Гражданский кодекс часть 1

24 октября 2018 года	Дело №	А66-11862/2016
Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Соколовой С.В., судей Лущаева С.В., Родина Ю.А., при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Тверской области ФИО1 (доверенность от 27.06.2018 № 03-15/9), ФИО2 (доверенность от 19.10.2018), рассмотрев 23.10.2018 в открытом судебном заседании кассационную жалобу индивидуального предпринимателя ФИО3 на решение Арбитражного суда Тверской области от 28.03.2018 (судья Пугачев А.А.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.06.2018 (судьи Мурахина Н.В., Докшина А.Ю., Осокина Н.Н.) по делу № А66-11862/2016, у с т а н о в и л: Индивидуальный предприниматель ФИО3, ОГРНИП <*>, обратился в Арбитражный суд Тверской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Тверской области, место нахождения: 172010, <...>, ОГРН <>, ИНН <**> (далее – Инспекция), от 04.04.2016 № 8 в части доначисления 2 027 456 руб. налога на добавленную стоимость (далее – НДС), 1 122 089 руб. налога на доходы физических лиц (далее – НДФЛ), 356 568 руб. единого налога на вмененный доход (далее – ЕНВД), начисления соответствующих сумм пеней и штрафов. Решением суда первой инстанции от 14.02.2017, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 21.09.2017, в удовлетворении заявленных требований отказано. Постановлением Арбитражного суда Северо-Западного округа от 18.01.2018 указанные судебные акты отменены в части отказа в признании недействительным решения Инспекции о доначислении 2 027 456 руб. НДС, начислении соответствующих сумм пеней и штрафа, в указанной части дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Тверской области, в остальной части решение от 14.02.2017 и постановление от 21.09.2017 оставлены без изменения. При новом рассмотрении дела решением суда первой инстанции от 28.03.2018, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 28.06.2018, заявленные предпринимателем требования удовлетворены частично, решение Инспекции признано недействительным в части доначисления предпринимателю ФИО3 716 595 руб. НДС, в остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано. В кассационной жалобе предприниматель, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела, просит изменить обжалуемые судебные акты, дополнительно указав на недействительность решения Инспекции в части доначисления НДС в сумме не менее 175 792 руб., начисления пени в сумме не менее 201 985 руб., штрафов по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в размере не менее 59 102 руб., по статье 119 НК РФ в размере не менее 88 654 руб. По мнению подателя кассационной жалобы, произведенный Инспекцией расчет, представленный суду при новом рассмотрении дела, неверен, поскольку при расчете размера выручки за август 2013 года Инспекция неправомерно руководствовалась датой выставления счетов от 20.08.2013 № 89, 90, 91 и включила указанные в них суммы в выручку за данный период; названные счета были выставлены в счет будущей арендной платы за сентябрь 2013 года, они не подтверждают факт реализации, поскольку являлись платежными документами; указанные в этих счетах суммы следует учитывать при определении размера выручки за сентябрь, а не за август 2013 года; Инспекция и суд неправомерно не применили положения пункта 4 статьи 164 НК РФ для расчета НДС по ставке 18/118; суды первой и апелляционной инстанций пришли к неверному выводу о том, что сумма НДС, подлежащая уплате предпринимателем, составляет 1 310 861 руб., тогда как сумма этого налога не должна превышать указанную в его расчете - 1 135 069 руб. Кроме того, индивидуальный предприниматель считает, что суды двух инстанций не приняли во внимание тот факт, что в ряде договоров нет указания на невключение в их цену суммы НДС, следовательно, с учетом положения пункта 17 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость» (далее - постановление № 33) сумма налога из цены должна определяться расчетным методом (пункт 4 статьи 164 НК РФ); неуказание судом первой инстанции в резолютивной части решения конкретных сумм пеней и штрафа, доначисление которых предпринимателю признано недействительным, порождает правовую неопределенность; размер штрафа по статье 119 НК РФ необходимо исчислять от неуплаченной суммы налога, которая должна определяться с учетом освобождения предпринимателя от уплаты НДС в соответствии с положениями статьи 145 НК РФ. В отзыве на кассационную жалобу Инспекция, считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просит оставить их без изменения, а кассационную жалобу предпринимателя ФИО3 без удовлетворения. Представитель предпринимателя, извещенного надлежащим образом о дате и месте рассмотрения жалобы, в суд не явился, поэтому жалоба рассмотрена в его отсутствие. В судебном заседании представители Инспекции возражали против удовлетворения кассационной жалобы. Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке в пределах доводов, изложенных в кассационной жалобе. Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки предпринимателя ФИО3 по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2014 Инспекция 25.02.2016 составила акт № 4 и 04.04.2016 вынесла решение № 8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением предпринимателю доначислено 2 027 456 руб. НДС, 1 122 089 руб. НДФЛ, 356 568 руб. ЕНВД, начислены соответствующие суммы пеней по этим налогам и в общей сложности 552 666 руб. штрафов, а также предложено удержать и перечислить в бюджет 88 863 руб. неудержанного НДФЛ либо письменно сообщить налоговому органу о невозможности его удержания. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Тверской области от 15.07.2016 № 08-11/122 решение Инспекции отменено в части привлечения предпринимателя к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде взыскания 6533 руб. 34 коп. штрафа, в остальной части апелляционная жалоба ФИО3 на решение Инспекции оставлена без удовлетворения. Предприниматель частично оспорил решение Инспекции в судебном порядке. При новом рассмотрении дела суды первой и апелляционной инстанций частично удовлетворили заявленные предпринимателем требования, признали недействительным решение Инспекции в части доначисления ФИО3 716 595 руб. НДС, начисления соответствующих сумм пеней и штрафов, в остальной части в удовлетворении заявленных требований отказали. Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы кассационной жалобы, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, соответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела, не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы. Из материалов дела следует, что предприниматель ФИО3 осуществлял следующие виды деятельности: перевозку пассажиров (деятельность такси), розничную торговлю в магазине непродовольственными товарами, которые подпадают под налогообложение ЕНВД, производство и реализацию поддонов, сдачу нежилых помещений в субаренду, которые облагаются в рамках общей системы налогообложения НДС и НДФЛ. Предприниматель ФИО3 в 2012-2014 годы не вел раздельного учета имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей обложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности, в отношении которой уплачиваются налоги в соответствии с общим режимом налогообложения, налоговые декларации по НДС и НДФЛ в соответствии с общим режимом налогообложения не представлял, отчитываясь и представляя только декларации по ЕНВД. В ходе проверки Инспекция установила, что на расчетный счет предпринимателя от обществ с ограниченной ответственностью «Гематек», «Вент Мек», «Хостел № 1», «Никитин», «Лабикана Трейдинг Лимитед» поступали денежные средства за поставленные (оказанные) заявителем товары (услуги). В оспариваемом решении Инспекции содержится вывод о неправомерном неисчислении и неуплате ФИО3 налогов от предпринимательской деятельности, подпадающей под общий режим налогообложения, о занижении предпринимателем физического показателя ЕНВД в отношении деятельности по оказанию автотранспортных услуг по перевозке пассажиров. Суд кассационной инстанции, направляя дело на новое рассмотрение, указал, что суды первой и апелляционной инстанций, отказав в удовлетворении заявления по эпизоду доначисления ФИО3 НДС со ссылкой на непредставление предпринимателем заявления в налоговый орган об освобождении от исполнения обязанностей налогоплательщика, не отразили в судебных актах, позволял ли объем выручки налогоплательщика от реализации товаров (работ, услуг), определяемый по правилам пункта 1 статьи 145 НК РФ, использовать такое освобождение. При этом суд кассационной инстанции указал, что в представленных в апелляционный суд пояснениях, таблицах Инспекция подтвердила, что в некоторые месяцы проверяемого периода доход ФИО3 был менее двух миллионов рублей, однако обжаловавшиеся судебные акты выводов о соответствии (несоответствии) размера выручки предельному уровню, определенному законодательством, не содержали. Согласно пункту 1 статьи 143 НК РФ налогоплательщиками НДС признаются, в том числе, индивидуальные предприниматели. В соответствии с пунктами 1, 5 статьи 145 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога не превысила в совокупности двух миллионов рублей. Если в течение периода, в котором организации и индивидуальные предприниматели используют право на освобождение, сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога за каждые три последовательных календарных месяца превысила два миллиона рублей либо если налогоплательщик осуществлял реализацию подакцизных товаров, налогоплательщики начиная с 1-го числа месяца, в котором имело место такое превышение либо осуществлялась реализация подакцизных товаров, и до окончания периода освобождения утрачивают право на освобождение. Как указано в пункте 4 постановления № 33, предусмотренное данной статьей Кодекса освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика обусловлено нецелесообразностью исчисления и администрирования налога в отношении лиц, которыми совершается незначительный объем облагаемых налогом операций. Согласно пункту 2 постановления № 33 в силу пункта 3 статьи 145 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, использующие право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, должны представить в налоговый орган по месту своего учета письменное уведомление и документы, подтверждающие, что объем полученной ими выручки не превышает предельный размер, установленный пунктом 1 статьи 145 НК РФ. Поэтому лицам, фактически использовавшим в соответствующих налоговых периодах освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, не может быть отказано в праве на такое освобождение только лишь по мотиву непредставления в установленный срок уведомления и документов. Аналогичным подходом следует руководствоваться и в случае ненаправления (несвоевременного направления) в налоговый орган уведомления о продлении использования права на освобождение и необходимых документов (пункт 4 статьи 145 НК РФ). Как следует из системного толкования положений статьи 145 НК РФ, постановления № 33, если заявитель фактически использовал в проверяемых налоговых периодах освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС, то при наличии критерия, установленного пунктом 1 статьи 145 НК РФ, ему не может быть отказано в праве на такое освобождение. При новом рассмотрении дела предприниматель и Инспекция представили в суд акты сверки. Суды первой и апелляционной инстанций установили, что в соответствии с расчетом Инспекции, составленным с учетом представленных предпринимателем и полученным в ходе налоговой проверки первичных документов, в некоторые месяцы проверяемого периода доход предпринимателя был менее двух миллионов рублей, следовательно, в указанные периоды ФИО3 мог применять освобождение от уплаты НДС на основании статьи 145 НК РФ. Как установлено судами и следует из материалов дела, в общей сложности Инспекция начислила предпринимателю за проверяемый период 2 027 456 руб. в том числе за период с 01.01.2012 по 31.07.2013 и 01.04.2014 по 31.12.2014 – возможные периоды для освобождения от уплаты НДС в соответствии со статьей 145 НК РФ – 716 595 руб. НДС. Судами двух инстанций расчет Инспекции проверен, неправильного определения налоговых обязательств предпринимателя не выявлено. Также суды первой и апелляционной инстанций с учетом данных, представленных Инспекцией, установили, что сумма НДС, подлежащая уплате предпринимателем, составила 1 310 861 руб., соответствующая сумма пеней – 279 985 руб., штрафов – 87 391 руб. Довод подателя кассационной жалобы о неправомерном учете Инспекцией сумм, указанных в счетах от 20.08.2013 № 89, 90, 91, при определении выручки за август, а не за сентябрь 2013 года, когда была произведена оплата услуг, обоснованно отклонен судами двух инстанций. Пунктом 1 статьи 167 НК РФ предусмотрено, что в целях главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 этой статьи, является наиболее ранняя из следующих дат: 1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; 2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав. Согласно актам сдачи-приемки услуг от 20.08.2013 № 89, 90, 91 услуги оказаны в августе 2013 года, следовательно, Инспекция правомерно учла суммы, указанные в счетах от 20.08.2013 № 89, 90, 91, при определении выручки именно за август 2013 года. Правомерно отклонен судами также довод предпринимателя о необходимости исчисления НДС с применением расчетной ставки, предусмотренной пунктом 4 статьи 164 НК РФ. Согласно пункту 4 статьи 164 НК РФ исчисление суммы налога расчетным методом (по налоговой ставке в виде умноженной на сто дроби с числителем, соответствующим налоговой ставке, и знаменателем в виде суммы ста и той же налоговой ставки) допускается для случаев, прямо перечисленных в данном пункте, и иных случаев, предусмотренных указанным Кодексом. Как правомерно указали суды с учетом обстоятельств настоящего дела, при реализации услуг с применением освобождения от уплаты НДС и формировании цены договора без учета суммы НДС данный налог начисляется исходя из ставки 18% к суммам дохода. Довод подателя кассационной жалобы о неверном расчете Инспекцией размера начисленного налогоплательщику по статье 119 НК РФ штрафа получил надлежащую правовую оценку судов двух инстанций и правомерно ими отклонен. Ссылка предпринимателя на то, что в резолютивной части решения суда первой инстанции не указаны конкретные суммы пеней и штрафа, доначисление которых признано незаконным, подлежит отклонению, поскольку это не является основанием для отмены обжалуемого судебного акта. Предприниматель вправе обратиться в суд с заявлением о разъяснении судебного акта в порядке статьи 179 АПК РФ. Несогласие предпринимателя ФИО3 с оценкой имеющихся в деле доказательств не свидетельствует о неправильном применении судами норм материального права к установленным фактическим обстоятельствам дела и (или) нарушении требований процессуального законодательства. Кассационная инстанция не усматривает нарушения судами норм материального и процессуального права при рассмотрении спора, в связи с чем оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы предпринимателя не имеется. Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа п о с т а н о в и л: решение Арбитражного суда Тверской области от 28.03.2018 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.06.2018 по делу № А66-11862/2016 оставить без изменения, а кассационную жалобу индивидуального предпринимателя ФИО3 – без удовлетворения.
Председательствующий			С.В. Соколова
Судьи			С.В. Лущаев Ю.А. Родин