Гражданский кодекс часть 1

при ведении протокола секретарем судебного заседания Семеновой О.А., рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «ЗДРСУ» на решение Арбитражного суда Челябинской области от 15.06.2022 по делу № А76-2910/2022.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью «ЗДРСУ» - ФИО1 (паспорт, доверенность от 01.12.2020, диплом);

Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району города Челябинска - ФИО2 (служебное удостоверение, доверенность от 29.12.2021, диплом), ФИО3 (служебное удостоверение, доверенность от 30.12.2021), ФИО4 (служебное удостоверение, доверенность от 30.12.2021, диплом).

Общество с ограниченной ответственностью «ЗДРСУ» (ОГРН <***>) (далее - заявитель, ООО «ЗДРСУ», общество) 02.02.2022 обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г.Челябинска (далее - ответчик, налоговый орган, инспекция, ИФНС России по Центральному району г. Челябинска) о признании недействительным решения №12/16 от 11.10.2021 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 3,4 кв. 2017 г., 1-4 кв. 2018г, 1-4 кв. 2019 г. в размере 26 670 474 рублей, пени за нарушение сроков уплаты НДС - 10 334 059,02 рублей; налога на прибыль в размере 32 208 734 рублей, за 2017, 2018, 2019 г.г., пени за нарушение сроков уплаты налога на прибыль 12 926 916,55 рублей привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ, п. 3 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 3 207 325,20 рублей, по п. 3 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС в виде штрафа в размере 1 928 693,90 рублей.

Решением Арбитражного суда Челябинской области от 15.06.2022 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с вынесенным судебным актом, общество (далее также - апеллянт, податель жалобы) обжаловало его в апелляционном порядке, просит решение суда от 15.06.2022 отменить.

В обоснование доводов апелляционной жалобы его податель указывает, что имеющиеся в материалах дела доказательства (товарные чеки, авансовые отчеты, ПКО по оплате поставщикам за ТМЦ, а также договоры по аренде производственныхпомещений (заводов) для производства асфальта, бетона, обслуживания спецтехники и хранения материалов), подтверждают реальность приобретения ТМЦ для проведения дорожных работ и производство асфальто-бетонной смеси, а товарный баланс составленный налогоплательщиком подтверждает необходимость использования ТМЦ в заявленных в объемах. Не принятии налоговым органом расходов по приобретению ТМЦ, работ в случае, когда их использование им же подтверждено в решении №12/16 и следует из представленных первичных документов, не отвечает принципам справедливости и правовой определенности, поскольку приводит к тому, что налогоплательщик, не представивший налоговому органу на проверку документы по совершенным сделкам, вправе рассчитывать на применение расчетного метода, то есть будет поставлен в лучшее положение по сравнению с налогоплательщиком, представившим документы, не соответствующие в полном объеме требованиям ст. 54.1 НК РФ.Таким образом, если налоговым органом не отрицается реальность операций (использование ТМЦ в предпринимательской деятельности), но указывается, что сделка совершена иным лицом, нежели лицом, с которым налогоплательщиком заключен договор, то расходы по сделке должны быть учтены в размере, в котором отражен доход в документах исполнившего сделку лица. Факт поставки/выполнения работ именно спорными поставщиками, подрядчиками, а также передача в пользование заводов для производства асфальто-бетонной смеси, оплата поставленных ТМЦ, в том числе наличными денежными средствами подтверждается протоколами допросов свидетелей.Из представленных первичных документов (авансовых отчетов, ПКО, товарных накладных), из показаний свидетелей следует, что работники ООО «ЗДРСУ» рассчитывались с поставщиками за приобретенные ТМЦ наличными денежными средствами выданными им в подотчет.Из переписки с поставщиками - ИП ФИО34, ООО «Азия» следует, что ТМЦ (бордюры, плитка) были поставлены ИП ФИО34 налогоплательщику, использованы в предпринимательской деятельности (при строительстве и ремонте дорог). Строительно-монтажные работы были выполнены ООО «Азия» на объектах ООО «ЗДРСУ».Согласно товарному балансу выполнение работ ООО ЗДРСУ и сдача их результата заказчикам было невозможно без использования ТМЦ, поставленных спорными поставщиками.

Судом не установлена бесспорная совокупность доказательств, которые бы свидетельствовали о том, что налогоплательщик участвовал в согласованных со спорными контрагентами схемах уклонения от уплаты налогов путем создания формального документооборота и, как следствие, необоснованного увеличения вычетов по НДС, расходов учитываемых при исчислении налога на прибыль.Представленные документы, а также выводы налогового органа в решении о фактическом использовании материалов в производственной деятельности при проведении дорожных работ, строительно-монтажных работ, позволяют сделать вывод о правомерности заявленных расходов по налогу на прибыль.Выводы суда о правомерности выводов налогового органа о не принятии расходов по налогу на прибыль являются необоснованными и не соответствуют норма НК РФ, правовой позиции КС РФ, ВС РФ, изложенной в Постановлении №53.В акте налоговой проверки, подтвердив необходимость заявленного объема (количества) товара и ставя одновременно под сомнение достоверность документов, инспекция не доказала иной источник происхождения (поступления) товара.

Вывод суда о невозможности применения налоговой реконструкции в связи с не указанием «фактических» поставщиков противоречит нормам НК РФ (ст.3, ст.54.1, ст.252 НК РФ, Постановлению от 12.10.2006 №53). Судом установлено, что налогоплательщик фактически использовал материалы, поставленные спорными поставщиками, но сделав выводы о номинальности спорных контрагентов не установил реальную рыночную стоимость использованных ТМЦ, субподрядных работ, исключив неправомерную «наценку» технических компаний. В материалах дела имеются коммерческие предложения иных поставщиков спорных ТМЦ, из которых можно сделать вывод о соразмерности отраженных в учете расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль рыночной стоимости аналогичных товаров. Следовательно, с учетом правовой позиции ВС РФ, налоговый орган в оспариваемом решении должен был и мог установить размер реально понесенных расходов и учесть их при исчислении обязательств по налогу на прибыль, обратное приводит к определению налоговой обязанности в завышенном размере, в отсутствии экономического основания.

В адрес суда от Инспекции поступил отзыв на апелляционную жалобу. Судом, в соответствии со статьей 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, отзыв приобщен к материалам дела.

Законность и обоснованность судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов за период с 01.01.2017 по 31.12.2019, по результатам которой составлен акт от 18.08.2021 № 10 и с учетом письменных возражений, вынесено решение № 12/16 от 11.10.2021 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в резолютивной части которого налогоплательщик привлечен к ответственности по:

- пункту 3 статьи 122 НК РФ (с учетом пункта 1 статьи 112, пункта 3 статьи 114 НК РФ) за неполную уплату налога на добавленную стоимость за 3, 4 кварталы 2018 года, за 1-4 кварталы 2019 года, в результате неправильного исчисления налога, совершенного умышленно, в виде штрафа в размере 1 928 693,90 руб.;

- пункту 3 статьи 122 НК РФ (с учетом пункта 1 статьи 112, пункта 3 статьи 114 НК РФ) за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2017, 2018, 2019 годы в результате занижения налоговой базы, совершенного умышленно, в виде штрафа в размере 3 193 777 руб.;

- пункту 1 статьи 122 НК РФ (с учетом пункта 1 статьи 112, пункта 3 статьи 114 НК РФ) за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2017, 2018, 2019 годы в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в размере 13 548,20 руб.;

- пункту 1 статьи 126 НК РФ (с учетом положений статей 112, 114 НК РФ) за непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговые органы документов в виде штрафа в размере 38 200 руб.

Кроме того, в решении Инспекции от 11.10.2021 № 12/16 налогоплательщику предложено уплатить НДС за 3, 4 кварталы 2017 года, 1-4 кварталы 2018 года, 1-4 кварталы 2019 года в сумме 26 670 474 руб., налог на прибыль организаций за 2017-2019 годы в сумме 32 208 734 руб.; пени по НДС в сумме 10 334 059,02 руб., пени по налогу на прибыль организаций в сумме 12 926 916,55 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 10.01.2022 № 16-07/000033, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, оспоренное решение инспекции утверждено.

Не согласившись с решением инспекции в части, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

Оценивая позицию суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции полагает необходимым руководствоваться следующим.

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для его вынесения возлагается на орган, принявший этот ненормативный правовой акт (ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Нормой п. 1 ст. 45 НК РФ установлено, что налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Надлежащее исполнение обязанности по уплате налога обеспечивается пенями, рассчитываемыми в соответствии со ст. 75 НК РФ.

В силу п. 1 ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налогового правонарушения, предусмотренного ст. 129.3 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога (сбора).

Деяния, предусмотренные п. 1 ст. 122 НК РФ, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40% от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов) (п. 3 ст. 122 НК РФ).

В соответствии со ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Согласно п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.

В силу п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

В соответствии со ст. 169 НК РФ документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету, является счет-фактура. При этом сведения, содержащиеся в счете-фактуре, предусмотренные п. 5 ст. 169 НК РФ, должны быть достоверны. Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. п. 5 и 6 указанной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Таким образом, налогоплательщик имеет право на осуществление налогового вычета (возмещение) налога на добавленную стоимость при одновременном существовании следующих условий: наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с императивными требованиями ст. 169 НК РФ; принятие товара (работ, услуг) к своему учету на основании первичных учетных документов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов и расходов первичной документацией лежит на налогоплательщике-покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Согласно позиции Конституционного Суда Российской Федерации, сформулированной в Постановлении от 20.02.2001 № 3-П и в определениях от 25.07.01 № 138-О, от 08.04.04 № 168-О и № 169-О, право на возмещение НДС из бюджета предоставлено добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат по уплате налога поставщикам товаров (работ, услуг).

Налогоплательщик, использующий указанное право в противоречии с его назначением, то есть злоупотребляющий им, не может рассчитывать на такую же судебную защиту этого права, как добросовестный налогоплательщик.

Нормой п. 1 ст. 54.1 НК РФ предусмотрен запрет уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В соответствии с п. 2 ст. 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных п. 1 указанной статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих двух условий: 1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Из разъяснений, изложенных в п. 1 Постановления Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 следует, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Документы, представляемые налогоплательщиком в подтверждение налоговых выгод, должны отвечать установленным законом требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые, в том числе налоговые, последствия.

В налоговых правоотношениях недопустима фикция, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, и искусственной юридической конструкции создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод путем представления документов, оформляющих номинальное движение и реализацию товара (работ, услуг) (в том числе прикрытием получения товара (работ, услуг) неустановленного происхождения от номинального контрагента).

Сделки в обход налогового закона подразумевают действия, имеющие целью сознательное создание налогоплательщиками определенного фактического состава (или же воздержание от его создания) с целью обеспечить по отношению к себе действие одного правового предписания и (или) не допустить действие другого.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (п. 3 Постановления № 53).

О необоснованной налоговой выгоде могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами выводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида работ также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился и не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета (п. 5 Постановления №53).

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (п. 9 Постановление №53).

Из Определений Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 № 169-О и от 04.11.2004 № 324-О следует, что оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и быть реальными, не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим движением товара (оказанием услуг), но и реальностью исполнения договора именно заявленным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным контрагентом.

Как указано в определениях Верховного Суда Российской Федерации от 27.12.2017 № 302-КГ17-19438 и от 14.12.2017 № 304-КГ17-18401, анализ положений гл. 21 НК РФ в их взаимосвязи позволяет признать, что документальное обоснование права на налоговые вычеты сумм налога на добавленную стоимость, уплаченного контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), возлагается на налогоплательщика. У налогового органа отсутствует обязанность доказывать, какими именно лицами фактически были поставлены товары (выполнены работы, оказаны услуги), поскольку именно общество должно подтвердить реальность хозяйственных операций с конкретным контрагентом, по взаимоотношениям с которым заявлена налоговая выгода.

Основанием для доначисления налогоплательщику НДС, соответствующих пени и штрафа послужили выводы инспекции об умышленном создании налогоплательщиком формального документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды, при установленной фиктивности и нереальности сделок с заявленными контрагентами, а также о несоблюдении налогоплательщиком условий для освобождения от налоговой ответственности.

Так, в ходе налоговой проверки инспекцией установлено, что ООО «ЗДРСУ» не соблюдены условия, предусмотренные подпунктом 1 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ, по сделкам с контрагентами: ООО «СОВРЕМЕННЫЙ БИЗНЕС», ООО «ЛЕОТЭК», ООО «РИФЕЙ», ООО «ИВЕНТА», ООО «МЕТАЛЛСТРОЙ», ООО «МАКСИМА», ООО «Атон», ООО «РУСМЕТКОМ», ООО «ТРАНС ПЛЮС», ООО «АЛЬФА-КВАЛИТЕТ», ООО «ФОРТЭКС», ООО «ТРОФИТЭК», ООО «ТМС-ИНЖИНИРИНГ», ООО «АЛЬТА», ООО «АСК», ООО «РЕСУРС», ООО «Приоритет», ООО «Экопром» по поставке ТМЦ, оказанию транспортных услуг и услуг миксера.

Инспекцией сделан вывод, что фактически данные сделки исполнены неустановленными поставщиками материалов, услуг (без участия спорных контрагентов), сведения о которых не раскрыты ООО «ЗДРСУ», расчеты с которыми осуществлялись ООО «ЗДРСУ» наличными денежными средствами, выданными работникам проверяемого налогоплательщика (в том числе официально нетрудоустроенных в ООО «ЗДРСУ») в отсутствие документов подтверждающих приобретение данными физическими лицами материалов (авансовых отчетов, чеков, товарных документов).

ООО «ЗДРСУ» осуществляло следующие виды деятельности: строительство и ремонт дорог, зданий, продажа асфальтобетонной смеси, битума, щебня.

Согласно представленным в ходе проверки документам ООО «ЗДРСУ» приобретены у спорных контрагентов щебень, битум, асфальт (асфальтобетонная смесь), песок, бетон (цемент), бордюры, плитка тротуарная, сантехника, металлоконструкции, электротовары, топливо, услуги спецтехники и прочее.

Между тем как установлено в ходе налоговой проверки спорные контрагенты имеют признаки номинальных (технических) организаций, их реквизиты использованы обществом для составления формального документооборота с целью получения права на учет расходов по налогу на прибыль и вычеты по НДС.

Так, у спорных контрагентов отсутствует реальная возможность для достижения результатов соответствующей экономической деятельности (отсутствие персонала (сведения по форме 2-НДФЛ в налоговые органы не представлялись), основных средств, транспортных средств, производственных мощностей). Спорные контрагенты относятся к «площадкам», осуществляющим представление формального вычета по НДС и (или) обналичивание денежных средств, и не осуществляющих реальной финансово-хозяйственной деятельности.

Контрагенты исключены из ЕГРЮЛ на основании пункта 5 статьи 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей».

В результате сопоставления представленных банками журналов подключений клиентов спорных контрагентов с расшифровкой дат соединений установлено, что IP-адреса клиентов идентичны. Следовательно, управление расчетными счетами данных организаций (направление в банк финансовых, платежных документов и информационных писем) осуществлялось в проверяемом периоде с одного и того же IP-адреса соединений. Таким образом, расчетные счета данных контрагентов подконтрольны одним и тем же лицам, между которыми осуществлялась согласованность совершаемых ими действий;

Согласно проведенных допросов установлена номинальность лиц, указанных в качестве руководителей спорных организаций ООО «СОВРЕМЕННЫЙ БИЗНЕС» - ФИО5, ООО «ЛЕОТЭК» - ФИО6, ООО «РИФЕЙ» - ФИО7, ООО «ИВЕНТА» - ФИО8 (руководитель ООО «ИВЕНТА» с 11.12.2014 по 06.05.2018), ФИО9 (руководитель ООО «ИВЕНТА» с 07.05.2018), ООО «АЛЬФА-КВАЛИТЕТ» - ФИО10, ООО «ФОРТЭКС» - ФИО11, ООО «АЛЬТА» - ФИО12, ООО «РЕСУРС» - ФИО12 (руководитель ООО «РЕСУРС» с 30.01.2020).

Почерковедческие экспертизы подтверждают, что первичные документы подписаны не «номинальными» руководителями (ООО «ЛЕОТЭК» - ФИО6, ООО «ИВЕНТА» - ФИО8, ООО «МЕТАЛЛСТРОЙ» - ФИО13, ООО «АТОН» - ФИО14, ООО «РУСМЕТКОМ» - ФИО15, ООО «ТРАНС ПЛЮС» - ФИО16, ООО «ТМС-ИНЖИНИРИНГ» - ФИО17, ООО «АСК» - ФИО18, ООО «РЕСУРС» - ФИО19 (руководитель ООО «РЕСУРС» с 26.03.2019 по 29.01.2020), а иными лицами.

Спорные контрагенты имеют большую долю налоговых вычетов и низкую налоговую нагрузку (доля вычетов 99%, расходы приближены к доходам), при значительных оборотах уплачивают налоги в минимальном размере, представляют налоговые декларации с нулевыми показателями, либо не представляют налоговую отчетность;

Контрагентами не представлены документы на требования налогового органа.

Как установлено налоговым органом заявителем практически не осуществлялись расчеты со спорными контрагентами.

Так, у ООО «ЗДРСУ» по состоянию на 31.12.2019 (конец проверяемого периода) имеется кредиторская задолженность перед спорными контрагентами в общей сумме 182 786 304,78 руб., в том числе: перед ООО «РИФЕЙ» в размере 10 586 803,32 руб., ООО «ЛЕОТЭК» в размере 12 605 858,27 руб., ООО «ИВЕНТА» в размере 12 547 822,29 руб., ООО «СОВРЕМЕННЫЙ БИЗНЕС» в размере 8 758 810 руб., ООО «МАКСИМА» в размере 4 856 194 руб., ООО «Атон» в размере 9 603 362 руб., ООО «РУСМЕТКОМ» в размере 16 637 519 руб., ООО «ТРАНС ПЛЮС» в размере 32 044 219 руб., ООО «АЛЬФА-КВАЛИТЕТ» в размере 17 125 611 руб., ООО «ФОРТЭКС» в размере 19 445 558 руб., ООО «ТРОФИТЭК в размере 14 147 093,50 руб., ООО «ТМС-ИНЖИНИРИНГ» в размере 7 944 692 руб., ООО «МЕТАЛЛСТРОЙ» в размере 8 396 143 руб., ООО «АЛЬТА» в размере 1 278 729 руб., ООО «РЕСУРС» в размере 2 241 862 руб., ООО «Экопром» в размере 8 562 028,40 руб., что свидетельствует о том, что заявитель не понес реальных затрат на указанные суммы. Кредиторская задолженности по счету 60 «Расчеты с поставщиками» за 2017-2019 годы ООО «ЗДРСУ» перед спорными контрагентами составляет 182 786 304,78 рублей по состоянию на 31.12.2019.

В незначительной части произведены расчеты, при этом денежные средства, которые перечисляются на расчетные счета «проблемных» контрагентов в последующем выводятся из безналичного оборота путем переводов денежных средств на счета индивидуальных предпринимателей или физических лиц и обналичиваются.

При сопоставлении книг покупок и продаж с выписками по расчетным счетам проблемных организаций установлено несоответствие товарно-денежных потоков.

У спорных организаций отсутствуют источники возникновения ТМЦ соответствующей номенклатуры (закуп товара не осуществлялся).

При этом инспекцией установлены факты перечисления крупных денежных средств со счетов ООО «ЗДРСУ» на счета работников (в том числе официально нетрудоустроенных) в качестве подотчетных сумм. Дебиторской задолженности по счету 71 «Расчеты с подотчетными лицами» (невозвращенные фактически подотчетные суммы, выданные в 2017-2019 годах по расчетному счету (безналичным способом)) в общей сумме 154 585 472 рублей.

При анализе свидетельских показаний работников ООО «ЗДРСУ» ФИО20, ФИО21, ФИО22, ФИО23, ФИО24, ФИО25, ФИО26, ФИО27, ФИО28 установлено, что наименования спорных организаций им не знакомы, руководителей и представителей спорных контрагентов не знают.

При анализе свидетельских показаний работников ООО «ЗДРСУ», которым перечислены денежные средства «под отчет» - ФИО29, ФИО30, ФИО20, ФИО21, ФИО31 установлено, что данные денежные средства израсходованы для нужд организации ООО «ЗДРСУ» - на покупку материалов за наличный расчет, представительские расходы, расчеты с поставщиками по финансово-хозяйственной деятельности ООО «ЗДРСУ», расчет с транспортными организациями по доставке материалов в адрес ООО «ЗДРСУ».

Опрошенные показали, что денежные средства, перечисленные в их адрес с назначением платежа «выдача в подотчет», были выданы для закупки материалов для нужд ООО «ЗДРСУ» и потрачены на покупку материалов для ООО «ЗДРСУ», при этом свидетели указали, что первичные документы не оформляли, подтверждающие документы (чеки) за потраченные денежные средства, выданные в подотчет, иногда сдавали, иногда чеков не было, авансовые отчеты не оформляли и не подписывали.

Согласно свидетельским показаниям бухгалтера ООО «ЗДРСУ» (в период с 2017 года по март 2020 года) - ФИО30, свидетель по поручению руководства помогала ООО «ЗДРСУ» и бухгалтеру ФИО29 в формировании документов по требованию налогового органа, выставленных в период выездной налоговой проверки, а также в формировании оригиналов документов за 2017-2019 годы для передачи их в аутсорсинговую компанию ООО «Генштаб», с целью ознакомления с ними налоговых органов.

В отношении асфальтобетонной смеси, приобретение которой оформлено от ООО «Экопром», ООО «Современный бизнес», ООО «Фортэкс», налоговым органом установлено, что смесь фактически производилась ООО «ЗДРСУ» самостоятельно на арендуемом заводе в г.Златоусте и г. Юрюзань, что подтверждается протоколом осмотра и допросами лиц, непосредственно задействованных в производстве асфальтобетонной смеси, либо владеющих вопросами по деятельности ООО «ЗДРСУ» в полном объеме (зам. директор по финансовым вопросам ФИО31, кладовщик (управляющий) АБЗ г. Златоуст в штатном расписании разнорабочий ФИО32), которые подтвердили факт самостоятельного производства асфальта ООО «ЗДРСУ» в 2017-2019 годы на асфальтобетонном заводе в г. Златоусте.

В ходе осмотра территории асфальтового завода установлено, что на заводе ООО «ЗДРСУ» производится асфальт марок: К3П, Б2, Б1, В1 (или Г1), АМТ32 и других марок, которые программируются пультом управления в блоке управления на компьютере. Производительность асфальта зависит от сезона и от видов работ, которые ООО «ЗДРСУ» выполняет в определенный период. Асфальт, произведенный на данном заводе, в основной части используется в деятельности ООО «ЗДРСУ» для выполнения дорожных работ.

Установлено, что на территории завода хранится отсев, щебень различных фракций, горелка, спецтехника, емкости для хранения топлива, битума, находится гараж для хранения спецтехники, битум – хранилище.

Налогоплательщик не представил развернутых регистров бухгалтерского и налогового учета.

В связи с чем, отсутствует возможность установить расходы на производство асфальтобетонной смеси, заявленной от спорных контрагентов.

Для расчета расходов по производству асфальтобетонной смеси необходимо знать точное количество каждого материала, используемого для производства необходимого объема асфальтобетонной смеси, которое фиксируется в технологических картах, либо иных документах с указанием материалов.

Соответственно, определить каждый вид номенклатуры материала и установить его объем для расчета себестоимости производства асфальтобетонной смеси каждого типа не представляется возможным. Кроме того, поскольку налогоплательщиком представлены регистры бухгалтерского и налогового учета в свернутом виде, инспекция не может установить формирование и отражение вида готовой продукции асфальтобетонной смеси.

При этом инспекцией установлено, что необходимые материалы (битум, щебень, стилобит, унирем и др.) в проверяемом периоде были приобретены ООО «ЗДРСУ», что подтверждается оборотно-сальдовой ведомостью по счету 10 «Материалы» и списаны на счет 20 «Основное производство», что свидетельствует об уже произведенном учете расходов по налогу на прибыль по вышеперечисленным материалам, входящим в состав асфальтобетонной смеси.

Налогоплательщиком с дополнениями к апелляционной жалобе, поданной в УФНС России по Челябинской области, был представлен товарный баланс в подтверждение использования, в том числе спорных ТМЦ при выполнении строительных, дорожных работ на объектах заказчиков в период 2017-2019 годы.

Налоговый орган, проанализировав представленный товарный баланс, отметил, что налогоплательщиком не представлены регистры по налогу на прибыль организаций, подтверждающие отражение расходов по спорным контрагентам в налоговом учете, а также регистры бухгалтерского учета, подтверждающие данные, отраженные в товарном балансе, которые позволили бы оценить достоверность данных, отраженных в товарном балансе.

Суд первой инстанции признал обоснованным вывод инспекции о том, что выданные под отчет работникам денежные средства использовались ими на приобретение ТМЦ не у спорных контрагентов, а у неустановленных лиц в отсутствие подтверждающих документов, что подтверждается опросами работников.

Представленные же в ходе налоговой проверки документы от спорных контрагентов составлены формально, не опосредуют реальное приобретение у них материалов исключительно с целью создания видимости приобретения материалов у данных лиц с целью получения права на учет расходов по налогу на прибыль и вычетов по НДС ввиду отсутствия у общества документов на приобретение товаров у реальных продавцов.

В отношении довода налогоплательщика о том, что расчеты со спорными контрагентами произведены из подотчетных денежных средств за наличный расчет (данное обстоятельство подтверждается свидетельскими показаниями работников ООО «ЗДРСУ», представленными частично авансовыми отчетами, приходными кассовыми ордерами) суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о недостоверности представленных документов и их формальном составлении.

В ходе анализа свидетельских показаний налоговым органом установлено, что процедура выдачи в подотчет денежных средств в ООО «ЗДРСУ» в 2017-2019 годах осуществлялась неофициально, не оформлялась какими-либо оправдательными документами (авансовыми отчетами, приказами и прочее), работники не отчитывались в бухгалтерии о потраченных средствах, не представляли первичные документы на закуп ТМЦ. При этом работники, которым выдавались под отчет денежные средства, при опросе указали, что не знают спорных контрагентов. Данный факт, свидетельствует о том, что товары приобретались за наличный расчет у иных контрагентов, сведения о которых налогоплательщиком не раскрыты.

Кроме того, первоначально в ходе проверки заявителем представлялись разрозненные чеки на приобретение ТМЦ у различных контрагентов, которые не позволяли установить покупателя, вид ТМЦ и иные существенные для идентификации сделки реквизиты.

Доводы об осуществлении расчетов работниками наличными денежными средствами именно с заявленными контрагентами заявлены впервые с дополнениями к апелляционной жалобе, в подтверждение чего впервые представлены приходные кассовые ордера спорных контрагентов.

Между тем, суд критически относится к представленным приходным кассовым ордерам, поскольку они противоречат сведениям о кредиторской задолженности по счету 60 «Расчеты с поставщиками» за 2017-2019 годы ООО «ЗДРСУ» перед спорными контрагентами в сумме 182 786 304,78 рублей по состоянию на 31.12.2019, а кроме того не подтверждаются показаниями работников общества, которые не знают спорных контрагентов. Кроме того, следует отметить, что ранее с дополнениями к возражениям на акт ООО «ЗДРСУ» были представлены копии первичных документов, якобы подтверждающих приобретение подотчетными лицами за счет наличных денежных средств ТМЦ, используемых при выполнении работ в период 2017-2019 г. (копии товарных чеков за 2017 год в количестве 209 шт., на сумму 52 649 361 руб.; копии товарных чеков за 2018 год в количестве 173 шт. на сумму 52 336 335 руб.; копии товарных чеков за 2019 год в количестве 133 шт. на сумму 45 462 815 руб.) от иных организаций. При анализе представленных товарных чеков установлено частичное несовпадение номенклатуры материалов, заявленной в товарных чеках (люк канализационный, блок фундаментный, краска акриловая, мастика битумная, труба водопропускная, стойка СКМ, поребрик, шлакоблок), номенклатуре материалов и услуг (услуги экскаватора-погрузчика, услуги манипулятора), приобретение которых заявлено от спорных контрагентов.

Суд отклонил ссылки общества на представленные с апелляционной жалобой авансовые отчеты, поскольку лица, которым денежные средства выдавались под отчет, не подтвердили факт составления и подписания авансовых отчетов.

При этом, следует отметить наличие грубых несоответствий в бухгалтерской отчетности в отношении выданных под отчет денежных средств, что свидетельствует о их формальном составлении. Так начальное кредитовое сальдо по счету 71 «Расчеты с подотчетными лицами» по состоянию на 01.01.2019 - отсутствует, а по состоянию на 31.12.2018 - 90 883 545,30 руб., между тем сальдо на конец одного периода (31.12.2018) должно совпадать с сальдо начальным на начало следующего периода (01.01.2019). Имеются грубые расхождения в сведениях авансовых отчетов, кассовых книг и расчетных счетов, в том числе в датах выдачи денежных средств и их суммах. Так, например по сведениям авансового отчета в адрес ФИО33 должны были быть выданы денежные средства в подотчет 30.11.2019 в сумме 61 476 504,10 рублей, однако ни по расчетному счету, ни по кассе в указанный промежуток времени данные суммы ему не выдавались.

При этом вследствие непредставления ООО «ЗДРСУ» развернутых регистров бухгалтерского и налогового учета, технологических карт производства асфальтобетонной смеси отсутствует возможность установить реальные расходы общества на приобретение ТМЦ, необходимых для использования в хозяйственной деятельности налогоплательщика. Сведения о реальных поставщиках и фактической номенклатуре и объеме закупленного товара налогоплательщиком не представлены.

При анализе представленных товарных чеков установлено частичное несовпадение номенклатуры материалов, заявленной в товарных чеках (люк канализационный, блок фундаментный, краска акриловая, мастика битумная, труба водопропускная, стойка СКМ, поребрик, шлакоблок), номенклатуре материалов и услуг (услуги экскаватора-погрузчика, услуги манипулятора), приобретение которых заявлено от спорных контрагентов. При анализе контрагентов, заявленных в товарных чеках, установлены признаки фиктивного документооборота и невозможности финансово-хозяйственных взаимоотношений с указанными лицами.

Согласно Определению Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 по делу N А76-46624/2019, если цель уменьшения налоговой обязанности за счет организации формального документооборота с участием «технических» компаний преследовалась непосредственно налогоплательщиком или, по крайней мере, при известности налогоплательщику об обстоятельствах, характеризующих его контрагента как «техническую» компанию, применение расчетного способа определения налоговой обязанности в такой ситуации не отвечало бы предназначению данного института, по сути уравнивая в налоговых последствиях субъектов, чье поведение и положение со всей очевидностью не является одинаковым: налогоплательщиков, допустивших причинение потерь казне для получения собственной налоговой выгоды, и налогоплательщиков, не обеспечивших должное документальное подтверждение осуществленных ими операций.

В то же время, право на вычет фактически понесенных расходов при исчислении налога на прибыль может быть реализовано налогоплательщиком, содействовавшим в устранении потерь казны - раскрывшим в соответствии с требованиями подпункта 6 пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса сведения и документы, позволяющие установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке, осуществить его налогообложение и, таким образом, вывести фактически совершенные хозяйственные операции из «теневого» (не облагаемого налогами) оборота.

В рассматриваемом случае, оснований для налоговой реконструкции по НДС и налогу на прибыль организаций отсутствуют.

Доводы общества о необходимости учета понесенных расходов, заявленных в уточненных налоговых декларациях по налогу на прибыль по взаимоотношениям с ИП ФИО34, ООО «Азия», ИП ФИО35, ИП ФИО31, ИП ФИО36, при определении реальных налоговых обязательств, являются не состоятельными и не подлежат удовлетворению, поскольку правомерность дополнительно заявленных расходов в уточненных налоговых декларациях, представленных за проверяемый период после вынесения Инспекцией решения по выездной налоговой проверке, будут являться предметом камеральных налоговых проверок данных уточненных деклараций.

В данном случае, инспекций собраны достаточные доказательства, свидетельствующие о том, что заявленные контрагенты не имели реальной возможности исполнить сделки, что подтверждается установленными инспекцией в ходе налоговой проверки обстоятельствами, соответственно представленные налогоплательщиком первичные документы содержат недостоверные сведения.

Инспекцией верно отмечено, что с учетом установленных в ходе налоговой проверки обстоятельств (в том числе отсутствия реальности сделок и оплаты), единственной целью налогоплательщика при фиктивном документальном оформлении отношений со спорными контрагентами являлось не получение результатов предпринимательской деятельности, а стремление необоснованного получения налоговой выгоды.

Документооборот в отсутствие реальности сделок и расчетов между их участниками носит формальный характер, направлен не на ведение реальной хозяйственной деятельности, а исключительно на создание видимости хозяйственных операций, что с учетом обычаев делового оборота, не отвечает целям ведения предпринимательской деятельности.

Установленными в ходе налоговой проверки обстоятельствами и собранными инспекцией доказательствами подтверждается, что неполная уплата НДС и налога на прибыль явилась следствием реализации налогоплательщиком схемы создания «искусственной» ситуации, при которой спорные сделки формально соответствуют требованиям закона, но фактически направлены исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды.

Включая в документооборот формально составленные первичные документы от имени спорных контрагентов, реальность взаимоотношений с которым не подтверждены и которых в действительности не было, претендуя при этом на вычет по НДС и учет расходов по налогу на прибыль, с целью незаконной минимизации налоговых обязанностей, налогоплательщик понимал и осознавал противоправный характер своих действий, сознательно допускал наступление вредных последствий таких действий, исключительно в целях уклонения от исполнения налоговых обязательств в виде непоступления налогов в бюджет.

С учетом установленных в ходе налоговой проверки обстоятельств, деяния налогоплательщика правомерно квалифицированы по п. 3 ст. 122 НК РФ, как совершенные с умыслом.

Перечисленные выше обстоятельства, касающиеся условий и обстоятельств исполнения заявленных сделок, информации, полученной инспекцией, оцениваются судом в их совокупности и взаимосвязи, и свидетельствуют о создании налогоплательщиком в результате формального документооборота ситуации, позволяющей получить налоговые выгоды вне связи с реальной предпринимательской (иной экономической) деятельностью со спорными контрагентами.

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением.

Согласно части 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

При таких обстоятельствах у суда первой инстанции отсутствовали основания для удовлетворения заявленных требований.

Доводы, изложенные в апелляционной жалобе, подлежат отклонению, поскольку не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела, либо влияли на обоснованность и законность оспариваемого решения суда, либо опровергали выводы суда первой инстанции.

Таким образом, по мнению суда апелляционной инстанции, суд первой инстанции в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дал полную и всестороннюю оценку имеющимся в деле доказательствам в их взаимосвязи и совокупности и пришел к обоснованному выводу об отказе заявителю в удовлетворении требований.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта в любом случае на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции не установлено.

При таких обстоятельствах, оснований для отмены решения и удовлетворения жалобы не имеется.

Судебные расходы по оплате государственной пошлины по апелляционной жалобе подлежат распределению в соответствии с частью 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и в силу оставления апелляционной жалобы без удовлетворения относятся на апеллянта.

Руководствуясь статьями 176, 268- 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 15.06.2022 по делу № А76-2910/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «ЗДРСУ» - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья А.П. Скобелкин

Судьи П.Н. Киреев

Н.Г. Плаксина