Гражданский кодекс часть 1

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Стахановой В.Н., судей Еремичевой Н.В. и Мордасова Е.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Луниной О.А., при участии от заявителя – общества с ограниченной ответственностью «Мужские сорочки» (Тульская область, г. Узловая, ОГРН <***>, ИНН <***>) - ФИО1 (доверенность от 27.11.2017), ФИО2,от заинтересованного лица -Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Тульской области (Тульская область, г. Узловая, ОГРН <***>, ИНН <***>) – ФИО3 (доверенность от 13.02.2017 № 02-22/48), ФИО4 (доверенность от 27.11.2017 № 02-22), ФИО5 (доверенность от 22.06.2017 № 02-23), рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Тульской области на решение Арбитражного суда Тульской области от 30.08.2014 по делу № А68-2579/2017 (судья Косоухова С.В.), установил следующее.

Общество с ограниченной ответственностью «Мужские сорочки» (далее – ООО «Мужские сорочки», общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Тульской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Тульской области (далее – МИФНС России № 1 по Тульской области, инспекция, заинтересованное лицо) от 03.11.2016 № 09-28 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 1 582 947 руб., начисления пеней и штрафа по налогу на добавленную стоимость; а также предложения представить уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль в связи с завышением убытков, исчисленных налогоплательщиком по данным налоговой декларации при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2014 год в сумме 11 324 654 руб.

Решением Арбитражного суда Тульской области от 30.08.2014 по делу № А68-2579/2017 заявленные требования общества удовлетворены.

Не согласившись с данным решением, МИФНС России № 1 по Тульской области обратилось в Двадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт, отказав

ООО «Мужские сорочки» в удовлетворении заявленных требований.

Налоговый орган считает решение суда первой инстанции необоснованным, принятым с неполным выяснением обстоятельств, имеющих значение для дела, выводы суда в обжалуемом судебном акте не соответствуют обстоятельствам дела, по мнению инспекции, судом не оценены достаточность и взаимная связь доказательств, представленных налоговым органом.

Апеллянт ссылается на то, что судом первой инстанции не учтено, что в правоприменительной практике под экономически оправданными расходами понимаются затраты, обусловленные целями получения доходов, удовлетворяющие принципу рациональности обусловленные обычаями делового оборота.

Заявитель жалобы считает, что предъявление дополнительного комиссионноговознаграждения не было связано с реальными хозяйственными операциями, направленными на выполнение деловых целей и условий агентского договора, в соответствии с которыми агент должен действовать в соответствии с указаниями принципала, в целях достижения наибольшей выгоды.

Податель жалобы ссылается на то, что оценивая действия ООО «Мужские сорочки» с точки зрения его добросовестности и подтверждения права на заявление расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, и применение налоговых вычетов по НДС, необходимо исходить из совокупности всех обстоятельств, установленных проверкой.

ООО «Мужские сорочки» в отзыве на апелляционную жалобу возражает против доводов апелляционной жалобы, считает, что данный судебный акт обоснован и вынесен в соответствии с законом, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения

В судебном заседании представители сторон поддержали позиции по делу.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Изучив материалы дела, выслушав пояснения представителей сторон, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, обсудив доводы жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для изменения либо отмены обжалуемого решения суда первой инстанции ввиду следующего.

Как следует из материалов дела, МИФНС России № 1 по Тульской области проведена выездная налоговая проверка ООО «Мужские сорочки» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) в бюджет налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, по налогу на доходы физических лиц - с 01.01.2012 по 30.06.2015.

Результаты проверки отражены в акте выездной налоговой проверки от 22.07.2016 № 09/16.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки по акту от 22.07.2016 № 09/16 и письменных возражений общества и.о. заместителя начальника МИФНС России № 1 по Тульской области вынесено решение от 03.11.2016 № 09-28 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее – решение от 03.11.2016 № 09-28).

Пунктом 3.1 резолютивной части решения от 03.11.2016 № 09-28:

- обществу доначислен налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 1 582 947 руб.;

- начислены пени по состоянию на 03.11.2016 в сумме 334 601,32 руб.;

- ООО «Мужские сорочки» привлечено к налоговой ответственности, установленной пунктом 1 статьи 122, статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), в виде штрафа в размере 380 511, 90 руб.

Пунктом 3.2 резолютивной части решения от 03.11.2016 № 09-28 обществу предложено представить уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль в связи с завышением убытков, исчисленных обществом по данным налоговых деклараций за 2012 год в сумме 423 626 руб., за 2014 год в сумме 11 324 654 руб.

Общество обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Тульской области с апелляционной жалобой на решение инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Тульской области от 16.02.2017 № 07-15/03522 решение инспекции от 03.11.2016 № 09-28 оставлено без изменения, апелляционная жалоба общества - без удовлетворения.

Не согласившись с решением инспекции от 03.11.2016 № 09-28, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Рассматривая спор по существу и удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу пункта 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Статьей 247 НК РФ установлено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организации является прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Главой 25 НК РФ при регулировании налогообложения прибыли организаций установлена соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.

Следовательно, расходы, обусловленные необходимостью осуществления организацией своей деятельности, в соответствии с действующим налоговым законодательством предполагают признание их экономически оправданными (обоснованными).

В силу подпункта 3 пункта 1 статьи 264 НК РФ суммы комиссионных сборов и иные подобные затраты за выполненные сторонними организациями работы (услуги) относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией продукции.

Согласно подпункту 27 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, непосредственно связанным с производством и реализацией товаров (работ, услуг) относятся расходы на текущее изучение (исследование) конъюнктуры рынка, сбор информации.

В соответствии с подпунктом 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ к таким расходам также относятся другие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты,

В силу пункта 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно положениям пункта 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 НК РФ, и при наличии соответствующих первичных документов.

Из содержания пункта 1 статьи 169 НК РФ следует, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

В пункте 5 статьи 169 НК РФ приведен перечень обязательных реквизитов, которые должны быть указаны в счетах-фактурах, выставленных налогоплательщику продавцом товаров (работ, услуг).

Пунктом 6 статьи 169 НК РФ установлено, что счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

В силу пункта 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, установленных статьей 169 НК РФ, возлагается на продавца.

Соответственно, при соблюдении контрагентом указанных требований по оформлению необходимых документов, оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в указанных счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать об указании продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.

При отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, указанных в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды».

Между тем о необоснованности налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды» отмечено, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны.

В соответствии с пунктом 1 статьи 1005 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.

По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от имени и за счет принципала, права и обязанности возникают непосредственно у принципала.

В соответствии со статьей 1006 ГК РФ принципал обязан уплатить агенту вознаграждение в размере и в порядке, установленных в агентском договоре.

Из материалов дела усматривается, что между ОАО «Мужские сорочки» (принципал и обществом с ограниченной ответственностью «Вернет» (далее – ООО «Вернет») (агент) заключен агентский договор от 01.01.2007 № 1/01/01/07-АГД.

При этом указанный договор от имени ОАО «Мужские сорочки» подписан директором ФИО2, от имени ООО «Вернет» - директором ФИО6

В силу пункта 1.1 статьи 1 агентского договора агент обязуется за вознаграждение совершать по поручению принципала от своего имени, но за счет принципала, либо от его имени и за счет принципала юридические и иные действия, связанные с заключением и реализацией договоров поставки, комиссии, агентирования, купли-продажи продукции, принадлежащей принципалу, а также договоров на услуги по пошиву полуфабрикатов швейных изделий и иных договоров, необходимых для реализации вышеназванной цели.

Согласно пункту 1.3 агентского договора для исполнения своих обязанностей агент заключает с третьими лицами договоры, направленные на реализацию швейных изделий. При этом все условия таких договоров, как, например, стоимость товара, территория, условия платежа и другие условия, должны быть согласованы с принципалом.

Между тем агент вправе отступать от согласованных условий в части стоимости товара, как в большую, так и в меньшую стоимость. В этом случае окончательная цена реализации товара определяется на основе отчета агента, представляемого в соответствии с пунктом 4.2.

В соответствии с пунктом 2.1 агентского договора по договорам, заключенным агентом с третьими лицами от имени и за счет принципала, права и обязанности возникают непосредственно у принципала.

В силу пункта 3.2 агентского договора по результатам выполнения агентом своих обязанностей по каждому отдельно заключенному от своего имени, но за счет принципала, либо от имени и за счет принципала договору агент имеет право на получение вознаграждения.

Пунктом 3.3 агентского договора установлено, что вознаграждение, выплачиваемое принципалом агенту, может составлять от 4 до 25 процентов от выручки агента за отчетный период, в зависимости от договоренности сторон, которая подтверждается дополнительным соглашением. При этом под выручкой агента понимается совокупная стоимость реализованного товара, указанная в отчете комитенту по договорам поставки и субкомиссии за отчетный период, независимо от фактически поступивших денежных средств. При определении конкретного размера вознаграждения агента сторонами принимается во внимание вид, цена и объем фактически реализованного товара. При этом стороны будут принимать во внимание, что при увеличении объемов реализации товара и соответствующем приросте выручки, производится снижение величины процента, определяющего размер вознаграждения Агента.

Согласно пункту 4.2 Агентского договора агент обязан представлять ежемесячный отчет о реализации не позднее 15-го числа следующего за отчетным месяцем.

В силу пункта 5.1 агентского договора помимо уплаты вознаграждения принципал возмещает агенту следующие документально подтвержденные расходы, понесенные агентом в связи с выполнением условий данного соглашения:

- комиссионные вознаграждения субкомиссионеров;

- транспортные расходы по доставке продукции;

- иные, подтвержденные документально расходы.

В соответствии с дополнительным соглашением от 01.07.2012 № 10 к агентскому договору в статью 2 добавлен пункт 2.3. следующего содержания: принципал и агент имеют в своем распоряжении для учета товаров, переданных на реализацию по договору от 01.01.2007 № 1/01/01/07-АГД, общую базу в компьютерной программе 1С УПП8. Для оперативного управления товаром и его дальнейшей реализации, одновременно, в момент сдачи готовой продукции на склад принципала в компьютерной программе 1С УПП8 делается передача товаров на реализацию в адрес агента.

В связи с изменением организационно-правовой формы предприятия ОАО «Мужские сорочки» реорганизовано в форме преобразования в ООО «Мужские сорочки». ООО «Мужские сорочки» является правопреемником ОАО «Мужские сорочки», к ООО «Мужские сорочки» перешли все права и обязанности ОАО «Мужские сорочки» по ранее действующему агентскому договору (дополнительное соглашение от 17.07.2014 № 15 к агентскому договору).

ООО «Мужские сорочки» с ООО «Вернет» заключен также договор ответственного хранения от 01.01.2013 №01/2013ХР.

В силу пункта 1.1 предметом данного договора является принятие и хранение на складе, принадлежащем ООО «Мужские сорочки», товара на условиях, определенных в данном договоре.

Согласно пункту 2.1 договора за хранение товаров ООО «Вернет» уплачивает обществу вознаграждение в размере 1 000 руб. с учетом НДС в месяц.

Статьей 3 договора от 01.01.2013 № 01/2013ХР определено, что ООО «Мужские сорочки» обязано вести учет и предоставлять отчет о количестве хранящихся товаров, обеспечить надлежащую охрану, организовать погрузочно-разгрузочные работы при приеме товаров на хранение и выдаче товаров по распоряжению ООО «Вернет» третьим лицам, по письменному указанию ООО «Вернет» передать указанное количество товаров третьим лицам.

Вместе с тем обосновывая экономическую целесообразность заключения агентского договора, заявитель указывает, что ОАО «Мужские сорочки» осуществляет деятельность по производству товаров народного потребления (одежды), имеет производственные мощности для серийного производства швейных изделий из давальческого и собственного сырья. Конечным потребителем продукции налогоплательщика являются граждане. Данное обстоятельство предполагает, что приобрести выпускаемую налогоплательщиком продукцию потребитель может в магазине розничной сети.

Обществу необходимо на более выгодных условиях реализовывать продукцию на потребительских рынках различных регионов России, при этом общество не обладает достаточными возможностями организации сложного транспортного и предпродажного процесса, необходимого в условиях рыночной экономики, быстрой ценовой ориентации и связями на рынке с потенциальными потребителями.

Создание большого количества розничных магазинов в разных регионах страны не является сферой деятельности налогоплательщика. При оценке возможности самостоятельной реализации производимой налогоплательщиком продукции, помимо состава трудового коллектива (наличие в штате, преимущественно, швей) необходимо учитывать географический фактор, а именно, отсутствие прямого авиационного сообщения с большинством регионов России. Представитель региональной розничной сети, формирующий ассортимент своего магазина, имея возможность произвести отбор продукции в Москве, руководствуясь соображениями экономии времени и средств, не поедет в другой регион, в частности, в Тульскую область. Указанное свидетельствует о том, что участие коммерческого представителя (агента) в Москве (в рассматриваемом случае в лице ООО «Вернет») вызвано экономическими причинами (целями делового характера). В экономической цепочке: производитель – коммерческий представитель в Москве, осуществляющий реализацию продукции производителя, - розничные магазины в разных регионах страны, осуществляющие реализацию продукции разных производителей, каждый из ее участников выполняет собственную функцию и преследует свой личный экономический интерес.

При этом суд первой инстанции верно отметил, что взаимозависимость сторон агентского договора (единственным участником ООО «Вернет» является ОАО «Мужские сорочки» с долей участия 100 %, о чем 23.06.2011 внесена запись в ЕГРЮЛ) не является основанием для утверждения, что его заключение не было обусловлено разумными экономическими причинами (целями делового характера).

Данный договор действует с 2007 года, правоотношения носят длительный характер, факт наличия поступления денежных средств отражен в содержании оспариваемого ненормативного правового акта и не требует дополнительного доказывания.

Нормы законодательства о налогах и сборах, регулирующие основания и порядок применения налоговых вычетов, не содержат ограничений по их использованию при совершении хозяйственных операций между взаимозависимыми лицами.

Доказанность только того обстоятельства, что организации или лица являются взаимозависимыми, не свидетельствует сам по себе о том, что отношения между ними влияют на результаты их финансовой деятельности.

Налоговым органом доказательств того, что отношения между взаимозависимыми лицами оказали влияние на результаты их финансовой деятельности, не представлено.

С учетом изложенного суд первой инстанции справедливо заключил, что применительно к данной ситуации взаимозависимость сторон сделки не является признаком получения необоснованной налоговой выгоды.

Кроме того, инспекцией не оспаривался факт заключения агентского договора, не ставится под сомнение деятельность ООО «Мужские сорочки» и правомочность лиц, подписавших договоры и акты об оказании услуг, отчеты агента и другие документы. Претензий к самому агентскому договору, заключенному ООО «Мужские сорочки» и ООО «Вернет», выплате по нему вознаграждения ООО «Вернет», у налогового органа не имелось.

Как установлено судом, в целях исполнения вышеназванного агентского договора ООО «Вернет» заключались договоры комиссии с субагентами.

Так, в ходе проверки представлены договоры, заключенные ООО «Вернет» (Комитент) с обществом с ограниченной ответственностью «Бакард ЛТД» (от 01.08.2014 № 244), обществом с ограниченной ответственностью «Астра» (от 27.07.2014 № 631), обществом с ограниченной ответственностью «Торговый Дом «Марсель» (от 26.11.2012 № 84), обществом с ограниченной ответственностью «Клио» (от 27.10.2014 № 271/К), МОАО «Большевичка» (от 05.02.2009 № 16), обществом с ограниченной ответственностью «Виктория» (от 09.01.2014 № 631), обществом с ограниченной ответственностью «Жетэм» (от 26.05.2014 № 219), индивидуальным предпринимателем ФИО7 (от 06.06.2014 № 228), обществом с ограниченной ответственностью «Эрфолг» (от 23.12.2013 № 23/12), обществом с ограниченной ответственностью «К&Д» (от 10.01.2007 № 53), обществом с ограниченной ответственностью «ТК «Элит» (от 22.01.2007 № 18), индивидуальным предпринимателем ФИО8 (от 09.08.2011 № 51), которые в дальнейшем именуются - Комиссионерами (Дилерами).

В соответствии с представленными договорами Комиссионер (Дилер) обязуется по поручению Комитента за вознаграждение от своего имени, но за счет Комитента осуществлять реализацию товаров: мужских и женских сорочек, галстуков, трикотажа. Товар, передаваемый Комитентом Комиссионеру, является собственностью Комитента, не заложен, не арестован и свободен от прав третьих лиц. Стоимость товара, а также цена за единицу указываются в рублях с учетом НДС в накладных по унифицированной форме ТОРГ-12 , которые являются неотъемлемой частью данных договоров.

При этом согласно указанным договорам комиссии вознаграждение Комиссионера составляет разность между суммой, полученной Комиссионером от реализации товара Комитента, и стоимостью данного товара, определенной по накладным.

Комиссионер самостоятельно устанавливает цены на реализуемые товары и удерживает причитающееся ему комиссионное вознаграждение из денежных средств, подлежащих перечислению Комитенту. Цены реализации товара Комитента должны быть не ниже цен, указанных в товарных накладных.

Исключением является договор, заключенный ООО «Вернет» с ИП ФИО8, по которому вознаграждение Комиссионера составляет 15 % от продажной стоимости товара, указанной Комитентом в товарной накладной ТОРГ-12.

По мнению налогового органа, заключенные обществом договоры комиссии на оказание услуг по реализации продукции, противоречат законодательству и учтены для целей налогообложения не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, комиссионное вознаграждение получено субагентами от конечных покупателей и, по своей сути, является наценкой на товар, произведенной на свое усмотрение.

Между тем, как правильно отметил суд первой инстанции, договоры субагентов (субкомиссионеров), отчеты и акты выполненных работ, товарные накладные по форме ТОРГ-12 заключены и (или) оформлены в соответствии с нормами ГК РФ, подписаны уполномоченными на то лицами. В материалах дела имеются доказательства, подтверждающие реальность оказанных субкомиссионерами услуг и факт выплаты им вознаграждения (удержания из стоимости). Доказательств обратного, а также доказательств того, что данные лица, на момент подписания указанных документов, не являлись работниками или иными ответственными (уполномоченными) лицами ООО «Вернет» и его контрагентов, материалы налоговой проверки не содержат.

Нормами статей 991, 1005 ГК РФ не определено, каким образом должно быть определено вознаграждение субагента (субкомиссионера). Таким образом, данный вопрос согласуется исключительно в самом договоре между субъектами договорных отношений.

Право комиссионера самостоятельно определять цену продажи товара потребителю, в пределах (не ниже) минимально установленной комитентом не противоречит нормам гражданского законодательства о договоре комиссии. Предоставление данного права комиссионеру экономически обусловлено тем, что ему лучше известно состояние рынка в месте его деятельности.

В функции ООО «Вернет» как агента входило распространение производимого обществом товара преимущественно среди организаций и предпринимателей, осуществляющих их розничную продажу конечному потребителю. Последние осуществляют реализацию продукции конечному потребителю, несут затраты по содержанию торговых помещений и оплате услуг продавцов - консультантов. Этим, в частности, объясняется тот факт, что стоимость вознаграждения субкомиссионеров, осуществляющих розничную продажу товара, превышает стоимость вознаграждения ООО «Вернет».

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно отклонил довод налогового органа о том, что, по своей сути, договоры комиссии, заключенные ООО «Вернет» с третьими лицами – магазинами розничной сети, являются договорами поставки (купли-продажи).

При заключении договора поставки возврат товара осуществляется в случае какого- либо дефекта (качества, количества), тогда как по агентскому договору или комиссии возврат возможен по причине того, что товар не продался. Это обстоятельство является обычной практикой для такого рода договоров.

Как установлено в ходе проведения проверки, право собственности на переданный по договорам комиссии товар к комиссионерам не переходило. Комиссионеры сохраняли за собой право вернуть нереализованный товар, чем неоднократно пользовались согласно имеющимся в материалах дела документам. Ни содержание договоров комиссии, ни порядок их фактического исполнения не позволяют квалифицировать их в качестве договоров купли – продажи.

Суд первой инстанции верно отметил, что даже при квалификации договоров комиссии в качестве договоров купли – продажи, подобная переквалификация не могла привести к доначислению налогов. Так, в случае с комиссией, часть цены конечной реализации, которую налоговым органом определяется как «наценка на товар», включается в состав выручки комитента с последующим вычетом выплаченного агентского вознаграждения и зачетом НДС, в случае же с куплей – продажей эта же «наценка на товар» вообще не включается в состав выручки комитента-продавца и не учитывается при уплате им НДС.

Кроме того, заявителем в материалы дела представлено письмо Туластат от 12.05.2017г. № ГП-73-03-2081-ДР, которое подтверждает рыночность цен на сорочки мужские из хлопчатобумажных и смесовых тканей. Указанное свидетельствует, что ООО «Мужские сорочки» реализовывало производимый им товар по цене сопоставимой ценам на сорочки мужские из хлопчатобумажных и смесовых тканей, сложившимся на территории Тульской области.

Судом первой инстанции правомерно отклонен довод налогового органа о том, что предъявление ООО «Вернет» дополнительного комиссионного вознаграждения не было связано с реальными хозяйственными операциями, направленными на выполнение деловых целей и условий агентского договора.

Так, из материалов дела усматривается, что ООО «Торговая компания «Элит» подтвердило факт финансово-хозяйственных отношений с ООО «Вернет» (договор комиссии № 18 от 22.01.2007), поставка товара осуществлялась силами ООО «Вернет».

При этом ООО «Жетэм» также подтвердило факт финансово-хозяйственных отношений с ООО «Вернет», предоставило копии договоров (в т.ч. комиссии от 26.05.2014 № 219), первичные документы, указало, что поставка товара осуществлялась самовывозом. ООО «СПСР-Экспресс» подтвердило факт оказания почтовых услуг по доставке экспресс отправлений от имени ООО «Вернет», с заявителем взаимоотношений не было.

Из письма инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Екатеринбурга следует, что общество с ограниченной ответственностью «Квадрат» осуществляет исключительно заявленный вид деятельности, в группу риска не входит, относится к добросовестным налогоплательщикам.

Согласно письму инспекции Федеральной налоговой службы № 16 по г. Москве общество с ограниченной ответственностью «ТД «Марсель» в 2012-2014годы предоставляло не «нулевую» отчетность.

Из устных пояснений представителей налогового органа в судебном заседании следует, что инспекцией не оспаривался факт заключения агентского договора, не ставилась под сомнение деятельность ООО «Мужские сорочки» и правомочность лиц, подписавших договоры и акты об оказании услуг, отчеты агента и другие документы. Претензий к самому агентскому договору, заключенному ООО «Мужские сорочки» и ООО «Вернет», выплате по нему вознаграждения ООО «Вернет», у налогового органа не имелось. При этом субагенты (субкомиссионеры) фирмами-«однодневками» не являются. В ходе проверки представлены отчеты субагентов о проданных товарах.

Указанные обстоятельства подтверждают факт реальности финансово-хозяйственных операций ООО «Вернет» с его контрагентами и обществом за проверяемый период, устанавливают факт наличия взаимосвязи сведений в счетах-фактурах с фактическим объемом оказанных услуг.

При изложенных обстоятельствах суд первой инстанции правильно отклонил довод налогового органа о том, что со стороны ООО «Вернет» договоры комиссии заключались без деловой цели, заключение субагентских договоров на указанных в них условиях является неосмотрительностью агента ООО «Вернет», приведшей к увеличению убытков по результатам финансово-хозяйственной деятельности ООО «Мужские сорочки».

Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиком расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности.

Сложившаяся судебная практика, в частности, высказанная Конституционным Судом Российской Федерации в Определении от 04.06.2007 № 320-О-П, исходит из того, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 № 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Планирование предпринимательской деятельности, в том числе в отношении видов и целей деятельности и получения доходов, является исключительной компетенцией самого предприятия.

Согласно пункту 1 статьи 2 ГК РФ предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

Следовательно, субъекты предпринимательской деятельности осуществляют эту деятельность с определенной степенью риска.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции верно отметил, что доводы инспекции об отсутствии действительной деловой цели, ООО «Вернет» получало за реализованные товары именно ту сумму, которую бы оно получило бы при продаже товаров без привлечения субагентов, касаются оценки экономической целесообразности деятельности общества с ограниченной ответственностью «Вернет», целесообразности заключенных сделок, что не входит ни в компетенцию налоговых органов, ни в компетенцию суда.

В соответствии с постановлением Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. Обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для ведения экономической деятельности (использование собственных, заемных средств и т.д.) или от эффективности использования капитала.

Обстоятельством, по которому налогоплательщику может быть отказано в получении налоговой выгоды, может служить представление налоговым органом доказательств того, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком при определении форм и способов осуществления предпринимательской деятельности, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность. Налоговым органом в рассматриваемом деле не представлено доказательств наличия согласованных действий субагентов, ООО «Вернет» и ООО «Мужские сорочки» с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Суд первой инстанции справедливо отклонил ссылку налогового органа на необоснованное перевыставление ООО «Вернет» суммы комиссионного вознаграждения, полученного субкомиссионерами, со ссылкой на дублирование комиссионного вознаграждения за один и тот же период, объем реализованной продукции.

Судом установлено, что ООО «Вернет», кроме сумм комиссионного вознаграждения агента в 2014 году перепредъявило ООО «Мужские сорочки» суммы комиссионного вознаграждения за период январь-ноябрь 2014 года, полученные субкомиссионерами в части продажи комиссионного товара по актам выполненных услуг от 28.11.2014 № 1 и № 1а и счету-фактуре от 28.11.2016 № 8069 в сумме 10 377 096,64 руб., в том числе, НДС 1 582 946,95 руб. и сумме 2 530 504,38 руб. (без НДС), соответственно.

Согласно пункту 5.1. агентского договора ООО «Вернет» вправе перевыставить ООО «Мужские сорочки» экономически обоснованные и документально подтвержденные расходы, связанные с привлечением субкомиссионеров розничной сети к реализации продукции, в т. ч. включив это в свое вознаграждение.

Судом первой инстанции верно отмечено, что при проведении проверки налоговым органом не был выявлен факт нарушения контрагентами налогоплательщика налоговых обязанностей, все комиссионеры (субагенты) реально существовали и исполняли свои налоговые обязательства.

При этом установлено, что полученное субкомиссионерами вознаграждение учтено в цене реализации товаров конечному потребителю, формирует его добавленную стоимость и учитывается в налогообложении лиц, задействованных в экономической цепочке изготовления товара и доведения его до потребителя (производитель - дилер - розничная сеть - потребитель); каждое лицо из экономической цепочки со своего вознаграждения уплачивал установленные законодательством налоги.

Полученное субкомиссионерами вознаграждение учтено ООО «Мужские сорочки» при исчислении налога на прибыль в доходе, полученном обществом от реализации сорочек, при исчислении налога на добавленную стоимость обществом НДС исчислен исходя из полного объема (полной стоимости) реализованного комиссионерами товара. Данный факт налоговым органом в судебном заседании подтвержден (в качестве примера налоговым органом представлен расчет налога на прибыль и НДС за апрель 2014 год в отношении товаров, реализованных ООО «Большевичка» (т. 12, л. 87).

Даже, если исходить из того, что полученное субкомиссионерами вознаграждение не может являться расходами ООО «Мужские сорочки», то в рассматриваемом случае, указанное вознаграждение нельзя учитывать и в составе выручки заявителя, соответственно, доначисление налогов в любом случае произведено без учета данного обстоятельства, в связи с чем является неправомерным.

При этом суд первой инстанции правомерно отклонил ссылку налогового органа на то, что в 2012-2013 годах комиссионное вознаграждение в адрес общества не перевыставлялось, относилось действующим (в том периоде) главным бухгалтером на коммерческие затраты. Расходы на агентское вознаграждение отражались в бухгалтерском учете ООО «Вернет» в составе коммерческих расходов.

Перевыставление ООО «Вернет» затрат, связанных с исполнением агентского договора, ООО «Мужские сорочки», включая затраты на услуги субагентов (магазины розничной сети), равно как и учет этих затрат в составе агентского вознаграждения по соглашению сторон, является правом агента, как по условиям договора (п.5.1), так и в силу действующего законодательства (ст.1001 ГК РФ).

Наличие на конец проверяемого периода (31.12.2014) по данным оборотно-сальдовой ведомости по счету №76 «Прочие дебиторы и кредиторы» кредиторской задолженности 29 ООО «Вернет» перед ООО «Мужские сорочки» не свидетельствует о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды.

При этом сделки налогоплательщика с ООО «Вернет», последнего с субагентами в рамках спорных договоров обусловлена наличием деловой цели, реально исполнены, подтверждены соответствующими первичными документами, отражены в учете налогоплательщика.

С учетом изложенного суд первой инстанции пришел в правильному выводу о том, что действия ООО «Мужские сорочки» были направлены на получение экономического эффекта в результате осуществления им реальной предпринимательской деятельности, при этом получение налоговой выгоды не являлось самостоятельной деловой целью общества.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что инспекция не доказала нарушения заявителем требований законодательства о налогах и сборах при определении налоговых обязательств по спорным сделкам, в том числе совершения обществом операций, не обусловленных разумными экономическими причинами или целями делового характера, равно как и отражения в учете операций не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, а ООО «Мужские сорочки», в свою очередь, представило все необходимые документы, предусмотренные законодательством о налогах и сборах для включения в состав расходов, уменьшающих сумму доходов, затрат агентского вознаграждения за 2014 год в сумме 11 324 654 руб., предъявленного ООО «Вернет» на агентские расходы третьих лиц, а также для заявления в вычет НДС по счету-фактуре от 28.11.2014 № 8069, предъявленное на комиссионное вознаграждение за январь-ноябрь 2014 года.

Согласно ч. 5 ст. 200 АПК РФ, п.6 ст. 108 НК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

В соответствии с ч. 2 ст. 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

При изложенных обстоятельствах суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции, что решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Тульской области от 03.11.2016 № 09-28 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения является недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 1 582 947 руб., начисления пеней по налогу на добавленную стоимость в сумме 305 907 руб. 71 коп., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа по налогу на добавленную стоимость в сумме 316 589 руб. 40 коп.; а также в части предложения представления уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль в связи с завышением убытков, исчисленных налогоплательщиком по данным налоговой декларации при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2014 год, в размере 11 324 654 руб.

В соответствии со ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить, что налоговым органом не представлены соответствующие доказательства, что применительно к спорным сделкам у общества отсутствовала разумная экономическая цель, либо имеются иные обстоятельства, указанные в постановлении Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды».

При этом общество представило все необходимые документы, предусмотренные законодательством о налогах и сборах для включения в состав расходов, уменьшающих сумму доходов, затрат агентского вознаграждения за 2014 год в сумме 11 324 654 руб, предъявленного ООО «Вернет» на агентские расходы третьих лиц, а также для заявления в вычет НДС по счет-фактуре № 8069 от 28.11.2014, предъявленное на комиссионное вознаграждение за январь-ноябрь 2014 года.

Принимая во внимание, что все обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора, а также доводы, изложенные в жалобе, были предметом рассмотрения арбитражного суда и им дана надлежащая правовая оценка, апелляционная инстанция не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого решения.

Заявленные в апелляционной жалобе общества доводы не влияют на законность и обоснованность обжалуемого решения, поскольку являлись обоснованием позиции инспекции по делу, не опровергают выводов суда, а направлены на переоценку фактических обстоятельств и доказательств, исследованных судом и получивших надлежащую правовую оценку.

Иное толкование заявителем апелляционной жалобы положений действующего законодательства не свидетельствует о неправильном применении судом норм права.

При рассмотрении дела судом установлена, исследована и оценена вся совокупность обстоятельств, имеющих значение для правильного разрешения спора, имеющимся по делу доказательствам дана надлежащая правовая оценка, в связи с чем суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Оснований для отмены решения суда первой инстанции, предусмотренных частью 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции не установлено.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Тульской области от 30.08.2017 по делу № А68-2579/2017 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Тульской области – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с пунктом 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Судьи

В.Н. Стаханова

Н.В. Еремичева

Е.В. Мордасов