Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд Алтайского края в составе судьи Крамер О.А., при ведении аудиозаписи и протокола судебного заседания секретарем Кечиным А.К., рассмотрев в судебном заседании дело по заявлениюиндивидуального предпринимателя главы крестьянского фермерского хозяйства ФИО1 (ОГРНИП <***>), с. Тюменцево Тюменцевского района Алтайского края к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой № 7 по Алтайскому краю, г. Павловск о признании недействительным решения от 26.06.2017 № РА-08-011 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

при участии в судебном заседании:

от заявителя – ФИО2, по доверенности от 25.09.2017, паспорт;

от заинтересованного лица – ФИО3 по доверенности от 20.11.2017, ФИО4 по доверенности от 20.11.2017.

У С Т А Н О В И Л:

Индивидуальный предприниматель глава крестьянского фермерского хозяйства ФИО1 (далее – заявитель, ИП глава КФХ ФИО1,налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Алтайского края с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой № 7 по Алтайскому краю (далее – заинтересованное лицо, инспекция,налоговый орган) от 26.06.2017 № РА-08-011 в части доначисления единого сельскохозяйственного налога (далее - ЕСХН) в сумме 776 712 руб. (с учетом уточнения), соответствующих сумм пени и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ, как несоответствующее нормам глав 25, 26.1 НК РФ.

В обоснование требования заявитель указал, что налоговым органом неправомерно не включены в расходы по ЕСХН за 2013-2015 г.г. затраты на приобретение горюче-смазочных материалов и транспортных услуг у контрагентов ООО ТД «Регион» и ООО ТК «Регион», а также убытки при пожаре.

В судебном заседании заявитель, в порядке статьи 49 АПК РФ уточнил заявления, просил признать недействительным оспариваемое решение также в части исключения из состава расходов затрат по уплате процентов по долговым обязательствам в сумме 39 290,07 руб.

При этом в апелляционной жалобе заявитель не приводил доводы по указанному эпизоду.

В пункте 67 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения могут быть оспорены в суде только в той части, в которой они были обжалованы в вышестоящий налоговый орган.

При этом названные решения считаются обжалованными в вышестоящий налоговый орган в полном объеме, если только из поданной жалобы прямо не следует, что решение обжалуется в части. Необходимо также иметь в виду, что предусмотренный пунктом 5 статьи 101.2 НК РФ обязательный досудебный порядок обжалования такого решения считается соблюденным вне зависимости от того, приводились ли в жалобе налогоплательщика доводы, опровергающие выводы налогового органа.

Поскольку из решения УФНС по Алтайскому краю от 30.08.2017 следует, что в апелляционной жалобе заявитель просил отменить оспариваемое решение в полном объеме, суд принял уточнение, руководствуясь статьей 49 АПК РФ.

В судебном заседании заявитель пояснил, что не оспаривает решение в части доначсиления налога в сумме 6 810 руб., штрафа и пени по НДФЛ в сумме 937,74 руб. и 125 руб. штрафа по статье 119 НК РФ (уточненное заявление л.д.43-44,том 8).

Заинтересованное лицо в отзыве на заявление и дополнениях к нему указало на необоснованность требования, в связи с чем просило в его удовлетворении отказать.

В судебном заседании представители заявителя и заинтересованного лица поддержали свои доводы и возражения.

Выслушав представителей лиц, участвующих в деле, исследовав материалы дела, суд установил следующие обстоятельства.

Из материалов дела следует, что инспекцией проведена выездная налоговая проверка ИП главы КФХ ФИО1 по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов, в том числе, единого сельскохозяйственного налога за период 2013-2015 годы.

По результатам проверки составлен акт от 05.05.2017 №АП-08-009, вынесено Решение № РА-08-011 от 26.06.2017, которым налогоплательщику доначислен ЕСХН в размере 1 074 754 руб., пени за несвоевременную уплату налогов в общей сумме 246 043,21 руб., заявитель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной статьями 119, 122, 123 НК РФ в виде штрафа в общей сумме 20 692,63 руб.

Не согласившись с решением налогового органа, общество обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Алтайскому краю с апелляционной жалобой.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Алтайскому краю от 30.08.2017 апелляционная жалоба удовлетворена частично. Решение № РА-08-011 от 26.06.2017 отменено в части доначисления ЕСХН в сумме 291 231 руб., соответствующих сумм пени и штрафа в размере 5 505,60 руб.

Полагая, что решение инспекции (в редакции УФНС по Алтайскому краю) является незаконным и нарушает его права и законные интересы в сфере экономической деятельности, заявитель обратился в суд с настоящим заявлением.

Давая оценку доказательствам и доводам, приведенными лицами, участвующими в деле, в обоснование своих требований и возражений, суд находит требования подлежащими удовлетворению частично, исходя из следующего.

Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) 6 государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания недействительным решения налоговой инспекции необходимо наличие двух условий: несоответствие его закону или иному нормативному акту и нарушение им прав и законных интересов общества.

Согласно части 2 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

В силу части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

По смыслу подпункта 1 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса Российской (далее – НК РФ) вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства.

В соответствии с пунктом 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.

Статьей 65 АПК РФ предусмотрено, что каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.2 НК РФ ИП глава КФХ ФИО1 применяет систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей и является плательщиком единого сельскохозяйственного налога.

Налогоплательщик не согласен с решением налогового органа в части начисления ЕСХН за 2013-2015 годы в связи с неправомерным включением в состав расходов затрат на приобретение ГСМ и транспортных услуг у контрагентов ООО ТК «Регион» и ООО ТД «Регион».

Согласно статье 346.4 НК РФ объектом налогообложения единым сельскохозяйственным налогом являются доходы, уменьшенные на величину расходов.

В соответствии с пунктом 3 статьи 346.5 НК РФ расходы, указанные в пункте 2 данной статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 252 главы 25 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, для признания правомерным включение налогоплательщиком в состав расходов при исчислении налога затрат, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, необходимо наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих сам факт совершения хозяйственной операции, документов подтверждающих факт оплаты полученных в результате такой операции товаров (работ, услуг), то есть факт реального осуществления расходов, а также наличие непосредственной связи понесенных расходов с деятельностью налогоплательщика, направленной на получение дохода.

Из системного толкования положений статей 252, 265, 346.5 НК РФ следует, что при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления единого сельскохозяйственного налога необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), а также их документального подтверждения.

В соответствии с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 1 Постановления Пленума от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы; налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Как следует из материалов дела, налоговый орган по результатам выездной налоговой проверки пришел к выводу о не подтверждении затрат по приобретению ГСМ и транспортных услуг у контрагентов ООО ТК «Регион» в 2013 году в общей сумме 1 900 143,50 руб., у ООО ТД «Регион» в 2013-2014 годах в общей сумме 4 120 867 руб.

В подтверждение правомерности учета расходов при определении налоговой базы по ЕСХН по сделкам с ООО ТД «Регион» и ООО ТК «Регион» в ходе налоговой проверки заявитель представил договор поставки №14/02 от 25.11.2013 с ООО ТД «Регион», договор поставки №13/05 от 01.02.2013 с ООО ТК «Регион», счета-фактуры, товарные накладные по форме ТОРГ-12, акты выполненных работ (оказанных услуг).

Товарно-транспортные накладные, путевые листы, подтверждающие факт поставки нефтепродуктов, паспорта (сертификаты) дизельного топлива, запрошенные инспекцией в порядке статьи 93 НК РФ, в ходе проверки не представлены.

Инспекцией проведены проверочные мероприятия в отношении организаций, по утверждению заявителя поставивших ему нефтепродукты.

Учредителем и руководителем ООО ТК «Регион», ООО ТД «Регион» в проверяемом периоде с 2013 по 2015 год являлся ФИО5, с 03.04.2015 по настоящее время – ФИО6

ФИО5 ИНН <***>, зарегистрирован по адресу: <...>, А, кв. 3. В 2013 году являлся руководителем, ООО «ТД Регион», работником ООО «Литал» ИНН <***>. Согласно справок 2-НДФЛ получал доходы в 2014 году в ООО «Литал» в сумме 62 100 руб. Других доходов не имел.

Руководитель спорных контрагентов - ООО ТД «Регион» и ООО ТК «Регион» ФИО5 являлся «массовым».

ООО ТД «Регион», ООО ТК «Регион» относятся к категории мигрирующих налогоплательщиков, в проверяемом периоде состояли на учете в Межрайонной ИФНС России № 7 по Алтайскому краю по юридическому адресу: <...>.

Собственником помещений по адресу: <...> является ООО «Литал», руководитель ФИО7

В соответствии с протоколом осмотра территории от 08.11.2016 и пояснениями собственника помещений по указанному адресу, руководителя ООО «Литал» -ФИО7 (том 4, л.д.55-59), помещения передавались в аренду ООО ТД «Регион», ООО ТК «Регион» на срок с 15.04.2013 по 15.04.2014. На момент осмотра (2016 год) указанные организации по данному адресу не находились.

По адресу: <...> зарегистрировано несколько организаций, руководителями и учредителями которых являются работники ООО «Литал» и члены семьи ФИО7, который сам в свою очередь относится к категории массовых: с даты постановки на учет ООО «Литал» - 15.06.1993 ФИО7 являлся руководителем 10 организаций, учредителем 16 организаций.

При анализе банковских выписок по расчетным счетам установлено, что ООО «Литал» приобретает ГСМ у различных поставщиков. Основными покупателями ГСМ у ООО «Литал» являлись взаимозависимые лица ООО «ТК Регион», ООО «ТД Регион».

По состоянию на 25.08.2016 ООО «Литал» прекратило деятельность.

ООО ТД «Регион» 26.09.2016 прекратило деятельность в связи с исключением из Единого государственного реестра юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ) на основании пункта 2 статьи 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей».

ООО ТД «Регион», ООО ТК «Регион», применяя общую систему налогообложения, представляли налоговую отчетность с минимальными показателями.

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом в отношении спорных поставщиков установлены общие признаки, свидетельствующие о недобросовестности контрагентов, а именно – ненахождение по юридическому адресу, отсутствие необходимых ресурсов для ведения финансово-хозяйственной деятельности (достаточной численности персонала, основных средств, транспортных средств, складских помещений), отсутствие расходов на ведение хозяйственной деятельности, непредставление товарно-транспортных документов.

В результате проведенных мероприятий налоговым органом установлено содержание недостоверных сведений в представленных на проверку документах.

Согласно заключению эксперта 03.04.2017 №50-17-03-15 подписи от имени ФИО5, изображения которых расположены в представленных на исследование копиях документов, выполнены не им самим, а разными лицами (ООО «ТК Регион»), другим лицом (ООО «ТД Регион») (том 2, л.д.132-163).

В рамках ст. 90 НК РФ в ходе проверки было направлено поручение от 17.02.2017 № 07-1306 в Межрайонную ИФНС № 6 по Алтайскому краю о допросе свидетеля ФИО5 Руководитель ООО ТД «Регион», ООО ТК «Регион» ФИО5 неоднократно приглашался на допрос по месту жительства в Межрайонную ИФНС России №6 по Алтайскому краю, однако согласно полученным ответам инспекции, свидетель на допрос не явился (т.3, л.д.84).

Анализ движения денежных средств по расчетным счетам ООО ТД «Регион», ООО ТК «Регион» показал, что перечисление денежных средств носит транзитный характер; имел место частичный вывод денежных средств на расчетный счет ООО «Батэль» за косметическую продукцию (реализация косметической продукции согласно банковским выпискам не осуществляется), учредителем которого является ФИО7 Кроме того, значительная часть денежных средств снималась с расчетного счета с назначением «на выдачу заработной платы» 24,7% от суммы расходных операций по расчетному счету ООО ТК «Регион» и 37,8% - по расчетному счету ООО ТД «Регион».

Паспорта (сертификаты) качества дизельного топлива, запрошенные налоговым органом в ходе проверки, налогоплательщиком не представлены.

Налоговым органом направлен запрос в Межрегиональное управление государственного автодорожного надзора по Алтайскому краю и республике Алтай о полученных разрешениях на перевозку опасных грузов от 14.10.2016 № 07-17/05189, согласно полученного ответа от 24.10.2016 № 3315 специальные разрешения на перевозку опасных грузов по федеральным дорогам, участкам федеральных дорог или по территориям двух и более субъектов РФ обществу «ТК Регион» в 2013-2015 г.г. не выдавались. При этом заявление об оформлении специальных разрешений на перевозку опасных грузов в 2013-2015 г.г. поступало от ООО «Литал». Согласно представленной выписке разрешение на перевозку опасных грузов имело именно ООО «Литал» на транспортное средство МАЗ 533605-240 цистерна регистрационный номер <***> (т.3, л.д. 157-159).

В ходе выездной налоговой проверки факт аренды транспортных средств контрагентами ООО «ТК Регион», ООО «ТД Регион» не установлен, договоры аренды транспортных средств не представлены, в соответствии с банковскими выписками по расчетным счетам указанных контрагентов отсутствует оплата аренды транспортных средств в адрес ООО «Литал».

Инспекцией на странице 25 решения сделан вывод о том, что при отсутствии товарно-транспортных сопроводительных документов, подтверждающих фактические обстоятельства транспортировки товарно-материальных ценностей отсутствует возможность установить факты транспортировки груза и реальности приобретения товара.

Счета-фактуры, товарные накладные ООО «ТК Регион» ИНН <***> содержат расшифровку подписи руководителя организации - ФИО5, главного бухгалтера – ФИО8

Из протоколов допроса от 24.10.2016 № 60, от 28.02.2017 №47 (т.3, л.д.105-109, 111-115) ФИО8 – главного бухгалтера ООО «ТК Регион» следует, что работником ООО «ТК Регион» в 2013-2015 г.г. она не являлась, заработную плату не получала, распорядителем денежных средств ООО «ТК Регион» являлся ФИО5. ООО «ТК Регион» арендовало офисное помещение у ООО «Литал», нефтепродукты хранило на складе нефтепродуктов, принадлежащем ООО «Литал». Доставка нефтепродуктов в адрес ИП ФИО1 осуществлялась автомобилем МАЗ, водители ФИО10, ФИО9.

Согласно данным федерального информационного ресурса ФИО8 ИНН <***>, зарегистрирована по адресу <...>. В 2013 году в соответствии со сведениями формы 2НДФЛ получила доходы в ООО «Литал» ИНН <***> в сумме 110 тыс. руб., ООО «Агросиб-С» ИНН <***> в сумме 110 тыс. руб., ООО «Дельта» ИНН <***> в сумме 110 тыс. руб. Других доходов нет.

В рамках ст. 90 НК РФ в ходе проверки было направлено поручение от 17.10.2016 № 07-1159 о допросе свидетеля ФИО7 – руководителя, учредителя ООО «Литал» ИНН <***>. ФИО7 пояснил, что являлся руководителем ООО «Литал». ООО «Литал» имело в собственности помещение по адресу <...> сдавало офисное помещение 12 кв.м. в 2013 -2015 г.г. ООО «ТК Регион» и ООО ТД «Регион», также имело емкости для хранения нефтепродуктов. На вопрос как производилась оплата и за какой период, пояснил, что не помнит (протокол допроса №61 от 25.10.2016, т. 5, л.д. 21-24).

Установив совокупность перечисленных обстоятельств, инспекция пришла к выводу о наличии недостоверных сведений в документах, представленных налогоплательщиком налоговому органу в ходе проверочных мероприятий, с которым суд соглашается.

Вместе с тем, для включения в затраты по ЕСХН расходов по приобретению товаров (работ, услуг) необходимо подтвердить не только факт приобретения товаров (работ, услуг) по надлежаще оформленным счетам-фактурам, выписанным поставщиком (перевозчиком) товаров (работ, услуг), но и факт принятия приобретенных товаров (работ, услуг) на учет (оприходование) на основании документов, служащих основанием для принятия их на учет.

Как указано выше, в рассматриваемом случае налоговым органом не приняты заявленные предпринимателем расходы по первичным документам по хозяйственно-финансовым организациям с ООО «ТД Регион» и ООО «ТК Регион» ввиду того, что налоговый орган пришел к выводу о создании заявителем формализованного документооборота и отсутствии у названных обществ возможности поставить спорный ГСМ, а также оказать транспортные услуги по его доставке в связи с наличием у них признаков номинальных юридических лиц.

Вместе с тем, применительно к главе 26.1 НК РФ налоговым органом должна быть доказана совокупность обстоятельств не только свидетельствующая об отсутствии причастности заявленных поставщиков к поставке ГСМ и услугам по их транспортировке, но также должно быть доказано отсутствие товара, факт неиспользования спорного ГСМ в проверяемом периоде в деятельности общества как сельхозтоваропроизводителя, направленность действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды.

Исследовав имеющиеся в деле доказательства в порядке статьи 71 АПК РФ, суд приходит к выводу о недоказанности налоговым органом совокупности условий для принятия оспариваемого решения в части доначисления ЕСХН по эпизоду со спорными контрагентами ООО «ТД Регион» и ООО «ТК Регион».

Как следует из материалов дела по всем спорным счетам-фактурам и товарным накладным спорный ГСМ был оприходован налогоплательщиком и был использован заявителем в своей предпринимательской деятельности, т.е. товар реально существовал. Наличие спорного ГСМ и движение ГСМ отражено налогоплательщиком в лимитно-заборных картах, отчетах по расходованию ГСМ.

Приобретенное топливо принято налогоплательщиком к учету и использовано в производственной деятельности заявителя, что не оспаривается инспекцией.

При этом из содержания оспариваемого решения усматривается, что данный вопрос не был исследован налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки.

В частности, налоговым органом не анализировались и не исследовались паспорта транспортных средств и самоходных машин на комбайны, тракторы, автомобили, принадлежащие заявителю, лимитно-заборные карты на получение материальных ценностей, статистическая отчетность № 1-фермер «Об итогах сева под урожай», не анализировались цены, по которым налогоплательщик приобрел ГСМ, по сравнению с ценами, сложившимися на рынке соответствующего товара.

Из материалов дела следует, что ИП глава КФХ ФИО1 имеет в собственности более 11 единиц техники: тракторы, комбайны зерноуборочные, погрузчики, косилки, грузовые автомобили, для заправки которых заявителем и приобретался ГСМ, что подтверждается паспортами транспортных средств и самоходных машин(том 8, л.д.77-87).

Согласно отчету формы № 1-фермер в 2013 году ИП ФИО1 на полях в Тюменцевском районе было засеяно 1300 га пшеницы, 52 га гречихи, 1460 га подсолнечника, 450 га льна-кудряша, 640 га кормовых трав (том 8, л.д.75-76). В 2014 году ИП ФИО1 было засеяно 1800 га пшеницы, 100 га гречихи, 1 400 га подсолнечника, 560 га кормовых трав (отчет формы № 1-фермер за 2014 год, том 10, л.д.102-103). Указанное свидетельствует о необходимости значительных материальных ресурсов и соответственно обеспечения сельхозтехники, автомобилей, сушилки, необходимым топливом.

Таким образом, факт приобретения и использования топлива в деятельности налогоплательщика подтверждается материалами дела.

Доказательства иного налоговым органом в порядке статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ в материалы дела не представлены.

В ходе выездной налоговой проверки в рамках ст.90 НК РФ проведен допрос водителя ФИО10 (протокол допроса №55 от 10.04.2017), который пояснил, что работает водителем в ООО «Литал», он осуществлял доставку ГСМ в с.Тюменцево на автомобиле МАЗ К666ОМ22, который принадлежит ООО «Литал», ФИО1 ему знаком, т.к. осуществлял грузоперевозки в его адрес (том 3, л.д.93-96).

Кроме того, налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки не проводился осмотр территории налогоплательщика, в том числе и осмотр территории, на которой находились емкости для хранения ГСМ.

Из протокола допроса ИП ФИО1 от 11.04.2017 следует, что у него имелись две емкости для хранения ГСМ по 50 тонн в с.Тюменцево (том 2, л.д.119-123).

Как пояснил представитель налогового органа в судебном заседании, осмотр емкостей не проводился, т.к. было затруднительно проехать к месту хранения ГСМ из-за неблагоприятных погодных условий.

Заявителем в подтверждение факта хранения ГСМ представлены договоры хранения от 09.01.2213 и от 14.01.2014, заключенные между ЗАО «Тюменцевское ХПП» (исполнитель) и ИП главой КФХ ФИО1 (заказчик), по условиям которых заказчик передает, а исполнитель осуществляет на территории, расположенной по адресу: <...> прием, хранение с обезличиванием и отпуск нефтепродуктов, принадлежащих заказчику, за его счет, с учетом норм естественной убыли, на условиях настоящего договора (том 10, л.д.118-119). Стоимость услуг по договору составляет 12 000 руб. (пункт 4.1 договора), представлены акты выполненных работ. Оригиналы договоров хранения предъявлены суду для обозрения.

Налоговый орган о фальсификации представленных договоров хранения в порядке статьи 161 АПК РФ не заявил.

Представленный налоговым органом акт обследования №658 от 11.09.2018 суд не принимает, поскольку осмотр был проведен в 2018 году, не в рамках налоговой проверки, из приложенных к акту фотографий невозможно установить, что была осмотрена территория именно Тюменцевского ХПП.

В судебном заседании по ходатайству заявителя в качестве свидетеля был допрошен ФИО11 – директор Тюменцевского ХПП, который подтвердил, что ИП глава КФХ ФИО1 хранил ГСМ в емкостях, расположенных на территории Тюменцевского ХПП, свидетель ФИО11 лично приемом и отпуском ГСМ не занимался, оплата по договору хранения происходила зачетом, Тюменцевское ХПП использовало ГСМ заявителя в счет оплаты.

Как следует из оспариваемого решения (стр.65), поскольку ИП ФИО1 не знаком с руководителями спорных контрагентов, налогоплательщик работал непосредственно с ФИО7, являющимся руководителем ООО «Литал», инспекция пришла к выводу о том, что поставка нефтепродуктов могла осуществляться от ООО «Литал» зарегистрированного по тем же адресам, что и ООО «ТД Регион» и ООО «ТК Регион» и которым, как следует из протокола допроса ФИО7 (л.д. 21-24 т. 5) помещения по названному адресу сдавались в аренду и пояснений собственника от 08.11.2016(том 4, л.д.58-59), в которых ФИО7 указывает на наличие арендных отношений с ООО «ТД Регион» с 15.04.2013 по 15.04.2014.

Кроме того, налоговым органом в ходе проведения проверки по итогам анализа выписок о движении денежных средств по расчетным счетам банков установлено, что ООО «Литал» приобретает оптом ГСМ у различных поставщиков, перепродавая его взаимозависимым организациям. Основными покупателями ГСМ являются ООО «ТК Регион» и ООО «ТД Регион».

Что согласуется с пояснениями свидетелей и подтверждает факт приобретения налогоплательщиком спорного ГСМ и услуг по его доставке.

Бестоварность отношений по спорному ГСМ в рассматриваемом случае налоговым органом в ходе проверки не вменялась налогоплательщику и опровергается имеющимися в деле доказательствами.

В соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 254 НК РФ к материальным расходам относятся затраты налогоплательщика на приобретение топлива, воды, энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку (в том числе самим налогоплательщиком для производственных нужд) всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на производство и (или) приобретение мощности, расходы на трансформацию и передачу энергии. Согласно статье 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» первичный учетный документ, которым оформляется каждая хозяйственная операция, проводимая организацией, должен быть составлен в момент совершения хозяйственной операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания.

В определении Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 №138- О указано, что по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков, и обязанность доказывать недобросовестность налогоплательщика возложена на налоговые органы.

Согласно правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении №53, судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. При отсутствии доказательств подконтрольности спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику налоговым органам необходимо исследовать и доказывать недобросовестность действий самого налогоплательщика по выбору контрагента и обстоятельств, свидетельствующих о невыполнении соответствующей хозяйственной операции контрагентом налогоплательщика (по первому звену). В этом случае в качестве самостоятельного основания для возложения негативных последствий на налогоплательщика не могут приводиться признаки недобросовестности контрагентов второго и последующих звеньев цепочки перечисления денежных средств по выпискам банков.

Данный вывод следует из пункта 31 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 1 (2017), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 16.02.2017, в котором указано, что факт неисполнения поставщиком обязанности по уплате налогов сам по себе не может являться основанием для возложения негативных последствий на налогоплательщика, проявившего должную осмотрительность при выборе контрагента, при условии реального исполнения заключенной сделки.

Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации, рассматривая аналогичные споры, сделала общий вывод о том, что противоречия в доказательствах, подтверждающих последовательность движения товара от изготовителя к налогоплательщику, но не опровергающих сам факт поступления товара налогоплательщику, равно как и факты неисполнения соответствующими участниками сделок (поставщиками первого и второго и других звеньев по отношению к налогоплательщику) обязанности по уплате налогов сами по себе не могут являться основанием для возложения соответствующих негативных последствий на налогоплательщика, выступившего покупателем товаров. Такие выводы содержатся в определениях Верховного Суда Российской Федерации от 29.11.2016 № 305-КК16-10399 по делу А40-71125/2015 (ООО «Центррегионуголь»), от 06.02.2017 №305-КК16-14921 по делу А40-120736/2015 (ПАО «СИТИ»).

Отказывая налогоплательщику в принятии расходов на приобретение ГСМ, налоговый орган ограничился ссылкой на наличие у спорных контрагентов признаков «номинальных» структур. Отсутствие товара (его неиспользование в предпринимательской деятельности общества) налоговым органом в ходе проверки не установлено, указанный факт налоговым органом не исследовался и в качестве нарушения не вменялся в ходе проверки, как следствие факт несения заявленных обществом расходов не опровергнут.

В материалы дела заявителем представлены отчеты по расходованию ГСМ в спорном периоде, лимитно-заборные карты (форма 117), путевые листы (том 9, л.д.112-150, том 10, л.д.1-79), факт использования приобретенного ГСМ инспекцией также не опровергнут. При этом суд исходит из того, что глава 26.1 НК РФ (ЕСХН) предполагает учет доходов и расходов по оплате, а не по начислению.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком, то есть полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В Обзоре судебной практики № 2 (2016) (ответ на вопрос 8), утвержденном Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 06.07.2016, Верховный Суд указал, что глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации при регулировании налогообложения прибыли организаций установила соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью налогоплательщика по извлечению прибыли. Объектом налогообложения при этом выступает полученный налогоплательщиком результат его хозяйственной деятельности в виде прибыли.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках, в частности, в случаях отсутствия учета доходов и расходов, учета 20 объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Как указано в пункте 8 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», применяя изложенную выше норму, судам необходимо учитывать, что при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы. Данным подходом необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими. Следовательно, при принятии налоговым органом решения, которым установлена недостоверность представленных налогоплательщиком документов и содержатся предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам. Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.

Аналогичная правовая позиция изложена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 № 2341/12.

В рассматриваемом случае налоговый орган отказал налогоплательщику в признании расходов на приобретение ГСМ, то есть тех, которые явно связаны с хозяйственной деятельностью налогоплательщика, при этом не установил, что затраты на приобретение данного товара уже были учтены предпринимателем при исчислении ЕСХН (например, по документам иных поставщиков) либо являются необоснованно завышенными по сравнению с ценами, сложившимися на рынке соответствующего товара.

Согласно представленной заявителем в материалы дела справке Алтайкрайстат от 25.04.2018 о средних потребительских ценах на дизельное топливо по Алтайскому краю, цены, по которым ИП глава КФХ ФИО1 приобретал ГСМ, не отличались от средних рыночных цен по Алтайскому краю (том 9, л.д.106).

Как следует из указанных выше позиций Высшего Арбитражного Суда, установление налоговым органом отсутствия у налогоплательщика «расходных» документов, а равно признание их ненадлежащими, не является основанием для доначисления налога на прибыль без учета этих расходов, а влечет необходимость применения расчетного метода с целью определения реальных обязательств налогоплательщика. Налоговый орган расчетный метод не применял, а лишь доначислил налог на сумму непринятых расходов. При этом реальность налоговой базы, исходя из соотношения доходов и принятых расходов, инспекцией также не исследована и не оценена.

В силу вышеуказанных правовых позиций Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации нарушение контрагентом своих налоговых обязательств может влечь негативные последствия для налогоплательщика только в случае, когда сам налогоплательщик мог и должен был знать о том, что вступает в правоотношения с хозяйствующим субъектом, не исполняющим налоговых обязательств. Данный факт доказывается налоговым органом с учетом оценки условий и обстоятельств совершения и исполнения соответствующей сделки. В свою очередь, налогоплательщик, чьи оправдательные документы со стороны поставщиков подписаны неустановленными лицами либо данные поставщики не исполняют своих налоговых обязанностей, вправе приводить доказательства, свидетельствующие о том, что исходя из условий заключения и исполнения договора, он не мог и не должен был знать о заключении сделки с организацией, не осуществляющей реальной предпринимательской деятельности.

Поскольку приобретенный ГСМ использован заявителем в предпринимательской деятельности, учитывая, что инспекцией не поставлены под сомнение примененные цены на приобретенный товар, в ходе выездной налоговой проверки инспекцией не выяснялся вопрос о поставке алогичного товара иными поставщиками, не сравнивались цены приобретения аналогичного товара у иных поставщиков, суд приходит к выводу об отсутствии оснований для исключения из состава расходов затрат на приобретение ГСМ и транспортных услуг, и, соответственно, для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности.

Относительно доначисления налога по процентам по долговым обязательствам налогоплательщика установлено следующее.

Исходя из положений пункта 1 статьи 269 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) проценты по долговому обязательству учитываются в составе расходов при условии, что их размер существенно не отклоняется (более чем на 20 процентов в сторону повышения или понижения) от среднего уровня процентов, взимаемых по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях (в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах под аналогичные обеспечения).

Статья 269 НК РФ предусматривала два способа нормирования процентов:

- исходя изсреднего уровня процентов, взимаемых по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях,

- исходя из ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной на коэффициент – при оформлении долговых обязательств в рублях.

Согласно пункту 1.1 статьи 269 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц), принимается:

с 1 января по 31 декабря 2010 года включительно - равной ставке процента, установленной соглашением сторон, но не превышающей ставку рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенную в 1,8 раза, при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте, если иное не предусмотрено названным пунктом;

с 1 января 2011 года по 31 декабря 2013 года включительно - равной ставке процента, установленной соглашением сторон, но не превышающей ставку рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенную в 1,8 раза, при оформлении долгового обязательства в рублях и равной произведению ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации и коэффициента 0,8 - по долговым обязательствам в иностранной валюте.

Налогоплательщик вправе был выбрать способ нормирования процентов, указав его в своей учетной политике для целей налогообложения.

Из материалов дела следует, что в учетной политике ИП главы КФХ ФИО1 на 2013 год установлен порядок отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам. Согласно пункту 3 предельная величина процентов, признаваемых расходами, принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,8 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях и равной произведению ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации и коэффициента 0,8 - по долговым обязательствам в иностранной валюте (том 8, л.д. 50).

Согласно выписке из приказа №1 от 01.01.2014 учетная политика, принятая на 2013 год, действует без изменений на 2014 год (том 8, л.д. 45).

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что по кредитному договору №311844/0008 от 14.08.2013, заключенному ФИО1 с ОАО «Российский сельскохозяйственный банк» включены затраты по уплате процентов долговым обязательствам в полном объеме с августа по декабрь 2013 в сумме 22975.30 руб. и июль-август, ноябрь 2014 в сумме 16 314.77 руб..

В остальные месяцы 2014 года налогоплательщиком пересчитаны проценты в соответствии со статьей 269 НК РФ, используя способ определения предельной величины процентов, признаваемых расходом исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной на коэффициент.

Данный способ закреплен в учетной политике ИП главы КФX ФИО1.

В ходе проведения выездной проверки в порядке статьи 90 НК РФ проведен допрос ИП ФИО1, который пояснил, что проценты по кредитам в расходы включаются нормировано, но расчеты на бумаге не делаются. По кредитному договору <***> ошибочно включены проценты в полном объеме в определенный период (протокол допроса №27 от 21.03.2017.) (л.д. 114-117 т.2).

В рассматриваемом случае суд соглашается с доводами инспекции о том, что в ходе проверки у налогового органа не было необходимости определять предельную величину процентов, признаваемых расходов, исходя из среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце) на сопоставимых условиях, поскольку способ нормирования процентов закреплен в учетной политике налогоплательщика.

Таким образом, оспариваемое решение не подлежит признанию недействительным в данной части.

По мнению заявителя, налоговый орган необоснованно исключил из расходов по ЕСХН за 2015 год убытки в сумме 6 884 917,23 руб., полученные от утраты запасов продукции и трактора в результате пожара.

В подтверждение правомерности учета расходов при определении налоговой базы по ЕСХН заявителем представлены акт о пожаре от 05.09.2015, приказ №1п о проведении инвентаризации от 07.09.2015, акт на списание готовой продукции от 08.09.2015, инвентаризационная опись №1 от 07.09.2015, сличительная ведомость от 08.09.2015, ведомость учета результатов, выявленных инвентаризацией от 08.09.2015, расчет себестоимости выхода продукции, акт №2 о списании автотранспортных средств от 08.09.2015, расчет себестоимости 1 цн продукции, договор №490 купли- продажи транспортного средства от 04.05.2010, акт приема-передачи, счет-фактура от 04.05.2010, товарная накладная № 6695 от 04.05.2010, инвентарная карточка учета основных средств, расчет амортизации по трактору (том 3, л.д.59-77).

Из представленного в материалы дела расчета ущерба следует, что в нем указана предполагаемая упущенная выгода налогоплательщика в сумме 6 884 917.23 руб. (в размере 6 614 250,23 руб. от утраты запасов продукции и сумма убытка от утраты трактора Белару с-82.1-СМ с остаточной стоимостью 270 667 руб.), а фактически понесенные расходы, приходящиеся на погибшие пшеницу, гречиху, овес, трактор уже были включены в затраты, связанные с производством продукции и приняты налоговым органов при проведении выездной налоговой проверки в расходы при исчислении налогооблагаемой базы по ЕСХН.

В подтверждение размера убытка ИП ФИО1 представлены расчет себестоимости 1 цн. продукции урожая 2013 и 2015 годов, а также документы по приобретению основного средства (договор, счет-фактура, товарная накладная), инвентарная карточка учета основных средств №15, расчет амортизации.

В результате контрольных мероприятий налоговым органом установлено, что в целях налогового учета все фактически понесенные расходы, приходящиеся на сгоревшую продукцию и основное средство уже были включены в затраты, связанные с производством продукции при исчислении налогооблагаемой базы по ЕСХН за истекшие налоговые периоды, что подтверждается книгами учета доходов и расходов за 2014-2015 годы, выписками с расчетного счета, платежными поручениями.

Данные обстоятельства подтверждаются также показаниями ИП ФИО1, согласно которым сложившиеся затраты на посев и выращивание сельхозпродукции (пшеницы, овса, гречихи), приобретение трактора Беларус-82.1-СМ, утраченных в результате пожара, в целях налогового учета включены в расходы 2014-2015, по основному средству - в 2010 году в книгах учета по ЕСХН (протокол допроса №39 от 11.04.2017).

В соответствии с подп. 44 п. 2 ст. 346.5 НК РФ, при определении объекта налогообложения по ЕСХН налогоплательщики уменьшают полученные ими доходы на расходы в виде потерь от стихийных бедствий, пожаров, аварий, эпизоотий и других чрезвычайных ситуаций, включая затраты, связанные с предотвращением и ликвидацией их последствий.

Налогоплательщик фактически просит уменьшить доходы на упущенную выгоду в связи с утратой запасов продукции, тогда как фактически понесенные расходы, приходящиеся на сгоревшую продукцию и основное средство, уже были включены в затраты, связанные с производством продукции и приняты налоговым органов при проведении выездной налоговой проверки в расходы при исчислении налогооблагаемой базы по ЕСХН.

Соответственно, учтенные для целей налогообложения ЕСХН расходы на посев сельскохозяйственной продукции по соответствующим видам затрат (материальные расходы на оплату труда и т.д.) связанные с утратой выращенной сельскохозяйственной продукции повторно не могут учитываться на основании подпункта 44 пункта 2 346.5 НК РФ.

Суд соглашается с выводами налогового органа о том, что по смыслу положений п. 3 ст. 346.5, п. 1 ст. 252 и ст. 265 НК РФ, к расходам, предусмотренным пп. 44 п. 2 ст. 346.5 НК РФ, относятся только прямые убытки (фактически понесенные затраты) от стихийных бедствий, пожаров, аварий, но не упущенная выгода, определенная расчетным путем. При этом не могут признаваться убытками те расходы, которые уже были учтены при налогообложении.

С учетом изложенного суд отказывает в указанной части в удовлетворении заявленного требования.

Судебные расходы по уплате государственной пошлины в соответствии с частью 1 статьи 110 АПК РФ суд относит на инспекцию пропорционально размеру удовлетворенных требований.

Руководствуясь статьями 167-170, 197-201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

Р Е Ш И Л:

Требования индивидуального предпринимателя главы крестьянского фермерского хозяйства ФИО1 (ОГРНИП <***>, ИНН <***>), с. Тюменцево удовлетворить частично.

Признать недействительным решение № РА-08-011 от 26.06.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления единого сельскохозяйственного налога за 2013, 2014 гг. в размере 361 261 руб., начисления соответствующих сумм штрафа и пени, как несоответствующее главе 26.1 Налогового кодекса Российской Федерации.

Обязать Межрайонную Инспекцию Федеральной налоговой службы № 7 по Алтайскому краю устранить допущенные нарушения прав и законных интересов индивидуального предпринимателя главы крестьянского фермерского хозяйства ФИО1.

В остальной части в удовлетворении заявления отказать.

Взыскать с Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Алтайскому краю, с.Павловск Алтайского края в пользу индивидуального предпринимателя главы крестьянского фермерского хозяйства ФИО1 (ОГРНИП <***>, ИНН <***>), с.Тюменцево 138 руб. в счет возмещения расходов по уплате государственной пошлины.

Решение может быть обжаловано в апелляционную инстанцию – Седьмой арбитражный апелляционный суд, г. Томск в течение месяца со дня принятия решения, либо в кассационную инстанцию – Арбитражный суд Западно-Сибирского округа, в течение двух месяцев со дня вступления решения в законную силу при условии, что оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.

Судья О.А.Крамер