Гражданский кодекс часть 1

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Рыжовой Е.В., судей Еремичевой Н.В. и Мордасова Е.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем Назарян Г.А., при участии от заявителя – закрытого акционерного общества «Гагаринская ДСПМК» дочернее общество открытого акционерного общества СПК «Смоленскагропромдорстрой» (Смоленская область, город Гагарин, ОГРН <***>, ИНН <***>) –ФИО1 (доверенность от 28.11.2017) и от ответчика – Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Смоленской области (Смоленская область, город Вязьма, ОГРН <***>, ИНН <***>) – ФИО2 (доверенность от 13.03.2017), рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобызакрытого акционерного общества «Гагаринская ДСПМК» дочернее общество открытого акционерного общества СПК «Смоленскагропромдорстрой» и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Смоленской областина решение Арбитражного суда Смоленской области от 14.09.2017 по делу № А62-2418/2017 (судья Ерохин А.М.), установил следующее.

Закрытое акционерное общество «Гагаринская ДСПМК» дочернее общество открытого акционерного общества СПК «Смоленскагропромдорстрой» (далее – общество, ЗАО «Гагаринская ДСПМК», налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Смоленской области с заявлением к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Смоленской области (далее – инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 01.02.2017 № 10-06/02 (т. 1, л. д. 3 – 17).

Решением арбитражного суда от 14.09.2017 признано недействительным решение инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 01.02.2017 № 10-06/02 в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 1 731 251 рубля, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 74 519 рублей, начисления пени по налогу на прибыль в сумме 543 086 рублей.

На инспекцию возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ЗАО «Гагаринская ДСПМК». В удовлетворении остальной части требований отказано. С инспекции в пользу общества взыскано 2 222 рубля судебных расходов (т. 7, л. д. 143 – 153).

Не согласившись с судебным актом,ЗАО «Гагаринская ДСПМК» обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда в части отказа в удовлетворении требований отменить и принять новый судебный акт об удовлетворении требований в указанной части (т. 8, л. д. 2 – 10).

Заявитель жалобы полагает, что обществом соблюдены все условия для применения налогового вычета и предъявления налога на добавленную стоимость (далее – НДС) к возмещению из бюджета, установленные статьями 171, 172, 176 Налогового кодекса Российской Федерации. Ссылается на реальность хозяйственных операций со спорными контрагентами.

Не согласившись с судебным актом в части удовлетворения заявленных требований, инспекция такжеобратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда в указанной части отменить (т. 8, л. д. 19 – 25).

Считает, чтосуд первой инстанции, признавая реальность арендных отношений, не учел тот факт, что ООО «Гжатсксервисстрой» фактически собственником автомобильных средств не являлось, находясь по одному юридическому адресу с заявителем, данное общество формально представляло в аренду транспортные средства. Инспекция указала на то, чтофактически транспортные средства и дорожная техника все время находились в распоряжении ЗАО «Гагаринская ДСПМК», которое предоставляло услуги транспорта и дорожной техники сторонним организациям.

В отзыве на апелляционную жалобу общества инспекция просит в ее удовлетворении отказать (т. 8, л. д. 55 – 62).

По мнению инспекции,обществом не проявлена должная осмотрительность и осторожность при выборе спорных контрагентов;представленные документы содержат недостоверную информацию о факте перевозки товара, анализ указанных документов свидетельствует о невозможности выполнить перевозку товара с учетом массы груза автомобиля, разрешенной массы груза для перевозки на дорогах общего пользования, места погрузки товара (жилые микрорайоны города Москвы), отсутствие у спорных контрагентов автомобилей в собственности либо в аренде, способных выполнить доставку груза, а также другие доказательства, свидетельствующие о формальном документообороте со спорными контрагентамив целях получения необоснованной налоговой выгоды.

В заседании суда апелляционной инстанции представитель общества поддержал доводы апелляционной жалобыЗАО «Гагаринская ДСПМК», просил решение суда в части отказа в удовлетворении требований отменить, заявленные требования удовлетворить в полном объеме. Не согласился с доводами апелляционной жалобы инспекции.

Представитель инспекцииподдержал доводы апелляционной жалобы налогового органа, просил решение суда в части удовлетворения требований общества отменить, в удовлетворении заявления отказать в полном объеме. Не согласился с доводами апелляционной жалобы общества.

Законность и обоснованность решения Арбитражного суда Смоленской области от 14.09.2017 проверены судом апелляционной инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционных жалоб и отзыва, заслушав представителей заявителя и ответчика, суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований, предусмотренных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, для отмены или изменения обжалуемого судебного акта в силу следующего.

Как следует из материалов дела,инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношенииЗАО «Гагаринская ДСПМК» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за налоговые периоды 2013 – 2014 годы, по результатам которой составлен акт налоговой проверки от 26.12.2016 № 10-06/28 (т. 1, л. д. 62 – 109).

По результатам выездной налоговой проверки инспекцией вынесено решение о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения от 01.02.2017 № 10-06/02 (т. 1, л. д. 20 – 57), в соответствии с которым обществу начислена недоимка по НДС в сумме 813 020 рублей, по налогу на прибыль организаций в сумме 1 731 251 рубля, пени за несвоевременную уплату НДС в размере 5 934 рублей, налога на прибыль организаций в размере 53 938 рублей и 489 148 рублей.

Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату или неполную уплату НДС, с учетом статей 112, 114 Налогового кодекса Российской Федерации, в размере 3 507 рублей, а также статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату или неполную уплату налога на прибыль организаций, с учетом статей 112, 114 Налогового кодекса Российской Федерации, в размере 74 519 рублей.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Смоленской области от 31.03.2017 № 42 жалоба на решение оставлена без удовлетворения (т. 1, л. д. 111 – 121).

Ссылаясь на то, что решение инспекции не соответствует закону, нарушает права заявителя, ЗАО «Гагаринская ДСПМК» обратилось с заявлением в суд (т. 1, л. д. 3 – 17).

Суд первой инстанции, рассмотрев заявленные требования, правомерно удовлетворил их частично, исходя из следующего.

Частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и пункта 6 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 № 6/8 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов необходимо наличие двух обязательных условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.

Пунктами 1, 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), которые приобретены для перепродажи или для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации (за исключением товаров, предусмотренных пунктами 2 и 6 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации).

Согласно пункту 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 – 8 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации.

Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации, и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, условиями вычета по НДС по товарам (работам, услугам) являются факты приобретения товаров (работ, услуг); принятие приобретенных товаров (работ, услуг на учет (оприходование); наличие у покупателя надлежаще оформленного счета-фактуры, выписанного поставщиком товаров (работ, услуг), с указанием суммы НДС.

Одновременное соблюдение налогоплательщиком названных условий является необходимым и достаточным для предоставления ему права уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты.

Из содержания статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В пункте 5 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации приведен перечень обязательных реквизитов, которые должны быть указаны в счетах-фактурах, выставленных налогоплательщику продавцом товаров (работ, услуг).

Пунктом 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

В соответствии с частями 1, 2 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Обязательными реквизитами первичного учетного документа являются: 1) наименование документа; 2) дата составления документа; 3) наименование экономического субъекта, составившего документ; 4) содержание факта хозяйственной жизни; 5) величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения; 6) наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события; 7) подписи лиц, предусмотренных пунктом 6 настоящей части, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Установленный главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации порядок применения налоговых вычетов по НДС распространяется только на добросовестных налогоплательщиков для компенсации реально понесенных ими затрат по уплате налога поставщикам товаров (работ, услуг). Налогоплательщик, использующий указанное право в противоречии с его назначением, то есть злоупотребляющий им, не может рассчитывать на такую же судебную защиту этого права, как добросовестный налогоплательщик.

Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок. Установление наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Таким образом, возможность возмещения НДС из бюджета обуславливается наличием реального осуществления хозяйственных операций. Налоговый орган вправе отказать в возмещении налога, уплаченного поставщику, в случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций. Данная правовая позиция изложена в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.02.2010 № 12670/09, от 20.04.2010 № 18162/09.

Согласно постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и противоречивы.

В указанном постановлении разъяснено, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны. Налоговый орган вправе отказать налогоплательщику в применении налогового вычета, если установит факт неполноты, недостоверности и (или) противоречивости сведений, содержащихся в документах, представленных налогоплательщиком для целей получения налоговой выгоды.

Согласно разъяснениям, изложенным в пунктах 4, 10 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды», налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом или, что налогоплательщик (его взаимозависимые или аффилированные лица) совершает связанные с налоговой выгодой иные операции исключительно с лицами, не исполняющими свои налоговые обязательства.

В соответствии с пунктом 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, пунктом 2 определения Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 № 138-О в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика.

Предоставление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации, является основанием для получения налоговой выгоды, если налоговым органом не будет доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, указанных в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды».

О необоснованности налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» разъяснено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами.

Вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.

В соответствии с пунктом 6 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» такие обстоятельства как создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Из материалов дела усматривается, что инспекцией не приняты заявленные обществом налоговые вычеты по НДС в размере 813 020 рублей по документам, оформленным от ООО «СтройТекс» и ООО «СТРОЙМАКС».

В ходе проведения камеральной налоговой проверки установлено следующее.

ЗАО «Гагаринская ДСПМК» (покупатель) заключило с ООО «СтройТекс» и ООО «СТРОЙМАКС» (поставщик) договоры поставки № 30/04/13 от 30.04.2013 и № 31/03/14 от 31.03.2014 (т. 5, л. д. 90 – 95), предметом которых являлась поставка продукции из ассортимента поставщика (сыпучих материалов).

По условиям договора поставщик обязуется исполнить свои обязанности по организации поставки товара в указанный в согласованной сторонами заявке срок, а также предоставить покупателю товаротранспортные документы, паспорт качества, сертификаты соответствия и /или иные документы, подтверждающие качество товара.

Однако, ЗАО «Гагаринская ДСПМК» указанные документы в инспекцию не представлены. Инспекцией в отношении ООО «СтройТекс» установлено следующее:

- документы по взаимоотношениям с ЗАО «Гагаринская ДСПМК» не представлены (поручение об истребовании документов (информации) № 15979 от 27.01.2014);

- имущество и транспортные средства отсутствуют;

- среднесписочная численность на 01.01.2013 – 1 человек, на 01.01.2014 – 1 человек (по данным Федерального ресурса «Среднесписочная численность»);

- исчисление минимальных сумм налога к уплате, не представление отчетности с 20.01.2014;

- снятие общества с учета 07.09.2015, осуществление деятельности только на протяжении 2013 года;

- учредитель и руководитель ООО «СтройТекс» ФИО3 на допрос не явился. По данным Федерального ресурса является «массовым» учредителем и руководителем (руководитель в 18 организациях, учредитель в 10 организациях);

- движение денежных средств по расчетному счету контрагента носило транзитный характер, перечисление и списание денежных средств со счета организации осуществлялось в течение 1 – 3 рабочих дней;

- большая часть денежных средств с расчетного счета контрагента выводилась на приобретение продуктов питания и за участие в долевом строительстве жилья (65,1 %).

В отношении ООО «СТРОИМАКС» инспекцией установлено следующее:

- в товарных накладных, выставленных ООО «СТРОИМАКС», указан контактный номер телефона, в ходе анализа которого в сети Интернет установлено, что данный номер телефона присвоен другому налогоплательщику, который располагается по другому юридическому адресу;

- документы по взаимоотношениям с ЗАО «Гагаринская ДСПМК» не представлены (поручение об истребовании документов № 27221 от 23.12.2015);

- по адресу: 129345, <...> ООО «СТРОЙМАКС» не находится (ответ ИФНС России № 16 по городу Москве на запрос № 10-34/03924@ от 07.04.2016);

- имущество и транспортные средства отсутствуют;

- среднесписочная численность на 01.01.2013 – 1 человек, на 01.01.2014 – 1 человек;

- исчисление минимальных сумм налога к уплате;

- учредитель и руководитель ООО «СТРОЙМАКС» ФИО4 регистрировал организации по просьбе третьих лиц, но финансово-хозяйственную деятельность не вел (протокол допроса от 30.05.2016). По данным Федерального ресурса является учредителем в 14 организациях и руководителем в 12 организациях;

- большая часть денежных средств с расчетного счета контрагента выводилась на приобретение продуктов питания и за участие в долевом строительстве жилья (83,4 %).

Налоговый орган пришел к выводу о том, что общество в разные периоды времени (2013 – 2014 годы) взаимодействовало с контрагентами (ООО «СтройТекс» и ООО «СТРОЙМАКС»), находящимися в городе Москве, не обладающими необходимыми ресурсами для достижения результатов экономической деятельности и формально не связанными между собой, но работающими по однотипной схеме (счета открыты в одном банке – Банк Кремлевский, денежные средства выводятся на приобретение продуктов питания и участие в долевом строительстве за физических лиц без НДС, что свидетельствует о согласованности действий указанных лиц).

Согласно сведениям о среднесписочной численности контрагентов ООО «СтройТекс» и ООО «СТРОЙМАКС» за период взаимоотношений с заявителем следует, что сведения формально поданы на 1 человека, а именно на директоров спорных обществ, что не может свидетельствовать о достаточных трудовых ресурсах. Кроме того, за данными контрагентами не зарегистрировано имущество (автомобили, недвижимое имущество), которое необходимо при проведении предпринимательской деятельности по реализации щебня с его доставкой покупателю.

Судом установлено, что обществом в доказательство фактических отношений по поставке товаров представлены договоры на поставку товаров, заявки на поставку щебня, товарные накладные формы ТОРГ-12, подтверждающие факт оприходования товаров, счета-фактуры на поставленные товары, документы об их оплате, книга покупок за 2013 – 2014 годы, акты по форме ТОРГ-4, акты сверки расчетов с ООО «СтройТекс» и ООО «СТРОЙМАКС».

Вместе с тем согласно постановлению Госкомстата Российской Федерации от 25.12.1998 № 132 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций» акт по форме ТОРГ-4 применяется для оформления приемки и оприходования фактически полученных товарно-материальных ценностей, поступивших без счета поставщика. В представленных актах по форме ТОРГ-4 не заполнены такие графы как адрес, номер телефона поставщика, коммерческий акт, масса товара на станции отправления и назначения, наименование станции отправления.

Как правомерно отметил арбитражный суд первой инстанции, только факт оплаты в безналичном порядке при совокупности и взаимосвязи иных доказательств по делу не может служить основанием к признанию реальным приобретение товаров. Формальное перечисление денежных средств своему поставщику ни при каких обстоятельствах не свидетельствует о реальности взаимоотношений с контрагентами.

Протокол допроса от 14.07.2016 № 856 работника общества ФИО5 не может являться достаточным доказательством подтверждения факта приобретения щебня у спорных контрагентов, поскольку данный свидетель является заинтересованным лицом в силу трудовых отношений с обществом.

Инспекцией установлено, что ООО «СтройТекс» и ООО «СТРОЙМАКС» в налоговой отчетности отражали реализацию товара значительно меньше, чем обществом отражено в книге покупок, то есть НДС в бюджет от операций со спорными контрагентами не поступил, данные налоговой отчетности несопоставимы с данными о движении денежных средств по расчетному счету (страницы 5 – 6 оспариваемого решения). Данные обстоятельства, не опровергнутые заявителем, свидетельствуют о недобросовестности контрагентов общества.

В проверяемом периоде ЗАО «Гагаринский ДСПМК» приобретало щебень у своих постоянных контрагентов, зарегистрированных в городе Гагарине – ООО «Гжатсксервисстрой», ООО «НерудТрансСтрой», ОАО «Национальная нерудная компания». Данные обстоятельства позволили налоговому органу сделать вывод о том, что необходимость приобретения щебня у недобросовестных контрагентов отсутствовала и связана только с возможностью получения налоговой выгоды.

Как указано на странице 12 оспариваемого решения, цена приобретения щебня у проблемного контрагента ООО «СтройТекс» 550,85 руб/тн без НДС (650 руб/тн с НДС).

В проверяемом периоде щебень такой же фракции (5-20) также приобретался у следующих организаций: ООО «Гранекс Ирод» с НДС (цена приобретения 1 016,95 руб/куб. м без НДС, 1 200 руб/куб. м с НДС); ООО «НПО ДОМ» с НДС (цена приобретения 1 097,63 руб/куб. м, 1 295,2 руб/куб. м с НДС); ООО «Гжатсксервисстрой» (цена приобретения 797,46 руб/куб. м без НДС). Цена приобретения щебня у проблемного контрагента ООО «СтройТекс» в пересчете с тонн на куб. м составила 798,73 руб/куб. м (550,85 руб/тн х 1,45), что почти соответствует цене приобретения у ООО «Гжатсксервисстрой»; и на 20 – 27 % ниже цены приобретения у других поставщиков, при том, что доставка товаров производилась транспортом ООО «СтройТекс» (допрос свидетеля ФИО5). Из приобретенного у ООО «СтройТекс» щебня (в количестве 4 384,61 тн) налогоплательщиком передано для переработки и реализовано ООО «Гжатсксервисстрой» 3 226,42 тн (74 %) по цене, практически равной цене приобретения.

Из выписок банков по расчетным счетам ООО «Гжатсксервисстрой», открытых в Смоленском РФ АО «РОССЕЛЬХОЗБАНК» и Филиале № 3652 ВТБ 24 (ПАО), усматривается, что в 2013 году ООО «Гжатсксервисстрой» оплачивало за щебень ООО «САКС» (ИНН <***>), без НДС, всего на сумму 997 150 рублей.

Как указано на странице 13 решения инспекции, цена приобретения щебня у проблемного контрагента ООО «СТРОЙМАКС» 762,71 руб/куб. м, без НДС (900 руб/куб. м с НДС).

В проверяемом периоде щебень также приобретался у ООО «НерудТрансСтрой» с НДС (цена приобретения 830,5 руб/куб. м, 980 руб/куб. м).

Таким образом, цена приобретения щебня у проблемного контрагента ООО «СТРОЙМАКС» на 8 % ниже, чем у другого поставщика, при том, что доставка товаров производилась транспортом ООО «СТРОЙМАКС».

Из приобретенного у ООО «СТРОЙМАКС» щебня (в количестве 1 800 куб. м) налогоплательщиком передано для переработки и реализовано ООО «Гжатсксервисстрой» 1 650,4 куб. м. (по цене, равной цене приобретения).

При таких обстоятельствах суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что довод заявителя, что коммерческая привлекательность спорных контрагентов заключалась в том, что оплата за товар поступала на расчетные счета контрагентов, только после поставки заявителю товара, является необоснованным и не соответствует фактическим обстоятельствам дела.

Судом установлено, что согласно представленным счетам-фактурам заявитель работал с ООО «СтройТекс» с 27.05.2013 по 04.10.2013. Однако, из содержания выписки банка с расчетного счета ООО «СтройТекс» следует, что ЗАО «Гагарннскнй ДСПМК» в день заключения договора (30.04.2013) произвело предоплату авансового платежа ООО «СтройТекс» по платежному поручению от 30.04.2013 № 212 с назначением платежа «За щебень».

Также в обоснование выбора контрагентов, заявителем представлена справка от 27.06.2017 № 195, в соответствии с которой ООО «Гжатсксервисстрой» в 2013 – 2014 годах не могло поставить щебень фракции 5-20.

Вместе с тем ООО «Гжатсксервисстрой» и ЗАО «Гагаринская ДСПМК» зарегистрированы по одному адресу, работники параллельно числятся в штате, как у заявителя, так и у ООО «Гжатсксервисстрой», данные организации имеют одинаковый телефонный номер и электронный почтовый ящик, а сама справка датирована за рамками проверки. Согласно карточке счета 10 за 2013 год ООО «Гжатсксервисстрой» 01.10.2013 реализовывало щебень 5-20 в адрес ЗАО «Гагаринская ДСПМК».

Паспорт качества, выданный ОАО «Вяземский щебеночный завод», не подтверждает наличие спорного товара у контрагента ООО «Строймакс».

Кроме того, как правильно указал суд первой инстанции, договор с ООО «СТРОЙМАКС» заключен 31.03.2014, то есть менее чем через 2 месяца после регистрации ООО «СТРОЙМАКС» (19.02.2014), что свидетельствует о том, что спорный контрагент не мог обладать сформированной репутацией добросовестного и надежного и, соответственно, сделка не могла отвечать критерию коммерческой привлекательности.

Инспекцией установлено, что общество уничтожило по акту от 05.03.2016 журнал поступления материалов на производственную территорию, в котором фиксировались даты въезда транспортных средств с регистрационными номерами автомобилей и ФИО водителей.

Таким образом, учитывая, что спорные контрагенты не перечисляли денежные средства за транспортные услуги по доставке груза для заявителя, доставка груза для ЗАО «Гагаринский ДСПМК» документально не подтверждена.

Судом установлено, что в проверяемом периоде спорные контрагенты были зарегистрированы в городе Москве. Вместе с тем согласно товарным накладным в графах «Поставщик» и «Грузоотправитель» указан юридический адрес контрагентов, находящийся в жилых микрорайонах, явно не предназначенных для загрузки грузовых автомобилей под щебень и в дальнейшем транспортировки из города Москвы.

В соответствии со счетом-фактурой № 86 от 07.06.2013 и товарной накладной № 103 от 07.06.2013 ООО «СтройТекс» поставило ЗАО «Гагаринский ДСПМК» щебень 5/20 в количестве 769 тонн.

Обоснованных пояснений о том, каким образом транспортировался груз в таком количестве заявителем не представлено.

В силу Правил перевозок грузов автомобильным транспортом, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 15.04.2011 № 272, общая масса транспортного средства с грузом для автомобиля с четырьмя осями не должна превышать 32 тонны.

Анализ представленных товарных накладных свидетельствует, что груз спорными контрагентами перевозился единоразово на основании одной товарной накладной в количестве, превышающем 50 тонн, а в некоторых случаях и 70 тонн.

Установив изложенные обстоятельства, Арбитражный суд Смоленской области сделал верные выводы о том, что ЗАО «Гагаринский ДСПМК» и его контрагентами организован фиктивный документооборот для получения необоснованной налоговой выгоды. Также суд правомерно согласился с выводом инспекции о невозможности реального осуществления хозяйственных операций,в отношении которых заявлены налоговые вычеты по НДС, спорными контрагентами.

Таким образом, инспекцией в ходе проверки установлено отсутствие реальной возможности у рассматриваемых контрагентов осуществить спорные хозяйственные операции, ввиду отсутствия необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности. Недостоверность сведений о хозяйственных операциях со спорными контрагентами, как фактор, свидетельствующий о неправомерной налоговой выгоде, подтверждена совокупностью доказательств, полученных налоговым органом в ходе контрольных мероприятий. При таких обстоятельствах, первичные документы, представленные налогоплательщиком в подтверждение права на налоговые вычеты по взаимоотношениям со спорными контрагентами, не могут служить основанием для их получения.

Совокупность имеющихся в деле доказательств свидетельствует о том, что единственной целью заключения договоров со спорными контрагентами являлось получение необоснованной налоговой выгоды.

В пункте 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» указано, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому, если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Принимая во внимание изложенное, с учетом того, что документы, представленные заявителем в обоснование спорных налоговых вычетов по НДС, содержат недостоверные и противоречивые сведения, не подтверждают реальность совершения хозяйственных операций между налогоплательщиком и спорными контрагентами, следовательно, не могут являться основанием для подтверждения заявленных налоговых вычетов по НДС, что свидетельствует о направленности действий налогоплательщика на создание формального документооборота в целях получения необоснованной налоговой выгоды, суд апелляционной инстанции согласен с выводом суда первой инстанции о том, чтоналоговым органом по результатам проверки обоснованно доначислен НДС, а также начислены соответствующие пени и штраф, в связи с чем правовые основания для удовлетворения заявленных требований в указанной части отсутствуют.

В силу статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях настоящей главы признается для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей исчисления налога необходимо исходить из того, что расходы подтверждаются представленными налогоплательщиком документами. Условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать бесспорный достоверный вывод о том, что расходы связаны с получением дохода и фактически понесены. При этом во внимание должны приниматься представленные налогоплательщиком доказательства в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности. Следовательно, расходы, обусловленные необходимостью осуществления организацией своей деятельности, в соответствии с действующим налоговым законодательством предполагают признание их экономически оправданными (обоснованными).

Право налогоплательщика на уменьшение полученного им дохода на сумму произведенных расходов является разновидностью налогового вычета, предоставляемого добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат, связанных с получением дохода, в связи с чем обусловлено необходимостью подтверждения надлежащими документами факта несения таких расходов.

Как следует из материалов дела, основанием для доначисления налога на прибыль послужил вывод инспекции о необоснованности расходов по аренде транспортных средств и дорожной технике по договорным отношениям между ЗАО «Гагаринская ДСПМК» и ООО «Гжатсксервисстрой».

Материалами дела установлено, что между заявителем и ООО «Гжатсксервисстрой» заключены и исполнены договоры № 1 от 09.01.2013 аренды транспортного средства (на 2 легковых автомобиля), № 4 от 09.01.2013 аренды дорожной техники с предоставлением услуг по обслуживанию, № 5 от 09.01.2013 аренды транспортных средств с предоставлением услуг по обслуживанию, № 6 от 09.01.2014 аренды дорожной техники с предоставлением услуг по обслуживанию, № 7 от 09.01.2014 аренды транспортных средств с предоставлением услуг по обслуживанию, № 8 от 09.01.2014 аренды транспортного средства (на 4 легковых автомобиля).

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 04.06.2007 № 320-О-П, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8 часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. Следовательно, стороны вправе самостоятельно определять цену заключаемых договоров, исходя из соотношения спроса и предложения на рынке.

Налогоплательщик пояснил, что ЗАО «Гагаринская «ДСПМК» рассматривало коммерческие предложения по аренде техники с ООО «АМЕКА», ООО «Гжатсксервисстрой», ЗАО «Гагарининжсельстрой», СОГУП «Гагаринское ДРСУ». Наименьшую стоимость арендной платы предложило ООО «Гжатсксервисстрой». Всю необходимую технику для производства планируемого объема работ возможно было арендовать только в ООО «Гжатсксервисстрой».

Основным видом деятельности ЗАО «Гагаринская ДСПМК» является строительство и ремонт дорог, а так же благоустройство территорий. Основная работа проводится в теплое время года. В зимний период осуществляется заготовка строительных материалов, горюче-смазочных и эксплуатационных материалов, подготовка дорожной техники и транспортных средств к строительному сезону. Объем выполняемых работ по основному виду деятельности в этом периоде является незначительным. Основные объемы реализации услуг, поступление денежных средств и возмещение производственных затрат начинается, как правило, только после проведения торгов на выполнение работ (май, июнь), заключения контрактов и сдачи объектов и работ (сентябрь – октябрь).

Как следствие, именно в 3 и 4 кварталах и формируется прибыль и соответственно и налогооблагаемая база на прибыль.

Заявитель пояснил, что ЗАО Гагаринская ДСПМК» и ООО «Гжатсксервисстрой» выполняли в рассматриваемых периодах работы для разных заказчиков и на разных объектах. Кроме выполненных работ и оказанных услуг для организаций (не включая ЗАО «Гагаринская ДСПМК») ООО «Гжатсксервисстрой» в 2014 году участвовало в еще в 3 аукционах (на общую сумму 4 896 138 рублей) на право выполнения работ, но не выиграло их из-за наличия высокого уровня конкуренции. Введение в действие с 01.01.2014 Федерального закона от 05.04.2013 № 44-ФЗ «О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд» оказало существенное влияние на результаты торгов, в которых принимало участие ООО «Гжатсксервисстрой». Данный закон предусматривает, что сумма победившей заявки на торгах включает НДС и, соответственно, если побеждает участник, работающий на УСН не уплачивающий НДС, то (как следует из логики закона) цена победившей заявки должна быть уменьшена на величину НДС. Однако, закон одновременно содержит прямой запрет делать это, в связи с чем ООО «Гжатсксервисстрой» было в 2014 году лишено возможности участвовать в аукционах и торгах в полном объеме и на равных правах с другими организациями и было вынуждено предложить свои услуги ЗАО «Гагаринская ДСПМК» как в качестве субподрядчика, так и арендодателя, приобретая для этого дополнительно дорожную технику.

ЗАО «Гагаринская ДСПМК» и ООО «Гжатсксервисстрой» осуществляли в 2013, 2014 годах выполнение строительно-монтажных работ с разным штатом работников. Списочная численность личного состава ЗАО «Гагаринская ДСПМК» за 2013 год составляет 14 человек, за 2014 год – 12 человек. Списочная численность личного состава ООО «Гжатсксервисстрой» за 2013 год составляет 65 человек, за 2014 год – 69 человек.

Для ЗАО Гагаринская ДСПМК» аренда транспорта и техники у ООО «Гжатсксервисстрой» наиболее приемлема, так как в этом случае, не приходится уплачивать проценты по договорам займа на приобретение дорожно-строительной техники или лизинговые платежи (включающие заложенные в них проценты, обеспечивающие рентабельность лизингодателя). Кроме того, для получения займов в банке общество должно было предоставить обеспечение в качестве залога, как правило, основных средств. Однако, как видно из бухгалтерских балансов за 2013, 2014 годы у общества отсутствовали существенные основные средства и кредиты не могли быть получены.

ЗАО «Гагаринская ДСПМК» – дочернее общество ОАО СПК «Смоленскагропромдорстрой» является юридическим лицом, не имеющим обособленных подразделений и «звеньев» (свидетельство о государственной регистрации № 659 от 20.10.1995) (т. 1, л. д. 144). Единственным акционером ЗАО «Гагаринская ДСПМК», зарегистрированным в реестре акционеров, является ОАО СПК «Смоленскагропромдорстрой», которому принадлежит 100 % голосующих акций ЗАО «Гагаринская ДСПМК» (т. 1, л. д. 122 – 143). В список лиц, имеющих 5 и более % в уставном капитале ОАО СПК «Смоленскагропромдорстрой», входят ЗАО «Комбинат промышленных предприятий» – 44,72 %, ФИО6 – 12,883 %, ФИО7 – 10,637 %, ФИО8 – 6,787 %.

Из представленных документов усматривается, что собственники ЗАО «Гагаринская ДСПМК» и ООО «Гжатсксервисстрой» не имеют отношения друг к другу. Отчетность ЗАО «Гагаринская ДСПМК» утверждена его собственником без замечаний и в установленном законом порядке, на основании чего можно сделать вывод о том, что единственный акционер одобряет деятельность руководства предприятия и считает достоверным и обоснованным финансовый результат за 2013, 2014 годы.

Установив изложенные обстоятельства, арбитражный суд первой инстанции сделал верный вывод о том, чтодоводы инспекции о взаимосвязанности ЗАО Гагаринская ДСПМК» ООО «Гжатсксервисстрой» носят предположительный характер, на фиктивность арендных правоотношений указывать не могут.

Постатейные показатели стоимости аренды разрабатывались на основе методических указаний МДС 81-3-99, утвержденных постановлением Госстроя России № 81 от 17.12.1999.

Порядок расчета постатейного показателя затрат: амортизационные отчисления на полное восстановление; основная оплата труда ремонтных рабочих, механизаторов и водителей, управляющих машинами и механизмами; накладные расходы – 20 %; рентабельность – 8 %.

В накладные расходы включаются затраты на отчисления на пенсионное и социальное страхование и разного рода обязательные отчисления, косвенные затраты: оплата первых трех дней больничного листа за счет средств организации, затраты на спецодежду, средства гигиенической защиты (мыло, порошок), зарплата ИТР, обучение, содержание административно-управленческого аппарата, консультационные услуги, расходы на услуги связи и другие, согласовываются между арендатором и арендодателем, при переговорах, но не выше 20% заложенных во всех сметах на выполнение работ.

Вместе с тем инспекцией при принятии оспариваемого решения не приняты такие затраты, входящие в арендную плату, как накладные расходы, рентабельность. При этом налоговым органом в составе затрат учитываются амортизационные отчисления на полное восстановление и прямая заработная плата (абзац 2 страницы 22, абзац 11 страницы 29 оспариваемого решения).

Судом установлено, что ЗАО «Гагаринская ДСПМК» в 2013 году произвело выполнение строительно-монтажных работ на 64 877 376 рублей, в 2014 году – на 93 289 625 рублей, имея в штате в 2013 году 14 человек, в 2014 году – 12 человек, а из специализированной техники на балансе только две грузовые машины, два трактора и один каток. Производство строительно-монтажных работ в таких больших объемах возможно только с помощью техники, взятой в аренду с экипажем.

Установив изложенные обстоятельства, арбитражный суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что операции в целях исчисления налога на прибыль отражены в соответствии с экономическим смыслом, подтверждены документально. Отражение оплаченных в безналичном порядке сумм в составе расходов общества связано с достижением деловой цели.

В нарушение положений статьи 65 и пункта 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации инспекция не представила каких-либо надлежащих доказательств недобросовестности общества при реализации им права на использование налоговой выгоды, в том числе сведений об отсутствии реальной экономической цели операций, осуществленных налогоплательщиком, о совершении обществом действий, направленных исключительно на создание условий для получения налоговых преимуществ.

Принимая во внимание изложенное, с учетом того, что налогоплательщикпонес расходы в виде оплаты за аренду транспортных средств и техники, суд апелляционной инстанции согласен с выводом суда первой инстанции о том, что решение инспекции в части доначисления налога на прибыль организаций, привлечения к налоговой ответственности за неполную уплату налога на прибыль и начисления пени по налогу на прибыль принято ответчиком с нарушением норм налогового законодательства, а также нарушает права и законные интересы общества, в связи с чем требования заявителя в указанной части подлежат удовлетворению.

Доводы жалоб изучены судом апелляционной инстанции, однако они подлежат отклонению, так как не опровергают выводы суда первой инстанции, изложенные в обжалуемом решении суда, а выражают лишь несогласие с ними, что не является основанием для отмены законного и обоснованного решения суда первой инстанции.

Обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, исследованным судом первой инстанции, дана надлежащая правовая оценка по правилам, установленным статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, выводы суда первой инстанции соответствуют материалам дела и действующему законодательству.

Нарушений норм процессуального и материального права, являющихся в силу статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для отмены принятого судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии с пунктом 3 статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в постановлении арбитражного суда апелляционной инстанции указывается на распределение судебных расходов, в том числе расходов, понесенных в связи с подачей жалобы.

В силу статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

Таким образом, государственная пошлина за подачу апелляционной жалобы в сумме 1 500 рублей относится на заявителя – ЗАО «Гагаринская ДСПМК».

Согласно подпункту 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации государственная пошлина за подачу апелляционной жалобы не подлежит уплате в доход федерального бюджета заявителем – инспекцией.

Руководствуясь статьями 110, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного судаСмоленской области от 14.09.2017 по делу № А62-2418/2017оставить без изменения, а апелляционные жалобы закрытого акционерного общества «Гагаринская ДСПМК» дочернее общество открытого акционерного общества СПК «Смоленскагропромдорстрой» (Смоленская область, город Гагарин, ОГРН <***>, ИНН <***>) и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Смоленской области (Смоленская область, город Вязьма, ОГРН <***>, ИНН <***>)– без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

В соответствии с частью 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья Е.В. Рыжова

Судьи Н.В. Еремичева

Е.В. Мордасов