Постановление № А66-6935/18 от 25.12.2018 АС Тверской области

Резолютивная часть постановления объявлена декабря 2018 года .

В полном объёме постановление изготовлено декабря 2018 года .

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Мурахиной Н.В., судей Алимовой Е.А. и Докшиной А.Ю.

при ведении протокола секретарем судебного заседания Тихомировым Д.Н.,

при участии от индивидуального предпринимателя Тишина Дениса Сергеевича Кабановой М.В. по доверенности от 07.11.2017, от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Тверской области  Маслобойщиковой Л.Ю. по доверенности от 09.01.2018, Казина И.А. по доверенности от 09.10.2018 № 03-08/11528/9, Харченко Е.В. по доверенности от 19.12.2018, от Управления Федеральной налоговой службы по Тверской области Ефановой И.В. по доверенности от 19.02.2018 № 07-05/5, Казина И.А. по доверенности от 25.04.2018 № 07-05/8,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Тишина Дениса Сергеевича на решение Арбитражного суда Тверской области от 18 сентября 2018 года по делу                            № А66-6935/2018 (судья Балакин Ю.П.),

у с т а н о в и л:

индивидуальный предприниматель Тишин Денис Сергеевич (ОГРНИП 307691524200030, ИНН 691506058353; место жительства: 172112, Тверская область, город Кувшиново) обратился в Арбитражный суд Тверской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Тверской области (ОГРН 1046916009304, ИНН 6915006545; место нахождения: 172010, Тверская область, город Торжок, улица Луначарского, дом 119 а; далее – инспекция, налоговый орган, МИФНС № 8) о признании недействительным решения от 30.11.2017 № 10 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

- доначисления налога на добавленную стоимость (далее – НДС) по хозяйственной деятельности с контрагентами – обществом с ограниченной ответственностью «Ралина» (далее – ООО «Ралина») и обществом с ограниченной ответственностью «Экстра-Транс» (далее – ООО «Экстра-Транс»), соответствующих пеней и штрафов; доначисления налога на доходы физических лиц (далее – НДФЛ) по хозяйственной деятельности с ООО «Ралина» и ООО «Экстра-Транс», соответствующих пеней и штрафов;  доначисления НДФЛ в связи с приобретением товаров для спорта и отдыха, соответствующих пеней и штрафов; доначисления НДФЛ в связи с приобретением строительных материалов у индивидуального предпринимателя Жукова В. В., соответствующих пеней и штрафов; доначисления НДФЛ в связи арендой автомобиля у индивидуального предпринимателя Жукова Н. Б., соответствующих пеней и штрафов;  доначислением НДФЛ (налоговый агент), соответствующих пеней и штрафов; а также о возложении на МИФНС № 8 обязанности устранить допущенные нарушения прав и законных интересов индивидуального предпринимателя Тишина Д. С.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельные требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Тверской области (ОГРН 1046900100653, ИНН 6905006017; место нахождения: 170100, Тверская область, город Тверь, улица Вагжанова, дом 23; далее – УФНС, Управление).

Решением Арбитражного суда Тверской области от 18 сентября 2018 года по делу № А66-6935/2018 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Индивидуальный предприниматель Тишин Д.С. с судебным актом не согласился и обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить. В обоснование жалобы указывает на несоответствие выводов суда, изложенных в решении, обстоятельствам дела. 

УФНС и налоговый орган в совместном отзыве на жалобу просят решение оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Заслушав объяснения лиц, участвующих в деле, исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность решения суда, изучив доводы жалобы, суд апелляционной инстанции не находит оснований для ее удовлетворения.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки деятельности предпринимателя по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2014 по 31.12.2016, инспекцией  составлен акт от 05.10.2017 № 10 (том 2, листы 52-89), а также вынесено решение от 30.11.2017 № 10, которым предприниматель привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 и по статье 123  Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в виде штрафа в общем размере                     176 641 руб.

Кроме того предпринимателю доначислено и предложено уплатить                    2 023 255 руб. НДС, 1 349 876 руб. НДФЛ, а также 276 596 руб. пени (том 1, листы 16-88).

Решением Управления от 12.02.2018 № 08-11/2 указанное решение инспекции отменено в части доначисления 40 690 руб. НДФЛ, соответствующих пеней и штрафов, в остальной части жалоба предпринимателя оставлена без удовлетворения (том 1, листы 99-119).

Не согласившись с решением налогового органа в указанной выше части, предприниматель оспорил его в судебном порядке.

Отказывая в удовлетворении заявленного требования, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ для признания ненормативного правового акта государственного органа недействительным необходимо наличие двух факторов: несоответствия оспариваемого акта действующему законодательству и нарушения в результате его принятия прав и законных интересов заявителя.

При этом в силу положений части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 названного Кодекса  обязанность доказывания законности принятого решения возлагается на соответствующий орган,  который его принял.

Основанием для доначисления НДС в размере 1 978 819 руб. и уменьшения профессиональных налоговых вычетов по НДФЛ на 10 993 440 руб. 80 коп. послужили выводы налогового органа о необоснованном учете предпринимателем налоговых вычетов и расходов по документам, оформленным от имени ООО «Ралина» и ООО «Экстра-Транс».

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 227 НК РФ физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, производят исчисление и уплату налога с доходов, полученных от осуществления такой деятельности.

В силу статьи 209 НК РФ объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиком.

В пункте 3 статьи 210 НК РФ указано, что для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка 13 процентов, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ.

Согласно подпункту 1 абзаца первого статьи 221 НК РФ профессиональные налоговые вычеты предоставляются индивидуальным предпринимателям в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов от осуществляемой ими деятельности. Состав расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу статьи 143 НК РФ индивидуальные предприниматели признаются плательщиками НДС.

Порядок предоставления налоговых вычетов по НДС установлен статьями 171 - 172 НК РФ.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи либо для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, суммы налога, предъявленные при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пункта 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету, в связи с этим в пунктах 5 - 6 названной статьи установлены требования к его оформлению, соблюдение которых в силу пункта 2 этой же статьи обязательно для применения налоговых вычетов.

Как указано в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (далее – Пленум ВАС РФ) от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – постановление № 53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

В соответствии с пунктом 3 постановления № 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

На основании пункта 5 постановления № 53 о необоснованной налоговой выгоде могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами выводы налогового органа о невозможности реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которое оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Поскольку включение затрат в состав расходов и применение вычетов направлено на уменьшение налоговых обязательств налогоплательщика, то обоснованность отнесения затрат в состав расходов по налогу на прибыль и правомерность предъявления налоговых вычетов по НДС подлежат доказыванию именно налогоплательщиком путем представления документов, предусмотренных статьями 169, 171, 172 и 252 НК РФ.

Таким образом, для применения вычета по НДС и включения затрат в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемый доход, налогоплательщик должен располагать оформленными в установленном порядке документами, подтверждающими реальность хозяйственных операций.

При этом в налоговых спорах суды, оценивая обоснованность заявленных вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль, должны исходить не из формального представления налогоплательщиком всех необходимых документов, а устанавливать реальность финансово-хозяйственных отношений налогоплательщика и его контрагента и их действительное экономическое содержание.

Предприниматель последовательно ссылается на реальность хозяйственных отношений с указанными контрагентами, на оформление должным образом первичных документов, а также на проявление должной осмотрительности.

Вместе с тем, отказывая в признании недействительным решения налогового органа в рассматриваемой части,  суд первой инстанции правомерно исходил из установленных по делу обстоятельств, которые в совокупности указывают на невозможность выполнения ООО «Ралина» и ООО «Экстра-Транс» своих обязательств по заключенным с налогоплательщиком договорам, и на отсутствие реальных финансово-хозяйственной взаимоотношений с указанными контрагентами.

Как верно отметил суд первой инстанции, представление всех необходимых в соответствии с НК РФ документов с учетом требований статей 171 - 172 НК РФ, пункта 1 статьи 54 НК РФ, статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 20.02.2001 № 3-П и в определении от 25.07.2001 № 138-0, правовой позиции Пленума ВАС РФ, изложенной в постановлении № 53, не может являться безусловным доказательством наличия реальных хозяйственных операций без обеспечения достоверности сведений, содержащихся в указанных документах.

В материалах дела усматривается, в 2016 году в целях налогообложения предпринимателем  Тишиным Д.С. учтены расходы в размере 10 493 327 руб. 24 коп. и заявлены налоговые вычеты по НДС в размере 1 888 799 руб. по оказанию лесозаготовительных услуг  в объеме 20 223,9 куб. м, по проведению ремонтных работ техники, по приобретению моторного масла и антифриза у ООО «Ралина».

В подтверждение факта оказания услуг по лесозаготовке предпринимателем представлен  договор на оказание услуг по лесозаготовке                от 01.07.2016 № 1 с ООО «Ралина» (том 2, лист 90), счета-фактуры (том 2,                листы 92, 94), акты на выполнение работ-услуг (том 2, лист 91), квитанции к приходно-кассовым ордерам (том 2, лист 93).

Согласно предъявленным актам на выполнение работ в период с 08.07.2016 по 30.09.2016 (том 2, листы 91) ООО «Ралина» заготовлено 20 223,90 куб. м древесины. Стоимость работ составила 8 912 227 руб. (НДС 1 604 200 руб. 77 коп). Предпринимателем Тишиным Д.С. представлены акты на выполнение ремонтных работ транспортных средств и спецтехники (том 2,               листы 99,100), в соответствии с которыми в период с 04.04.2016 по 21.06.2016                       ООО «Ралина» оказывало услуги по ремонту транспортных средств. Стоимость работ составила 1 413 089 руб. (НДС 254 356 руб. 15 коп.).

Согласно товарным накладным от 27.05.2016 и от 15.06.2016 заявитель  приобрел у ООО «Ралина» 550 л масла моторного, 55 л антифриза и 200 л присадки к топливу (том 2, лист 95) на общую стоимость 168 010 руб. (НДС               30 241 руб. 84 коп).

Вместе с тем, делая вывод об отсутствии реальности хозяйственных операций с ООО «Ралина», налоговый орган ссылается на       отсутствие у указанного контрагента имущества,  транспортных средств и персонала (том 4, листы 112-114, 115), обязательных платежей, свидетельствующих о ведении им финансово-хозяйственной деятельности, таких как арендная плата, коммунальные платежи, выплата заработной платы, услуги связи и прочие (том 4, листы 101-111) и платежей, связанных с приобретением товаров (работ, услуг), реализованных предпринимателю (том 4, листы 101-111); по юридическому адресу (г. Казань) (том 4, листы 116-117) не располагается.

Инспекцией в ходе проверки также установлено, что Сергеев Н.В., числящийся руководителем и учредителем ООО «Ралина», является умершим с 19.02.2016 (том 2, лист 105). Поступившие названному контрагенту денежные средства перечислялись на карты физических лиц, в том числе на карту умершего Сергеева Н.В. (том 4, листы 101 -111).

ООО «Ралина» в проверяемый период исчисляло налоги в минимальных размерах. Согласно сведениям, содержащимся в Едином государственном реестре юридических лиц (далее – ЕГРЮЛ), такие виды экономической деятельности, как лесозаготовительные работы, ремонт транспортных средств, торговля маслами ООО «Ралина» не заявлены (том 4, листы 84-89), справки формы 2-НДФЛ представлены лишь на умершего Сергеева Н.В.

Доказательств того, что документы со стороны спорного контрагента с учетом смерти лица, зарегистрированного в качестве руководителя, подписаны  уполномоченным лицом, предпринимателем не предъявлено.

С учетом приведенных доказательств, суд первой инстанции обоснованно согласился с позицией налогового органа и отметил, что первичные документы содержат в себе недостоверные сведения и не могут подтверждать понесенные расходы и право на налоговый вычет по НДС и НДФЛ.

Суд верно указал, что в предъявленных предпринимателем договоре, актах на выполнение работ, товарных накладных и счетах-фактурах спорного контрагента в качестве места нахождения указан г. Казань. В соответствии с товарными накладными и актами на выполнение работ отпуск товара (работ, услуг) осуществлялся в г. Кувшиново (юридический адрес покупателя), оплата производилась наличными денежными средствами в этот же день. Согласно же квитанциям к приходным кассовым ордерам контрагента налогоплательщик лично внес денежные средства за товары (работы, услуги) в кассу поставщика (г. Казань), в то время как относимых, допустимых доказательств возможности и реальности осуществления расчетов посредством внесения наличных денежных средств в кассу контрагента, находящегося в г. Казани, при одновременном принятии товара (работ, услуг) в г. Кувшиново, налогоплательщик не представил.

Более того, исходя из протокола допроса предпринимателя Тишина Д.С. от 20.06.2017 № 169 (том 2, листы 43-48), денежные средства передавались некому Сергею (мастеру ООО «Ралина») без документального оформления, квитанции к приходным кассовым ордерам передавались позднее.

Согласно условиям договора от 01.07.2016 № 1 (том 2, лист 90), исполнителем работ по заготовке древесины является предприниматель, а       ООО «Ралина» выступало заказчика, что не соответствует данным актов выполненных работ.

Помимо этого, по условиям договора для выполнения лесозаготовительных работ предоставляются отведенные участки. Вместе с тем в материалы дела не предъявлены документы, подтверждающие факты передачи земельных участков для заготовки древесины.

Как следует из актов выполненных работ, ООО «Ралина» заготовило                     20 223,90 куб. м древесины. Однако, как указывалось выше в настоящем постановлении, для выполнения данных работ рассматриваемый контрагент не обладал необходимой численностью сотрудников, техникой. При этом оплата сторонним организациям либо частным лицам за выполнение данных работ (оказание услуг) не производилась. В то время как у самого предпринимателя имелась достаточная для производства лесозаготовительных работ численность работников, а также необходимая техника, что заявителем не опровергнуто.

По расходам на ремонт техники и транспортных средств заявителем представлены акты на выполнение работ, в которых не указаны ни конкретный перечень выполненных работ и использованных деталей, ни их стоимость.

В части актов в наименовании оказанных услуг значится «выезд специалиста для проведения ремонта», однако какой специалист и откуда выезжал для проведения ремонта сведений не отражено.

Представленные товарные по фактам получения горюче-смазочных  материалов (далее - ГСМ) не содержат информации о доставке товара, а сведения о грузоотправителе содержат недостоверные данные.

Так, в соответствии с товарными накладными от 27.05.2016 и от 15.06.2016 (том 2, листы 95) адресом отгрузки является г. Казань, ул. Сары Садыковой, д. 59, оф. 12. Между тем, собственник помещений по данному адресу не подтвердил нахождение ООО «Ралина» по данному адресу.

Кроме этого, предъявленные заявителем товарные накладные содержат недостоверные сведения о лице, осуществляющем отпуск груза (Сергеев Н.В.), оформлены с нарушением требований по заполнению унифицированной формы № ТОРГ-12, а именно: в строке «отпуск груза произвел» отсутствует наименование должности, личная подпись и расшифровка подписи лица, ответственного за совершение хозяйственной операции по отгрузке товара, отсутствует дата принятия груза.

Также товарные накладные не содержат сведения о массе груза, о транспортной накладной (ее номере и дате); номере и дате доверенности, на основании которой груз принят к перевозке от грузоотправителя, а также информации о том, кем и кому (организация, должность лица, его Ф.И.О.) эта доверенность выдана.

На требование налогового органа от имени ООО «Ралина» представлены документы, не соответствующие документам предпринимателя. Расхождение по объемам лесозаготовительных работ составляет 8 367,60 куб. м, по стоимости ремонтных работ - 880 720 руб. Документы о реализации масел и антифриза ООО «Ралина» не представлены.

В связи с изложенным  вывод налогового органа о формальном документообороте предпринимателя с ООО «Ралина» при отсутствии реальной хозяйственной деятельности нашел свое подтверждение.  

Относительно хозяйственных отношений с ООО «Экстра-Транс»                         (г. Казань) в 2016 году по оказанию транспортных услуг по перевозке лесоматериалов (Тишиным Д.С. учтено 500 113 руб. 56 коп. расходов, заявлены вычеты по НДС в размере 90 020 руб.) заявитель представил договор на оказание услуг по перевозке лесоматериалов от 01.04.2016 № 2 (том 2, листы 106-107), счета-фактуры, акты на выполнение работ-услуг, квитанции к приходно-кассовым ордерам (том 2, листы 110-112).

Согласно актам на выполнение работ в период с 15.04.2016 по 30.06.2016 ООО «Экстра-Транс» осуществлялись транспортные услуги по перевозке лесоматериалов. Исходя из квитанций к приходным кассовым ордерам, оплата производилась наличными денежными средствами (том 2, лист 112).

При этом все документы оформлены на стоимость, приближенную к                 100 тыс. руб., то есть допускающей расчеты наличными денежными средствами.

Вместе с тем, инспекция также установлено, что ООО «Экстра-Транс» обладает признаками недобросовестного поставщика, у него отсутствуют материальные и трудовые ресурсы для выполнения обязательств по договору с предпринимателем (том 4, листы 124-134). Также установлены и факты перечисление денежных средств на карты физических лиц (том 4, листы 124-130).

Предъявленные предпринимателем первичные документы содержат недостоверные сведения, участие контрагента в хозяйственных операциях носит искусственный характер.

В частности, договор со стороны ООО «Экстра-Транс» не подписан, не представлены транспортные накладные, либо иные документы, подтверждающие факт оказания услуг ООО «Экстра-Транс».

На требование налогового органа от 19.06.2017 № 2735 ООО «Экстра-Транс» представлен договор от 31.03.2016 (том 2, лист 109), в соответствии с которыми перевозка лесоматериалов осуществлялась Музафаровым Р.А. на грузовых транспортных средствах УРАЛ и КАМАЗ. Однако в федеральных информационных ресурсах отсутствуют сведения о Музафарове Р.А. (его паспортных данных), а указанные в договоре с Музафаровым Р.А. государственные регистрационные знаки фактически принадлежат автомобилям DAEWOOMATIZ и УАЗ 3909.

Представленные путевые листы (том 2, лист 113) не содержат информации о показаниях спидометра, о датах выезда и возврата, номерах водительского удостоверения. Маршрут движения транспортных средств не соответствует сведениям о местах выполнения лесозаготовительных работ предпринимателем Тишиным Д.С.

Так, исходя из путевых листов, лесоматериалы вывозились из 27, 58, 88, 131, 162, 170 и 232 кварталов Цнинского лесничества, в то время как акты на производство работ по заготовке древесины свидетельствуют об отсутствии лесозаготовительных работ на данных участках.

В связи с изложенным апелляционная инстанция поддерживает вывод суда о неподтвержденности предпринимателем понесенных расходов и права на вычет по операциям, заявленным по документам как  оказанные                         ООО «Экстра-Транс» услуги по перевозке в адрес предпринимателя Тишина Д.С.

Довод предпринимателя о проявлении им должной осмотрительность при выборе контрагентов противоречит обозначенным выше в постановлении  доказательствам. Кроме того, Тишин Д.С., будучи допрошенным в ходе проверки в качестве свидетеля (протокол допроса от 20.06.2017 № 169; том 2, листы 43-48), показал, что документы у представителей контрагентов не запрашивал, пользовался информацией, размещенной на сайте nalog.ru.

Вместе с тем, презумпция добросовестности налогоплательщиков предполагает, что лицо, претендующее на налоговую выгоду, вытекающую из сделок, заключенных с иными хозяйствующими субъектами, должно проявить достаточную степень осторожности и предусмотрительности, установить правовой статус контрагента по сделке и проверить полномочия лиц, выступающих от имени другой стороны.

Проверка полномочий лиц, действующих от имени контрагента, истребование документов, касающихся его предпринимательской деятельности является традиционным обычаем в деловой среде, позволяющим налогоплательщику удостовериться в добросовестности своего контрагента, поскольку в случае неисполнения последним своих договорных обязательств влечет для налогоплательщика как контрагента по сделке наступление неблагоприятных последствий.

Предпринимательская деятельность предполагает осуществление налогоплательщиком своих прав разумно и добросовестно, и, осуществляя расчеты с организациями, налогоплательщик должен проявить должную осмотрительность при выборе контрагентов. Поэтому в случае недобросовестности контрагентов покупатель несет определенный риск не только по исполнению гражданско-правовых договоров, но и в рамках налоговых правоотношений, поскольку в силу требований налогового законодательства он лишается возможности произвести налоговые вычеты либо воспользоваться льготным порядком исчисления налогооблагаемой базы ввиду отсутствия надлежаще оформленных первичных бухгалтерских документов.

Аналогичные выводы содержатся в постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.02.2008 № 12210/07.

В связи с этим негативные последствия выбора недобросовестных контрагентов лежат на налогоплательщике. Заявляя о своем праве на налоговые вычеты, налогоплательщик несет корреспондирующую этому праву обязанность представления налоговому органу достоверных сведений, а также доказательств проявления надлежащей степени осмотрительности в предпринимательской деятельности. Недостаточная степень осмотрительности заявителя при выборе своих контрагентов и негативные последствия данного выбора не могут быть переложены на бюджет  в виде необоснованного заявления вычетов.

При этом суд исходит из того, что при выборе контрагентов налогоплательщик должен не только знакомиться со сведениями, размещенными в ЕГРЮЛ, но и удостовериться в личности лиц, подписавших первичные документы от лица контрагентов, наличии у них соответствующих полномочий, а также наличии у контрагентов трудовых ресурсов и производственных мощностей для исполнения договоров. Данная позиция согласуется с изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2010 № 15658/09.

Доказательств того, что заявителем  предпринимались такие действия в рассматриваемом случае не представлено.

Ссылка подателя жалобы на необходимость применения в данном случае положений статьи 54.1 НК РФ также не принимается судом апелляционной инстанции, поскольку в силу пункта 2 статьи 2 Федерального закона от 18.07.2017 № 163-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации», положения указанной статьи применяются к выездным налоговым проверкам, решения о назначении которых вынесены налоговыми органами после дня вступления в силу названного Закона, то есть после 19.08.2017.

В рассматриваемом случае проверка проведена на основании решения от 13.06.2017.

Более того, согласно положениям статьи 54.1 НК РФ право на вычет НДС может быть реализовано при условии четкой идентификации реального поставщика товара (работы, услуги). В рассматриваемом же случае, как установлено налоговым органом, спорные контрагенты, отраженные в документах, представленных в подтверждение исполнения сделок с предпринимателем, не осуществляли реальные хозяйственные операции.

При таких обстоятельствах инспекцией правомерно сделан вывод об отсутствии у заявителя правовых оснований для учета спорных профессиональных налоговых вычетов по НДФЛ и налоговых вычетов по НДС по документам ООО «Ралина» и ООО «Экстра-Транс».

Предприниматель не согласен также с выводами налогового органа по эпизоду, связанному с приобретением товаров для спорта и отдыха.

Вместе с тем, суд апелляционной инстанции не усматривает оснований не согласиться с позицией суда.

Как следует из материалов дела, в 2015 году предпринимателем  Тишиным Д.С. учтено 246 864 руб. 41 руб. в качестве расходов и заявлено налоговых вычетов по НДС 44 435 руб. 59 коп. в связи с приобретением  товаров для спорта и отдыха (вышка для блоба, водный батут и водная горка).

С учетом собранных в ходе налоговой проверки доказательств налоговый орган свое решение мотивирован непредставления налогоплательщиком доказательств приобретения данного товара в целях их использования в деятельности, направленной на получение доходов.

В качестве таких доказательств предприниматель ссылается на договор о совместной деятельности от 03.04.2015, заключенный им с   предпринимателями Кудряшовым И.Н. и Селиверстовым М.О. (том 3, листы 30-32), в соответствии с которым стороны договорились совместно действовать для достижения общих хозяйственных целей, а именно обустройства городского пляжа с платными услугами (кафе и водные аттракционы).

Согласно пункту 1 статьи 1041 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели.

Вкладом товарища признается все то, что он вносит в общее дело, в том числе деньги, иное имущество, профессиональные и иные знания, навыки и умения, а также деловая репутация и деловые связи (пункт 1 статьи 1042 ГК РФ).

Имущество, внесенное товарищами в совместную деятельность, которым они обладали на праве собственности, а также продукция, произведенная в результате совместной деятельности, полученные от нее плоды и доходы, признаются общей долевой собственностью товарищей (пункт 1 статьи 1043 ГК РФ).

По условиям указанного договора в обязанности предпринимателя Кудряшова И.Н. входило заключение договора аренды земельного участка для организации деятельности, в обязанности предпринимателя Селиверстова М.О. - расчистка и отсыпка территории пляжа, в обязанности заявителя - приобретение оборудования для водных аттракционов. При этом доход от совместной деятельности по организации водных аттракционов стороны договорились распределять равными долями.

Согласно акту приема-передачи выполненных работ от 30.09.2015 (том 3, листы32) предпринимателями Селиверстовым М.О. и Тишиным Д.С. взятые на себя обязательства выполнены, однако доказательств заключения предпринимателем Кудряшовым И.Н. договора аренды не предъявлено.

Помимо того, предприниматель не предъявил доказательств того, что в проверяемый период  осуществлял такой вид деятельности, как организация водных аттракционов и исчислял  соответствующие налоги.

Вышеуказанным договором о совместной деятельности от 03.04.2015  также не определено, что предприниматель должен приобрести именно вышку для блоба, водный батут и водную горку. Доказательств того, что данное имущество необходимо для осуществления совместной деятельности, также не предъявлено.

Кроме того, для целей исчисления налога на прибыль вклад в простое товарищество не признается расходом (пункт 3 статья  270 НК РФ).

В связи с этим является правомерным поддержанный судом первой инстанции вывод налогового органа о том, что у предпринимателя  Тишина Д.С. отсутствовали правовые основания для учета расходов в размере                      246 864 руб. 41 коп. и 44 435 59 руб. налоговых вычетов по НДС в связи с  приобретению товаров для спорта и отдыха.

В проверяемый период предпринимателем Тишиным Д.С. заявлены расходы в размере 260 686 руб. на приобретение 1 тонны металла профильного, 3,62 тонны арматуры, 46 шт. ондулина и 1000 шт. кирпича у предпринимателя Жукова В.В.

Налоговый орган пришел к выводу об отсутствии документов, подтверждающих использование этих материалов в предпринимательской деятельности.

При подаче жалобы в УФНС заявителем представлены акты от 31.07.2016 № 18, от 30.06.2016 № 13 (том 3, лист 88), в соответствии с которыми арматура и металл израсходованы на ремонт автомобилей и лесозаготовку. В разделе «место установки» указано «использование при реконструкции».

При этом какие объекты реконструированы, кому они принадлежат, кем произведена реконструкция и когда, ни из заявления, ни из материалов дела не следует, соответствующие акты не представлены.

Исходя из представленных актов от 30.04.2016 и 31.07.2016 (том 3, лист 89), кирпич и ондулин использованы для ремонта крыши и печи в лесной бытовке лесозаготовительной бригады.

Однако где находится данная бытовка, кому она принадлежит, кем произведены работы и когда, из представленных в материалы дела документов не следует, соответствующие акты суду также  не представлены.

В соответствии со сведениями информационного ресурса в собственности Тишина Д.С. отсутствуют какие-либо объекты недвижимого имущества.

В связи с этим оснований для признания расходов на приобретение строительных материалов обоснованными и связанными с извлечением доходов, не усматривается.

В связи с этим доводы подателя жалобы о том, что расходы на приобретение строительных материалов у Жукова В.В. документально подтверждены и обоснованы, и  подлежат включению в расходы, понесенные в связи с осуществлением предпринимательской деятельности, не могут быть приняты.

По эпизоду, связанному с признанием необоснованными расходов по уплате выкупной стоимости транспортного средства по договору аренды с ИП Жуковым Н.Б., суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим

По договору аренды согласно пункту 1 статьи 606 ГК РФ арендодатель обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование,

В силу пунктов 1 и 2 статьи 624 ГК РФ в законе или договоре аренды может быть предусмотрено, что арендованное имущество переходит в собственность арендатора по истечении срока аренды или до его истечения при условии внесения арендатором всей обусловленной договором выкупной цены. Если условие о выкупе арендованного имущества не предусмотрено в договоре аренды, оно может быть установлено дополнительным соглашением сторон, которые при этом вправе договориться о зачете ранее выплаченной арендной платы в выкупную цену.

При этом, согласно пункту 3 статьи 609 ГК РФ договор аренды имущества, предусматривающий переход в последующем права собственности на это имущество к арендатору (статья  624 ГК РФ), заключается в форме, предусмотренной для договора купли-продажи такого имущества.

В соответствии с пунктом 1 статьи 454 ГК РФ по договору купли-продажи дна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену).

Пунктом 1 статьи 486 ГК РФ предусмотрено, что покупатель обязан оплатить товар непосредственно до или после передачи ему продавцом товара, если иное не предусмотрено НК РФ, другим законом, иными правовыми актами или договором купли-продажи и не вытекает из существа обязательства.

Следовательно, исходя из указанных выше положений статей 609, 625 и 454, 487 ГК РФ договор аренды с правом выкупа следует рассматривать как смешанный договор на основании пункта 3 статьи 421 ГК РФ, содержащий в себе элементы договора аренды и договора купли-продажи, что подтверждается постановлениями Президиума ВАС РФ от 18.05.2010 № 1729/10 и от 25.07.2011 № 3318/11.

В рассматриваемом случае предпринимателем Тишиным Д.С. и предпринимателем Жуковым Н.Б заключен договор аренды автомобиля с последующим выкупом от 15.05.2016 (том 3, листы83).

Согласно пункту 1.2 указанного договора автомобиль переходит в собственность арендатора по истечении срока аренды при условии внесения арендатором всей выкупной цены, которая в соответствии с пунктом 1.3 составляет 400 000 руб. Данная сумма вносится ежемесячными платежами в размере 50 000 руб. до полного погашения выкупной цены (пункт 3.1 договора).

В соответствии с пунктом 3.2  договор заключен на срок с 15.05.2016 по 31.12.2016.

Из вышеприведённых условий договора следует, что ИП Тишин Д.С. вправе претендовать на получение в собственность арендованного имущества в случае исполнения обязательств по внесению выкупной стоимости имущества в размере 400 000 руб.

Анализ представленного договора, а также его буквальное толкование на основании статьи  431 ГК РФ свидетельствуют о том, что реальная воля сторон была направлена на заключение договора купли-продажи с отсрочкой передачи права собственности на имущество и предварительной оплатой ежемесячно равными платежами в течение действия отсрочки.

Для целей налогообложения прибыли расходы в виде выкупной цены имущества при переходе права собственности являются расходами на приобретение амортизируемого имущества и на основании пункта 5 статьи  270 НК РФ не учитываются при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций. Отнесение стоимости амортизируемого имущества к расходам организации для целей налогообложения осуществляется посредством механизма амортизации в соответствии со статьей 256-259.3 НК РФ.

Таким образом, уплачиваемые до перехода права собственности на имущество платежи подлежат учету для целей налогообложения в качестве предварительной оплаты (авансов), без учета их в составе расходов единовременно в качестве арендных платежей, с включением после передачи имущества в собственность этих платежей в состав первоначальной стоимости имущества, с последующим списанием ее через механизм амортизации.

Данная позиция соответствует позиции Минфина России, изложенной в письме от 27.01.2017 № 03-03-06/1/4276.

Как следует из материалов дела, в течение 2016 года по договору от 15.05.2016 предприниматель Тишин Д.С. уплатил предпринимателю               Жукову Н.Б. 250 000 руб.

Инспекция, ссылаясь на положения  пункта 5 статьи 270 НК РФ, отказала в учете расходов в размере 250 000 руб.

Предприниматель ссылается на то, что поскольку в результате заключенного договора аренды право собственности на арендованный автомобиль к нему не перешло, то указанные платежи являются арендными платежами, которые должны быть включены в состав расходов, понесенных предпринимателем в результате осуществления предпринимательской деятельности.

Оценивая представленное дополнительное соглашение от 31.12.2016 к договору от 15.05.2016 (том 3, лист 82), суд пришел к правильному выводу об отсутствии в нем условий, изменяющих либо дополняющих положения основного договора аренды от 15.05.2016, поскольку в пункте 3.1 договора аренды платежи, подлежащие ежемесячному внесению, также именовались арендной платой.

Представленный в подтверждение передачи собственнику автомобиля «Скания» акт - приема передачи от 31.12.2016 (том 1, лист 155) не может является допустимым доказательством, так как в ходе выездной проверки Тишиным Д.С. документы, свидетельствующие о возврате предпринимателю Жукову Н.Б.  транспортного средства не представлены.  Апелляционная жалоба в УФНС также не содержала доводов о передаче собственнику автомобиля «Скания».

Кроме того, согласно протоколу допроса от 24.07.2017 № 102 (том 4, листы 56-57), свидетель Стуканов О.Ю. показал, что с 01.08.2016 по настоящее время работает у предпринимателя Тишина Д.С. на «Скании», то есть на момент допроса свидетеля Стуканова 24.07.2017 автомобиль «Скания» не был передан собственнику Жукову В.В.

При таких обстоятельствах, учитывая, что договором предусмотрен переход права собственности на имущество при внесении выкупной стоимости автомобиля без какой-либо дополнительной оплаты, дополнительным соглашением данные условия не изменены, исключение из состава расходов платежей в счет выкупной стоимости автомобиля, является обоснованным.

При указанных обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно отказал заявителю в признании недействительным решения налогового органа от 30.11.2017 № 10 в оспариваемой части.

Суд апелляционной инстанции констатирует, что доводы апелляционной жалобы, аналогичные по смыслу и содержанию аргументам, приведенным предпринимателем  суду первой инстанции, были предметом исследования Арбитражного суда Тверской области и получили надлежащую правовую оценку, с которой апелляционная коллегия согласна. Иное толкование апеллянтом норм материального права не свидетельствуют о неправильном их применении судом первой инстанции.

Апелляционная жалоба не содержит фактов, которые не были проверены и учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного решения либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с этим  изложенные в жалобе аргументы признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными.

Поскольку материалы дела исследованы судом первой инстанции полно и всесторонне, выводы суда соответствуют имеющимся в деле доказательствам, нормы материального права применены правильно, нарушений норм процессуального права не допущено, оснований для отмены обжалуемого судебного акта не имеется.

Руководствуясьстатьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

п о с т а н о в и л :

решение Арбитражного суда Тверской области от 18 сентября 2018 года по делу № А66-6935/2018 оставить без изменения, апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Тишина Дениса Сергеевича – без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд                      Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.