Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд Алтайского края в составе судьи Пономаренко С.П., при ведении протокола секретарем судебного заседания Григорьевой Е.А., рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению Открытого акционерного общества «Особая экономическая зона туристско-рекреационного типа «Бирюзовая Катунь» (ОГРН <***>, ИНН <***>), с. Алтайское, Алтайского района Алтайского края, к Межрайонной ИФНС России № 1 по Алтайскому краю (ОГРН <***>, ИНН <***>), г.Бийск Алтайского края, о признании незаконным решения № 10-26/129 от 17.11.2016 «Об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость», решения № 10-25/129 от 17.11.2016 «Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения»,

при участии в заседании представителей сторон:

от заявителя – ФИО1, по доверенности №03/17 от 09.01.2017, паспорт;

от налогового органа – ФИО2, по доверенности №05-15/33262 от 27.12.2016, удостоверение,

УСТАНОВИ Л:

Открытое акционерного общества «Особая экономическая зона туристско-рекреационного типа «Бирюзовая Катунь» (заявитель, налогоплательщик, Общество, ОАО «ОЭЗ ТРТ «Бирюзовая Катунь») обратилось в Арбитражный суд Алтайского края к Межрайонной ИФНС России №1 по Алтайскому краю (налоговый орган, Инспекция) с заявлением о признании незаконными решения № 10-26/129 от 17.11.2016 «Об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению», решения № 10-25/129 от 17.11.2016 «Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения».

В обоснование заявления указано, что оспариваемые решения не соответствуют закону и нарушают его права и законные интересы в сфере предпринимательской деятельности.

В отзыве на заявление налоговый орган и в судебном заседании его представитель полагают, оспариваемые решения являются законными и обоснованными.

Представитель заявителя в судебное заседание настаивал на признании оспариваемых решений незаконными.

Исследовав материалы дела, выслушав представителей сторон, суд приходит к следующему.

Инспекцией в порядке статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ, Кодекс) проведена камеральная налоговая проверка 3-ей уточненной налоговой декларации, представленной ОАО «ОЭЗ ТРТ «Бирюзовая Катунь» по налогу на добавленную стоимость (далее – НДС, налог) за 2 квартал 2012 с составлением акта камеральной налоговой проверки от 31.08.2016 №2760, по результатам рассмотрения которого вынесены решения от 17.11.2016 №10-25/129 «Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» и №10-26/129 «Об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению», которым отказано в возмещении 3751 529 руб.

Основанием отказа в возмещении НДС явилось признание неправомерным применение Обществом налоговых вычетов в размере 3751 529 руб. за пределами трехлетнего срока, предусмотренного пунктом 2 статьи 173 НК РФ.

Управлением ФНС России по Алтайскому краю решением от 17.01.2017 апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения.

Как отражено в оспариваемом решении, в Межрайонную ИФНС России №1 по Алтайскому краю Обществом представлена уточненная налоговая декларация (корректировка 3) по НДС за 2 квартал 2012 года 18.05.2016. В декларации отражена сумма возмещения 22548 221 руб., уменьшена сумма восстановления НДС по авансам по строке 090 и 110 на 3751 529 руб.

Согласно пункту 1 статьи 154 НК РФ суммы частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) включается в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость у продавца товара (исполнителя этих работ, услуг).

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

В силу пункта 9 статьи 172 НК вычеты сумм налога, указанных в пункте 12 статьи 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при получении частичной оплаты в счет оказания услуг, документов, подтверждающих фактическое перечисление сумм частичной оплаты в счет оказания услуг, при наличии договора, предусматривающего перечисление указанных сумм.

Суммы налога на добавленную стоимость, соответствующие сумме частичной оплаты в счет выполнения предстоящих работ, покупатель (заказчик) вправе поставить к вычету (пункт 12 статьи 171 НК РФ).

При этом подпунктом 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) установлено, что суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по услугам, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случаях перечисления покупателем частичной оплаты в счет оказания услуг. Восстановление сумм налога производится покупателем в том налоговом периоде, в котором суммы налога по приобретенным услугам подлежат вычету в порядке, установленном настоящим Кодексом, или в том налоговом периоде, в котором произошло изменение условий либо расторжение соответствующего договора и возврат соответствующих сумм оплаты, частичной оплаты, полученных налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав. Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету в отношении частичной оплаты в счет оказания услуг.

Следовательно, восстановлению подлежит налог в размере, ранее принятом к вычету с суммы уплаченного аванса.

В отношении ОАО «ОЭЗ ТРТ «Бирюзовая Катунь» ранее проведена выездная налоговая проверка, в ходе которой Инспекцией установлено нарушение подпункта 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ, а именно налогоплательщиком были нарушены сроки восстановления в бюджет НДС с выплаченных им авансов и предварительной оплаты в счет выполнения строительно-монтажных работ на территории особой экономической зоны по заключенным контрактам с подрядчиками ОАО СПП «СтройГаз» и ОАО «ДСУ-1»- восстановлена только часть НДС от стоимости выполненных работ по контракту, в результате чего НДС в бюджет был восстановлен в более поздние налоговые периоды. По результатам проверки в отношении ОАО «ОЭЗ ТРТ «Бирюзовая Катунь» вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 20.01.2015 № РА-16-25, которым доначислен излишне возмещенный НДС в размере 17 914 103 рубля.

Арбитражный суд Алтайского края, рассмотрев 28.12.2015 по делу N А03-10225/2015 заявление Общества о признании недействительным решения от 20.01.2015 № РА-16-25, удовлетворил требования в части доначисления НДС в сумме 2 245 509 руб. и соответствующей пени по операциям с контрагентом ООО «ДСУ-1, оставил без удовлетворения решение в части доначисления НДС по операциям с контрагентом ОАО СПП «СтройГАЗ».

14.03.2016 постановлением Седьмого арбитражного апелляционного суда решение Арбитражного суда Алтайского края оставлено без изменения, а жалоба налогоплательщика без удовлетворения. Решение суда первой инстанции вступило в законную силу 14.03.2016.

В последующем налогоплательщик внес изменения в свой бухгалтерский и налоговый учет, что привело к последующим корректировкам налоговых деклараций по НДС за 2011-2014 годы, в том числе представлена указанная уточненная налоговая декларация (корректировка 3) по НДС за 2 квартал 2012 года 18.05.2016.

Сопоставление предшествующей уточненной налоговой декларации с номером корректировки 2 и уточненной налоговой декларации за 2 квартал 2012 с номером корректировки 3 отражено в оспариваемом решении №10-25/129 от 17.11.2016- т.1, л.д. 18-19. С учетом выводов по результатам выездной налоговой проверки не установлено неверного отражения налогоплательщиком в уточненной налоговой декларации с номером корректировки 3 дополнительно налоговых вычетов НДС в сумме 3 751 529 руб. по сравнению с предыдущей уточненной налоговой декларацией в связи с уменьшением суммы НДС, подлежащей восстановлению по авансам.

По пояснениям налогоплательщика причиной представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации (номер корректировки – 3) явилось решение Межрайонной ИФНС России № 1 по Алтайскому краю от 20.01.2015 № РА-16-25, принятое по результатам проведения выездной налоговой проверки за период с 2011 по 2013 годы в отношении ОАО «ОЭЗ ТРТ «Бирюзовая Катунь».

Между тем, налоговая декларация с номером корректировки 3 за 2 квартал 2012 года представлена налогоплательщиком в налоговый орган 18.05.2016, т.е. по истечении трёх лет после окончания налогового периода, за который она подана (после 30.06.2015), что и явилось основанием отказе в возмещении налога на добавленную стоимость, заявленного к возмещению в сумме 3751 529 руб.

Согласно пункту 2 статьи 173 НК РФ, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 НК РФ, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 НК РФ, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Общество утверждает, что до вступления в законную силу решения арбитражного суда по делу N А03-10225/2015, давшего оценку решению налогового органа №РА-16-25 от 20.01.2015 по результатам выездной налоговой проверки, не имело объективной и законной возможности подать заявление о возмещении сумм НДС из бюджета в порядке ст.173 НК РФ. Согласно решению Межрайонной ИФНС России №1 по Алтайскому краю от 20.01.2015 №РА-16-25 Общество должно было восстанавливать суммы НДС в полном объеме в общеустановленном порядке согласно п.3 п.3 ст.170 НК РФ, в то же время налогоплательщик полагал, что вправе было восстанавливать НДС в размере 10 %, т.к. соответствующие условия предусмотрены в контрактах. Поэтому, исходя из условий договора, производили частичные зачеты авансовых платежей и восстановление сумм налога пропорционально сумме аванса, зачтенного сторонами договора в счет выполненных работ.

Только из полученного от Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Алтайского края ответа (исх.№08-1-15/01820дсп@ от 09.11.2015) стало известно, что ОАО СПП «СтройГАЗ» НДС с ранее полученных авансов принимался к вычету в соответствии с требованиями законодательства, т.е. не исходя из условий контракта.

Общество поэтому считает в силу неосведомленности о том, что контрагент- подрядчик ОАО СПП «СтройГаз» со своей стороны не придерживался условий контракта о частичном зачете авансовых платежей и восстановлении сумм налога пропорционально сумме аванса, у него только после проверки в судебном порядке решения налогового органа №РА-16-25 от 20.01.2015 по результатам выездной налоговой проверки возникла обязанность доплатить доначисленные суммы НДС в 2016 году и воспользоваться правом на вычет сумм НДС из бюджета за пределами трехлетнего срока, предусмотренного п.2 ст.173 НК РФ, путем подачи указанной 3-ей уточненной налоговой декларации.

Однако, налоговый орган доказал, что срок пропущен в силу нарушения налогоплательщиком существовавшего порядка исчисления налога в результате неверного толкования и применения налогового законодательства, а не в виду неосведомленности о действиях подрядной организации. Кроме того, Общество не придерживалось условий контракта о частичном зачете авансовых платежей и восстановлении сумм налога пропорционально сумме аванса.

Действующим налоговым законодательством налогоплательщику не предоставлено право по своему усмотрению определять налоговый период, в котором будут предъявлены к вычету суммы НДС, право на вычет которых возникло в конкретном налоговом периоде. До 1 октября 2014 годапп.3 п.3 ст.170 НК РФ не предусматривал иного порядка восстановления НДС, отличного от предложенного заявителю налоговым органом.

В рамках дела N А03-10225/2015 суды пришли к выводу о том, что Обществом неполно восстановлен налог на добавленную стоимость по оплаченным авансам, по которым работы были приобретены (выполнены), в том числе в 1-3 кварталах 2011 года, в сумме 15 668 593,85 руб., должно было восстанавливать суммы НДС в полном объеме в общеустановленном порядке согласно п.3 п.3 ст.170 НК РФ, а не исходя из условий договора о частичном зачете авансовых платежей и восстановлении сумм налога пропорционально сумме аванса, зачтенного сторонами договор в счет выполненных работ, как полагал налогоплательщик.

В пункте 27 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость» разъяснено, что в силу пункта 2 статьи 173 НК РФ положительная разница, образовавшаяся в результате превышения суммы налоговых вычетов над суммами налога, исчисленного по облагаемым операциям, подлежит возмещению налогоплательщику из бюджета при условии подачи им налоговой декларации до истечения установленного данным пунктом трехлетнего срока.

При этом правило пункта 2 статьи 173 НК РФ о трехлетнем сроке подачи налоговой декларации должно быть соблюдено налогоплательщиком и в случае включения им налоговых вычетов в подаваемую уточненную налоговую декларацию.

Действительно, согласно определениям Конституционного Суда РФ от 03.07.2008 № 630-О-П, от 01.10.2008 № 675-О-П, от 27.10.2015 №2428-О, от 22.01.2014 №63-О, от 04.09.2013 №1275-О возмещение НДС возможно, в том числе, за пределами установленного п.2 ст.173 НК РФ срока, если реализация права налогоплательщика в течение этого срока препятствовали обстоятельства, связанные, в частности, с невыполнением налоговым органом возложенных на него обязанностей или с невозможностью получить возмещение, несмотря на своевременно предпринятые к тому действия со стороны налогоплательщика. Отсутствие в самой норме положений, определяющих основания для продления (восстановления) срока для реализации права на возмещение НДС, не препятствует защите соответствующего права налогоплательщика в случае, когда по объективным и уважительным обстоятельствам реализация этого права в течение установленного срока невозможна.

Обществом без уважительных причин не были своевременно совершены действия, необходимые для предъявления к вычету и возмещению НДС, в том числе в ходе выездной налоговой проверки, когда были вскрыты факты нарушения налогоплательщиком сроков восстановления в бюджет НДС с выплаченных им авансов и предварительной оплаты в счет выполнения строительно-монтажных работ на территории особой экономической зоны по заключенным контрактам с подрядчиками ОАО СПП «СтройГаз».

Пропуск срока, предусмотренного пунктом 2 статьи 173 НК РФ, не связан с ненадлежащим выполнением налоговым органом своих обязанностей либо другими объективными факторами, препятствующими реализации налогоплательщиком предусмотренного законом права на налоговые вычеты.

Своевременное представление налоговой декларации зависело только от волеизъявления самого налогоплательщика. Наличие спора относительно законности решения №РА-16-25 от 20.01.2015 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" не препятствовало реализации налогоплательщиком права на заявление соответствующих налоговых вычетов.

ОАО «ОЭЗ ТРТ «Бирюзовая Катунь» изначально до выездной налоговой проверки было осведомлено о том, что стоимость выполненных работ з уже в 3 квартале 2011 года составила 175 729 490 руб., в т.ч. НДС 26 806 193 тыс.руб. (стр.12 решения №РА-16-25 от 20.01.2015), тогда как сумма авансовых платежей в счет выполнения работ составила 138 054 288,20 руб., в т.ч. НДС 21 059 128,73 руб., т.е. авансированные ОАО «ОЭЗ ТРТ «Бирюзовая Катунь» работы ОАО СПП «СтройГАЗ» были выполнены не в процентном отношении в соответствии с контрактом, а фактически полностью. Указанные суммы во время выездной налоговой проверки установлены на основании счетов-фактур, поступивших от подрядчика, карточек счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», книги покупок за соответствующие периоды, отражены налоговым органом в решении №РА-16-25 от 20.01.2015 и не оспорены заявителем.

В рамках N А03-10225/2015 в постановлении Седьмого арбитражного апелляционного суда от 21 марта 2016 г. N 07АП-1231/16, оставленном без изменения постановлением Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 15 июня 2016 №Ф04-1724/16, отражено следующее.

В ходе проверки Инспекцией установлено, что налогоплательщиком по контрагенту ОАО СПП "СтройГАЗ" восстановлен НДС в сумме 7 625 981 руб. 70 коп., общая сумма невосстановленного НДС составила 15 668 593 руб. 85 коп. Сумма авансов по НДС, предъявленных к вычету ОАО СПП "СтройГАЗ" и восстановленных заявителем, различаются как в процентном, так и в суммарном отношении, следовательно, судом сделан обоснованный вывод об отсутствии фактов зачета аванса в конкретную операцию сторонами сделки по операциям заявителя с контрагентом ОАО СПП "СтройГАЗ".

Между налогоплательщиком и его контрагентом продавцом заключены договоры, предусматривающие поэтапное выполнение работ и зачет аванса частями по факту выполнения каждого этапа, но при этом контрагентом налогоплательщика НДС, который ранее был уплачен с полученного аванса был принят к вычету в соответствии с нормами НК РФ, а не в соответствии с условиями заключенного договора.

Судом установлено, что при наличии соответствующих условий в договоре, они не выполнялись, зачет аванса в конкретные операции производился в различных размерах, а не только в размере 10 %, как утверждает налогоплательщик. Первоначально ОАО ОЭЗ ТРТ "Бирюзовая Катунь" перечисляло денежные средства ОАО СПП "СтройГАЗ" вне зависимости от условий контракта, а в последующем, «задним числом» составлялись представленные в судебные заседания документы и высчитывались проценты аванса под конкретную операцию.

Таким образом, изначально заявитель без уважительной причины не соблюдал требования подпункта 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ, не придерживался и условиям контрактов о частичном зачете авансовых платежей и восстановлении сумм налога пропорционально сумме аванса, зачтенного сторонами договор в счет выполненных работ.

С учетом положений пункта 2 статьи 173 НК РФ налогоплательщик утратил право на возмещение налога на добавленную стоимость, заявленного по уточненной налоговой декларации с номером корректировки 3 за 2 квартал 2012 года, в размере 3 751 529 руб., следовательно, применение Обществом налогового вычета неправомерно.

Соответственно, довод заявителя о наличии у него объективных препятствий для представления уточненной декларации за 2 квартал 2012 года в пределах трехлетнего срока, предусмотренного пунктом 2 статьи 173 НК РФ, несостоятелен.

Руководствуясь ст.ст. 167-170, 197-201 Арбитражного процессуального кодекса РФ, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

В удовлетворении заявления ОАО Особая экономическая зона туристско-рекреационного типа «Бирюзовая Катунь» отказать.

Решение может быть обжаловано через Арбитражный суд Алтайского края в апелляционную инстанцию – Седьмой арбитражный апелляционный суд, г.Томск в течение месяца со дня принятия решения. Лицо, обжаловавшее решение в апелляционном порядке, вправе обжаловать вступившее в законную силу решение суда в кассационную инстанцию – Арбитражный суд Западно-Сибирского округа, г.Тюмень в течение двух месяцев со дня вступления решения в законную силу.

Судья С.П. Пономаренко