Гражданский кодекс часть 1

Индивидуальный предприниматель ФИО1 (далее - заявитель, ИП ФИО1) обратился в Арбитражный суд Хабаровского края к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Хабаровскому краю (далее - МИФНС России №8 по Хабаровскому краю) с заявлением о признании недействительным решения МИФНС России № 8 по Хабаровскому краю от 10.11.2015 №11 в части доначисления единого налога, подлежащего уплате в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее – УСН) в сумме 2 759 917 руб., начисления пени с указанной суммы налога, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в виде штрафа в размере 275 991 руб., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 119 НК РФ в виде штрафа в размере 269 238 руб..

Решением Арбитражного суда Хабаровского края от 05.09.2016, оставленным без изменения постановлением Шестого арбитражного апелляционного суда от 21.12.2016, в удовлетворении требований ИП ФИО1 отказано.

Постановлением Арбитражного суда Дальневосточного округа от 20.06.2017 решение Арбитражного суда Хабаровского края от 05.09.2016, постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 21.12.2016 по делу № А73-6021/2016 отменены, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Хабаровского края.

Направляя дело на новое рассмотрение, суд кассационной инстанции указал, что выводы судов о занижении предпринимателем доходов в целях налогообложения по УСН, совершении им действий по получению необоснованной налоговой выгоды сделаны без установления и оценки всей совокупности обстоятельств рассматриваемого дела, без выяснения фактически сложившихся взаимоотношений между ИП ФИО1 и ООО «Дальторгинвест» по факту выполнения последним ремонтных работ на арендуемом объекте.

Кассационная инстанция согласилась с выводами судов о том, что произведенные виды работ относятся к работам по капитальному ремонту, и то, что положения подпункта 32 пункта 1 статьи 251 НК РФ не имеют прямого отношения к рассматриваемым правоотношениям.

Вместе с тем суд кассационной инстанции указал, что признавая правильным вывод налогового органа о получении предпринимателем необоснованной налоговой выгоды в виде не включения в доходы стоимости безвозмездно полученных работ по капитальному ремонту и использованных строительных материалов, суды не обосновали свои выводы и не привели в их подтверждение доказательства, указывающие на то, что между арендатором и арендодателем существовали отношения по безвозмездной передаче результатов выполненных работ по капитальному ремонту, которые бесспорно свидетельствовали бы об осуществлении ООО «Дальторгинвест» ремонта арендованного имущества с целью удовлетворения потребностей предпринимателя, обусловленных преимущественно интересами последнего.

Не проверен довод предпринимателя о том, что произведенный арендатором в соответствии с положениями пункта 2 статьи 616, статьи 623 ГК РФ и условиями договоров аренды капитальный и текущий ремонт здания продиктован необходимостью эксплуатации торгово-общественного центра арендатором и субарендаторами для целей получения дохода именно ООО «Дальторгинвест».

Не учтено, что осуществление арендатором ремонтных работ на объекте арендодателя нельзя рассматривать как безусловное предоставление результатов этих работ арендодателю.

Более того, правомерно признавая ИП ФИО1 и ООО «Дальторгинвест» взаимозависимыми, суды не учли, что взаимозависимость участников сделок сама по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, а может иметь юридическое значение в целях налогового контроля, только если установлено, что такая взаимозависимость используется участниками сделки как возможность для осуществления согласованных действий, не обусловленных разумными экономическими или иными причинами.

Соглашаясь с выводами налогового органа, который в оспариваемом решении указал на совершение взаимозависимыми лицами действий по минимизации налоговых обязательств в виде занижения предпринимателем доходов в целях исчисления налога по УСН и завышения обществом расходов в целях налогообложения прибыли, суды не приняли во внимание положения пунктов 1 и 2 статьи 260 НК РФ, согласно которым расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат. Положения настоящей статьи применяются также в отношении расходов арендатора амортизируемых основных средств, если договором (соглашением) между арендатором и арендодателем возмещение указанных расходов арендодателем не предусмотрено.

При новом рассмотрении в суде первой инстанции предпринимателем уточнены заявленные требования, предприниматель просил признать решение инспекции недействительным в части начисления налога по УСН в размере 2 758 237 руб., соответствующих пени и штрафных санкций.

Решением от 15.09.2017 суд заявленные предпринимателем требования удовлетворил, признал недействительным решение инспекции в части начисления налога, уплачиваемого в связи с применением УСН в сумме 2 758 237 руб., а также соответствующих пени и штрафов, приходящихся на данную сумму недоимки, а также суд обязал инспекцию устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ИП ФИО1

Кроме этого, суд взыскал с инспекции в пользу ИП ФИО1судебные расходы по уплате государственной пошлины в размере 300 руб.

Не согласившись с решением суда, инспекция заявила апелляционную жалобу, указав, что суд принял решение без оценки всех доказательств в их совокупности о сложившихся взаимоотношениях между ИП ФИО1 и ООО «Дальторгинвест», а также не учел взаимозависимости указанных участников.

Представитель инспекции в судебном заседании, поддержал доводы апелляционной жалобы, просил отменить решение суда принять по делу новый судебный акт об отказе предпринимателю в заявленных требованиях.

Представитель ИП ФИО1 в представленном отзыве, в судебном заседании отклонил доводы апелляционной жалобы, просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, как законное и обоснованное, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Исследовав представленные материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы, отзыва, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, апелляционный суд не находит оснований для отмены решения суда.

Как следует из материалов дела, ИП ФИО1 в период с 01.01.2011 по 28.01.2013 являлся плательщиком налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (объект налогообложения – доходы, уменьшенные на величину расходов).

В декларации по налогу, представленной ИП ФИО1 в инспекцию за 2011 год отражены нулевые показатели, за 2012, 2013 гг. налоговые декларации в налоговый орган предпринимателем не представлены.

Инспекцией в отношении ИП ФИО1 проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов, в том числе налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН).

По результатам проверки Инспекцией 10.11.2015 принято решение № 11 о привлечении предпринимателя к ответственности за совершение налогового правонарушения. Данным решением налогоплательщику предложено уплатить налог по УСН за 2011 - 2013 годы в сумме 2 760 037 руб., земельный налог за 2011 - 2013 годы в сумме 175 194 руб., пени за несвоевременную уплату налога по УСН в сумме 564 358 руб. и земельного налога в сумме 52 271 руб. Кроме того, ИП ФИО1 привлечен к ответственности за совершение налоговых правонарушений в виде штрафа по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 276 004 руб., по пункту 1 статьи 119 НК РФ в сумме 271 238 руб.; по земельному налогу по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 17 520 руб., и пункту 1 статьи 119 НК РФ в сумме 17 520 руб. Размер штрафов в соответствии со статьями 112, 114 НК РФ и с учетом установленных смягчающих ответственность обстоятельств снижен в два раза.

Основанием для принятия решения в оспариваемой части послужил вывод инспекции о получении ИП ФИО1 необоснованной налоговой выгоды, поскольку последний как собственник объекта недвижимости (торгово-общественного центра), расположенного по адресу <...>, являясь руководителем ООО «Дальторгинвест», не учитывал при определении внереализационных доходов при УСН стоимость безвозмездно полученных ремонтных работ арендуемого торгово-общественного центра. В свою очередь общество в нарушение пункта 16 статьи 270 НК РФ неправомерно учитывало для целей налогообложения расходы, связанные с безвозмездно переданными ремонтными работами. Указанное, по мнению налогового органа, привело к минимизации налоговых обязательств, занижению предпринимателем доходов в целях исчисления налога по УСН и завышению обществом расходов в целях налогообложения прибыли.

Выводы инспекции поддержаны Управлением Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю, которое решением от 22.01.2016 № 13-09/00981@ апелляционную жалобу предпринимателя оставило без удовлетворения.

Не согласившись с решением Инспекции в части, предприниматель обратился с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 АПК РФ, в арбитражный суд.

Из положений части 1 статьи 198, части 4 статьи 200 АПК РФ следует, что основанием для принятия решения суда о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц являются одновременно два условия, несоответствие закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Суд первой инстанции, при новом рассмотрении, удовлетворяя заявленные требования, пришел к выводу о наличии совокупности указанных условий. При этом обоснованно суд исходил из следующего.

Как следует из материалов дела, в проверяемый период (2011-2013г.г.) ИП ФИО1, осуществлял сдачу ООО «Дальторгинвест» в аренду помещения, принадлежащего ему на праве собственности – двухэтажного торгово-общественного центра (далее – ТОЦ), расположенного по адресу: <...>. Руководителем и учредителем ООО «Дальторгинвест», является ФИО1

Арендатор ООО «Дальторгинвест», в рамках осуществления данным обществом предпринимательской деятельности передавало помещения, арендуемого им у налогоплательщика здания, в субаренду индивидуальным предпринимателям и юридическим лицам для осуществления торговой деятельности.

В указанный период ООО «Дальторгинвест» произвело капитальный и текущий ремонт арендуемого здания, обусловленный необходимостью его эксплуатации арендатором и его субарендаторами для целей, определённых заключенными налогоплательщиком с ООО «Дальторгинвест» договорами аренды и получения дохода от эксплуатации здания его арендатором.

То обстоятельство, что сдаваемое в аренду здание объективно требовало капитального ремонта, после произошедшего в нём ранее пожара, отражено налоговым органом в оспариваемом решении.

В соответствии с пунктом 8 статьи 250 НК РФ к внереализационным доходам относится безвозмездно полученное имущество (работы, услуги) или имущественные права, за исключением случаев, указанных в статье 251 НК РФ.

Согласно пункту 16 статьи 270 НК РФ не учитываются в качестве расходов уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, расходы в виде стоимостибезвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей.

В силу пунктов 1 и 2 статьи 260 НК РФ произведенные расходы на ремонт основных средств, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат. Данное правило применяются также в отношении расходов арендатора амортизируемых основных средств, если договором (соглашением) между арендатором и арендодателем возмещение указанных расходов арендодателем не предусмотрено.

При этом положения главы 25 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не ставят расходы, связанные с ремонтом, в зависимость от вида произведенного ремонта (текущего или капитального) или способа его осуществления (хозяйственный или подрядный), что следует из письма Минфина России от 29 декабря 2007 г. № 03-03-06/1/901.

Таким образом, законодатель не признаёт выполненные арендатором с согласияарендодателя работы как по текущему, так и капитальному ремонту в отношении арендованного объекта основных средств безвозмездной реализацией работ, предусматривая в статье 260 НК РФ отнесение арендатором соответствующих расходов на проведение такого ремонта к затратам, учитываемым арендатором при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль.

Вместе с тем, квалифицируя в оспариваемом решении выполняемые арендатором работы по капитальному ремонту арендуемого объекта в качестве безвозмездно переданных арендодателю работ, налоговый орган не учитывает, что в соответствии со статьей 616 ГК РФ отношения между арендатором и арендодателем по содержанию арендованного имущества регулируются нормами о договорах аренды, которыми определяются обязанности арендатора и арендодателя, в том числе и по проведению ремонтных работ. При этом арендатор обязан в рамках своих обязательств по договору аренды нести бремя содержания арендованного имущества, в том числе и осуществлять капитальный ремонт данного имущества, если это предусмотрено договором аренды.

Данные отношения сторон договора аренды не регламентируются положениями гл.37 ГК РФ, регулирующей отношения сторон по выполнению работ (подрядные отношения).

Как следует из материалов дела, заключёнными налогоплательщиком с ООО «Дальторгинвест» договорами аренды (с учётом дополнительных соглашений к ним) предусмотрено, что выполнение соответствующих ремонтных работ, указанных в дефектных ведомостях, относится к обязанностям ООО «Дальторгинвест» как арендатора данного имущества по содержанию данного имущества, вытекающим из положений статьи 616 ГК РФ, а не к подрядньм обязательствам ООО «Дальторгинвест» по выполнению работ в интересах налогоплательщика.

Таким образом, в соответствии со статьей 616 ГК РФ выполнение ООО «Дальторгинвест» работ по ремонту арендуемого им здания являлось согласно статьи 309 ГК РФ исполнением его обязанности по содержанию арендованного имущества в надлежащем техническом состоянии для целей реализации его правомочий арендатора, вытекающих из положений статьи 606 ГК РФ, осуществляемой в собственных интересах, а не безвозмездным выполнением работ в интересах налогоплательщика.

Министерство финансов РФ в письме №03-03-06/1/442 от 01.08.2011г. разъяснило, что в силу статьи 251 НК РФ и статьи 616 ГК РФ стоимость произведенных арендатором работ по ремонту арендуемого имущества, не относящихся к капитальным вложениям, не подлежит учёту в составе доходов арендодателя.

В данном случае материалами дела подтверждается, что выполненные ООО «Дальторгинвест» виды работ относятся к работам по капитальному ремонту, поскольку не являются работами по достройке, дооборудованию, модернизации здания, реконструкцией и техническим перевооружением. Выполненные работы не увеличили объем здания и не изменили его назначения, поэтому не могут быть отнесены к капитальным вложениям в форме неотделимых улучшений.

При этом налоговым органом не представлено доказательств, свидетельствующих о том, что осуществление ООО «Дальторгинвест» ремонта арендованного имущества направлено на удовлетворение потребностей предпринимателя, обусловленных преимущественного интересами последнего.

С учетом изложенного следует, что спорные затраты на ремонт подлежат включению в состав расходов ООО «Дальторгинвест».

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Следовательно, если ООО «Дальторгинвест» имеет право затраты на ремонт включить в состав расходов, то именно в интересах данного юридического лица и произведены соответствующие расходы.

Осуществление арендатором ремонтных работ на объекте арендодателя нельзя рассматривать как безусловное предоставление этих работ арендодателю.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции обоснованно признал решение налогового органа в обжалуемой части недействительным.

Довод налогового органа о том, что взаимоотношения ИП ФИО1 и ООО «Дальторгинвест» выстроены только для минимизации суммы НДС, уплачиваемого ООО «Дальторгинвест» в бюджет, обоснованно отклонены судом первой инстанции, как несостоятельные. Судом установлено, что налоговые вычеты, принятые ООО «Далторгинвест» по расходам, связанным с ремонтом арендованного у предпринимателя здания, составляли незначительную часть всех налоговых вычетов, принятых ООО «Дальторгинвест» в спорный период. Данное обстоятельство подтверждено представленными в материалы дела книгами покупок и налоговым органом не опровергнуто.

Также судом правомерно отклонен довод налогового органа о том, что предприниматель получил необоснованную налоговую выгоду в результате «экономии» по уплате налога на имущество, поскольку данный довод не имеет отношения к делу, так как доначисления налога на имущество предпринимателю в ходе проверки не производилось.

Иные доводы налогового органа о том, что взаимозависимыми лицами совершены действия по минимизации налоговых обязательств, также правомерно отклонены судом первой инстанции, поскольку доказательств, которые бесспорно свидетельствовали об этом, суду не представлено.

Довод заявителя о том, что арендатор - ООО «Дальторгиивест» не осуществлял ремонт амортизируемого имущества, в силу чего положения статьи 260 НК РФ к спорным правоотношениям не применимы, отклоняется судом апелляционной инстанции, как основанный на ошибочном толковании норм налогового законодательства.

Так, согласно статье 256 НК РФ амортизируемым имуществом признаётся имущество, используемое для извлечения дохода, стоимость которого погашается путём начисления амортизации, В силу прямого указания закона (п.1ст.256 НК РФ) амортизируемым имуществом признаётся имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000 рублей.

Статья 259 НК РФ относит к числу амортизируемого имущества основные средства, а согласно Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (утв. постановлением Правительства РФ №1 от 01 января 2002 г.) здания относятся к основным средствам и амортизируемому имуществу.

Как следует из материалов дела, ООО «Дальторгиивест» арендовало у налогоплательщика объект недвижимости - здание торгово-офисного центра, в отношении которого арендатором и были понесены затраты на осуществление ремонтных работ.

Таким образом, в силу положений статей 256, 259 НК РФ и постановления Правительства РФ №1 от 01 января 2002г. ООО «Дальторгиивест» (арендатор) осуществляло работы по капитальному и текущему ремонту арендуемого им амортизируемого имущества (основных средств), в отношении затрат на осуществление которых подлежат применению положения статьи 260 НК РФ.

Ссылка налогового органа на то, что заключенные налогоплательщиком договоры аренды здания содержат два отдельных договора (два предмета договора): договор аренды (временное владение и пользование имуществом, принадлежащим налогоплательщику) и договор подряда (выполнение работ по капитальному ремонту) то есть являются смешанными договорами, является несостоятельной, поскольку противоречит нормам гражданского законодательства, а именно статьям 1, 421,431 и 616 ГК РФ.

Не основан па нормах арбитражного процессуального законодательства и довод апеллянта о том, что суд первой инстанции при принятии обжалуемого решения не указал конкретный размер штрафа по пункту 1 статьи 119 НК РФ,

Как следует из резолютивной части обжалуемого решения, суд первой инстанции постановил признать недействительным решение инспекции в части начисления налога, уплачиваемого в связи с применением У СН в сумме 2 758 237 руб., а также соответствующих пени и штрафов, приходящихся на данную сумму недоимки.

Согласно части 4 статьи 201 АПК РФ в резолютивной части решения по делу об оспаривании ненормативных правовых актов, решений органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц должны содержаться, помимо прочего, указание на признание оспариваемого акта недействительным или решения незаконным полностью или в части и обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя либо на отказ в удовлетворении требования заявителя полностью или в части.

Резолютивная часть обжалуемого решения суда первой инстанции соответствует данным требованиям.

Отсутствие указания в резолютивной части решения суда конкретной суммы штрафа по пункту 1 статьи 119 НК РФ, начисление которого признано судом незаконным, не приводит к неисполнимости решения суда, поскольку в решении суда первой инстанции содержится определённое указание на конкретные обстоятельства, в связи с которыми привлечение налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 119 НК РФ признано незаконным, что позволяет налоговому органу как лицу, на которое возложена обязанность по исполнению решения суда, самостоятельно рассчитать данную сумму штрафа.

Таким образом, судом первой инстанции правильно установлены фактические обстоятельства дела на основе полной, всесторонней и объективной оценке доказательств и доводов сторон, выводы суда основаны на правильном применении норм материального права с учетом правовых позиций, сформулированных высшими судебными инстанциями, и разъяснений положений норм налогового законодательства, данных Министерством финансов РФ впределах полномочий, определённых в пункте 1 статьи 34.2 НК РФ, а также указаний, данных судом

В связи с чем апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

Руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Хабаровского края от 15.09.2017 по делу № А73-6021/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Дальневосточного округа в течение двух месяцев со дня его принятия, через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

Е.А. Швец

Судьи

Е.И. Сапрыкина

Е.Г. Харьковская