществе установлена возможность выплаты премий по основанию «производственные показатели работы компании», но при определенных условиях, а именно:

- премия по итогам работы выплачивается ежемесячно, ежеквартально или раз в год по усмотрению работодателя в случае достижения организацией хороших результатов в своей деятельности, получения прибыли, увеличения объемов производства (пункт 5.2 Положения об оплате труда);

- единовременное (разовое) премирование осуществляется в отношении работников предприятия по итогам успешной работы предприятия за год (пункт 2.3.1 Положения о премировании);

Вместе с тем, из решения Инспекции следует, что из анализа результатов деятельности ООО «Контроль-ДВ», проведенного налоговым органом, по итогам 2016 и 2017 годов обществом получены убытки в размере 1 575 669 рублей и 7 299 129 рублей. Указанные обстоятельства подтверждаются представленными в материалы дела налоговыми декларациями общества по налогу на прибыль за 2016 и 2017 годы.

Таким образом, из указанного анализа результатов деятельности общества за 2016 и 2017 года не усматриваются его высокие производственные показатели работы. Вместе с тем, в указанный период приказами общества работникам выплачены премии в размере 6 000 000 рублей и 47 855 000 рублей по основанию - производственные показатели работы компании.

С учетом изложенного, премии, выплаченные в 2016, 2017 годах по указанному основанию, не соответствуют критериям, установленным в локальных актах общества, а, значит, выплачены не на их основании.

В 2018 году согласно налоговой декларации общества им получен доход в размере 11 887 211 рублей. За указанный период общество на основании приказов № 1 от 25.12.2018, № 2 от 27.12.2018, № 3 от 28.12.2018, № 4 от 29.12.2018, № 5 от 29.12.2018 начислило вышеуказанным работникам премии на сумму 17 068 966 рублей.

Анализ выписок ООО «КонтрольДВ» по операциям на расчетных счетах в АО «Россельхозбанк», ООО Банк «Итуруп», ПАО «Сбербанк России», Банк ВТБ ПАО показал факт перечисления в 2017-2018 годы в адрес основного заказчика - Фонда капитального ремонта неустоек по договорам подряда от 05.05.2017 №16-СМР/2017, от 14.08.2017 №113-СМР/2017, от 04.08.2017 №108-СМР/2017, от 06.10.2017 №145-СМР/2017, от 31.07.2018 №53-СМР/2018, от 14.08.2018 №64-СМР/2018, от 09.10.2018 №69-СМР/2018, от 10.10.2018 №71-СМР/2018, от 05.10.2018 №70-СМР/2018.

В рамках статьи 93.1 НК РФ Фонд капитального ремонта представил документы, подтверждающие ведение претензионной работы по отношению к ООО Контроль-ДВ» в рамках указанных выше договоров подряда, связанной со сроками выполнения работ.

Согласно анализу показателей бухгалтерского баланса ООО «Контроль-ДВ» в 2018 году рост дебиторской задолженности (5 064 тыс. рублей) по сравнению с 2017 годом (4 тыс. рублей) составил более 1 000%, в 2017 году темп роста кредиторской задолженности (41 297 тыс. рублей) по сравнению с 2016 годом (1 038 тыс. рублей) составил 3 979%.

Из указанного анализа также установлено, что расходы ООО «Контроль-ДВ», связанные с производством и реализацией, составляют в 2016 году 93% от суммы доходов от реализации, в 2017 году превышают сумму доходов от реализации, в 2018 году составляют 94% от суммы доходов от реализации.

Таким образом, на протяжении 2017-2018 годов заказчиками велась претензионная работа по отношению к ООО «Контроль-ДВ», на протяжении 2016-2018 годов в обществе отсутствовали рост продаж и снижение расходов.

Доказательств, опровергающих данные обстоятельства, приведенные в решении Инспекции, обществом не представлено.

Из изложенного следует, что показатели премирования, установленные самим обществом в Положении о премировании, за указанный период выплаты премий не достигнуты.

Следовательно, приведенные обстоятельства в совокупности свидетельствуют о том, что выплаченные обществом своим работникам премии не соответствуют по критериям, основаниям и условиям тем, которые могут быть выплачены в соответствии с условиями заключенных обществом с работниками трудовых договоров и действующих в обществе локальных актов, что исключает в силу пункта 25 статьи 255, пунктов 21, 22 статьи 270 НК РФ возможность учитывать расходы на выплату указанных премий в 2016-2018 годах при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Ссылка общества на формальность претензий налогового органа к способу оформления премирования работников в связи с несовпадением формулировок в приказах и локальных нормативно-правовых актах отклоняются коллегий апелляционного суда, поскольку из анализа представленных в материалы дела трудовых договоров, положений об оплате труда и о премировании не следует, что премии выплачены в соответствии с положениями указанных документов.

Также, оценивая спорное решение Инспекции, суд первой инстанции обоснованно учел следующие обстоятельства.

Из материалов дела следует, что в 2016 году в ООО «Контроль-ДВ» работали шесть человек, при этом премия была выплачена только генеральному директору. В 2017 году премия была выплачена четырем из восьми работников общества. В 2018 году в обществе работали 14 человек, однако премия выплачена только восьми работникам.

Представленное обществом Положение об оплате труда работников от 25.12.2010 не содержит листа ознакомления работников с указанным положением. С Положением о премировании работников от 01.01.2015 ознакомлены только сотрудники ООО «Контроль-ДВ», которые получили премии в 2016-2018 годах, что указывает на осведомленность о наличии данного Положения узкого круга лиц работников общества.

При этом согласно отобранным объяснениям у работников общества, которые были премированы в спорный период, ни один из них не смог назвать основания для его премирования, пояснить, какие работы, задания ими выполнены, показатели достигнуты.

Согласно штатному расписанию общества №1 от 28.12.2016 на период с 01.01.2017 установлена заработная плата в следующих размерах: 17 325 рублей для генерального директора и заместителя генерального директора, 17 243 рубля 10 копеек для инженера ПГС, инженера-электрика, инженера контролю за качеством, начальника юридического отдела, специалиста юридического отдела, экономиста, прораба.

Из штатного расписания общества № 1 от 28.12.2017 следует, что на период с 01.01.2018 установлена заработная плата в размере 28 350 рублей для генерального директора, 24 150 рублей для заместителя генерального директора, 26 947 рублей 20 копеек для инженера ПГС, инженера-электрика, инженера контролю за качеством, специалиста юридического отдела, прораба, 27 300 для начальника юридического отдела, 23 442 рубля 30 копеек для экономиста.

Из штатного расписания общества № 2 от 30.04.2018 следует, что на период с мая 2018 года установлена заработная плата в размере 28 350 рублей для генерального директора, 24 150 рублей для прораба, 26 947 рублей 20 копеек для инженера и инженера по контролю за качеством, 23 442 рубля 30 копеек для экономиста, 27 300 рублей для начальника юридического отдела.

Таким образом, средняя заработная плата в обществе в проверяемый период не превышала 30 000 рублей.

При этом в 2017 году обществом начислена премия генеральному директору в размере 24 678 161 рубль, что в 1 431, 19 раз больше, чем ежемесячная заработная плата генерального директора, размер премии инженера (заместителя генерального директора) – ФИО3 в 679, 93 раза больше его ежемесячной заработной платы, инженера (заместителя генерального директора) ФИО4 – в 1 073, 23 раза.

Кроме того, выплаченные в 2017 году руководящему составу премии в размере 24 678 161 руль, 11 724 138 рублей, 18 505 748 рублей явно несоразмерны размеру премии, выплаченной инженеру по качеству – 97 701 рубль.

В 2018 году генеральному директору и двум его заместителям, экономисту выплачены премии в размере 3 448 276 рублей каждому, что более, чем в 143 раза больше ежемесячной заработной платы данных лиц. Прорабу ФИО9 выплачена премия в размере 2 471 264 рублей (в 63, 2 раза больше ежемесячной заработной платы).

В 2018 году размер премии прораба ФИО5 (229 885 рублей) составил только 9% премии, выплаченной прорабу ФИО9 (2 471 264 рубля) за указанный период. Инженеру ФИО8 за 2018 год была начислена премия в размере 229 885 рублей, в то время как инженеру по качеству ФИО6 была начислена премия в размере 344 828 рублей, несмотря на одинаковый период работы (с 14.07.2017) и размер заработной платы согласно штатному расписанию (26 947 рублей 20 копеек).

Таким образом, имеет место и существенное различие между размером премии, выплаченной одним работникам по сравнению с другими.

Вместе с тем, доказательств достижения высоких личный показателей в работе, выполнения каких-либо особо важных заданий или особо срочных работ, обосновывающих различный размер премии, полученной работниками, занимающими одноименные должности, обществом не представлено.

Доводы общества о том, что согласно Положению о премировании работников премирование осуществляется на основе индивидуальной оценки руководителем предприятия труда каждого работника, отклоняются апелляционным судом, поскольку из представленных в материалы дела приказов о выплате премий не усматривается, на основании каких критериев проводилась оценка труда каждого работника и какие показатели работы были учтены при исчислении размера премий.

Учитывая, что размер выплаченных в 2016-2018 годах премий не соответствует экономическим результатам деятельности общества, его развитию, а также принимая во внимание несоразмерность величины средней оплаты труда в обществе сумме выплаченных премий, соотношение размера премий, выплаченных работниками разных должностей, разницу в сумме премий, выплаченных работникам, занимающим одинаковые должности, за один период работы, апелляционный суд соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что премии были выплачены в целях перераспределения денежных средств и уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Доводы общества о том, что в решении Инспекции в оспариваемой части отсутствует ссылка на положения статьи 54.1 НК РФ, судом апелляционной инстанции не принимаются, поскольку указанное обстоятельство не может служить самостоятельным (единственным) основанием для признания решения налогового органа незаконным, поскольку не изменяет существо выявленных нарушений и выводов проверки. Кроме того, объем собранной доказательственной базы, не опровергнутой налогоплательщиком, позволяет прийти к выводам о законности и обоснованности принятого налоговым органом решения.

Также подлежат отклонению доводы жалобы о том, что ни налоговый орган, ни арбитражный суд не вправе определять экономическую целесообразность расходов, их необходимость для общества и не принимать их для целей исчисления налога на прибыль, исходя из собственного видения их целесообразности.

Действительно, согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в постановлении Пленума № 53 от 12.10.2006 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление № 53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны.

Суд апелляционной инстанции полагает, что, безусловно, указанный правовой подход должен быть учтен при рассмотрении спора, вместе с тем отмечает, что гражданское законодательство рассматривает предпринимательскую деятельность как самостоятельную, осуществляемую на свой риск деятельность. Наличие кассовых разрывов, нерегулярность платежей со стороны контрагентов, сроки платежей по договорам и государственным контрактам, а кроме того, кадровая политика и организация ведения бухгалтерского и налогового учета у предприятия, обеспечение стабильного материального положения, платежеспособности субъекта относятся к факторам экономического риска при осуществлении предпринимательской деятельности. При этом законодательство устанавливает принцип равной публично-правовой ответственности, возникающей в связи с ненадлежащим исполнением лицом своих публичных обязанностей.

Главой 25 НК РФ при регулировании налогообложения прибыли организаций установлено, что расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Основным условием признания затрат обоснованными или экономически оправданными является определенная соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.

В пунктах 3 и 9 Постановления № 53 Высший Арбитражный Суд РФ разъяснил, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Согласно статье 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Оценив ссылки общества на его добросовестность, обоснованную выплату премий сотрудникам в соответствии с нормами Положения об оплате труда, Положения о премировании работников, отсутствие умысла неуплаты (неполной уплаты) налога на прибыль, суд апелляционной инстанции отмечает, что ведение хозяйственной деятельности, а также эффективность принимаемых решений в своей деятельности и негативные последствия их принятия является неотъемлемым правомочием предприятия, как хозяйствующего субъекта, которое охраняется законом.

Вместе с тем, положениями статьи 252 НК РФ предусмотрено, что расходы общества, в частности на выплату премий, должны соответствовать нормам законодательства Российской Федерации, трудовым договорам (контрактами) и (или) коллективным договорам.

Учитывая, что выплата указанных премий не основана на нормах трудовых договоров, а также Положении об оплате труда, Положении о премировании, содержащих нормы о видах премий, основаниях их выплаты, критериях оценки показателей компании и отдельных работников при начислении премии, результаты политики ООО «Контроль-ДВ» по выплате премий в виде возникновения у общества убытков должны компенсироваться за счет общества, а не подлежать включению им в расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

В связи с чем, апелляционный суд оценивает доводы общества в указанной части критически, как перекладывание своих предпринимательских рисков на бюджет, что не может быть квалифицировано как добросовестное исполнение своих публичных обязанностей.

Кроме того, согласно пункту 2 статьи 87 НК РФ целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов, плательщиком страховых взносов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

Как указывалось выше, в силу части 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Таким образом, налогоплательщик должен обосновать и документально подтвердить произведенные затраты, которые включаются им в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу.

В рассматриваемом случае при проведении проверки соблюдения налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах налоговый орган не оценивал экономическую целесообразность выплаты премий, а осуществлял контроль законности и обоснованности включения сумм указанных премий в состав расходов, уменьшающих доходы при исчислении налога на прибыль организации.

С учетом изложенного, выплата премий работникам является правом налогоплательщика, однако, учитывая, что в рассматриваемом случае выплаченные обществом премии не основаны на нормах трудовых договоров и действующих в обществе положений, это право не дает возможности обществу отнести такие выплаты в расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, следовательно, налоговым органом правомерно доначислены соответствующие суммы налога на прибыль, а также пени и штраф.

При таких обстоятельствах, апелляционный суд полагает, что решение налогового органа № 12-12/38 от 24.03.2020 в части доначисления налога на прибыль за 2016-2018 годы, пени и штрафа является законным и обоснованным.

Следовательно, судом первой инстанции правомерно отказано в удовлетворении требований общества о признании незаконным указанного решения.

Доводы, изложенные в апелляционной жалобе, не нашли своего подтверждения при ее рассмотрении, по существу сводятся к переоценке законных и обоснованных, по мнению суда апелляционной инстанции, выводов суда первой инстанции, не содержат фактов, которые имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность решения, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем, признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными и не влекущими отмену либо изменение судебного акта.

Арбитражный суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции сделаны в соответствии со статьей 71 АПК РФ на основе полного и всестороннего исследования всех доказательств по делу с правильным применением норм материального права.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 АПК РФ безусловными основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

Следовательно, оснований для отмены решения арбитражного суда и удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины за подачу апелляционной жалобы относятся апелляционным судом на заявителя жалобы.

Руководствуясь статьями 258, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Сахалинской области от 22.09.2021 по делу №А59-1863/2021 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Сахалинской области в течение двух месяцев.

Председательствующий

А.В. Пяткова

Судьи

Т.А. Солохина

Е.Л. Сидорович